ETAT BELGE FINANCES contra M.

(1).

(1)Voir les concl. du MP. Thésaurus Cassation: TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE Mots libres: Règles de fonctionnement du compte-courant - Fournisseurs ou personnes ayant le statut d'assujetti - Déclarations périodiques - Taxes déductibles - Taxes à restituer - Mode d'imputation Bases légales: L. du 3 juillet 1969 créant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée - 03-07-1969 - Art. 47, al. 1er et 2, 75, 76, § 1er, al. 1er, 77 et 78 - 32 Lien DB Justel 19690703-32 A.R. n° 3 du 10 décembre 1969 - 3 - 10-12-1969 - Art. 4, al. 1er et 2 - 31 Lien DB Justel 19691210-31 A.R. n° 4 du 29 décembre 1969 relatif au restitutions en matière de taxe sur la valeur ajoutée - 4 - 29-12-1969 - Art. 5, § 1er, et 7 - 30 Lien DB Justel 19691229-30 Fiche 2 Les taxes déductibles en vertu des articles 45 à 48 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée et les taxes à restituer en vertu de l'article 77 de ce code sont respectivement déduites par l'assujetti ou, si c'est dans le délai légal de trois ans, restituées à celui-ci, par la voie d'une imputation sur les taxes dues qu'il a déclarées; l'imputation des taxes déductibles ou des taxes à restituer vaut exercice du droit à déduction ou du droit à restitution des taxes concernées; si les taxes à imputer excèdent celles qui sont dues, l'excédent résultant de la déclaration périodique est en règle reporté sur la période de déclaration suivante, ce mécanisme de report participant du fonctionnement du compte courant tenu par l'administration au nom de l'assujetti; seule une demande expresse de l'assujetti dans les conditions déterminées par le Roi vaut demande de restitution dudit excédent

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(1)Voir les concl. du MP. Thésaurus Cassation: TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE Mots libres: Conditions et modalités de la restitution de la taxe - Mode d'imputation - Imputation sur la déclaration - Exercice du droit à restitution - Conditions - Fonctionnement du compte-courant - Existence d'un excédent - Report de l'excédent - Demande de restitution de l'excédent - Modalités Bases légales: L. du 3 juillet 1969 créant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée - 03-07-1969 - art. 45 à 48, 77, 82 et 82bis - 32 Lien DB Justel 19690703-32 A.R. n° 3 du 10 décembre 1969 - 3 - 10-12-1969 - art. 8

(1), § 1er, 2 et 3, al. 3, et § 4 - 31 Lien DB Justel 19691210-31 A.R. n° 24 du 29 décembre 1992 - 24 - 29-12-1992 - Art. 5, § 1er - 47 Lien ELI No pub 1992003833 Fiche 3 L'action en restitution d'un excédent de taxes sur la valeur ajoutée ne prend pas naissance, indépendamment de toute demande expresse, à la date du dépôt de la déclaration périodique qui l'a fait apparaître

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(1)Voir les concl. du MP. Thésaurus Cassation: TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE Mots libres: Action en restitution de l'excédent - Prescription - Naissance de l'action - Moment - Cause de la restitution - Notion Bases légales: L. du 3 juillet 1969 créant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée - 03-07-1969 - Art. 47, al. 1er et 2, 75, 76, § 1er, al. 1er, 77, 78, 82 et 82bis - 32 Lien DB Justel 19690703-32 A.R. n° 3 du 10 décembre 1969 - 3 - 10-12-1969 - art. 4, al. 1er et 2 - 31 Lien DB Justel 19691210-31 A.R. n° 4 du 29 décembre 1969 relatif au restitutions en matière de taxe sur la valeur ajoutée - 4 - 29-12-1969 - art. 3, 5, § 1er et 2, 7, 8

(1), § 1er, 2 et 3, al. 3, et § 4 - 30 Lien DB Justel 19691229-30 A.R. n° 24 du 29 décembre 1992 - 24 - 29-12-1992 - Art. 5, § 1er - 47 Lien ELI No pub 1992003833 Annotations Publications: Fiscoloog-Fiscoloog: nieuwsbrief over fiscaliteit - 2022, nr. 1754, p. 9-

1. - MASSIN, Ivan; Noot'Verjaring teruggaaf BTW-tegoed start pas vanaf verzoek tot terugbetaling' Fiscologue-Fiscologue - 2022, n° 1754, p. 9-
2. - MASSIN, Ivan; Note'Excédent de TVA: la prescription ne court qu'à partir de la demande' BJS-Bulletin juridique social - 2022, n° 698, p.
3. - COUTUREAU, François; Note'Excédent de TVA: quand arrive la prescription?' Fisc.Act.-Fiscale actualiteit: wekelijkse nieuwsbrief - 2022, nr. 28, p. 3-
4. - SMETS, Julie; VAN MALDER, Elien; Noot'Btw-tegoed verjaart minder snel dan fiscus voorhoudt' Texte des conclusions F.20.0038.F Conclusions de Mme l’avocat général Bénédicte Inghels : Sur le moyen : Quant aux quatre premières branches :
5. Les quatre première branches du moyen font grief à l’arrêt attaqué de décider que l’action en restitution du solde créditeur du solde en compte courant de la demanderesse est soumise au délai de prescription prévu à l’article 82 du Code de la TVA et que ce délai ne commence pas à courir avant la demande de restitution par l’assujetti. Dans chacune de ces branches, le moyen repose sur le postulat que l’action en restitution de l’excédent de taxes à reporter sur la déclaration de TVA suivante prend naissance à la date du dépôt de la déclaration périodique constatant cet excédent, et ce, indépendamment de toute demande de restitution.
6. L’examen du moyen est donc limité à son cadre, s’agissant d’apprécier les règles de fonctionnement d’un compte courant au regard de la seule règle de l’article 82 du Code de la TVA

(1). Le droit à la déduction est régi par le chapitre VII du Code de la TVA. L’article 47 du Code dispose que « La déduction est opérée sur la TVA due par l'assujetti pour la période au cours de laquelle le droit à déduction a pris naissance. Quand le montant des déductions autorisées dépasse celui des taxes dues pour les livraisons de biens et les prestations de services effectuées par l'assujetti, l'excédent est reporté sur la période suivante ». Selon l’article 48, alinéa 1er, en cas de déduction partielle, le montant de la déduction fait l'objet d'une détermination provisoire. Il est révisé après l'expiration de l'année au cours de laquelle le droit à déduction a pris naissance. L’article 49 dispose que les conditions d'application des articles 45 à 48 sont déterminées par arrêté royal. L’organisation du droit à la déduction relève de l’arrêté royal n° 3 du 10 décembre 1969 relatif aux déductions pour l’application de la taxe sur la valeur ajoutée, dont l’article 2 détermine le moment de la naissance. L’article 4, alinéa 1er, de l’arrêté royal n° 3 dispose que l’assujetti exerce globalement son droit à déduction en imputant sur le total des taxes dues pour une période de déclaration, le total des taxes pour lesquelles le droit à déduction a pris naissance au cours de la même période et peut être exercé en vertu de l'article

1. Lorsque les formalités auxquelles le droit à déduction est subordonné sont remplies tardivement, ce droit peut, selon l’alinéa 2, être exercé dans une déclaration subséquente, déposée avant l’expiration de la troisième année civile qui suit celle durant laquelle la taxe à déduire est devenue exigible. Ainsi, les taxes déductibles et les taxes à restituer sont respectivement déduites par l’assujetti ou, si c’est dans le délai légal de trois ans, restituées à celui-ci, par la voie d’une imputation sur les taxes dues qu’il a déclarées : c’est le mécanisme du compte-courant.
2. Quand le montant des déductions autorisées dépasse celui des taxes dues pour les livraisons de biens et les prestations de services effectuées par l'assujetti, l'excédent est, en règle, reporté sur la période suivante. Cet excédent peut toutefois être restitué conformément aux articles 75 et suivants du Code de la TVA et par l'arrêté royal no 4 du 29 décembre 1969 relatif aux restitutions en matière de taxe sur la valeur ajoutée. L’article 75 du Code de la TVA dispose que la taxe ne peut être restituée que dans les cas prévus par ce Code. L’article 76, § 1er, alinéa 1er, du Code de la TVA dispose que, lorsque le montant des déductions prévues par les articles 45 à 48 excède à la fin de l’année civile le montant des taxes dues par l’assujetti qui est tenu au dépôt de la déclaration, l’excédent est restitué, aux conditions fixées par le Roi, dans les trois mois sur demande expresse de l’assujetti

(2). L’article 77 du Code détermine les cas de restitution des taxes trop perçues aux fournisseurs de biens ou de services ainsi qu’aux autres personnes qui y sont visées.

1. Les règles organisant la restitution sont précisées à l’arrêté royal n° 4 du 29 décembre 1969 relatif aux restitutions en matière de taxe sur la valeur ajoutée. L’article 4, paragraphe 1er, dispose que « pour pouvoir exercer l'action en restitution, l'assujetti […] qui est tenu au dépôt de la déclaration visée à l'article 53, paragraphe 1er, alinéa 1er, 2°, […], du Code doit: 1° établir un document rectificatif indiquant le montant à restituer ; 2° inscrire ce document dans un registre tenu à cet effet ; 3° adresser à son cocontractant, dans les situations visées à l'article 79 du Code, un double de ce document revêtu de la mention : ‘TVA à reverser à l'Etat dans la mesure où elle a été initialement déduite’ ; 4° en cas de restitution de la taxe payée lors d'une acquisition intracommunautaire de biens, ou lors d'une prestation de services ou d'une livraison de biens, pour lesquelles la taxe est due par le cocontractant, reverser la taxe à l'Etat dans la mesure où elle a été initialement déduite ». Ainsi, le reversement doit être compris dans le montant des taxes dues pour la période de déclaration au cours de laquelle la restitution est obtenue. Concrètement, si les fournisseurs de biens ou de services ou les autres personnes visées à l’article 77 du Code ont le statut d’assujetti tenu au dépôt de déclarations périodiques, la restitution des taxes trop perçues a lieu en leur faveur par la voie d’une imputation sur le montant des taxes dues pour la période de déclaration concernée, les taxes à leur restituer par voie d’imputation s’ajoutant aux taxes qu’ils peuvent déduire. Par contre, si l’assujetti n’a pas effectué l’imputation valant restitution dans la déclaration afférente à la période durant laquelle la cause de la restitution est survenue, l’article 4 de l’arrêté royal n° 4 l’autorise à le faire dans une des déclarations postérieures, pour autant que celle-ci soit déposée avant l’expiration de la troisième année civile qui suit celle durant laquelle la cause de la restitution est intervenue.
2. Comme l’énonce le pourvoi, le compte-courant ainsi constitué est soumis à des règles de fonctionnement précises, en lien avec les déclarations périodiques

(3). Les modalités concrètes figurent à l’arrêté royal n° 24 du 29 décembre 1992 relatif au paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, dont l’article 5 prévoit la tenue par l’administration d’un compte-courant, et ce pour chaque assujetti tenu au dépôt de déclarations périodique, et qui détermine les inscriptions au fur et à mesure de leur enregistrement. L’article 5, paragraphe 1er, alinéa 1, de l’arrêté royal n° 4 dispose que « pour l'assujetti […] tenu, selon le cas, au dépôt de la déclaration [périodique], la restitution a lieu par imputation sur le montant des taxes dues pour la période de déclaration, du total des taxes pour lesquelles la cause de la restitution est survenue au cours de cette période ». Le report constitue donc la règle. Ce mécanisme de report participe au fonctionnement du compte courant tenu par l’administration au nom de l’assujetti. Suivant l’article 8/1, paragraphe 1er, de l’arrêté royal n° 4, « lorsque les données de la déclaration périodique font apparaître comme résultat final, ensuite des déductions effectuées et des restitutions par voie d’imputation, une somme due à l’assujetti par l’État, cette somme est reportée sur la période de déclaration suivante ». Dès lors, en vertu de l’article 5, § 1er, de l’arrêté royal n° 24, ce report donne lieu, dans le compte-courant ouvert au nom de l’assujetti, à une inscription au crédit de ce compte, ainsi que tout paiement qu’il aurait effectué. A l’inverse figurent au débit du compte-courant par le montant des taxes dont l’exigibilité résulte d’autres déclarations périodiques et les sommes restituées à l’assujetti par application de l’arrêté royal n° 4 précité. En particulier, le crédit d’impôt est reporté, dans le compte-courant, sur la période de déclaration suivante dans les conditions et les montants prévus à l’article 81 de l’arrêté royal n° 4. Or, si l’assujetti n’atteint pas les montants prévus à cet article, « l’assujetti se trouve dans l’impossibilité règlementaire d’exercer une action en restitution. Il ne saurait dès lors être question d’une quelconque prescription de cette action, quel que soit le temps pendant lequel ce crédit d’impôt reste inscrit au compte-courant de l’assujetti

(4)». 6. Les conditions et les modalités de restitution de l’excédent, notamment en fin d’année, sont de la même façon encadrées. L’article 8/1, paragraphe 2, de l’arrêté royal n° 4 prévoit qu’au lieu de faire l’objet d’un report sur la période de déclaration suivante, la somme due par l’État après le dépôt de la déclaration périodique ensuite des déductions et des restitutions effectuées par voie d’imputation, peut être restituée à l’assujetti, sur demande expresse

(5)de celui-ci, moyennant le respect de conditions liées à la période de déclaration et au montant minimum requis. La demande se fait, conformément à l’article 8/1, paragraphe 4, par une mention expresse que l’assujetti appose, à l’expiration de la période pour laquelle un excédent est restituable, dans la déclaration périodique relative aux opérations de cette période, la déclaration ainsi revêtue de cette mention tenant lieu de demande de restitution. Les conditions de la restitution figurent au paragraphe 3, qui prévoit, à son alinéa 3, que l’ordonnancement par l’État de la dépense de restitution de l’excédent est exécuté dans un délai expirant, en règle, le troisième mois qui suit la période à laquelle la déclaration trimestrielle ou la déclaration du dernier mois du trimestre se rapporte. Selon le paragraphe 4, pour obtenir la restitution prévue au paragraphe 2, l'assujetti doit en faire la demande par une mention expresse qu'il appose, à l'expiration de chaque période pour laquelle un excédent est restituable, dans la déclaration visée à l'article 53, paragraphe 1, alinéa 1er, 2°, du Code, et relative aux opérations de cette période. La déclaration qui contient cette mention tient lieu de demande de restitution. Selon un arrêt de la Cour du 9 février 2018

(6), il suit de ces dispositions que l’assujetti tenu au dépôt de déclarations trimestrielles peut opter pour la restitution de l’excédent qui apparaît en sa faveur à la date du dépôt de sa dernière déclaration trimestrielle de l’année écoulée et que le report, loin d’être automatique, n’a lieu qu’à défaut pour l’assujetti d’avoir opté, dans la déclaration, pour la restitution et que l’exercice d’une telle option, qui doit porter sur l’excédent, est irrévocable. Puisque le report constitue le principe et que ce n’est que sur option, par dérogation à la règle du report, que l’assujetti peut demander la restitution de l’excédent, j’incline à penser que la cause de la restitution est, en ce cas, la demande de l’assujetti. 7.Par conséquent, ces modalités de fonctionnement du compte-courant ont une incidence sur le droit à la prescription. En vertu de l’article 82 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, l’action en restitution de la taxe commence à se prescrire dès le jour où cette action naît. L’article 82 bis dispose qu’il y a prescription de l’action en restitution à l’expiration de la troisième année civile qui suit celle durant laquelle la cause de la restitution est intervenue. L’article 3 de l’arrêté royal n° 4 dispose que l'action en restitution prend naissance à la date où survient la cause de la restitution. Et les causes de restitution sont, comme indiqué ci-avant, celles prévues à l’article 77 du Code de la TVA dont, in specie, l’hypothèse prévue au paragraphe 1er, 1°, selon lequel la taxe ayant grevé la livraison de biens, une prestation de services ou l'acquisition intracommunautaire d'un bien, est restituée à due concurrence lorsqu'elle représente une somme supérieure à celle qui est légalement due. C’est donc par référence aux règles de fonctionnement du compte-courant énoncées ci-avant qu’il y a lieu de déterminer ce moment. La Cour de cassation, dans un arrêt du 23 novembre 2012, a déjà considéré que le délai de prescription de la demande de restitution prend cours soit à la date de la notification de la décision rejetant la demande en restitution, soit à la date du paiement des taxes, intérêts et amendes acquittées sur réquisition de l’administration

(7). A mon sens, cet arrêt repose aussi sur le postulat que seule la demande de restitution constitue la cause de la prescription. Puisque seule une demande expresse de la part de l’assujetti dans les conditions déterminées par le Roi vaut demande de restitution de cet excédent, cette demande constitue la cause de la restitution permettant de déterminer le délai de prescription. Cette thèse est également défendue par la doctrine

(8). Le moyen, en chacune de ces quatre premières branches, repose tout entier sur le soutènement que l’action en restitution d’un excédent de taxes prend naissance, indépendamment de toute demande expresse, à la date du dépôt de la déclaration périodique qui l’a fait apparaître. Compte tenu des développements qui précèdent, je conclus qu’il manque en droit. […] ____________________________________

(1)Les autres règles relatives à la prescription ne sont pas visées au moyen.

(2)Je souligne.

(3)Sur ces modalités de fonctionnement du compte-courant, voy. H. VANDENBERGH, De verjaring van het saldo dat blijkt uit een btw-rekening-courant, TFR, 2020, 535; sur la nature d’un compte-courant et l’incidence de cette question sur la prescription, voy. A. SOLDAI et A. VANDENDRIES, Action en restitution, l’impossible prescription ?, RGFCP, 2020, pp. 5 et s.

(4)Réponse du vice-premier ministre et ministre des finances du 5 octobre 2006 à la question n° 1409 de M.D. VAN DER MAELEN du 11 septembre 2006, Bull. Q. et R., 2005-2006, p. 27092, même si cette thèse est critiquée par V. SEPULCHRE, La prescription des crédits d’impôts TVA : « nihil novi sub sole », RGCF, 2019, p. 479.

(5)Ibidem.

(6)Cass. 9 février 2018, RG F.15.0101.F ECLI:BE:CASS:2018:ARR.20180209.1, Pas. 2018, n° 89.

(7)Cass. 23 novembre 2012, RG F.11.0173.N ECLI:BE:CASS:2012:ARR.20121123.6, Pas. 2012, n° 636.

(8)A. SOLDAI et A. VANDENDRIES, Action en restitution, l’impossible prescription?, RGFCP, 2020, pp. 5 et s.; contra V. SEPULCHRE, La prescription des crédits d’impôts TVA : « nihil novi sub sole », RGCF, 2019, qui retient pourtant que « Il n’y a effectivement existence d’un solde à rembourser à l’assujetti qu’au dépôt d’une déclaration dans laquelle l’assujetti demande effectivement le remboursement de son solde créditeur » (p. 477). Document PDF ECLI:BE:CASS:2022:CONC.20220617.1F.4 Publication(s) liée(s) Jugement/arrêt: ECLI:BE:CASS:2022:ARR.20220617.1F.4 citant: ECLI:BE:CASS:2012:ARR.20121123.6 ECLI:BE:CASS:2018:ARR.20180209.1 Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet <div