S B bv contra BELGISCHE STAAT, FINANCIËN

(1).

(1)Zie concl. OM. Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - VENNOOTSCHAPSBELASTING - Vaststelling van het belastbaar netto-inkomen - Beroepskosten Vrije woorden: Kwijtschelding van schuld onder voorbehoud van terugkeer van de schuldenaar tot beter fortuin - Zeker en vaststaand karakter - Beoordelingscriteria Wettelijke bepalingen: Wetboek Inkomstenbelastingen 1992 - 12-06-1992 - Art. 49 - 32 Link Justel databank 19920612-32 Fiche 2 Het tenietgaan van een schuldvordering door de kwijtschelding van de schuld onder voorbehoud van terugkeer van de schuldenaar tot beter fortuin, vormt vanaf de kwijtschelding een zeker en vaststaand verlies en is bijgevolg als beroepskost aftrekbaar

(1).

(1)Zie concl. OM. Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - VENNOOTSCHAPSBELASTING - Vaststelling van het belastbaar netto-inkomen - Beroepskosten Vrije woorden: Kwijtschelding van schuld onder voorbehoud van terugkeer van de schuldenaar tot beter fortuin - Zeker en vaststaand karakter - Aftrek als beroepskost - Tijdstip Wettelijke bepalingen: Wetboek Inkomstenbelastingen 1992 - 12-06-1992 - Art. 49 - 32 Link Justel databank 19920612-32 Fiche 3 Wanneer kwijtschelding wordt verleend van een schuld onder voorbehoud van terugkeer van de schuldenaar tot beter fortuin, moet de schuld vanaf het ogenblik van de kwijtschelding en zolang de ontbindende voorwaarde van de terugkeer tot beter fortuin zich niet heeft gerealiseerd, als uitgedoofd worden beschouwd

(1).

(1)Zie concl. OM. Thesaurus CAS: VERBINTENIS Vrije woorden: Ontbindende voorwaarde - Kwijtschelding van schuld onder voorbehoud van terugkeer van de schuldenaar tot beter fortuin - Gevolg Wettelijke bepalingen: oud Burgerlijk Wetboek - 21-03-1804 - Artt. 1183 en 1234 - 30 ELI link Pub nr 1804032150 Tekst van de conclusie F.20.0129.N Conclusie van advocaat-generaal J. Van der Fraenen:

1. Situering. Het geschil betreft een aanslag in de vennootschapsbelasting die in hoofde van eiseres werd gevestigd voor het aanslagjaar
2. Bij overeenkomst van 31 oktober 2014 schold eiseres een schuld kwijt ten bedrage van 196.716,21 EUR aan de met haar verbonden vennootschap BVBA Kleding Bulcke onder voorbehoud van 'herleving' van de schuld bij terugkeer naar een betere toestand. Op datum van afsluiten van het boekjaar 2013 (31 december 2013) bedroeg het overgedragen boekhoudkundig verlies van BVBA Kleding Bulcke 307.321 EUR. De fiscale administratie was van mening dat de vrijwillige schuldkwijtschelding van 196.716,21 EUR door eiseres aan de BVBA Kleding Bulcke niet voldeed aan de voorwaarden gesteld in de artikelen 48 en 49 WIB92 en taxeerde het bedrag van de kwijtschelding middels opname in de verworpen uitgaven. De gerechtelijke betwisting van de gevestigde aanslag leidde tot een arrest van het hof van beroep te Gent dd. 11 februari 2020 waarbij eiseres in het ongelijk werd gesteld. Eiseres komt op tegen dit arrest met één middel tot cassatie.
3. Bespreking van het enig middel. EERSTE ONDERDEEL. 2.
4. De beslissing van de appelrechter, dat niet voldaan is aan de toepassingsvoorwaarden van artikel 49 WIB92 om de kwijtschelding van de schuldvordering als een beroepskost te kunnen aanvaarden, wordt volgens eiseres gedragen door twee motieven:

(1)er werd niet voldaan aan de “realiteitsvoorwaarde”, die vereist “dat de kost werkelijk, vast en zeker moet zijn”;

(2)er is niet voldaan aan de annualiteitsvoorwaarde, die vereist dat de kost in het belastbare tijdperk werd gedaan of gedragen. Eiseres bekritiseert beide motieven in respectievelijk het eerste en tweede subonderdeel. Wat betreft de door verweerder ingeroepen grond van niet-ontvankelijkheid dat de beslissing ook gedragen wordt door de reden dat de kost niet voldoet aan de finaliteitsvoorwaarde, meen ik dat deze dient te worden verworpen nu de appelrechter niet oordeelt dat niet voldaan is aan de finaliteitsvoorwaarde

(1). Eerste subonderdeel. 2.

1. Eiseres voert aan dat de appelrechter, na te hebben vastgesteld dat op 31 oktober 2014 een overeenkomst werd gesloten tussen eiseres en de BVBA Kleding Bulcke, waarin de schuldvordering van eiseres op die laatste werd kwijtgescholden onder voorbehoud van terugkeer naar betere toestand, zich niet wettig heeft kunnen baseren, noch op de overweging dat op het moment van het sluiten van deze overeenkomst het oninbaar karakter van de schuldvordering niet was bewezen, noch op de overweging dat aan de kwijtschelding een ontbindende voorwaarde van terugkeer naar betere toestand werd gekoppeld, noch op eenieder ander motief van zijn arrest, om te beslissen dat het tenietgaan van de schuldvordering geen zeker en vaststaand verlies in de zin van artikel 49 WIB92 was en dat dus niet was voldaan aan de realiteitsvoorwaarde van artikel 49 WIB92 (schending van de artikelen 49 WIB92 en 1183 en 1234 Oud Burgerlijk Wetboek). 2.
2. Artikel 49, eerste lid, WIB92 bepaalt dat als beroepskosten aftrekbaar zijn de kosten die de belastingplichtige in het belastbare tijdperk heeft gedaan of gedragen om de belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden en waarvan hij de echtheid en het bedrag verantwoordt door middel van bewijsstukken of, ingeval zulks niet mogelijk is, door alle andere door het gemeen recht toegelaten bewijsmiddelen, met uitzondering van de eed. Krachtens artikel 49, tweede lid WIB92 worden kosten beschouwd als gedaan of gedragen in het belastbare tijdperk wanneer zij in dat tijdperk werkelijk zijn betaald of gedragen of het karakter van zekere en vaststaande schulden of verliezen hebben verkregen en als zodanig zijn geboekt. 2.
3. De vraag stelt zich of het tenietgaan van een schuldvordering ingevolge een overeenkomst gesloten tussen de schuldeiser en de schuldenaar, waarin de schuldvordering door de schuldeiser wordt kwijtgescholden onder voorbehoud van terugkeer naar betere toestand, een zeker en vaststaand verlies is in de zin van artikel 49 WIB92, en derhalve aftrekbaar is als beroepskost. Het fiscaal recht voorziet geen bepaling waaruit blijkt dat de notie “zeker en vaststaand verlies” in artikel 49 WIB92 zou afwijken van de burgerrechtelijke en boekhoudrechtelijk notie van dit begrip

(2). Bij gebrek aan afwijkende fiscale bepaling moet de term “zeker en vaststaand verlies” in artikel 49, tweede lid, WIB92 derhalve worden beoordeeld volgens de principes van het burgerlijk recht. 2.5. Overeenkomstig artikel 1234 Oud Burgerlijk Wetboek gaan verbintenissen teniet door betaling, door schuldvernieuwing, door vrijwillige kwijtschelding, door schuldvergelijking, door schuldvermenging, door verlies van de zaak, door nietigverklaring of vernietiging, door de werking van de ontbindende voorwaarde en door verjaring. Overeenkomstig artikel 1183 Oud Burgerlijk Wetboek is een ontbindende voorwaarde die welke, bij haar vervulling, de verbintenis teniet doet, en de zaken herstelt in dezelfde toestand alsof er geen verbintenis had bestaan. Zij schort de uitvoering van de verbintenis niet op; alleen verplicht zij de schuldeiser om, ingeval de door de voorwaarde bedoelde gebeurtenis plaatsheeft, terug te geven hetgeen hij ontvangen heeft. Een kwijtschelding van een schuld onder voorbehoud van terugkeer van de schuldenaar tot beter fortuin lijkt mij ingevolge voormelde bepalingen burgerrechtelijk te kwalificeren als een kwijtschelding onder de ontbindende voorwaarde van de terugkeer van de schuldenaar tot beter fortuin, wat, bij toepassing van de burgerrechtelijke principes, impliceert dat de kwijtschelding de schuld onmiddellijk doet tenietgaan en op fiscaal vlak tot gevolg heeft dat het verlies onmiddellijk een zeker en vaststaand karakter verkrijgt die haar aftrek als beroepskost toelaat

(4). 2.6. Deze fiscale behandeling van een kwijtschelding van schuld onder voorbehoud van terugkeer tot beter fortuin, wordt bijgetreden door de fiscale administratie in haar Circulaire Ci.RH 421/336.698 van 17 maart 1983: “De Administratie der directe belastingen is van oordeel dat een in een overeenkomst van afstand van schuldvordering ingelaste clausule van terugkeer tot een betere toestand als een ontbindende voorwaarde moet worden beschouwd. Hieruit volgt dat, zolang ze niet is vervuld, de overeenkomst moet worden geacht geen voorwaarde te behelzen (cfr. De Page, "Traité élémentaire de droit civil belge", T. I., nr. 158). Onverminderd de andere bepalingen die in bijzondere gevallen toepassing kunnen vinden (bij voorbeeld wanneer de overeenkomst het verlenen van abnormale of goedgunstige voordelen als bedoeld in artikel 24 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen beoogt) heeft dit op fiscaal gebied tot gevolg: * dat ten name van de schuldeiser, de afgestane schuldvorderingen moeten worden gerangschikt onder de bedrijfslasten van het tijdperk van de afstand en dat ze als een winst moeten worden beschouwd op het ogenblik dat de vorderingen opnieuw ontstaan; * dat ten name van de begunstigde van de afstand, de overeenstemmende schulden te beschouwen zijn als winsten van het tijdperk van hun kwijtschelding, terwijl ze als aftrekbare bedrijfslasten moeten worden aanvaard op het ogenblik dat ze opnieuw ontstaan. Dezelfde regels zijn van toepassing in geval van akkoord vóór faillissement (gerechtelijk akkoord) vermits degene die een dergelijk akkoord heeft bekomen er wettelijk toe gehouden is het saldo van zijn schulden te vereffenen indien hij tot een betere toestand terugkeert”

(5). Ook in tal van Voorafgaande beslissingen wordt aanvaard dat de kwijtgescholden schuldvordering onder de ontbindende voorwaarde van herleving bij terugkeer naar een betere toestand tijdens het belastbaar tijdperk waarin de kwijtschelding wordt gedaan, zal aangemerkt worden als een zeker en vaststaand verlies in de zin van artikel 49 WIB92

(6). 2.

1. In voorliggend geval stelt de appelrechter vast dat eiseres bij overeenkomst van 31 oktober 2014 een schuld van 196.716,21 euro heeft kwijtgescholden aan de BVBA Kleding Bulcke onder voorbehoud van terugkeer tot beter fortuin, maar weigert hij de aftrek van dit bedrag als beroepskost op grond dat eiseres niet aantoont dat het verlies van de vordering een vast en zeker karakter heeft gekregen aangezien “er geen concrete feitelijke omstandigheden worden aangetoond die zich gedurende het belastbaar tijdperk hebben voorgedaan en waaruit de effectieve oninbaarheid van de vordering blijkt” en “het ontbreken van het definitief karakter van het verlies bovendien [blijkt] uit de clausule van de herleving van de schuld bij beter fortuin”. Aldus schendt de appelrechter m.i. de artikelen 1234 en 1183 Oud Burgerlijk Wetboek en artikel 49 WIB
2. Het eerste subonderdeel lijkt mij gegrond. Tweede subonderdeel. 2.
3. In het tweede subonderdeel voert eiseres aan dat de artikelen 49 WIB92 en 1183 en 1234 Oud Burgerlijk Wetboek werden geschonden doordat de appelrechter oordeelde dat niet was voldaan aan de annualiteitsvoorwaarde van artikel 49 WIB92, terwijl was aangenomen dat op 31 oktober 2014 een overeenkomst was gesloten tussen eiseres en de BVBA Kleding Bulcke, waarin de schuldvordering van eiseres op die laatste werd kwijtgescholden onder voorbehoud van terugkeer naar betere toestand. 2.
4. Het subonderdeel komt mij gegrond voor. Zoals uiteengezet bij de bespreking van het eerste subonderdeel volgt uit de artikelen 1234 en 1183 Oud burgerlijk Wetboek en artikel 49 WIB92 dat het tenietgaan van een schuldvordering door de kwijtschelding van de schuld onder voorbehoud van terugkeer van de schuldenaar tot beter fortuin, vanaf de kwijtschelding een zeker en vaststaand verlies vormt en derhalve als beroepskost aftrekbaar is. De appelrechter stelt te dezen vast dat de bestreden aanslag het aanslagjaar 2014, balans per 30 november 2014, betreft en dat eiseres bij overeenkomst van 31 oktober 2014 een schuld van 196.716,21 euro heeft kwijtgescholden aan de BVBA Kleding Bulcke onder voorbehoud van terugkeer tot beter fortuin. Laatstgenoemde vaststelling impliceert dat de schuldvordering van eiseres op Kleding Bulcke BVBA teniet is gegaan op 31 oktober 2014 en dus tijdens het belastbaar tijdperk verbonden aan het aanslagjaar
5. Door de aftrek van dit bedrag als beroepskost te weigeren om reden dat niet is voldaan aan de annualiteitsvoorwaarde van artikel 49 WIB92, verantwoordt de appelrechter zijn beslissing m.i. niet naar recht.
6. Besluit: Vernietiging. ______________________________________

(1)De appelrechter haalt p. 6 en 7 weliswaar elementen aan die zouden kunnen gekoppeld worden aan het niet voldaan zijn van de finaliteitsvoorwaarde, zoals verweerder aanhaalt in de memorie van antwoord, doch hij linkt deze elementen m.i. eerder aan de realiteitsvoorwaarde.

(2)Ook de administratieve commentaar gaat er van uit dat de notie “zeker en vaststaand verlies” geen afwijking vormt van de burgerrechtelijke principes. Voor de invulling van deze notie wordt verwezen naar artikel 1494 Ger.W. inzake gedwongen tenuitvoerlegging. Zie Comm.IB 49/9: “De woorden "zekere en vaststaande schulden of verliezen" houden verband met het begrip vastgelegd in art. 1494, Ger.W, en moeten in de zin van dat Wetboek worden geïnterpreteerd. Naar analogie van de daarmede verband houdende rechtsleer en rechtspraak, worden schulden of verliezen als "zeker en vaststaand" beschouwd, indien zij vast en zeker bestaan en het bedrag op het einde van het jaar of boekjaar bekend is ; in beginsel zijn voorwaardelijke of onzekere schulden of verliezen uitgesloten, m.a.w. die waarvan het principe en/of het bedrag afhangen van nog niet vervulde voorwaarden of van een nog niet uitgesproken vonnis, een nog niet uitgevoerde expertise, enz”.

(3)Deze visie werd bijgetreden in een eerder arrest van het hof van beroep te Gent van 27 november 2012, TFR 2013, 298 met noot van C. CHEVALIER “De afstand van schuldvordering onder de ontbindende voorwaarde van terugkeer naar betere toestand vormt een beroepskost voor het belastbaar tijdperk waarin de afstand werd gedaan”; zie ook V. HOVINE, “Kwijtschelding onder voorbehoud van terugkeer naar betere toestand; (geen) aftrek”, Fisc. Act. 19/13-02.

(4)Andersluidend standpunt is o.a. terug te vinden in een ouder arrest van het hof van beroep te Gent dd. 12 april 2005, Fisc. Act. 2005, 20/5, waarin er van uitgegaan wordt dat de kwijtschelding van een schuldvordering “onder voorbehoud van terugkeer naar een betere toestand” per definitie inhoudt dat er geen sprake kan zijn van een “zeker en vaststaand verlies” dat een aftrek rechtvaardigt.

(5)Circulaire Ci.RH 421/336.698 van 17 maart 1983, Bull. Bel. 1983, 1175.

(6)Zie bijvb. Voorafgaande beslissing nr. 2018.1212 d.d. 05.02.2019; Voorafgaande beslissing nr. 2020.1827 d.d. 22.09.2020, Fisconetplus.be. PDF document ECLI:BE:CASS:2022:CONC.20221021.1N.2 Gerelateerde publicatie(s) Vonnis/arrest: ECLI:BE:CASS:2022:ARR.20221021.1N.2 geciteerd door: ECLI:BE:CASS:2023:CONC.20231006.1F.6 Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab <div