BELGISCHE STAAT FINANCIËN contra H.

(1).

(1)Zie concl. OM. Thesaurus CAS: BELASTING OVER DE TOEGEVOEGDE WAARDE Vrije woorden: Uitoefening recht op aftrek - Vermeldingen op een factuur - Materiële en formele voorwaarden Wettelijke bepalingen: Wet 3 juli 1969 tot invoering van de belasting over de toegevoegde waarde - 03-07-1969 - Art. 45, § 1 - 32 Link Justel databank 19690703-32 KB nr. 3 van 10 december 1969 - 3 - 10-12-1969 - Art. 3, § 1, 1° - 31 Link Justel databank 19691210-31 KB nr. 1 van 29 december 1992 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde - 1 - 29-12-1992 - Art. 5, § 1 - 48 ELI link Pub nr 1992003823 Tekst van de conclusie F.21.0135.N Conclusie van advocaat-generaal S. Ravyse:

1. Situering.
2. Het geschil betreft de vraag of het volstaat het recht op aftrek van btw aan een btw-belastingplichtige (hierna ‘belastingplichtige’) te weigeren louter wegens het niet voldoen aan de formele voorwaarden van een “factuur”. In het bestreden arrest van 27 oktober 2020 stelden de appelrechters vast dat de administratie de aftrek in de beslissing tot naheffing enkel hebben verworpen omdat niet aan de formele voorwaarden voor de uitoefening ervan is voldaan, zonder de materiële voorwaarden na te gaan of deze te betwisten. De administratie voert als eiser in zijn voorziening één middel tot cassatie aan.
3. Weergave van het enig middel.
4. De eiser formuleert zijn middel als volgt, namelijk dat de appelrechters de rechtspraak van het Europees Hof van Justitie, op grond waarvan het recht op aftrek van de voorbelasting moet worden toegestaan indien de materiële voorwaarden voor het recht op aftrek zijn vervuld, zelfs wanneer de belastingplichtige niet voldaan heeft aan bepaalde formele vereisten, verkeerd of te ruim hebben geïnterpreteerd in zoverre deze rechtspraak wel degelijk het bezit van een factuur veronderstelt, zij het dat niet vereist is dat deze factuur aan alle formele vereisten moet voldoen. Volgens de eiser hebben de appelrechters op grond van die interpretatie niet wettig kunnen beslissen om aan de verweerster de aftrek van de voorbelasting toe te staan. De eiser deelt het middel op in twee onderdelen, namelijk enerzijds dat zou zijn geoordeeld dat geen factuur vereist is voor de uitoefening van het recht op aftrek en anderzijds dat de appelrechters de formele voorwaarden te soepel hebben geïnterpreteerd zodat er in feite geen sprake meer is van een factuur.
5. Situering van de rol van “de factuur”.
6. Artikel 45, § 1, Btw-wetboek verleent aan de btw-belastingplichtige de mogelijkheid om een recht van aftrek van de btw uit te oefenen. Artikel 3, § 1, 1°, KB nr. 3 van 10 december 1969 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van belasting over de toegevoegde waarde, bepaalt samengevat dat de belastingplichtige, om zijn recht op aftrek te kunnen uitoefenen, ten aanzien van de belasting geheven van de aan hem geleverde goederen en verleende diensten, in het bezit moet zijn van een factuur uitgereikt overeenkomstig de artikelen 53, § 2, en (toen toepasselijk) 53octies van het Wetboek waarop de vermeldingen voorkomen bedoeld in artikel 5, § 1, van het koninklijk besluit nr. 1 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde (KB nr. 1). Het toepasselijk artikel 5, § 1, KB nr. 1 schrijft een reeks van vormvoorwaarden voor waaraan een factuur moet voldoen.
7. De Belgische regels inzake de aftrek van de btw en de vormvoorwaarden van de factuur zijn in het bijzonder gesteund op de Richtlijn 2006/112 van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (hierna de 'btw-richtlijn)

(1). Onder afdeling 2 van hoofdstuk 3 (“Facturering”) van de btw-richtlijn voorziet artikel 218 de volgende definitie van een factuur: “Voor de toepassing van deze richtlijn aanvaarden de lidstaten als factuur ieder document of bericht op papier of in elektronisch formaat dat aan de in dit hoofdstuk vastgestelde voorwaarden voldoet.”. Uit de omschrijving van “factuur” in artikel 218 van de btw-richtlijn volgt dat niet de titel, benaming of vermelding van het woord “factuur” doorslaggevend is, maar wel dat het document de vereiste vermeldingen bevat op grond waarvan het kan worden aangemerkt als een factuur. Die voorwaarden bevinden zich in het bijzonder onder de afdeling 4 (“Inhoud van de facturen”), waaronder artikel 226 van de btw-richtlijn. Ook deze bepaling voorziet in een reeks van verplichte vermeldingen en vormvoorwaarden waaraan een factuur moet voldoen. Het komt de btw-belastingplichtige toe, die zijn recht op aftrek van btw wenst uit te oefenen, om aan te tonen dat alle voorwaarden zijn vervuld, zowel inhoudelijk als formeel en dat de goederen en/of diensten werden gebruikt of zijn bestemd voor zijn economische activiteit. Er dient een onderscheid te worden gemaakt tussen enerzijds (het ontstaan van) het recht op aftrek en anderzijds de uitoefening van het recht op aftrek

(2). 5. De factuur dient een weerspiegeling te zijn van de feitelijke prestatie en derhalve moeten de authenticiteit, de integriteit en de leesbaarheid ervan worden gewaarborgd. Bedrijfscontroles kunnen een betrouwbaar controlespoor tussen factuur en prestatie opleveren, met dien verstande dat zowel de papieren als de elektronische factuur aan de genoemde voorwaarden moet voldoen

(3). Om zijn recht op aftrek te kunnen uitoefenen, dient de belastingplichtige in het bezit zijn van een conforme factuur

(4). De conformiteit van de factuur is de eerste voorwaarde om het recht op aftrek van de door de leveranciers in rekening gebrachte btw te kunnen uitoefenen

(5). Uw Hof oordeelde dat dit op grond van de wettekst een vormvoorwaarde is om het recht op aftrek te kunnen uitoefenen, en niet louter een bewijsregel. De vereiste vermeldingen moet de inning van de belasting en de controle daarop door de administratie mogelijk maken

(6).

1. Op grond van artikel 53, § 2 Btw-wetboek is elke medecontractant ertoe gehouden een factuur uit te reiken wanneer hij een levering van goederen of een dienst heeft verricht voor een belastingplichtige. Artikel 53quater, § 1, Btw-wetboek bepaalt dat de belastingplichtigen hun btw-identificatienummer moeten meedelen aan hun leveranciers en klanten. Art. 51bis, § 1, Btw-wetboek bepaalt dat de medecontractant van de schuldenaar van de belasting tegenover de Staat hoofdelijk gehouden is tot voldoening van de belasting wanneer de factuur of het als zodanig geldend stuk, waarvan het uitreiken is voorgeschreven door de artikelen 53 en 54 of door de ter uitvoering ervan genomen besluiten, niet werd uitgereikt of een onjuiste vermelding bevat ten aanzien van de naam, het adres of het btw-identificatienummer van de bij de handeling betrokken partijen, de aard of de hoeveelheid van de geleverde goederen of verstrekte diensten of de prijs of het toebehoren ervan. Art. 53quinquies Btw-wetboek bepaalt dat belastingplichtigen ertoe zijn gehouden jaarlijks voor iedere belastingplichtige waaraan zij goederen hebben geleverd of diensten hebben verstrekt in de loop van het vorige jaar, de administratie in kennis te stellen van het totale bedrag van die handelingen alsmede van het totale bedrag van de in rekening gebrachte belasting. Op grond van de voormelde bepalingen is een belastingplichtige ertoe gehouden een factuur uit te reiken aan zijn medecontractant en is die medecontractant zich als belastingplichtige kenbaar te. Door het opmaken van de jaarlijkse btw-listing van klanten kan de administratie de goede werking van het btw-stelsel controleren en gerichte controles uitvoeren wanneer onregelmatigheden blijken uit de aangiften en de listings. De snel evoluerende digitalisering en informatisering van de vrije (interne) markt en het handelsverkeer vereisen een performant informaticasysteem dat de overheid toelaat fraude via datamining op te sporen, waardoor het noodzakelijk is dat een factuur voldoende informatie bevat. De voormelde bepalingen wijzen uit dat de factuur een steunpilaar is van het btw-stelsel. Het aspect dat de factuur moet toelaten de materiële voorwaarden van het recht op aftrek te controleren, is slechts een van de functies van de factuur in het btw-stelsel.
2. Het behoort tot de vaste rechtspraak van het Hof van Justitie dat wat betreft de formele voorwaarden waaraan een regeling van aftrek of teruggave moet voldoen, niet mag worden beheerst door overdreven formalisme. De formele voorwaarden mogen niet zo talrijk en technisch zijn dat ze het recht op uitoefening van het recht op aftrek nagenoeg onmogelijk of overdreven moeilijk maken

(7). Daarnaast is het eveneens vaste rechtspraak van het Hof van Justitie dat de formele voorwaarden verantwoord zijn voor de inning van de belasting, de controle op het vermijden van misbruik en fraude, voor de samenhang van het btw-stelsel in zijn geheel en om de administratie toe te laten de goede werking van het btw-stelsel te controleren

(8). Het Hof van Justitie herinnert eraan dat artikel 226 van btw-richtlijn bepaalt dat op de overeenkomstig artikel 220 van deze richtlijn uitgereikte facturen voor btw-doeleinden de in dit artikel 226 genoemde vermeldingen verplicht zijn

(9). Wat betreft de formele voorwaarden voor de uitoefening van het recht op aftrek, volgt uit artikel 178, onder a), van richtlijn 2006/112 dat de belastingplichtige in het bezit moet zijn van een overeenkomstig artikel 226 van deze richtlijn opgestelde factuur

(10). Ook uw Hof oordeelde in een arrest van 19 september 1996 dat de vermeldingen op een factuur ook van belang zijn voor de inning van de belasting en voor de controle erop door de administratie, waardoor wegens de daartoe ontbrekende vermeldingen ten onrechte een recht van aftrek was verleend

(11). In een arrest van 16 januari 2014 oordeelde uw Hof dat de administratie is gerechtigd is het recht op aftrek te verwerpen met betrekking tot de facturen waarop de leveringsdatum niet is vermeld, nu de vermelding op de factuur van de datum van levering van de goederen nodig is om de inning van de belasting en de controle daarop door de administratie mogelijk te maken

(12). 8. De analyse van de rechtspraak van het Hof van Justitie over de vormvoorwaarden ten aanzien van de uitoefening van het recht op aftrek leert dat het veelal zeer concrete feitelijke appreciaties betrof van situaties waarin een factuur bepaalde verplichte vermeldingen niet bevatte of er sprake was van overdreven formalisme. Zonder het belang van de andere functies van de factuur te minimaliseren in het btw-stelsel, waaronder het belang ervan voor de juiste inning van de belasting, de controle, de samenhang en het voorkomen van fraude, heeft het Hof van Justitie in die concrete geschillen over de rol van de factuur ten aanzien van de uitoefening van het recht op aftrek, duidelijk de beginselen van de neutraliteit en doeltreffendheid vooropgesteld

(13). Deze beginselen vormen de grondslag van de vaste rechtspraak van het Hof van Justitie dat het niet-naleven van de formele voorwaarden (inzake verplichte vermeldingen van de factuur) voor het recht op aftrek, in bepaalde omstandigheden (wanneer geen sprake is van op frauduleuze wijze niet voldoen

(14)), niet kan leiden tot verlies van dat recht indien aan de materiële voorwaarden om het recht op aftrek te kunnen uitoefenen werd voldaan

(15).

1. Bespreking van het enig middel.
2. De appelrechters hebben geoordeeld dat de administratie het recht op aftrek enkel heeft geweigerd wegens het niet voldoen van de voorgelegde stukken aan de vormvoorwaarden van een factuur, zonder aan te geven dat niet aan de materiële voorwaarden voor de uitoefening van het recht op aftrek zou zijn voldaan. Daarmee hebben de appelrechters mijn inziens geoordeeld dat het voor de administratie niet volstaat een recht van aftrek te weigeren enkel omdat niet voldaan is aan de voorgeschreven vormvoorwaarden van een factuur. Het middel gaat uit van de veronderstelling dat de appelrechters hebben geoordeeld dat voor de uitoefening en toekenning van het recht op aftrek geen factuur nodig is. Die aanname in de omschrijving van het middel berust echter mijn inziens op een verkeerde lezing van het bestreden arrest en mist feitelijke grondslag.
3. Het tweede onderdeel gaat ervan uit dat de appelrechters een te ruime interpretatie hebben gegeven aan de voormelde rechtspraak van het Hof van Justitie over de vormvoorwaarden van de factuur. Ook dit onderdeel lijkt mij te berusten op een verkeerde lezing van het arrest, vermits de appelrechters zich niet hebben uitgesproken over de (mate waarin) de door de belastingplichtige voorgelegde stukken voldoen aan de vormvoorwaarden van een factuur. Besluit: Verwerping. ______________________________________________

(1)L_2006347NL.01000101.xml (europa.eu)

(2)HvJ 21 maart 2018, C-533/16, pt. 43: “…het recht op btw-aftrek krachtens artikel 167 van richtlijn 2006/112 weliswaar ontstaat op het tijdstip waarop de belasting verschuldigd wordt, maar volgens artikel 178 daarvan in beginsel pas kan worden uitgeoefend wanneer de belastingplichtige in het bezit is van een factuur (zie in die zin arrest van 15 september 2016, Senatex, C-518/14, EU:C:2016:691, punt 35”; F. BORGER, M. GOVERS, P. RAES, Handboek btw 2021-2022, Intersentia 505 e.v.

(3)Overweging nr. 10 van Richtlijn 2010/45/EU (tot wijziging van Richtlijn 2006/112/EG), 13 juli 2010.

(4)Volgens advocaat-generaal J. KOKOTT dient een factuur de volgende vijf essentiële gegevens te vermelden: “Een document waarmee een levering of dienst in rekening wordt gebracht, is namelijk reeds een factuur in de zin van artikel 178, onder a), van de btw-richtlijn wanneer zowel de afnemer als de belastingdienst eruit kan opmaken voor welke handeling welke leverancier of dienstverrichter welk bedrag aan btw heeft afgewenteld op welke afnemer. Daartoe moet worden vermeld wie de leverancier of dienstverrichter en de afnemer zijn alsook wat het voorwerp van de prestatie en de prijs is, en moet de btw afzonderlijk worden vermeld.

(47)Wanneer deze vijf essentiële gegevens zijn vermeld, is – zoals ik ook reeds elders heb uiteengezet

(48)– recht gedaan aan het doel en de strekking van de factuur en is het recht op aftrek definitief ontstaan.

(49)”, conclusie van 8 juli 2021 in de zaak C-156/20.

(5)Artikel 3, KB nr. 3.

(6)Cass. 4 december 1989, FJF 90/182, 964, BTW Rev. nr. 94, 103; Cass. 7 juni 1996, AR C.95.0111.F ECLI:BE:CASS:1996:ARR.19960607.8, AC 1996, nr. 222; VANDEBERGH, H., BTW Handboek, Mys & Breesch 1999, 330 e.v.

(7)HvJ, 14 juli 1988, 330/87, pt. 16, B.T.W.-Revue 1991, 187; Jur.HvJ 1988, 4517, concl. SLYNN.

(8)HvJ 11 december 2014, C-590/13, pt. 42.

(9)HvJ 15 september 2016, zaak C-516/14, pt. 25.

(10)HvJ 21 oktober 2021, C-80/20, pt. 71; HvJ 1 maart 2012, C-280/10, EU:C:2012:107, punt 41; HvJ 22 oktober 2015, C-277/14, EU:C:2015:719, punt 29.

(11)Cass. 19 september 1996, AR C.95.0383.F ECLI:BE:CASS:1996:ARR.19960919.4, AC 1996, nr. 318.

(12)Cass. 16 januari 2014, AR F.12.0044.N ECLI:BE:CASS:2014:ARR.20140116.5, AC 2014, afl. 1, nr. 34, met concl. van advocaat-generaal D. THIJS.

(13)HvJ 21 oktober 2021, c-80/20, pt.80: “Ook moet in herinnering worden gebracht dat de bestrijding van fraude, belastingontwijking en eventuele misbruiken ongetwijfeld een doel is dat in de Unierechtelijke bepalingen inzake btw is erkend en erdoor wordt gestimuleerd. De maatregelen die de lidstaten nemen, mogen evenwel niet verder gaan dan voor de verwezenlijking van die doelstellingen noodzakelijk is. Zij mogen dus niet op zodanige wijze worden aangewend dat zij een systematische belemmering voor het recht op teruggaaf van btw en bijgevolg voor de btw-neutraliteit opleveren”.

(14)HvJ 28 juli 2016, zaak C-332/15, pt. 45.

(15)HvJ 15 september 2016, zaak C-516/14; HvJ 15 november 2017, zaak C-374/16 en C-375/16; HvJ 7 augustus 2018, zaak C-16/17. PDF document ECLI:BE:CASS:2022:CONC.20221125.1N.6 Gerelateerde publicatie(s) Vonnis/arrest: ECLI:BE:CASS:2022:ARR.20221125.1N.6 citeert: ECLI:BE:CASS:1996:ARR.19960607.8 ECLI:BE:CASS:1996:ARR.19960919.4 ECLI:BE:CASS:2014:ARR.20140116.5 Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab <div