BELGISCHE STAAT contra RUSSELL bv

(1).

(1)Zie concl. OM. Zie ook het arrest in dezelfde zin dd. 16 juni 2023 inzake F.21.0149.N. Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - VOORHEFFINGEN EN BELASTINGKREDIET - Roerende voorheffing Wettelijke bepalingen: Wetboek Inkomstenbelastingen 1992 - 12-06-1992 - Art. 537 - 32 Link Justel databank 19920612-32 Fiche 2 Aan de voorwaarde van onmiddellijke opname is niet voldaan wanneer wordt overgegaan tot een kapitaalvermindering tussen het ogenblik van de beslissing tot toekenning van dividenden middels vermindering van de belaste reserves en tot opname van die dividenden in het kapitaal van de vennootschap en de effectieve opname van de dividenden in het kapitaal

(1).

(1)Zie concl. OM. Zie ook het arrest in dezelfde zin dd. 16 juni 2023 inzake F.21.0149.N. Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - VOORHEFFINGEN EN BELASTINGKREDIET - Roerende voorheffing Wettelijke bepalingen: Wetboek Inkomstenbelastingen 1992 - 12-06-1992 - Art. 537 - 32 Link Justel databank 19920612-32 Tekst van de conclusie F.21.0022.N Conclusie van advocaat-generaal J. Van der Fraenen:

1. Situering. De betwisting betreft een aanslag in de roerende voorheffing voor het aanslagjaar 2014 en meer bepaald de vraag of verweerster kon genieten van de overgangsmaatregel van artikel 537 WIB92 die voorziet in een tarief van 10 pct. Bij beslissing van 16 juni 2014 werd door verweerster de beslissing genomen tot toekenning en betaalbaarstelling van een dividend van 1.317.000 euro, wat overeenkomt met de vermindering van een gedeelte van de belaste reserves zoals deze ten laatste op 31 maart 2013 zijn goedgekeurd door de algemene vergadering, alsook om dit dividend onmiddellijk te laten opnemen in kapitaal. Op 26 juni 2014 werd een aangifte in de roerende voorheffing ingediend, waarin een bedrag van 1.317.000 euro werd aangegeven aan een tarief van 10 pct. Bij buitengewone algemene vergadering van verweerster van 27 juni 2014 (11u30 – publicatie in Belgische Staatsblad op 17 juli 2014) werd beslist om het maatschappelijk kapitaal te verminderen met 1.729.200 euro teneinde het te brengen van 1.926.000 euro tot 196.800 euro zonder vernietiging van aandelen, met aanrekening van de kapitaalvermindering op het werkelijk gestort kapitaal en ertoe strekkende het kapitaal van de vennootschap in overeenstemming te brengen met de huidige en toekomstige noden van de vennootschap. Er werd beslist het kapitaal te verminderen door terugbetaling in natura, m.n. de uitbreng van 5/6e van een onroerend goed gelegen te Knokke-Heist. Bij buitengewone algemene vergadering van de appellante van 27 juni 2014 (12u – publicatie in Belgische Staatsblad op 23 juli 2014) werd beslist om, onder de voorwaarden en bepalingen van artikel 537 WIB92, het maatschappelijk kapitaal te verhogen met het nettobedrag van voormeld dividend, nl. 1.185.300 euro, om het van 196.800 euro op 1.382.100 euro te brengen, mits uitgifte van 602 nieuwe aandelen door inbreng in natura van de vordering die de vennoot heeft tot uitkering van het tussentijds dividend. Op 7 juni 2016 stuurde de fiscale administratie een bericht van wijziging van aangifte, waarin zij aangaf het nettobedrag van voormeld dividend te zullen onderwerpen aan de roerende voorheffing aan een tarief van 25 pct. Met verwijzing naar artikel 344, § 1, WIB92 gaf de administratie te kennen dat de combinatie van de vermindering van het kapitaal (- 1.729.000 euro) gevolgd door de verhoging van kapitaal (+ 1.185.300 euro) enkel is verricht teneinde het fiscale voordeel van de verminderde roerende voorheffing te verkrijgen overeenkomstig artikel 537 WIB92, zonder daarbij alle door de wetgever door de invoering van deze maatregel gewilde gevolgen te dragen. Verweerster verklaarde zich niet akkoord op 4 juli 2016, doch de administratie bleef bij haar standpunt en ging op 30 november 2016 over tot inkohiering voor aanslagjaar 2014 van een bijkomend bedrag van 197.550 euro aan roerende voorheffing. De gerechtelijke betwisting van deze aanslag leidde tot een arrest van het hof van beroep te Gent dd. 8 september 2020 waarin wordt geoordeeld dat aangezien de administratie niet aantoont dat de kwestieuze verrichting strijdig is met de doelstellingen van artikel 537 WIB 1992, zij faalt in de op haar rustende bewijslast voor de toepassing van artikel 344, § 1 WIB 1992, en dat er onterecht toepassing werd gemaakt van de antimisbruikbepaling. Eiser komt op tegen dit arrest met één middel tot cassatie.
2. Bespreking van het enig middel. 2.
3. Eiser voert de schending aan van artikel 344, § 1, WIB92 in samenhang met artikel 537 WIB92, beide zoals van toepassing voor het aanslagjaar
4. Volgens eiser schenden de appelrechters artikel 537 WIB92 doordat zij oordelen dat verweerster middels het geheel van verrichtingen gebruik heeft gemaakt van de haar in artikel 537 WIB92 geboden mogelijkheid, terwijl artikel 537 WIB92 als vereiste om het tarief van 10 pct. te genieten, stelt dat de dividenden die middels vermindering van de belaste reserves worden uitgekeerd, onmiddellijk in het kapitaal worden opgenomen en uit de vaststellingen van de appelrechters blijkt dat verweerster tussen het ogenblik van de beslissing tot dividenduitkering en de effectieve opname van dit dividend in het kapitaal een kapitaalvermindering schoof, waardoor niet aan de onmiddellijkheidsvereiste is voldaan. De appelrechters zouden ook artikel 344, § 1, WIB92 schenden, daar waar zij oordelen dat de administratie niet aantoont dat het gevolg van de verrichtingen die door verweerster werden gesteld, in strijd is met de doelstellingen van artikel 537 WIB
5. 2.
6. Artikel 537, eerste lid, WIB92 bepaalt dat in afwijking van de artikelen 171, 3°, en 269, § 1, 1°, het tarief van de personenbelasting, respectievelijk de roerende voorheffing wordt vastgesteld op 10 pct. voor de dividenden die overeenkomen met de vermindering van de belaste reserves zoals deze ten laatste op 31 maart 2013 zijn goedgekeurd door de Algemene Vergadering op voorwaarde dat en in de mate dat minstens het verkregen bedrag onmiddellijk wordt opgenomen in het kapitaal en dat deze opneming plaatsvindt tijdens het laatste belastbaar tijdperk dat afsluit voor 1 oktober
7. Krachtens het vijfde lid van die wetsbepaling wordt bij een latere kapitaalvermindering die geacht eerst uit de volgens dit regime ingebrachte kapitalen voort te komen. Het zesde lid bepaalt dat, wanneer deze kapitaalvermindering volgens dit regime tot stand komt binnen acht jaar na de laatste inbreng in kapitaal, zij in afwijking van artikel 18, eerste lid, 2°, wordt beschouwd als een dividend. Het tarief van de personenbelasting en van de roerende voorheffing bedraagt, voor de verleende of toegekende dividenden: 1° tijdens de eerste vier jaar volgend op de inbreng, 15 pct.; 2° tijdens het vijfde en zesde jaar volgend op de inbreng, 10 pct.; 3° tijdens het zevende en achtste jaar volgend op de inbreng, 5 pct. In afwijking van het zesde lid wordt de voormelde termijn, krachtens het zevende lid, voor de vennootschappen die op grond van artikel 15 van het Wetboek van vennootschappen als kleine vennootschappen worden aangemerkt voor het aanslagjaar dat verbonden is aan het belastbare tijdperk waarin de kapitaalinbreng is gedaan, op vier jaar gebracht en het tarief van de personenbelasting, respectievelijk de roerende voorheffing, bedraagt voor de verleende of toegekende dividenden: 1° tijdens de eerste twee jaar volgend op de inbreng, 15 pct.; 2° tijdens het derde jaar volgend op de inbreng, 10 pct.; 3° tijdens het vierde jaar volgend op de inbreng, 5 pct. 2.
8. Artikel 537 WIB92 werd in het WIB92 ingevoegd door artikel 6 Programmawet van 28 juni 2013 en kadert in de verhoging van de roerende voorheffing op liquidatieboni van 10 naar 25 pct. per 1 oktober
9. Het artikel biedt vennootschappen een tijdelijke mogelijkheid om hun belaste reserves (zoals deze ten laatste op 31 maart 2013 door de algemene vergadering zijn goedgekeurd), alsnog te laten belasten aan het tarief van 10 pct., zij het op voorwaarde dat de dividenden die door vermindering van de belaste reserves worden uitgekeerd, “onmiddellijk” worden aangewend voor het verhogen van het maatschappelijk kapitaal van de vennootschap en die kapitaalverhoging minstens gedurende een bepaalde termijn behouden blijft

(2). Zowel uit de tekst van artikel 537, eerste lid WIB92 als uit de voorbereidende parlementaire werkzaamheden bij de Programmawet van 28 juni 2013 blijkt aldus expliciet dat minstens het verkregen bedrag van de dividenden "onmiddellijk” dient te worden opgenomen in het kapitaal. Vraag is wat in dit verband precies met “onmiddellijk” bedoeld wordt. Auteur VANDENBERGHE stelt dat dit strikt genomen zou betekenen dat de opneming in het kapitaal moet samenvallen (op dezelfde dag) met de “toekenning of betaalbaarstelling van de inkomsten” die de opeisbaarheid van de roerende voorheffing met zich meebrengen

(3). Aangezien dit in de praktijk nauwelijks realiseerbaar is wegens de formele en wettelijke verplichtingen die moeten worden nageleefd, moet de vereiste “van onmiddellijke opneming in het kapitaal” m.i. in die zin begrepen worden dat, onverwijld, zijnde met in achtneming van de termijn die noodzakelijk is om aan de wettelijke voorschriften te voldoen, het kapitaal zoals dat aanwezig is op het ogenblik van de beslissing tot dividenduitkering, dient te worden verhoogd met minstens het door de aandeelhouders verworven bedrag aan dividenden (na aftrek van de roerende voorheffing) dat hen door vermindering van de belaste reserves werd uitgekeerd. De onmiddellijkheidsvereiste impliceert naar mijn mening m.a.w. dat het te verhogen kapitaal correspondeert aan het kapitaal zoals dat aanwezig is op het moment van de beslissing tot dividenduitkering. Hieruit volgt derhalve ook dat er een daadwerkelijke verhoging van dat kapitaal van de vennootschap dient plaats te vinden. Deze interpretatie lijkt mij steun te vinden in de parlementaire voorbereidingen van de Programmawet die artikel 537 WIB92 heeft ingevoerd en waaruit blijkt dat de invoering van deze wetsbepaling kadert in een beleid waarvan de kern het aanmoedigen van nieuwe kapitaalvorming is, inzonderheid voor de kleine en middelgrote ondernemingen die door het opbouwen van een eigen vermogen ook hun kredietwaardigheid verhogen

(4). Aan de voorwaarde van daadwerkelijke verhoging van het kapitaal, zoals die m.i. voortvloeit uit de onmiddellijkheidsvereiste, lijkt mij niet te zijn voldaan wanneer tussen het ogenblik van de beslissing tot toekenning van dividenden middels vermindering van de belaste reserves en tot opname van die dividenden in het kapitaal van de vennootschap en het ogenblik van effectieve kapitaalverhoging, wordt overgegaan tot een kapitaalvermindering met betrekking tot het op het eerste ogenblik bestaande kapitaal. Het lijkt mij dat de appelrechters die oordelen dat artikel 537 WIB92 zich er niet tegen verzet dat tussen de dividenduitkering en de kapitaalverhoging middels de uitgekeerde dividenden, een kapitaalvermindering kan plaatsvinden, het artikel 537 WIB92 schenden en het middel in zoverre gegrond is. De overige grieven kunnen m.i. niet tot een ruimere cassatie leiden. 3. Besluit: Vernietiging. _________________________________

(1)Memorie van toelichting bij het Ontwerp van Programmawet van 3 juni 2013, Parl.St. Kamer, zittingsperiode 2012-2013, DOC 53 2853/001, p. 8.

(2)X, “Overgangsregeling liquidatieboni: wat is onmiddellijke opname in kapitaal?”, Fiscoloog, 18 september 2013, nr. 1353, p.11-12: “De overgangsregeling komt erop neer dat reeds belaste reserves (“zoals deze ten laatste op 31 maart 2013 zijn goedgekeurd door de algemene vergadering”) kunnen worden gepromoveerd tot fiscaal gestort kapitaal tegen betaling van slechts 10% belasting”.

(3)VANDENBERGHE W., “Het perpetuum mobile van de roerende voorheffing: verlaagde roerende voorheffing op kmo-dividenden en (uitgestelde) verhoging roerende voorheffing op liquidatieboni (met overgangsmaatregel)”, Not. en Fisc Maandblad, 2013/8, nr. 88. Deze auteur voorziet daartoe een praktisch stappenplan.

(4)Verslag namens de commissie voor de financiën en begroting, uitgebracht door de heer Luk VAN BIESEN bij het ontwerp van Programmawet van 21 juni 2013, Parl.St. Kamer, zittingsperiode 2012-2013, DOC 53 2853/014, p. 8. PDF document ECLI:BE:CASS:2023:CONC.20230616.1N.2 Gerelateerde publicatie(s) Vonnis/arrest: ECLI:BE:CASS:2023:ARR.20230616.1N.2 Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab <div