id="page_main" x-ms-format-detection="none"> Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet Cour de cassation Conclusions du Ministère public du 06 octobr
Art. 61, § 2 - 32 Lien DB Justel 19690703-32 L.
du 3 juillet 1969 créant le Code de la taxe sur
Art. 63, al.
1er, 1° - 32 Lien DB Justel 19690703-32 Thésaurus Cassation: DROITS DE L'HOMME - CONVENTION DE SAUVEGARDE DES DROITS DE L'HOMME ET DES LIBERTES FONDAMENTALES - Article 8 Mots libres: Taxe sur la valeur ajoutée - Visite domiciliaire - Examen des livres et documents - Meubles fermés, poubelles, etc - Étendue des pouvoirs des agents compétents Bases légales: Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, signée à Rome le 4 novembre 1950 - 04-11-1950 - Art. 8 - 30 Lien DB Justel 19501104-30 L. du 3 juillet 1969 créant le Code de la taxe sur
Art. 61, § 2 - 32 Lien DB Justel 19690703-32 L.
du 3 juillet 1969 créant le Code de la taxe sur
Art. 63, al.
1er, 1° - 32 Lien DB Justel 19690703-32 Annotations Publications: Fiscoloog-Fiscoloog: nieuwsbrief over fiscaliteit - 2023, nr. 1810, p. 1-
- - C.B.; Noot'Visitatie: mag fiscus zelf in vuilnisbakken en koelkasten snuisteren?' Fiscologue-Fiscologue - 2023, n° 1810, p. 1-
- - C.B.; Note'Droit de visite: le fisc peut-il mettre son nez dans les poubelles et frigos?' Fisc.Act.-Fiscale actualiteit: wekelijkse nieuwsbrief - 2023, nr. 36, p. 1-
- - JANSSENS, Koen; Noot'Fiscale visitatie: tegenstrijdige cassatierechtspraak over belang toestemming belastingplichtige?' Texte des conclusions F.22.0082.F Conclusions de Mme l’avocat général Bénédicte Inghels : Sur le moyen :
- Le moyen fait grief à l’arrêt attaqué de juger infondé le reproche fait à l’administration fiscale d’avoir procédé à une perquisition disproportionnée dès lors que ce sont les pouvoirs d’investigation prévus aux articles 61 et 63 du Code de la TVA qui ont été utilisés avec la coopération de la demanderesse. La demanderesse soutient que cette décision: - Viole les article 63, spécialement alinéa 1er, et 62, spécialement § 2 du Code de la TVA dès lors que l’autorisation d’accéder aux locaux, conférée par le représentant légal de la demanderesse, n’emportait pas l’autorisation, même tacite, de poser des actes de recherche active dans le cadre de ladite visite, ces derniers actes supposant un accord exprès du contribuable; - Viole l’article 8 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales, et de l’article 63, spécialement alinéa 1er, du Code de la TVA, dès lors que l’autorisation d’accéder aux locaux n’emportait pas l’autorisation, même tacite, pour l’administration de poser des actes de recherche active s’assimilant à un véritable droit de perquisition domiciliaire, qui va au-delà des pouvoirs conférés par le législateur à l’administration fiscale sur pied de l’article 63 du Code de la TVA ; - Et viole l’article 149 de la Constitution, dès lors qu’il ne répond pas aux conclusions de la demanderesse visée au moyen.
- L’article 61, § 2, du Code de la TVA, dispose que « l’administration en charge de la taxe sur la valeur ajoutée a le droit de retenir les livres, factures, copies de factures et autres documents ou leur copie qu’une personne doit conserver conformément à l’article 60, chaque fois qu’elle estime que ces livres, documents ou copies établissent ou concourent à établir la débition d’une taxe ou d’une amende à sa charge ou à la charge d’un tiers. Ce droit ne s’étend pas aux livres qui ne sont pas clôturés. Lorsque ces livres sont conservés sous un format électronique, l’administration précitée a le droit de se faire remettre des copies de ces livres dans la forme qu’elle souhaite. […] ». L’article 63, alinéa 1er, du même code, dispose que « toute personne qui exerce une activité économique est tenue d’accorder, à tout moment et sans avertissement préalable, le libre accès des locaux où elle exerce son activité, aux fins de permettre aux agents habilités à contrôler l’application de la taxe sur la valeur ajoutée et munis de leur commission d’examiner : 1° tous les livres et documents qui s’y trouvent. […] ».
- De longue date, la doctrine s’est interrogée sur l’étendue des pouvoirs d’investigation du fisc en cas de visites dans les locaux du contribuable
(1). Il est en effet constant que le droit de visite de l’administration, tel que prévu par les dispositions précitées, ne peut être confondu avec un droit de perquisition
(2). Par un arrêt prononcé le 16 décembre 2003
(3), la Cour de cassation a considéré qu’en vertu de l’article 63, alinéa 1er, 1° du Code de la TVA, les agents compétents ont le droit d’examiner quels livres et documents se trouvent dans les locaux où s’exerce l’activité ainsi que d’examiner les livres et documents qui s’y trouvent sans devoir requérir au préalable la remise de ces livres et documents. Pour autant, la question de savoir s’il existe un droit de recherche active dans le chef de l’administration divisait encore la doctrine
(4). L’étendue du pouvoir d’examen des livres et documents est interrogée: est-il subordonné à l’autorisation préalable du contribuable de pouvoir consulter les livres et documents dont les agents de l’administration constatent la présence dans les lieux visités, et à la demande de remettre ces livres et documents ? Ou bien les agents de l’administration disposent-ils d’un pouvoir actif qui les autorise à s’emparer des documents dont ils constatent la présence, sans autorisation préalable du contribuable, et même à rechercher dans les lieux afin de trouver des documents ? C’est autour de cette question qu’est axée le moyen.
- Le moyen soutient qu’il y aurait une violation de l’article 8 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales, dès lors que l’autorisation d’accéder aux locaux n’emporte pas l’autorisation, même tacite, pour l’administration de poser des actes de recherche active s’assimilant à un véritable droit de perquisition domiciliaire. L’article 8 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme dispose que : «
- Toute personne a droit au respect de sa vie privée et familiale, de son domicile et de sa correspondance.
- Il ne peut y avoir ingérence d’une autorité publique dans l’exercice de ce droit que pour autant que cette ingérence est prévue par la loi et qu’elle constitue une mesure qui, dans une société démocratique, est nécessaire à la sécurité nationale, à la sûreté publique, au bien-être économique du pays, à la défense de l’ordre et à la prévention des infractions pénales, à la protection de la santé ou de la morale, ou à la protection des droits et libertés d’autrui ». Il s’en déduit que pour répondre au prescrit de l’article 8 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme, l’ingérence que constitue l’acte d’investigation en matière fiscale
(5)doit répondre à plusieurs exigences : une exigence de légalité, une exigence de légitimité, un impératif de nécessité
(6). 5. Pour ce qui concerne l’article 63, alinéa 1er du Code de la TVA, la Cour constitutionnelle a, dans un arrêt n° 116/2017 du 12 octobre 2017, vérifié le respect de ces exigences au regard de l’article 8 de la Convention. Elle considère que « la visite fiscale telle qu’elle est réglée […] par l’article 63, alinéa 1er, du Code de la TVA doit permettre de faire les constats nécessaires en ce qui concerne la régularité de la déclaration fiscale et vise à assurer ainsi la perception des impôts nécessaire au bon fonctionnement de l’autorité et à la garantie du bien-être économique du pays » et que « elle poursuit donc un but légitime
(7)». De même, après avoir constaté que la disposition en cause s’inscrit dans une finalité claire, puisque la disposition contient « une description claire de l’objet du contrôle » et est encadrée, elle énonce que « les dispositions en cause imposent au contribuable ou à son mandataire de donner libre accès aux locaux professionnels et de collaborer ainsi à la visite fiscale. Elles n’autorisent cependant pas les agents compétents à se procurer par la contrainte un accès aux locaux professionnels lorsque cette coopération obligatoire est refusée ». En d’autres termes, l’examen de la Cour constitutionnelle porte sur une hypothèse où l’administré est obligé à « laisser l’accès à son domicile mais ne permet pas de surmonter son refus
(8)». En ce qui concerne l’examen des livres et documents et l’étendue des pouvoirs d’investigation de l’administration pour prendre connaissance de ceux-ci, la Cour constitutionnelle considère qu’« afin de pouvoir déterminer l’impôt dû, les agents compétents disposent ainsi de pouvoirs d’investigation étendus et ils ont le droit d’examiner au cours de la visite quels livres et documents se trouvent dans les locaux et de les contrôler, sans devoir demander au préalable leur remise. Une interprétation raisonnable de l’obligation de coopération commande que l’administration fiscale ne soit pas tributaire du choix du contribuable de déterminer quels documents il permet de consulter et que le contribuable soit également tenu de coopérer afin d’ouvrir par exemple des armoires ou coffres fermés. Les dispositions en cause n’autorisent toutefois pas les agents compétents à exiger la consultation des livres et documents en question si le contribuable s’y oppose. Si le législateur avait voulu imposer un tel droit d’investigation, il aurait dû le prévoir expressément et il aurait dû en préciser les modalités, ce qui n’est pas le cas
(9)». Après avoir rappelé que si le contribuable refuse de coopérer, il peut lui être infligé une amende administrative
(10), être établi une cotisation d’office et enfin, dans les conditions prévues par la loi, les fonctionnaires de l’administration fiscale peuvent porter à la connaissance du procureur du Roi les faits pénalement punissables dont ils ont eu connaissance dans le cadre d’une visite fiscale, la Cour constitutionnelle considère que l’article 63, alinéa 1er du Code de la TVA satisfait à la condition de prévisibilité visée à l’article 8.2 de la Convention européenne des droits de l’homme
(11). Elle énonce que « la visite est un moyen important qui doit permettre à l’administration fiscale de faire les constats nécessaires quant à la régularité de la déclaration fiscale et peut donc être considérée comme nécessaire dans une société démocratique
(12)» et énonce les règles prévues qui rendent la mesure proportionnée au but légitime de la mesure
(13). Le critère de la proportionnalité de la mesure est rencontré dès lors qu’« au cours du contrôle judiciaire, il convient d’examiner si les conditions contenues dans les dispositions en cause ont été respectées et si la visite à laquelle il a été procédé était proportionnée au but poursuivi. Un contrôle juridictionnel effectif de la régularité d’une visite fiscale et de la preuve obtenue est donc possible
(14)». La Cour constitutionnelle en conclut que « la visite fiscale en matière […] de taxe sur la valeur ajoutée est entourée de garanties suffisantes contre les abus. Le législateur a ainsi réalisé un juste équilibre entre, d’une part, les droits des contribuables concernés et, d’autre part, la nécessité de pouvoir procéder de manière efficace à un contrôle ou une enquête concernant l’application […] de la taxe sur la valeur ajoutée ». La doctrine souligne unanimement le rappel de la distinction entre la visite domiciliaire et le droit de perquisition
(15)et salue le fait que les limites aux pouvoirs du fisc soient énoncées, de sorte qu’« en cas de refus du contribuable, les agents du fisc n’ont ni le pouvoir de forcer l’accès à ses locaux, ni de fouiller ses armoires […]
(16)», le fisc n’ayant pas un droit de recherche active pendant la visite
(17). Le consentement du contribuable est déterminant
(18), crucial
(19). Par conséquent, si le contribuable ne coopère pas à la visite, l'administration fiscale ne peut pas l'imposer et lorsque l'administration a pénétré dans les locaux, elle n'a pas le droit d'inspecter les livres et registres de son propre chef si le contribuable s'y oppose
(20). De manière très concrète, Messieurs CLESSE et KENNES
(21)écrivent : « Les fonctionnaires des contributions peuvent-ils, au cours d’une visite sur place, ouvrir eux-mêmes les armoires, les tiroirs et les systèmes informatiques afin d’emporter des documents ? ». Ils répondent que la Cour constitutionnelle a précisé qu’une « interprétation raisonnable de l’obligation de coopération commande que l’administration fiscale ne soit pas tributaire du choix du contribuable de déterminer quels documents il permet de consulter et que le contribuable soit également tenu de coopérer afin d’ouvrir par exemple des armoires ou coffres fermés », ce qui leur permet d’affirmer « que les agents ne peuvent procéder eux-mêmes à l’ouverture de ces armoires fermées à clé. En ce qui concerne spécifiquement les systèmes informatiques, cela implique que l’administration ne pourrait donc pas examiner les systèmes informatiques de sa propre initiative. Le contribuable doit toujours diriger les systèmes informatiques ». J’en conclus qu’une lecture adéquate de l’article 63, alinéa 1er, 1°, du Code de la TVA accorde aux agents du fisc le droit d’examiner les livres et documents qui se trouvent dans des meubles fermés
(22), dans des coffres, des bacs, des archives, des poubelles ou autres contenants situés dans les locaux où s’exerce l’activité professionnelle du contribuable, sans devoir obtenir l’autorisation préalable de celui-ci. Mais si ce dernier s’y oppose, alors l’ouverture
(23)des meubles et la consultation des livres et documents ne peut se faire. 4. Dès lors que la compatibilité de l’article 63, alinéa 1er du Code de la TVA avec l’article 8 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme est admise, le contrôle judiciaire doit porter sur la manière dont cette visite a été menée in concreto
(24). C’est à cet examen que s’est attaché l’arrêt attaqué. Après avoir vérifié les termes des procès-verbaux établis, et constaté la présence lors de la visite de la gérante de la demanderesse, qui a collaboré à la visite en donnant accès aux locaux, l’arrêt attaqué relève qu’outre la gérante, étaient présents deux administrateurs de la demanderesse et son comptable, qu’aucune forme d’opposition n’a été constatée et que les éléments retenus ont été trouvés soit dans une poubelle, soit sur un bureau, dans un bac courrier, soit dans une armoire
(25), ou dans une autre armoire, ou dans une caisse en carton, ou encore dans des archives et containers « papier-carton ». L’arrêt attaqué relève en outre, au point 25, la présence et la collaboration circonstanciée de la gérante de la demanderesse et de son comptable lors de l’examen du contenu des armoires, des caisses, et encore du contenu de l’ordinateur et de l’utilisation du système de gestion. En considérant que « l’article 63, alinéa 1er, du Code de la TVA donne aux agents compétents de l’administration le libre accès aux locaux professionnels afin d’examiner […] tous les livres et documents qui s’y trouvent, et [que] le fait que ceux-ci aient, le cas échéant, été placés dans une armoire, un tiroir ou une poubelle ne constitue pas un obstacle à leurs pouvoirs d’investigation lorsque [le contribuable] collabore et ne formule aucune opposition », l’arrêt répond, en les contredisant, aux conclusions de la demanderesse qui soutenaient que l’administration avait concrètement procédé à une visite domiciliaire s’apparentant à une perquisition et qui invoquaient la contrariété de cette pratique à l’article 63, alinéa 1er du Code de la TVA et à l’article 8 de la Convention de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales. Partant, il motive régulièrement et justifie légalement sa décision. Le moyen ne peut être accueilli. Conclusion : Rejet. _________________________________
(1)Les travaux préparatoires de l’époque le justifiaient comme suit : « L'article 63 reproduit, avec quelques améliorations dans la forme, l'article 206/2, tel qu’inséré dans le Code des taxes assimilées au timbre par l'article 18 de la loi du 27 juillet 1953. Cette disposition a été justifiée comme suit dans les travaux préparatoires de cette loi : « Lorsqu'un commerçant ne tient pas les documents prescrits par la loi pour assurer le paiement de la taxe de transmission, de la taxe de facture ou de la taxe de luxe, ou lorsqu'il n'inscrit dans ces documents qu'une partie de ses opérations, le contrôleur de la taxe de transmission ne peut fixer le montant des taxes éludées qu'en établissant le chiffre d'affaires de l'intéressé par une comparaison entre les entrées et les sorties de marchandises, compte tenu des stocks en magasin. Pour faire cette comparaison, il doit donc vérifier l'existence, la nature et la quantité des marchandises fabriquées ou en cours de fabrication, des marchandises en magasin ou en dépôt. Il doit pouvoir se rendre compte de l'importance de l'activité de l'intéressé d'après ses stocks de matières premières, ses moyens de production et de transport, les emballages qu'il utilise, les déchets ou résidus de fabrication qu'il vend, etc. » Or, les contrôleurs de la taxe de transmission ne sont à même de connaître ces données que s'ils visitent les fabriques, usines, ateliers, magasins, remises, garages et terrains servant à l'activité industrielle ou commerciale. » (Doc. Parl., Chambre, 1952-1953, n° 408, p. 21). L'article 225 du Code des impôts sur les revenus contient une disposition analogue. » (Doc. Parl. Chambre, 1968, sess. extra., n° 1, p. 59).
(2)Quant à cette distinction pour ce qui concerne la disposition analogue du Code des impôts sur les revenus, « Le droit de visite dans le cadre de l’impôt sur les revenus n’est pas un droit de perquisition domiciliaire », Doc. Parl., Chambre, 1961-1962, 264/42, 217.
(3)Cass. 16 décembre 2003, RG P.03.1087.N ECLI:BE:CASS:2003:ARR.20031216.47, Pas. 2003, n° 653.
(4)J. BONNÉ et W. VETTERS, « Visite, visite, une maison très visitée… Une analyse du droit de visite domiciliaire de l’administration fiscale dans le domaine des impôts sur les revenus et de la TVA », RGCF 2016/1-2, pp. 5 et s., spéc. p. 9 à 11 ; S. DE RAEDT, « La portée du droit au respect de la vie privée et le droit de visite de l’administration fiscale – L’importance de l’arrêt Bernh Larsen nuancée », RGCF 2015/3, p. 153 et s., F. KONING, Le redressement fiscal à l’impôt sur les revenus, 2e édition, Wolters Kluwer 2015, n° 0721 ; E. VAN BRUTSEM et Fr. STEVENAERT MEEUS, « Étendue du contrôle judiciaire et visites domicilaires en droit fiscal », in La réforme fiscale 2012, Limal, Anthémis 2012, pp. 145-169 ; V. SEPULCHRE, Droits de l’homme et libertés fondamentales en droit fiscal, Larcier 2005, Collection de droit fiscal, p. 256, n° 356 ; R. FORESTINI et S. BLONDEEL, « De la déclaration au contrôle fiscal : les droits et les devoirs du fisc », RGCF 2003/5, pp. 7 et s. ; C. AMAND, « Les pouvoirs d’investigation en matière de taxe sur la valeur ajoutée », RGCF 2003/5, pp. 62 et s. Dans le sens de pouvoirs très étendus, A. BOUWEN, « Omtrend de onderzoeksbevoegdheden van AOIF en BBI, in het algemeen, en hun bevoegdheid om kopieën te maken – zonder toelating – van gegevens van een computeersysteem, in het bijzonder », TFR 2012/5, n°417.
(5)CEDH 14 mars 2013, Bernh Larsen Holding As c. Norvège ; CEDH 16 avril 2002, Soc. Colas Est c. France.
(6)S. DE RAEDT, « La portée du droit au respect de la vie privée et le droit de visite de l’administration fiscale – L’importance de l’arrêt Bernh Larsen nuancée », RGCF 2015/3, p. 153 et s.
(7)C. const., arrêt n° 116/2017 du 12 octobre 2017, cons. B.7.
(8)M. PAQUES, « Constitutionnalité des visites domiciliaire et des perquisitions administratives », L’environnement, le droit et le magistrat, Mélanges B. Jadot, dir. J. SAMBON, Larcier 2021, pp. 643-664, n° 17.
(9)Cons. B.11.3.
(10)Code TVA, art. 70, § 4 ou 73.
(11)Cons. B.12.
(12)Cons. B.13.1.
(13)Voir les cons. B.13.3 et B.13.4.
(14)Cons. B.16.
(15)M. GRATIA et S. MASSON, « Compatibilité du droit d’accès d’inspecteurs sociaux et fiscaux aux locaux professionnels avec le droit d’inviolabilité du domicile et le droit au respect de la vie privée – Commentaires de l’arrêt rendu par la Cour constitutionnelle le 12 octobre 2017 à propos du droit de visite des agents de l’administration fiscale », Droit pénal de l’entreprise, 2019, p. 9 ; S. DE RAEDT, « Een hoogstnodige verduidelijking van de fiscale visitatie », TFR 2018, liv. 535, 146-152 ; J. VANDEN BRANDEN, « Fiscaal visitatierecht: geen vrije toegang – geen actief zoekrecht », RABG2017, pp. 1526-1528 ; S. DE RAEDT, « Recht op verzet van de belastingplichtige bij fiscale visitaties », NjW, 2017, p. 852 ; F. SMET et J. ENGELEN, « Fisc. pas d’accès aux locaux professionnels ou aux armoires sans accord », Fiscologue, 2017, liv. 1538, pp. 1-3 ; T. JANSEN, « Fiscale “huiszoekingen” schenden grondrechten niet – “Kijkenmag, aankomen ook” », Fisc. Act., 2017, liv. 36, pp. 1-6 ; F. KONING, « Pas de droit de perquisition pour le fisc », note sous C. const., 12 octobre 2017, n° 116/2017, JT 2018, pp. 302-303.
(16)F. KONING, op. cit., p. 303.
(17)J. VANDEN BRANDEN, op.cit., pp. 1-3.
(18)M. GRATIA et S. MASSON, op. cit., p. 10.
(19)F. SMET et J. ENGELEN, op.cit., p. 3.
(20)S. DE RAEDT, « Een hoogstnodige verduidelijking van de fiscale visitatie », TFR 2018, liv. 535, 146-152, spéc. la conclusion.
(21)C.E. CLESSE et L. KENNES, Droit pénal des affaires, Larcier 2022, pp. 85-86.
(22)Ce point précis est encore confirmé dans un arrêt récent de la Cour constitutionnelle, au sujet de visites domiciliaires exercées en matière environnementale, spécialement quant à la possibilité d’ouvrir des armoires ou coffres fermés sauf si la personne s’y oppose (arrêt n° 91/2023 du 8 juin 2023).
(23)Le cas échéant forcée, en faisant appel à un serrurier.
(24)Sur l’importance de ce contrôle juridictionnel, S. DE RAEDT, « Een hoogstnodige verduidelijking van de fiscale visitatie », op.cit., spéc. point C.
(25)Dont il n’est pas précisé, aux termes de l’arrêt, si elle était fermée. Document PDF ECLI:BE:CASS:2023:CONC.20231006.1F.2 Publication(
- s)liée(
- s)Jugement/arrêt: ECLI:BE:CASS:2023:ARR.20231006.1F.2 citant: ECLI:BE:CASS:2003:ARR.20031216.47 Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet <div