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ETAT BELGE FINANCES c. A.B.C. FISCALITE-GESTION s.r.l

id="page_main" x-ms-format-detection="none"> Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet Cour de cassation Conclusions du Ministère public du 09 février 2024 No ECLI: ECLI:BE:CASS:2024:CONC.20240209.1F.3 No Rôle: F.22.0074.F-F.22.0078.F Affaire: ETAT BELGE FINANCES c. A.B.C. FISCALITE-GESTION s.r.l Chambre: 1F - première chambre Domaine juridique: Droit fiscal - Autres Date d'introduction: 2024-05-10 Consultations: 514 - dernière vue 2026-06-17 00:21 Version(s): Traduction résumé(

  1. s)NL pas encore disponible Jugement/arrêt: ECLI:BE:CASS:2024:ARR.20240209.1F.3 Fiche 1 Résumé(
  2. s)pas encore disponible(
  3. s)Thésaurus Cassation: IMPOTS SUR LES REVENUS - ETABLISSEMENT DE L'IMPOT - Sanctions. Accroissement d'impôt. Amendes administratives. Peines Bases légales: Côde des impôts sur les revenus 1992 - 12-06-1992 - Art. 351 - 32 Lien DB Justel 19920612-32 L. du 4 août 1986 - 04-08-1986 - Art. 109 - 38 Lien DB Justel 19860804-38 Fiche 2 La cassation d'une décision statuant sur la validité de la motivation des accroissements d'impôts entraîne l'annulation de la décision ultérieure qui, statuant sur la demande de validation de cotisations subsidiaires fondées sur l'article 356 du Code des impôts sur les revenus 1992, en est la suite. Thésaurus Cassation: CASSATION - DIVERS Fiche 3 Est irrecevable, à défaut d'objet, le moyen dirigé contre une décision annulée à la suite de la cassation d'une première décision. Thésaurus Cassation: MOYEN DE CASSATION - GENERALITES Texte des conclusions F.22.0074.F-F.22.0078.F Conclusions de Mme l’avocat général Bénédicte Inghels : 1. La jonction des deux causes. 1. Les deux causes ont trait à une contestation contre des accroissements d’impôts compris dans deux cotisations à l’impôt des sociétés enrôlées à charge de la partie défenderesse pour les exercices 2011 et 2012, suite au non-dépôt de sa déclaration à l’impôt des sociétés pour les deux exercices susvisés. A la suite des réclamations introduites par la défenderesse, rejetées par le directeur régional des contributions le 10 mars 2015, un recours est introduit devant le tribunal de première instance du Hainaut, division de Mons. Un jugement prononcé par le tribunal de première instance du Hainaut, division de Mons, le 3 novembre 2016 dit la demande partiellement fondée et réduit les accroissements d’impôts. Un arrêt prononcé le 3 mai 2019 confirme ce jugement, sous la seule émendation que les frais et dépens de l’instance sont compensés. Un pourvoi a été déposé au greffe de la Cour de cassation le 17 mai 2022 à l’encontre de cet arrêt. L’affaire porte le numéro de RG F.22.0078.F 2. Le demandeur a dès lors introduit une demande de cotisation subsidiaire par application de l’article 356 du Code des impôts sur les revenus 1992 (ci-après CIR 92), qui dispose que « lorsqu'une décision du conseiller général de l'administration en charge de l'établissement des impôts sur les revenus ou du fonctionnaire délégué par lui fait l'objet d'un recours en justice, et que le juge prononce la nullité totale ou partielle de l'imposition pour une cause autre que la prescription, la cause reste inscrite au rôle pendant six mois à dater de la décision judiciaire. Pendant ce délai de six mois qui suspend les délais d'opposition, d'appel ou de cassation, l'administration peut soumettre à l'appréciation du juge par voie de conclusions, une cotisation subsidiaire à charge du même redevable et en raison de tout ou partie des mêmes éléments d'imposition que la cotisation primitive ». Sur cette base, deux arrêts subséquents ont été prononcés par la cour d’appel de Mons le 5 février 2021 et le 10 décembre 2021. Un pourvoi a été déposé au greffe de la Cour de cassation contre l’arrêt prononcé le 10 décembre 2021. L’affaire porte le numéro de RG F.22.0074.F. 3. Dans la mesure où la demande de validation de cotisations subsidiaires fondée sur l’article 356 du CIR 92 est liée au sort réservé à la cause enregistrée sous le numéro F.22.078.F dont elle constitue le prolongement, il y a lieu de joindre les deux causes. Pour les mêmes raisons, il convient d’examiner dans un premier temps la cause portant le numéro de rôle F.22.0078.F. 2. Le pourvoi inscrit au rôle général sous le numéro F.22.0078.F. Sur le moyen, 4. Le moyen fait grief à l’arrêt attaqué du 3 mai 2019 de considérer qu’il n’est pas satisfait à l’obligation de motivation précisée à l’article 109 de la loi du 4 août 1986, sans avoir égard au courrier du 21 octobre 2013, qui constitue une dernière notification précédant l’enrôlement des cotisations litigieuses, et n’est nullement critiquée. A l’encontre de ce moyen, la défenderesse oppose deux fins de non-recevoir. Les fins de non-recevoir. 5. La défenderesse oppose d’abord une fin de non-recevoir déduite du défaut d’intérêt. La défenderesse fait valoir que le moyen ne critique pas chacun des motifs qui fondent la décision, et notamment pas celui lié à l’application de l’article 229 de l’AR/CIR 92. Or, contrairement à ce qu’oppose cette fin de non-recevoir, l’arrêt attaqué ne considère pas qu’au moment de la commission des infractions en cause, il n’avait pas été donné connaissance à la défenderesse de l’accroissement ayant sanctionné l’infraction antérieure et il ne se fonde pas sur ce motif. 6. La défenderesse oppose ensuite une seconde fin de non-recevoir déduite de ce que le moyen serait mélangé de fait et de droit. Or, si le juge apprécie souverainement les faits dont il déduit le défaut de motivation adéquate des avis annonçant l’application d’accroissements d’impôt, la Cour examine si le juge a pu légalement déduire sa décision des faits qu’il a constatés. Le moyen ne repose dès lors pas sur une appréciation qui gît en fait. Les fins de non-recevoir ne peuvent être accueillies. Le fondement du moyen. 7. L’obligation de motivation imposée à charge de l’administration fiscale résulte de l’article 109 de la loi du 4 août 1986 portant des dispositions fiscales. Cette disposition a, notamment, institué la charte du contribuable. L’exposé des motifs relève qu’il a notamment pour objectif de fournir une meilleure information au contribuable

(1). En particulier, au sujet de la disposition en cause, les travaux préparatoires relèvent qu’il est « souhaitable que les avis, par lesquels l’administration réclame une amende fiscale administrative à un contribuable, indiquent clairement quels sont les critères qui ont été appliqués pour déterminer le montant de l’amende dont le paiement est exigé
(2)». 8. Si cette obligation de motivation paraissait claire, il existait une discussion sur le point de savoir si l’obligation de motivation des amendes fiscales prévue à l’article 109 de la loi du 4 août 1986 était applicable aux seules amendes fixes
(3)ou s’il s’applique également aux accroissements d’impôt
(4). Par un arrêt du 18 avril 2001
(5), la Cour d’arbitrage a décidé que l’article 109 de la loi du 4 août 1986 s’applique aussi aux accroissements d’impôt : « B.
  1. Entre les amendes administratives et les accroissements d’impôts, il existe certaines différences fondées sur des critères objectifs : contrairement aux amendes administratives, dont le montant, fixé par le fonctionnaire délégué, pouvait varier, au moment du litige, entre 200 et 10.000 francs, le montant des accroissements découle directement des dispositions légales et réglementaires visées en B.
  2. B.
  3. Il reste cependant que, dans l’un et l’autre cas, le fonctionnaire dispose d’un pouvoir d’appréciation quant aux faits constitutifs de la sanction et au montant qu’il applique. En cas d’accroissement d’impôt, l’article 444, alinéa 2, le charge en outre d’apprécier s’il y a « absence de mauvaise foi ». Rien ne justifie que l’administration fiscale ne mentionne pas les raisons qui l’ont amenée à conclure qu’une déclaration est incomplète ou inexacte et que le contribuable est ou n’est pas de mauvaise foi, lorsqu’elle applique un accroissement d’impôt, tandis qu’elle est tenue de mentionner les éléments visés à l’article 109 lorsqu’elle inflige une amende administrative. Dans les deux hypothèses, il s’agit de sanctions administratives que l’administration peut infliger en cas d’infraction à des dispositions du Code, dont elle apprécie l’existence et la gravité. B.
  4. La question appelle une réponse affirmative ». La Cour d’arbitrage a dès lors constaté qu’en ce qu’il ne s’appliquerait qu’aux seules amendes, l’article 109 de la portant dispositions fiscales viole le principe d’égalité
(6). Dans la suite de cet arrêt, la jurisprudence de Votre Cour considère que l’article 109 de la loi précitée s’applique aux accroissements d’impôt
(7). La doctrine le confirme
(8)et énonce que « de nos jours, il semble indiscutable que lorsque l’administration fiscale entend infliger des accroissements d’impôts en l’absence de déclaration ou en cas de déclaration incomplète ou inexacte, elle est tenue de les motiver
(9)» et relève que « l’administration fiscale a également rappelé sa position […] par une nouvelle circulaire du 29 juillet 2002 en précisant à ses fonctionnaires que l’obligation de motivation des accroissements devait être scrupuleusement respectée
(10)».
  1. Cette obligation de motivation s’applique dès lors aussi aux accroissements d’impôt, chaque fois qu’une administration fiscale adresse à un contribuable un avis par lequel il lui est réclamé une amende administrative. En ce cas, l’avis mentionne les faits constitutifs de l’infraction et la référence aux textes légaux ou règlementaires dont il a été fait application, et donne les motifs qui ont servi à déterminer le montant de l’amende.
  2. Enfin, si, en général, la motivation de l’accroissement d’impôt figure dans l’avis de rectification de la déclaration (article 346 CIR 92) ou dans la notification de taxation d’office (article 351 CIR 92), rien ne s’oppose à ce que cette motivation figure dans un avis autre que l’avis de rectification de la déclaration ou la notification de taxation d’office. Comme le relève le moyen, l’article 351 du CIR 92, relatif à la procédure de taxation d’office, ne concerne pas la motivation de l’accroissement d’impôt que le fonctionnaire taxateur a l’intention d’appliquer. En effet, les articles 346
(11)et 351
(12)du CIR 1992 concernent l’obligation de motivation des éléments de la base imposable. S’agissant de l’article 346 du CIR 92, la Cour de cassation a déjà décidé que « l’article 346 du Code des impôts sur les revenus 1992 ne concerne pas la motivation de l’accroissement d’impôt que le fonctionnaire taxateur a l’intention d’appliquer
(13)». Il en va de même de l’article 351 du CIR 92 concernant la procédure de taxation d’office. Il n’est dès lors pas requis que la motivation de l’accroissement d’impôt, conforme à l’article 109 précité, figure nécessairement dans la notification prévue à l’article 351 du CIR 92, antérieur à l’enrôlement dudit accroissement. Une telle motivation peut figurer dans un autre acte, pour autant qu’il respecte le prescrit de l’article 109 précité.
  1. Or, en l’espèce, l’arrêt attaqué du 3 mai 2019 constate que : - en l’absence de déclaration à l’impôt des sociétés, la demanderesse a fait l’objet de deux premières notifications d’imposition d’office qui mentionnent, pour l’exercice d’imposition 2011, un accroissement d’impôt de 200 %, et, pour l’exercice d’imposition 2012, un accroissement d’impôt de 100 %, en raison d’une deuxième infraction, étant l’absence de déclaration avec l’intention d’éluder l’impôt ; - à la suite de la remise ultérieure des déclarations à l’impôt des sociétés, la demanderesse a fait l’objet de deux autres notifications d’imposition d’office qui mentionnent l’application d’un accroissement de 200 % pour les deux exercices d’imposition précités, dès lors que l’absence de déclaration pour l’exercice d’imposition 2011 constitue une troisième infraction en vue d’éluder l’impôt (prévue au cadre C de l’article 225 de l’AR/CIR 92), sanctionnée par un accroissement d’impôt de 200 % ; - et que, « dans sa réponse du 21 octobre 2013, l’administration précisait que la sanction se situait dans le cadre C de l’échelle des accroissements, étant la troisième infraction, que l’intention frauduleuse résultait de la répétition des infractions qui, selon l’[arrêté royal précité], s’établit d’office à partir de la quatrième infraction et vantait les accroissements appliqués depuis 2006 ». Ces constatations attestent que la lettre du 21 octobre 2013 contenait une motivation des accroissements d’impôt contenue dans la réponse du 21 octobre
  2. Or, l’arrêt attaqué du 3 mai 2019 n’y a pas égard: en effet, il écarte la motivation des accroissements d’impôt figurant dans la réponse de l’administration du 21 octobre 2013 pour ne retenir que celle figurant dans les notifications d’imposition d’office et annule ces accroissements en raison de l’incohérence de la motivation desdites notification. Ce faisant, il viole l’article 109 de la loi du 4 août 1986 portant dispositions fiscales en considérant que ces accroissements doivent être annulés, en raison de l’incohérence de la motivation des avis de taxation d’office. Le moyen est fondé.
  3. Le pourvoi inscrit au rôle général sous le numéro F.22.0074.F. Sur le moyen,
  4. Le moyen fait grief l’arrêt attaqué du 2021 de méconnaître l’article 356 du CIR 92 en refusant d’enrôler de nouvelles cotisations afin de réimposer les accroissements d’impôts annulés, alors que le nouvel établissement d’accroissement se fondait sur la même assiette après l’annulation de l’imposition des accroissements pour défaut de motivation.
  5. La cassation de l’arrêt attaqué du 3 mai 2019 entraîne nécessairement l’annulation de l’arrêt attaqué du 10 décembre 2021 qui statue sur la demande de validation de cotisations subsidiaires fondées sur l’article 356 du CIR 92, et qui en est la suite. Conclusion : - Jonction des pourvois inscrits au rôle général sous les numéros F.22.0074.F et F.22.0078.F; - Cassation des arrêts attaqués des 3 mai 2019 et 10 décembre
  6. ______________________________________
(1)Doc. Parl., Sénat, n° 310 (1985-1986) n° 1, Exposé des motifs, p. 1.
(2)Ibidem, p. 29.
(3)L’amende fixe prévue à l’article 445 CIR 92, d’un montant compris entre 50 et 1.250 euros, est applicable pour toute infraction aux dispositions du CIR 92.
(4)L’accroissement d’impôt qui est un pourcentage de l’impôt dû sur la partie de la base imposable qui excède celle qui résulte de la déclaration régulière (article 444 CIR 92). Autrement dit, l’accroissement d’impôt est applicable chaque fois que l’impôt dû est déterminé à l’intervention de l’administration, soit, en cas de rectification d’une déclaration régulière (à la suite de la procédure de rectification de la déclaration prévue à l’article 346 CIR 92), soit, en cas d’absence de déclaration ou de remise tardive de celle-ci (à la suite d’une procédure de taxation d’office prévue à l’article 351 CIR 92). Le taux de l’accroissement d’impôt, compris entre 10 et 200 p.c., est fixé par l’AR/CIR 92 en fonction de deux critères, la bonne ou mauvaise foi du contribuable et l’existence ou non d’une récidive.
(5)C.A. arrêt n° 48/2001 du 18 avril 2001.
(6)Fr. STEVENART MEEUS et E. VAN BRUTSEM, « La motivation formelle en matière fiscale : des actes préparatoires à l’établissement de l’impôt au recouvrement de l’impôt », RGCF 2005/1, p. 6 ; E. VAN BRUTSEM, « Amendes TVA, en cas de défaut de motivation formelle de l’acte administratif, les jeux sont faits ! », RGCF 2021, p . 310.
(7)Cass. 19 octobre 2012, RG F.11.0101.N ECLI:BE:CASS:2012:ARR.20121019.6, Pas. 2012, n° 547 ; Cass. 16 octobre 2009, RG F.08.0018.F ECLI:BE:CASS:2009:ARR.20091016.3, Pas. 2009, n° 591 ; Cass. 8 octobre 2001, RG F.98.0075.F ECLI:BE:CASS:2001:ARR.20011008.11, Pas. 2001, n° 530.
(8)Fr. STEVENART MEEUS et E. VAN BRUTSEM, « La motivation formelle en matière fiscale : des actes préparatoires à l’établissement de l’impôt au recouvrement de l’impôt », op. cit. n°44 : « rien ne justifie le fait que l’administration fiscale ne mentionne pas, dans un avis de rectification de la déclaration ou d’une imposition d’office, les raisons qui l’ont amenée à conclure qu’une déclaration est inexacte ou incomplète et que le contribuable est ou n’est pas de mauvaise foi lorsqu’elle applique un accroissement d’impôts » ; J. BUBLOT et C. LENOIR, Les procédures de rectification et d’imposition d’office, Larcier 2006, pp. 236-242, points 427-428.
(9)A. SCHEYVAERTS, « Motivation des accroissements », in Les grands arrêts de la jurisprudence fiscale, Fr. STÉVENART MEEUS et E. TRAVERSA, Larcier 2020, pp. 431 et s.
(10)Circ. n° Ci. RH. 81/548.628 (AFER 21/2002) dd. 29 juillet 2002, Bull., n° 830, pp. 2587-2593.
(11)Lorsque l’administration entend rectifier une déclaration régulière, elle « fait connaître (au contribuable) les revenus et les autres éléments qu’elle propose de substituer à ceux qui ont été déclarés ou admis par écrit en indiquant les motifs qui lui paraissent justifier la rectification ».
(12)En cas de taxation d’office, l’administration « notifie au contribuable, par lettre recommandée à la poste, les motifs du recours à cette procédure, le montant des revenus et les autres éléments sur lesquels la taxation sera basée, ainsi que le mode de détermination de ces revenus et éléments ».
(13)Cass. 20 mars 2014, RG F.13.0025.N ECLI:BE:CASS:2014:ARR.20140320.13, Pas. 2014, n° 226. Document PDF ECLI:BE:CASS:2024:CONC.20240209.1F.3 Publication(
  1. s)liée(
  2. s)Jugement/arrêt: ECLI:BE:CASS:2024:ARR.20240209.1F.3 citant: ECLI:BE:CASS:2001:ARR.20011008.11 ECLI:BE:CASS:2009:ARR.20091016.3 ECLI:BE:CASS:2012:ARR.20121019.6 ECLI:BE:CASS:2014:ARR.20140320.13 Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet <div

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