Beroepsvereniging Autobus-en Autoca c. MIN FIN

(1).

(1)Zie concl. OM. Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - VOORHEFFINGEN EN BELASTINGKREDIET - Roerende voorheffing Wettelijke bepalingen: Wetboek Inkomstenbelastingen 1992 - 12-06-1992 - Art. 261, eerste lid, 1° - 32 Link Justel databank 19920612-32 Wetboek Inkomstenbelastingen 1992 - 12-06-1992 - Art. 262, 1°, a) - 32 Link Justel databank 19920612-32 Tekst van de conclusie F.22.0084.N Conclusie van advocaat-generaal J. Van der Fraenen:

1. Situering. 1.
2. Eiseres, belastingplichtig in de rechtspersonenbelasting, is een beroepsvereniging met als doel de behartiging van de belangen van de autobus- en autocarsector. Zij organiseert de tweejaarlijkse beurs "Busworld". De fiscale administratie meent dat de door eiseres ontvangen standgelden voor de beurs dienen aangemerkt als roerende inkomsten en dat zij dienen te worden onderworpen aan de roerende voorheffing. Op 14 november 2016 zond de administratie een kennisgeving van aanslag van ambtswege inzake roerende voorheffing wegens het feit dat eiseres voor de aanslagjaren 2013 en 2015 (inkomstenjaren 2013 en 2015) geen aangifte in de roerende voorheffing had gedaan binnen de door de wet gestelde termijn. Volgens deze kennisgeving bedroeg het netto roerend inkomen 729.759,18 euro voor het aanslagjaar 2013 en 733.732,83 euro voor het aanslagjaar
3. Dit netto roerend inkomen diende volgens de administratie overeenkomstig artikel 269, § 1, lid 1 WIB92 onderworpen te worden aan het tarief van de roerende voorheffing van 25 %, waardoor de verschuldigde roerende voorheffing 182.439,80 euro bedraagt voor het aanslagjaar 2013 en 183.433,21 euro voor het aanslagjaar
4. Aangezien de exposanten op de beurs geen roerende voorheffing hadden ingehouden en doorgestort, werd eiseres volgens de administratie de schuldenaar van de roerende voorheffing. Niettegenstaande het niet-akkoord van eiseres werden in die zin ambtshalve aanslagen gevestigd. 1.
5. De gerechtelijke betwisting van de aanslagen leidde tot een tussenvonnis dd. 7 januari 2019 van de rechtbank van eerste aanleg West-Vlaanderen, afdeling Brugge. Voor wat betreft het aanslagjaar 2015, oordeelde de rechtbank dat de ontvangen standgelden voor eiseres een roerend inkomen zijn en dat eiseres als schuldenaar van de roerende voorheffing dient aangemerkt te worden. Voor wat betreft het aanslagjaar 2013 oordeelde de rechtbank dat de administratie de onderzoekstermijn van artikel 333, lid 2, WIB92 had geschonden, zodat de gevestigde aanslag in de roerende voorheffing voor het aanslagjaar 2013 nietig was en de vordering van eiseres in die mate toelaatbaar en gegrond was. De door de administratie voorgelegde subsidiaire aanslag werd in het eindvonnis van de eerste rechter dd. 16 december 2019 geldig en uitvoerbaar verklaard. Bij arrest van het hof van beroep te Gent dd. 30 november 2021 werd het oordeel van de eerste rechter bevestigd. Eiseres komt op tegen dit arrest met drie middelen tot cassatie.
6. Bespreking van het tweede middel. 2.
7. Eiseres voert de schending aan van de artikelen 17, 225, 261, 262 en 269 WIB92 en 111 van het KB/WIB
8. Volgens eiseres miskent de appelrechter die bepalingen door haar te aanzien als schuldenaar van de roerende voorheffing terwijl daartoe is vereist dat de niet-inhouding van de roerende voorheffing door de schuldenaar van de inkomsten het gevolg moet zijn van een uitdrukkelijke wettelijke of reglementaire vrijstelling daarvan, die in het voorliggende geval niet wordt aangeduid en ook niet bestaat. 2.
9. Krachtens artikel 261, eerste lid, 1°, WIB92, in de versie zoals van toepassing op het geschil, is de roerende voorheffing verschuldigd door rijksinwoners, binnenlandse vennootschappen, verenigingen, instellingen, inrichtingen en lichamen, en aan de rechtspersonenbelasting onderworpen rechtspersonen die inkomsten van roerende goederen en kapitalen verschuldigd zijn. Krachtens artikel 262, 1°, a), WIB92, in de versie zoals van toepassing op het geschil, is, in afwijking van artikel 261, de roerende voorheffing over de volgende inkomsten verschuldigd door de verkrijger daarvan: inkomsten van kapitalen en roerende goederen en diverse inkomsten vermeld in artikel 90, 6°, verkregen door aan de rechtspersonenbelasting onderworpen belastingplichtigen in zoverre overeenkomstig de vigerende wettelijke en reglementaire bepalingen een roerende voorheffing verschuldigd is en in de gevallen waar die inkomsten ofwel zijn toegekend of betaalbaar gesteld, als het gaat om inkomsten van Belgische oorsprong, ofwel zijn geïnd of verkregen in België, als het gaat om inkomsten van buitenlandse oorsprong, zonder enige inhouding of storting van roerende voorheffing. Aldus geldt als uitgangspunt dat de roerende voorheffing aan de bron moet worden ingehouden, door de schuldenaar van de roerende inkomsten (artikel 261, eerste lid, 1°, WIB92), maar dat – bij wijze van uitzondering – de roerende voorheffing verschuldigd wordt door de verkrijger van de inkomsten, wanneer die verkrijger aan de rechtspersonenbelasting onderworpen is en door de schuldenaar van de inkomsten geen roerende voorheffing werd ingehouden, niettegenstaande roerende voorheffing verschuldigd is (artikel 262, 1°, a), WIB92). 2.
10. De vraag rijst in voorliggend geval naar de precieze draagwijdte van de uitzondering van artikel 262, 1°, a), WIB
11. Over die vraag blijken verschillende strekkingen te bestaan. Een eerste strekking bepleit een restrictieve toepassing van artikel 262, 1°, a), WIB92: de aan de rechtspersonenbelasting onderworpen verkrijger van roerende inkomsten wordt slechts schuldenaar van de roerende voorheffing op die inkomsten wanneer de schuldenaar van die inkomsten geen roerende voorheffing heeft ingehouden én er voor die niet-inhouding een wettelijke basis voorhanden is (m.a.w. niet in het geval dat de schuldenaar van de roerende inkomsten geen roerende voorheffing heeft ingehouden, niettegenstaande hij hiertoe wettelijk was verplicht). Een tweede strekking bepleit een extensieve toepassing van artikel 262, 1°, a), WIB92: de aan de rechtspersonenbelasting onderworpen verkrijger van roerende inkomsten wordt schuldenaar van de roerende voorheffing telkens wanneer deze niet door de schuldenaar van de inkomsten wordt ingehouden, ongeacht of voor die niet-inhouding een wettelijke basis voorhanden is (en dus ook in het geval dat de schuldenaar van de roerende inkomsten geen roerende voorheffing heeft ingehouden, niettegenstaande hij hiertoe wettelijk was verplicht). 2.
12. De fiscale administratie sloot zich aanvankelijk aan bij de eerste strekking. In een circulaire van 21 maart 2001

(1)verdedigde zij het standpunt dat artikel 262, 1°, a), WIB92 enkel van toepassing is wanneer de schuldenaar van de roerende inkomsten de niet-inhouding van de roerende voorheffing verantwoordt op grond van een wettelijke of reglementaire bepaling die de verkrijger tijdelijk van deze voorheffing vrijstelt, wat inzonderheid het geval zou zijn voor “pensioenfondsen” die houders zijn van een X-rekening in het vereffeningsstelsel beheerd door de Nationale Bank van België. Wanneer daarentegen roerende inkomsten ten onrechte zonder inhouding van roerende voorheffing aan de bron werden verkregen, moeten de rechtzettingen en de aanslagen uitsluitend ten name van de schuldenaar van de roerende inkomsten of van de Belgische tussenpersoon gebeuren. 2.5. In een arrest van 9 januari 2015 ging het Hof (in een geschil tussen de Belgische Staat en een schuldenaar van roerende inkomsten door wie geen roerende voorheffing werd ingehouden, niettegenstaande wel roerende voorheffing verschuldigd was) in tegen het standpunt van de fiscale administratie en zocht aansluiting bij de tweede, extensieve, strekking: “Uit de samenhang van [de artikelen 261, eerste lid, 1°, en 262, 1°, a), WIB92] volgt dat, indien een aan de rechtspersonenbelasting onderworpen belastingplichtige roerende inkomsten verkrijgt van Belgische oorsprong waarop overeenkomstig de vigerende wettelijke en reglementaire bepalingen roerende voorheffing verschuldigd is, zonder dat die voorheffing werd ingehouden of doorgestort aan de fiscus, de verplichting tot betaling van de roerende voorheffing wordt verlegd naar de genieter van de inkomsten, die in afwijking van artikel 261 WIB92, de enige schuldenaar wordt van de roerende voorheffing”

(2). 2.6. Dit arrest van het Hof bracht de administratie ertoe de circulaire van 21 maart 2001 te herzien, middels een nieuwe circulaire van 15 juni 2015 waarin de administratie aankondigde voortaan een extensieve interpretatie van artikel 262, 1°, a), WIB92 te zullen voorstaan en waarbij werd bepaald dat dit herziene standpunt van toepassing was op ‘alle hangende administratieve en gerechtelijke geschillen’

(3). 2.7. In twee arresten van 10 november 2017, beide op gelijkluidende conclusie van toenmalig Eerste advocaat-generaal HENKES, nam het Hof daarentegen het standpunt in dat artikel 262, 1°, a), WIB92 wel degelijk restrictief moet worden geïnterpreteerd en slechts van toepassing is wanneer de niet-doorstorting van de roerende voorheffing door de schuldenaar van roerende inkomsten een wettelijke basis heeft: “Uit [de artikelen 261, eerste lid, 1°, en 262, 1°, a), WIB92] volgt niet dat de vennootschap die de inkomsten verschuldigd is maar, hoewel de wet haar daartoe verplicht, niet aan de bron de roerende voorheffing inhoudt op de inkomsten die ze toekent of betaalbaar stelt, van haar wettelijke verplichting tot inhouding van die roerende voorheffing ontheven zou zijn louter op grond dat de verkrijger van die inkomsten een aan de rechtspersonenbelasting onderworpen belastingplichtige zou zijn en evenmin dat, in dat geval, die verkrijger degene zou worden die de voormelde voorheffing verschuldigd is”

(4). 2.

1. Het door het Hof ingenomen standpunt in de arresten van 10 november 2017 dient m.i. te worden bijgetreden. Daartoe zijn er meerdere argumenten, die deels ook al aangehaald werden in de conclusie van toenmalig Eerste advocaat-generaal HENKES in de zaak F.16.0030.F: 2.8.
2. Ik treed het standpunt bij van HENKES waar hij erkent dat een letterlijke lezing van artikel 262, 1°, a), WIB92 het standpunt van het arrest van 9 januari 2015 toelaat, maar vervolgens stelt dat noch uit de artikelen 261, eerste lid, 1°, en 262, 1°, a), WIB92 noch uit enige andere wetsbepaling hetzij expliciet hetzij impliciet zou blijken dat

(1)de schuldenaar van roerende inkomsten die nalaat roerende voorheffing in te houden, niettegenstaande hij daartoe op grond van artikel 261 wel verplicht is, wordt vrijgesteld van zijn verplichting tot inhouding van de roerende voorheffing, door het loutere feit dat de verkrijger van die inkomsten een aan de rechtspersonenbelasting onderworpen belastingplichtige is, en

(2)in dat geval de verkrijger van die inkomsten de belastingplichtige wordt. 2.8.

1. Het standpunt ingenomen in het arrest van het Hof dd. 9 januari 2015 zou er kunnen toe leiden dat schuldenaars van roerende inkomsten het geoorloofd achten om geen roerende voorheffing in te houden, en dus artikel 261 WIB92 te schenden, telkens zij dergelijke inkomsten dienen uit te betalen aan belastingplichtigen die aan de rechtspersonenbelasting onderworpen zijn. 2.8.
2. Uit de memorie van toelichting bij de Wet van 22 juli 1993 houdende fiscale en financiële bepalingen, zoals gewijzigd bij Wet van 16 april 1997 houdende diverse fiscale bepalingen blijken dan wel geen elementen voorhanden die de restrictieve interpretatie van artikel 262, 1°, a), WIB92 ondersteunen, maar dergelijke elementen blijken wel heel duidelijk uit de toelichting van de bevoegde minister tijdens de parlementaire besprekingen van het nieuwe artikel

(5). HENKES wijst er in dat verband op dat er ten tijde van de Wet van 22 juli 1993 in de nabije toekomst wettelijke gevallen zouden worden ingevoerd waar een schuldenaar van roerende inkomsten die inkomsten aan een aan de rechtspersonenbelasting onderworpen belastingplichtige zonder inhouding van roerende voorheffing zou kunnen betalen, m.n. voor “pensioenfondsen” die houders zijn van een X-rekening in het vereffeningsstelsel beheerd door de Nationale Bank van België, ingevoegd bij Wet van 6 augustus 1993. 2.8.4. De arresten van het Hof dd. 10 november 2017 brachten de administratie ertoe de circulaire van 15 juni 2015 te herzien, middels een circulaire van 2 mei 2018

(6), waarin de administratie aankondigde terug aansluiting te zullen zoeken bij de allereerste circulaire van 21 maart 2001 (en aldus een restrictieve interpretatie van artikel 262, 1°, a), WIB92 te zullen hanteren) en waarbij werd bepaald dat ‘de eventuele rechtzettingen of hangende geschillen, in voorkomend geval, zullen worden behandeld door rekening te houden met dit standpunt’. 2.8.5. Het standpunt ingenomen in de arresten van 10 november 2017 vond vervolgens ook navolging in verschillende arresten van de hoven van beroep

(7). 2.8.

1. Uiteindelijk paste de wetgever artikel 262, 1°, WIB92 aan, middels artikel 17 van de wet van 28 april 2019 houdende diverse fiscale bepalingen en tot wijziging van artikel 1, § 1ter, van de wet van 5 april 1955, om elke verdere discussie uit te sluiten. De wetgever sloot zich daarbij aan bij de restrictieve opvatting. Artikel 262, § 1 en § 2, eerste lid, 1°, WIB92 luidt sindsdien: “§
2. De roerende voorheffing is verschuldigd door aan de rechtspersonenbelasting onderworpen belastingplichtigen die inkomsten van kapitalen en roerende goederen en in artikel 90,eerste lid, 6° en 11°, bedoelde inkomsten verkrijgen waarbij die inkomsten ofwel zijn toegekend of betaalbaar gesteld, als het gaat om inkomsten van Belgische oorsprong, ofwel zijn geïnd of verkregen in België, als het gaat om inkomsten van buitenlandse oorsprong: - zonder enige inhouding of storting van roerende voorheffing en dit overeenkomstig de wettelijke en reglementaire bepalingen; - en in zoverre overeenkomstig de vigerende wettelijke en reglementaire bepalingen een roerende voorheffing verschuldigd is. §
3. In afwijking van artikel 261 is de roerende voorheffing over de volgende inkomsten verschuldigd door de verkrijger daarvan: 1° in zoverre overeenkomstig de vigerende wettelijke en reglementaire bepalingen een roerende voorheffing verschuldigd is, inkomsten van kapitalen en roerende goederen en in artikel 90, 6° en 11°, bedoelde inkomsten, van buitenlandse oorsprong die zijn verkregen door aan de rechtspersonenbelasting onderworpen belastingplichtigen waarbij die inkomsten zonder bemiddeling van een in België gevestigde tussenpersoon in het buitenland zijn geïnd of verkregen; (…)” Uit de memorie van toelichting bij het nieuwe wetsartikel lijkt naar voren te komen dat de wetgever ervan uitgaat dat de nieuwe wetsbepaling een louter interpretatief karakter heeft en niets aan de bestaande situatie wijzigt: “Een conflict tussen de verplichtingen toekomend aan de in artikel 261, WIB 92, bedoelde schuldenaar van de inkomsten en tussenpersonen enerzijds, en aan de in artikel 262, 1°, a, WIB 92, bedoelde aan de RPB onderworpen verkrijger anderzijds, – zoals het arrest van het Hof van Cassatie lijkt toe te staan –, zou juridische onzekerheid en moeilijkheden bij het toepassen van de wettelijke bepalingen creëren. Deze situatie zou bovendien ingaan tegen de wil van de wetgever van 1993 (zie, Wet van 22 juli 1993 houdende fiscale en financiële bepalingen). De wijziging van het huidige artikel 262, 1°, a), WIB 92, die wordt voorgesteld, dient dus om op een eenduidige manier de wil van de wetgever in de wettekst weer te geven, zijnde dat wat betreft de roerende inkomsten van Belgische oorsprong en de roerende inkomsten van buitenlandse oorsprong in België door een aan de RPB onderworpen belastingplichtige geïnd, deze laatste slechts als schuldenaar van de RV wordt aangewezen in de gevallen waar de afwezigheid van inhouding van RV aan de bron een rechtsgrondslag heeft. Hiervan zal sprake kunnen zijn bij de toekenning van inkomsten aan belastingplichtigen eigenaar van een vrijgestelde rekening (rekening “X”) binnen het kader van het vereffeningsstelsel beheerd door de Nationale Bank van België (zie de bepalingen van de wet van 6 augustus 1993 betreffende de transacties met bepaalde effecten). Deze wetsaanpassing heeft tot doel het onvrijwillige samenloop tussen de artikelen 261 en 262, 1°, a, WIB 92, naar aanleiding van het arrest van 9 januari 2015 van het Hof van Cassatie weg te werken. Teneinde dit te bereiken, wordt de betrokken bepaling, wetende artikel 262, 1°, a), WIB 92, aangepast hernomen in een paragraaf
4. De overige bepalingen worden in hun huidige formulering hernomen in de nieuwe paragraaf 2 in voorstel. Gezien het enkel een verduidelijking overeenkomstig de meest recente rechtspraak van het Hof van Cassatie betreft, wordt de inwerkingtreding bepaald op de dag van de bekendmaking van deze wet in het Belgisch Staatsblad”. 2.
5. Gelet op wat voorafgaat, meen ik dat de appelrechter, die oordeelt dat uit de samenhang tussen artikel 261, eerste lid, 1°, WIB92 en artikel 262, 1°, a), WIB92 volgt dat, indien een aan de rechtspersonenbelasting onderworpen belastingplichtige roerende inkomsten verkrijgt van Belgische oorsprong waarop overeenkomstig de vigerende wettelijke en reglementaire bepalingen roerende voorheffing verschuldigd is, zonder dat die voorheffing werd ingehouden of doorgestort aan de fiscus, de verplichting tot betaling van de roerende voorheffing wordt verlegd naar de genieter van de inkomsten, die in afwijking van artikel 261 WIB92, de enige schuldenaar wordt van de roerende voorheffing, zijn beslissing niet naar recht verantwoordt. Het middel komt mij gegrond voor. 2.
6. De overige grieven lijken mij niet tot een ruimere cassatie te kunnen leiden.
7. Besluit: Vernietiging. _______________________________

(1)Circ. RH.é/531.107 van 21 maart 2001.

(2)Cass. 9 januari 2015, AR F.12.0117.N, AC 2015, nr. 22, ECLI:BE:CASS:2015:ARR.20150109.3, met gelijkluidende concl. van toenmalig advocaat-generaal THIJS, ECLI:BE:CASS:2015:CONC.20150109.3.

(3)Circulaire AAFISC nr. 27/2015 nr. Ci.RH.é/636.486 dd. 15 juni 2015.

(4)Cass. 10 november 2017, AR F.12.0202.F, arrest niet gepubliceerd; Cass. 10 november 2017, AR F.16.0030.F, AC 2017, nr. 633, ECLI:BE:CASS:2017:ARR.20171110.3, met gelijkluidende concl. van toenmalig eerste advocaat-generaal HENKES, ECLI:BE:CASS:2017:CONC.20171110.3, op datum in Pas..

(5)In het verslag van 11 juni 1993 namens de Commissie voor de Financiën, uitgebracht door de heer DIDDEN, van 11 juni 1993 bij het Ontwerp van wet houdende fiscale en financiële bepalingen (Parl.St. Senaat 1992-1993, nr. 762/2, p. 28) wordt met betrekking tot het nieuw voorgestelde artikel overwogen: “Tweede leden dienen het volgende amendement in: ‘Dit artikel te doen vervallen’. Verantwoording De beoogde maatregel heeft geen onmiddellijke gevolgen. De memorie van toelichting stelt duidelijk dat het de bedoeling is zich in te dekken tegen ‘elke verdere mogelijkheid’ die bepaalde aan de R.PB. onderworpen belastingplichtigen zouden aangrijpen om roerende inkomsten te verkrijgen met vrijstelling van voorheffing. Het is niet raadzaam wetten te maken met het oog op een eventuele toekomst. De wetgeving moet rekening houden met de huidige realiteit. De Minister verklaart dat het artikel beoogt de mogelijkheid te openen om voor belastingplichtigen onderworpen aan de rechtspersonenbelasting op meer eigentijdse produkten, zoals de O.L.O.’s, en Schatkistcertificaten te kunnen intekenen. Een lid merkt op dat het artikel 7 in werking treedt vanaf 1 juli 1993”. In het verslag namens de Commissie voor de Financiën, uitgebracht door de heer LISABETH, van 2 juli 1993 bij het Wetsontwerp houdende fiscale en financiële bepalingen (Parl.St. Kamer 1992-1993, nr. 1072/8, p. 88) wordt met betrekking tot het nieuw voorgestelde artikel overwogen: “De heer Daems wijst erop dat dit artikel het mogelijk maakt dat van voorheffing vrijgestelde financiële produkten op de markt komen die bestemd zijn voor de belastingplichtigen die aan de rechtspersonenbelasting (RPB) onderworpen zijn. (…) [De minister van Pensioenen] voegt eraan toe dat artikel 7 geen nieuwe grond voor vrijstelling van roerende voorheffing invoert; de in artikel 220 van het WIB 1992 bedoelde drie categorieën van aan de rechtspersonenbelasting onderworpen belastingplichtigen krijgen gewoon de kans om effecten aan te schaffen, waarop geen voorheffing verschuldigd is, waarbij zijzelf roerende voorheffing moeten betalen op de interesten die hen worden uitbetaald”.

(6)Circulaire 2018/C/52 betreffende de aanduiding van de schuldenaar van de roerende voorheffing.

(7)Zie Gent 26 maart 2019, TFR 2019, 741; Antwerpen 17 maart 2020, RABG 2020, 1443, met noot P. BIELEN. PDF document ECLI:BE:CASS:2024:CONC.20240425.1N.7 Gerelateerde publicatie(s) Vonnis/arrest: ECLI:BE:CASS:2024:ARR.20240425.1N.7 citeert: ECLI:BE:CASS:2015:ARR.20150109.3 ECLI:BE:CASS:2015:CONC.20150109.3 ECLI:BE:CASS:2017:ARR.20171110.3 ECLI:BE:CASS:2017:CONC.20171110.3 Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab <div