id="page_main" x-ms-format-detection="none"> Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab Hof van Cassatie Conclusie van het Openbaar Ministerie van 20 juni 2024 ECL
Art. 77
- 32 Link Justel databank 19690703-32 Wet 3 juli 1969 tot invoering van de belasting over de
Art. 82
- 32 Link Justel databank 19690703-32 Wet 3 juli 1969 tot invoering van de belasting over de
Art. 82bis- 32 Link Justel databank 19690703-32 KB nr.
4 van 29 december 1969 met betrekking tot de teruggaven inzake belasting over de toegevoegde waarde - 4 - 29-12-1969 - Art. 3 - 30 Link Justel databank 19691229-30 Fiche 2 In geval van faillissement ontstaat de vordering tot teruggaaf reeds op de datum van het vonnis van faillietverklaring, omdat reeds op dat ogenblik redelijk waarschijnlijk is dat de schuldvordering van de leverancier-belastingplichtige niet zal worden voldaan
(1).
(1)Zie concl. OM. Thesaurus CAS: BELASTING OVER DE TOEGEVOEGDE WAARDE Wettelijke bepalingen: Wet 3 juli 1969 tot invoering van de belasting over de
Art. 77
- 32 Link Justel databank 19690703-32 Wet 3 juli 1969 tot invoering van de belasting over de
Art. 82
- 32 Link Justel databank 19690703-32 Wet 3 juli 1969 tot invoering van de belasting over de
Art. 82bis- 32 Link Justel databank 19690703-32 KB nr.
4 van 29 december 1969 met betrekking tot de teruggaven inzake belasting over de toegevoegde waarde - 4 - 29-12-1969 - Art. 3 - 30 Link Justel databank 19691229-30 Tekst van de conclusie F.22.0126.N Conclusie van advocaat-generaal J. Van der Fraenen:
- Situering. De betwisting betreft een vordering tot teruggaaf van BTW die eiseres heeft uitgeoefend in haar maandaangifte van november 2015 voor een bedrag van 134.047,67 EUR. In een proces-verbaal van 30 juli 2018 verwierp de fiscale administratie deze teruggaaf omdat de vervaltermijn binnen dewelke eiseres haar vordering tot teruggaaf kon uitoefenen, was verstreken en de vordering derhalve verjaard was. Op 13 november 2018 diende de raadsvrouw van eiseres, overeenkomstig artikel 84, eerste alinea, WBTW een administratief beroep in tegen de vordering tot betaling van BTW, zoals die was opgenomen in het proces-verbaal van 30 juli
- Op 19 november 2018 werd een dwangbevel opgemaakt. Dit werd op 28 november 2018 geviseerd en uitvoerbaar verklaard en op 3 december 2018 per aangetekende zending aan eiseres verzonden. Eiseres kon zich niet akkoord verklaren met de vorderingen zoals opgenomen in het proces-verbaal van 30 juli 2018 en het dwangbevel van 19 november 2018 en maakte het geschil aanhangig bij de rechtbank van eerste aanleg Oost-Vlaanderen, afdeling Gent. Bij vonnis van 2 november 2020 verklaarde de eerste rechter de vordering van eiseres ontvankelijk maar ongegrond. Het hof van beroep te Gent bevestigde bij arrest van 15 februari 2022 het vonnis van de eerste rechter. Eiseres komt op tegen dit arrest met één middel tot cassatie.
- Bespreking van het enig middel. (…) TWEEDE ONDERDEEL. Eerste subonderdeel. 2.
- Eiseres voert aan dat de appelrechter zijn beslissing niet naar recht heeft verantwoord door te oordelen dat de vordering van eiseres tot teruggaaf van de BTW verjaard is op grond dat de vordering definitief oninbaar is geworden op het tijdstip van het faillissement van de hoofdschuldenaar en dat aan dit feit geen afbreuk wordt gedaan door de vaststelling dat de zaakvoerder van de debiteur van de vordering zich borg stelde tot zekerheid van de betaling van de vordering gezien dit een andere rechtsverhouding betreft (Schending van de artikelen 2011 Oud B.W., 77, § 1, 7°, 82, 82bis WBTW, 3 K.B. nr. 4 van 29 december 1969). 2.
- Het eerste subonderdeel lijkt mij te falen naar recht. Artikel 77, § 1, 7°, WBTW bepaalt dat, onverminderd de toepassing van artikel 334 van de programmawet van 27 december 2004, de belasting die geheven werd van een levering van goederen, van een dienst of van een intracommunautaire verwerving van een goed tot beloop van het passende bedrag wordt teruggegeven wanneer de schuldvordering van de prijs geheel of ten dele verloren is gegaan. Krachtens artikel 82 WBTW begint de vordering tot teruggaaf van de belasting, van de interesten en van de administratieve geldboeten te verjaren vanaf de dag dat deze vordering ontstaat. Overeenkomstig artikel 82bis WBTW is er verjaring voor de vordering tot teruggaaf van de belasting, van de interesten en van de administratieve geldboeten na het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van teruggaaf van die belasting, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan. 2.
- De vraag op welk tijdstip het verlies van een schuldvordering als zeker en vaststaand kan worden beschouwd in de zin van artikel 77, § 1, 7° WBTW, waardoor de oorzaak van teruggaaf zich alsdan heeft voorgedaan, hangt af van de concrete feitelijke omstandigheden eigen aan iedere zaak. Teneinde meer rechtszekerheid te creëren voor de BTW-plichtige schuldeiser, wat betreft verliezen op vorderingen ten gevolge van een faillissement, werd met de Wet van 7 april 2005
(1)het verlies van een vordering als zeker en vaststaand beschouwd op het tijdstip van de datum van het vonnis van faillietverklaring (artikel 2 van de wet wijzigt artikel 3 van het koninklijk besluit nr. 4 van 29 december 1969). Uit deze bepaling volgt dat een openstaande vordering op een debiteur die failliet wordt verklaard, op de datum van het vonnis van faillietverklaring wordt beschouwd als een schuldvordering waarvan de prijs "geheel of ten dele verloren is gegaan" in de zin van artikel 77, § 1, 7° WBTW. De wetgever heeft ervoor geopteerd om de vordering tot teruggave te laten ontstaan op een tijdstip dat het redelijk waarschijnlijk is dat de schuldvordering niet zal worden voldaan. Door de vordering in geval van faillissement te laten ontstaan op de datum van het vonnis van faillietverklaring heeft de wetgever een soort wettelijk (bewijs)vermoeden gecreëerd. De belastingplichtige zal in geval van faillissement niet moeten bewijzen dat het redelijk waarschijnlijk is dat zijn schuldvordering niet zal worden voldaan. Hij kan zich beroepen op dat wettelijk (bewijs)vermoeden. Uit de voorbereidende werken van de wijzigingswet van 7 april 2005 blijkt dat de wetgever daarbij geen onderscheid heeft willen maken tussen de verschillende leveranciers-belastingplichtigen
(2). Iedere leverancier-belastingplichtige kan zich op dat bewijsvermoeden beroepen, ongeacht of hij zijn schuldvordering op het tijdstip van faillissement heeft aangeboden en ongeacht zijn rang (als bevoorrechte schuldeiser)
(3). Op dit punt verschilt de wijzigingswet van het oorspronkelijke wetsvoorstel van 24 oktober 2002 waarin voorgesteld werd art. 3 van het KB nr. 4 aan te vullen met volgend lid: “In geval van teruggaaf, ingesteld bij artikel 77, § 1, 7°, van het BTW-Wetboek, door een gewone [d.w.z. chirografaire (zie Franse vertaling)] schuldeiser in geval van faillissement van zijn medecontractant, wordt dit tijdstip geacht zich voor te doen op de datum van het vonnis van faillietverklaring.” omdat “Bij faling de leverancier quasi steeds een gewone schuldeiser zal zijn, die geen gelden uit het faillissement zal kunnen recupereren. Kleine leveranciers van belangrijke afnemers zijn vaak niet in een positie om goede leveringsvoorwaarden of zekerheden te bedingen van hun klanten. In de praktijk zal de leverancier wel moeten wachten totdat het volledige faillissement is afgewikkeld — hetgeen bij grotere faillissementen vele maanden of zelfs jaren kan duren — vooraleer hij de door hem onnodig doorgestorte BTW kan recupereren”
(4). Hieruit kan worden afgeleid dat de nieuwe regel dus ook geldt voor schuldeisers die wel in een positie zijn om zekerheden te bedingen. Vanaf de datum van het vonnis van faillietverklaring kan elke leverancier-belastingplichtige aldus zijn vordering tot teruggaaf uitoefenen en begint de verjaringstermijn te lopen, ook al zijn er schuldeisers die een grotere kans hebben dan andere schuldeisers om nog te worden betaald, bijvoorbeeld omdat ze bevoorrecht zijn of een zekerheid hebben bedongen. Juist omdat men niet kan uitsluiten dat er schuldeisers zijn die nog worden betaald, heeft de wetgever daarvoor in een bijzondere regeling van terugstorting van de BTW voorzien
(5). Deze regeling focust weliswaar op betaling door de schuldenaar, maar er is geen reden waarom zulks niet zou gelden bij betaling door een borg. 2.
- De appelrechter heeft m.i. derhalve naar recht kunnen oordelen dat de vordering van eiseres tot teruggaaf van de BTW was verjaard op grond dat de vordering definitief oninbaar is geworden op het tijdstip van het faillissement van de hoofdschuldenaar en dat hieraan geen afbreuk kan worden gedaan door de vaststelling dat de zaakvoerder van de debiteur zich borg stelde tot zekerheid van de betaling van de openstaande vordering. Het bestaan van die borgstelling kan niet verhinderen dat ingeval van faillissement van de schuldenaar-medecontractant van de BTW-plichtige-schuldeiser de oorzaak van teruggaaf krachtens de wet is ontstaan op de datum van het vonnis. Tweede subonderdeel. 2.
- Eiseres voert aan dat de Belgische regelgeving in die zin uitgelegd dat het recht op teruggaaf ontstaat op datum van het faillissementsvonnis van de hoofddebiteur waarbij aldus wettelijk wordt vastgelegd dat op die datum de schuldvordering geacht wordt definitief oninbaar te zijn geworden, ook al had een derde persoon zich borg gesteld tot zekerheid van de betaling van deze schuldvordering in de plaats van de hoofddebiteur en ook al is de schuldvordering op dat tijdstip aldus niet definitief oninbaar, niet verenigbaar is met artikel 90 van de BTW-richtlijn zoals uitgelegd door het Hof van Justitie dat oordeelde dat de verjaringstermijn niet moet ingaan op het tijdstip waarop de betalingsverplichting oorspronkelijk behoorde te worden nagekomen, maar op het tijdstip waarop de schuldvordering definitief oninbaar is geworden. Door te oordelen dat de vordering van eiseres tot teruggaaf van de BTW verjaard is en dat aan dit feit geen afbreuk wordt gedaan door de vaststelling dat de zaakvoerder van de debiteur van de vordering zich borg stelde tot zekerheid van de betaling van de vordering gezien dit een andere rechtsverhouding betreft, verantwoordt de appelrechter volgens eiseres zijn beslissing niet naar recht en schendt hij alle in hoofding van het middel aangehaalde wettelijke bepalingen en rechtsbeginselen. 2.
- Artikel 90, lid 1, van de BTW-richtlijn
(6)bepaalt dat in geval van annulering, verbreking, ontbinding of gehele of gedeeltelijke niet-betaling, of in geval van prijsvermindering nadat de handeling is verricht, de maatstaf van heffing dienovereenkomstig wordt verlaagd onder de voorwaarden die door de lidstaten worden vastgesteld. Artikel 90, lid 1, vormt de uitdrukking van het beginsel van fiscale neutraliteit, een fundamenteel beginsel van de BTW-richtlijn dat inhoudt dat de maatstaf van heffing de daadwerkelijk ontvangen tegenprestatie is en dat als logisch gevolg heeft dat de belastingdienst uit hoofde van de BTW niet méér kan ontvangen dan de belastingplichtige heeft geïnd
(7). 2.9. Krachtens artikel 90, lid 2 van de BTW-richtlijn kunnen de lidstaten in geval van gehele of gedeeltelijke niet-betaling afwijken van de in het eerste lid neergelegde verplichting om de maatstaf van heffing van de BTW te verlagen. Het Hof van Justitie heeft verduidelijkt dat die afwijkingsmogelijkheid berust op de overweging dat niet-betaling van de tegenprestatie in bepaalde omstandigheden en wegens de juridische situatie in de betrokken lidstaat mogelijkerwijs moeilijk te verifiëren of slechts voorlopig is
(8). In dit verband heeft het Hof van Justitie geoordeeld dat die afwijkingsmogelijkheid er dan ook enkel toe strekt het de lidstaten mogelijk te maken de onzekerheid over de inning van de verschuldigde bedragen weg te nemen
(9). Tevens oordeelde het Hof van Justitie: “Met die onzekerheid kan overeenkomstig het beginsel van fiscale neutraliteit rekening worden gehouden door de belastingplichtige zijn recht op verlaging van de maatstaf van heffing te ontzeggen zolang de schuldvordering niet definitief oninbaar is. Met die onzekerheid kan evenwel eveneens rekening worden gehouden door de verlaging toe te staan indien de belastingplichtige aantoont dat het redelijk waarschijnlijk is dat de schuld niet zal worden voldaan, hetgeen onverlet laat dat de maatstaf van heffing kan worden verhoogd wanneer alsnog betaling plaatsvindt”
(10). 2.10. Verder volgt uit de rechtspraak van het Hof van Justitie “dat de mogelijkheid om zonder enige beperking in de tijd een verzoek om teruggaaf van de btw in te dienen indruist tegen het rechtszekerheidsbeginsel, dat vereist dat de fiscale situatie van een belastingplichtige - gelet op zijn rechten en verplichtingen jegens de belastingdienst - niet gedurende onbepaalde tijd in het ongewisse blijft. Voor zover het bestaan van een verjaringstermijn waarvan het verstrijken tot gevolg heeft dat een schuldeiser niet langer kan verzoeken om verlaging van de maatstaf van heffing van de btw in verband met bepaalde schuldvorderingen, niet onverenigbaar met de btw-richtlijn kan worden geacht, is de bepaling van het tijdstip waarop die verjaringstermijn ingaat een aangelegenheid van nationaal recht, mits het gelijkwaardigheidsbeginsel en het doeltreffendheidsbeginsel in acht worden genomen"
(11). 2.11. Uit voormelde rechtspraak van het Hof van Justitie met betrekking tot artikel 90, lid 2, van de BTW-richtlijn volgt derhalve dat het de lidstaten is toegestaan om te bepalen dat de vordering tot teruggaaf van de belasting ontstaat op het tijdstip waarop het redelijk waarschijnlijk is dat de schuld niet zal worden voldaan. De Belgische wetgever heeft dat tijdstip geplaatst op de datum van het vonnis van faillietverklaring
(12). Uit de voorbereidende werken van de Wet van 7 april 2005
(13)waarbij art. 3 K.B. nr. 4 werd aangepast blijkt dat de wetgever ervoor geopteerd heeft om in geval van faillissement de vordering tot teruggaaf reeds te laten ontstaan op de datum van het vonnis van faillietverklaring, omdat reeds op dat ogenblik redelijk waarschijnlijk is dat de schuldvordering van de leverancier-belastingplichtige niet zal worden voldaan
(14). De wetgever heeft m.i. aldus in overeenstemming met het Unierecht - voor het specifieke geval van een openstaande vordering van een BTW-plichtige op een debiteur die failliet wordt verklaard - middels de artikelen 77, § 1, 7°, 82bis WBTW en 3 KB nr. 4 de voorwaarden bepaald waarin teruggaaf van BTW mogelijk is, waarbij het vertrekpunt van de verjaringstermijn werd bepaald op de datum van de faillietverklaring. Het in aanmerking nemen van de datum van het vonnis van faillietverklaring als vertrekpunt voor de verjaring van de vordering tot teruggaaf van BTW wordt aldus gerechtvaardigd door de noodzaak om rekening te houden met de onzekerheid over de vraag of de schuldvordering definitief oninbaar is. Het subonderdeel dat er van uitgaat dat de Belgische regeling onverenigbaar is met artikel 90 van de BTW-richtlijn, zoals uitgelegd door het Hof van Justitie, omdat op de datum van het vonnis van faillietverklaring de schuldvordering van de belastingplichtige nog niet definitief oninbaar is, lijkt mij te falen naar recht. Voor het overige lijkt het subonderdeel afgeleid en bijgevolg niet ontvankelijk. 2.12. Gelet op de voormelde rechtspraak van het Hof van Justitie, komt het mij voor dat de opgeworpen prejudiciële vraag niet hoeft te worden gesteld. 3. Besluit: Verwerping. ____________________________________
(1)Wet van 7 april 2005 tot wijziging van het koninklijk besluit nr. 4 van 29 december 1969 met betrekking tot de teruggaven inzake belasting over de toegevoegde waarde, de faillissementswet van 8 augustus 1997 en het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, strekkende tot een rechtvaardiger fiscale behandeling van de schuldeisers in het kader van een gerechtelijk akkoord of faillissement, BS 20 april 2005.
(2)Zie ook J. MALHERBE en W. PANIS, “Verlichte fiscale impact van het gerechtelijk akkoord of het faillissement van een schuldenaar. Bespreking van de wet van 7 april 2005”, TBH 2005, 1010.
(3)Verslag bij het wetsontwerp tot wijziging van het koninklijk besluit nr. 4 van 29 december 1969, Parl.St. Kamer 2004-2005, nr. 1637/2, 7-8: “De minister merkt op dat in de ontworpen bepalingen alleen rekening wordt gehouden met de situatie waarbij de leverancier te maken krijgt met onbetaalde facturen waarop hij de BTW heeft betaald, zulks ongeacht zijn rang (als bevoorrecht schuldeiser) ten aanzien van de gefailleerde. Alle verrichtingen die met het faillissement verband houden, komen in aanmerking”; Verslag bij het wetsvoorstel tot wijziging van het koninklijk besluit nr. 4 van 29 december 1969, Parl.St. Senaat 2004-2005, nr. 882/5, 10: “De administratie peilt eveneens naar de bevoorrechte schuldeisers. Zullen deze op dezelfde manier als de gewone schuldeisers behandeld worden, ook in die gevallen waarin de mogelijkheid reëel is dat er alsnog een uitkering gebeurt? Wat de bevoorrechte schuldeisers betreft, herinnert de heer Steverlynck eraan dat het oorspronkelijke wetsvoorstel (stuk Senaat, nr. 2-1307) enkel een teruggave voorzag voor de gewone schuldeisers. Bij de bespreking toen was de kritiek dat op die manier eigenlijk een nieuwe categorie van bevoorrechte schuldeisers zou worden gecreëerd. De gewone schuldeisers zouden immers sneller de BTW-teruggave bekomen en sneller de toelating om de vordering uit hun belastbare basis te lichten dan voor bevoorrechte schuldeisers mogelijk is. Om die reden is in dit voorstel de expliciete verwijzing naar de gewone schuldeisers weggelaten”; zie ook Omzendbrief nr. AFZ/2005-0772 van 11 juli 2005: “Voor de toepassing van deze nieuwe bepalingen wordt geen enkel onderscheid gemaakt tussen de schuldeisers, ongeacht het gaat om gewone schuldeisers, bevoorrechte of hypothecaire schuldeisers”.
(4)Parl.St. Senaat 2002-2003, nr. 1307/1.
(5)Zie art. 79, derde lid WBTW; zie ook Verslag bij het wetsvoorstel tot wijziging van het koninklijk besluit nr. 4 van 29 december 1969, Parl.St. Senaat 2004-2005, nr. 882/5, 6: “Deze aanvullende bepaling is nodig om te verzekeren dat een schuldeiser die alsnog betaling ontvangt nadat hij teruggaaf heeft bekomen, de overeenstemmende BTW naderhand terugbetaalt aan de Staat. Op die manier wordt alle betwisting vermeden omdat ingevolge het huidige principe er teruggaaf is vanaf de datum van het vonnis van faillietverklaring. Indien er nadien nog een betaling zou volgen, is het evident dat er alsnog een vordering van de Staat is op deze betrokkene”; J. MALHERBE en W. PANIS, “Verlichte fiscale impact van het gerechtelijk akkoord of het faillissement van een schuldenaar. Bespreking van de wet van 7 april 2005”, TBH 2005,
(1007)1010: “[…] kan er betoogd worden dat er op de in artikel 3 lid 1 van K.B. nr. 4 genoemde ogenblikken geen volledige zekerheid bestaat over het verlies van de vordering. Bijgevolg ging bij de wijziging van dit artikel ook de nodige aandacht naar een regeling voor de gevallen waarin de naar alle waarschijnlijkheid (gedeeltelijk) verloren schuldvorderingen toch nog zouden worden voldaan”.
(6)Richtlijn 2006/112 van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde.
(7)HvJ 3 maart 2021, C-507/20, FGSZ, r.o. 18.
(8)HvJ 3 juli 1997, Goldsmiths, C 330/95; HvJ 23 november 2017, Di Maura, C 246/16; HvJ 22 februari 2018, T 2, C 396/16; HvJ 8 mei 2019, A-PACK CZ, C-127/18; HvJ 11 juni 2020, SCT, C 146/19.
(9)HvJ 3 maart 2021, FGSZ, C-507/20, r.o. 20; HvJ 11 november 2021, ELVOSPOL, C-398/20, r.o. 29.
(10)HvJ 11 november2021, ELVOSPOL, C-398/20, r.o. 30
(11)HvJ 3 maart 2021, C-507/20, FGSZ, r.o.23; HvJ, 21 januari 2010, C-472/08, Alstom, r.o. 16 en 17.
(12)Art. 3 K.B. nr. 4.
(13)BS 20 april 2005.
(14)Zie oorspronkelijk wetsvoorstel van 24 oktober 2002, Parl. St. Senaat, nr. 2-1307/1. PDF document ECLI:BE:CASS:2024:CONC.20240620.1N.9 Gerelateerde publicatie(s) Vonnis/arrest: ECLI:BE:CASS:2024:ARR.20240620.1N.9 Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab <div