ETAT BELGE FINANCES contra M.

(1).

(1)Voir les concl. du MP. Thésaurus Cassation: IMPOTS SUR LES REVENUS - IMPOT DES PERSONNES PHYSIQUES - Revenus divers Mots libres: Bénéfice ou profit résultant d'une opération excédant les limites de la gestion du patrimoine privé - Déductibilité des frais - Limites Bases légales: Côde des impôts sur les revenus 1992 - 12-06-1992 - Art. 90, 1° - 32 Lien DB Justel 19920612-32 Côde des impôts sur les revenus 1992 - 12-06-1992 - Art. 97 - 32 Lien DB Justel 19920612-32 Côde des impôts sur les revenus 1992 - 12-06-1992 - Art. 360, al. 1er - 32 Lien DB Justel 19920612-32 Arrêté Royal d'exécution du Code des Impôts sur les Revenus 1992 - 27-08-1993 - Art. 200,

1. a)- 48 Lien ELI No pub 1993003537 Arrêté Royal d'exécution du Code des Impôts sur les Revenus 1992 - 27-08-1993 - Art. 204, 4,
2. a)- 48 Lien ELI No pub 1993003537 Annotations Publications: Fiscoloog-Fiscoloog: nieuwsbrief over fiscaliteit - 2025, nr. 1868, p. 11-12. - VAN DYCK, Jan; Noot'Speculatiewinsten: de dure fiscale prijs van gekonkel bij verkoop aandelen' Texte des conclusions F.23.0039.F Conclusions de Mme l’avocat général Bénédicte Inghels : Sur le moyen: 1. Le moyen fait grief à l’arrêt attaqué de violer les articles 90,1°, 360, et pour autant que de besoin 97, du Code des impôts sur les revenus 1992 (ci-après CIR 92), en ayant déduit de la base imposable de la cotisation litigieuse établie pour l’exercice d’imposition 1999 le montant de la condamnation du défendeur en cassation, au cours de l’année 2008, au remboursement de la somme dissimulée à son ancien associé. Le moyen fait grief à l’arrêt attaqué de déduire de la base imposable cette partie de la plus-value réalisée suite à la tentative d’escroquerie de son associé, la condamnation à ce montant étant un évènement ultérieur qui est sans incidence lorsqu’il s’agit de déterminer le montant imposable se rattachant à cet exercice 1999. 2. L’article 90, 1°, du CIR 92, dans sa version applicable au litige, dispose que « sont des revenus divers, les bénéfices ou profits, quelle que soit leur qualification, qui résultent, même occasionnellement ou fortuitement, de prestations, opérations ou spéculations quelconques ou de services rendus à des tiers, en dehors de l'exercice d'une activité professionnelle, à l'exclusion des opérations de gestion normale d'un patrimoine privé consistant en biens immobiliers, valeurs de portefeuille et objets mobiliers ». 3. La question soulevée par le moyen revient à s’interroger sur la nature de montants qui proviennent d’opérations d’une plus-value obtenue par le défendeur lors de la vente de titres de la société V., vente qu’il a tenté de cacher à son ancien associé. Cette opération sort-elle de la gestion normale d’un patrimoine privé? En l’espèce, il résulte des constatations de l’arrêt attaqué que le défendeur a racheté l’ensemble des parts de son associé dans la société V. le 8 juin 1998 et que, selon l’article 2 de la convention de cession, s’il vendait, dans un délai d’un an, les actions de la société ou la totalité de son patrimoine à un prix supérieur à celui convenu dans la convention, il s’engageait à rétrocéder 50 p.c. de la plus-value à son ancien associé. L’opération litigieuse, intervenue dans l’année, résulte de la conclusion de deux actes distincts, ayant pour but de cacher le prix de la vente à l’ancien associé du défendeur et ne pas lui payer le montant de la rétrocession de 50 pc de la plus-value à laquelle le défendeur s’était engagé. Le défendeur a été condamné par la cour d’appel de Bruxelles, dans un arrêt du 27 octobre 2008, à payer à son ancien associé sa part dans la plus-value réalisée, soit un montant de 59.657,04 euros selon l’arrêt attaqué. La cour d’appel en déduit qu’il s’agit d’une opération complexe et présentant un caractère anormal, qui excède la gestion normale d’un patrimoine privé, ce qui n’est pas critiqué par le moyen. 4. Selon la jurisprudence de votre Cour, l’article 90, al. 1er du C.I.R. 92 ne soumet pas à l’impôt la plus-value réalisée à l’occasion d’une vente excédant les limites de la gestion du patrimoine privé, mais uniquement le bénéfice ou profit qui résulte d’une telle opération

(1). Cette jurisprudence constante, qui permet l’imposition du seul profit ou bénéfice qui « résulte » de l'opération dépassant la gestion normale, est une consécration de positions développées en doctrine

(2). Dans ce cas, le produit de l’opération sortant du cadre de la gestion normale du patrimoine est imposable sur la base de l'article 90, 1° du CIR

2. La position a été affinée en permettant la déduction des frais au sens de l’article 97 du CIR 92

(3). Cet article dispose que les revenus visés à l'article 90, 1°, s'entendent de leur montant net, c'est-à-dire de leur montant brut diminué des frais que le contribuable justifie avoir faits ou supportés pendant la période imposable en vue d'acquérir ou de conserver ces revenus.

1. Quant au moment auquel les revenus sont imposables, il y a lieu d’appliquer la règle prévue à l’article 360, alinéa 1er, du CIR 92, selon lequel l'impôt dû pour un exercice d'imposition est établi sur les revenus que le contribuable a recueillis pendant la période imposable. Conformément à l’article 200, a), de l’arrêté royal d’exécution du CIR 92, pour l'application de l'impôt des personnes physiques, la période imposable coïncide avec l'année précédant celle dont le millésime désigne l'exercice d'imposition. Selon l’article 204, 4°, a), de l’A/R, dans sa version applicable à l’exercice d’imposition litigieux, les revenus de la période imposable visée aux articles 199 à 203 sont les bénéfices ou profits constatés ou présumés de cette période qui sont visés à l'article 90, 1°, du CIR
2. En d’autres termes, les revenus divers, au sens de l’article 90, al. 1er du CIR 92, sont imposables au moment où leur montant a été effectivement reçu

(4). Par conséquent, le bénéfice ou profit, qui est effectivement reçu au cours de la période imposable et qui résulte d’une opération excédant les limites de la gestion du patrimoine privé, est soumis à l’impôt relatif à ladite période imposable. Mais il ne peut en être déduit des frais faits ou supportés au cours d'une période imposable ultérieure. 7. Or, que fait l’arrêt attaqué ? Après qu’il a fait les constatations, synthétisées ci-avant (au point 3, deuxième alinéa), il caractérise l’opération litigieuse comme suit : « la succession des opérations intervenues s'écarte de la simple gestion du patrimoine privé, que ces opérations présentent un caractère complexe et anormal » et « le simple fait d'avoir tenté d'escroquer son ancien associé suffit à établir que [le défendeur] ne s'est pas comporté en bon père de famille et qu'il ne s'agit […] pas d'une gestion normale de patrimoine privé ». Par conséquent, l’arrêt décide que la plus-value réalisée est imposable en tant que revenu divers. Mais c’est en violation des dispositions légales précitées que l’arrêt attaqué considère ensuite que, pour la détermination de la base imposable, il y a lieu « de tenir compte de l'ensemble des frais et paiements opérés, sans tenir compte de l'exercice au cours duquel ils ont été engagés, sans quoi, ce ne serait pas le profit que l'on taxerait mais bien le produit de l'opération » et que « le prix normal de cession est […] le prix versé [à l'ancien associé du défendeur] » et qu’« il faut […] prendre ce prix dans sa totalité, soit non seulement la somme versée en [1998], mais aussi celle à laquelle [le défendeur] a été condamné au titre de paiement complémentaire, en 2008 ». L’arrêt attaqué, qui déduit du bénéfice ou profit d’une période imposable, une somme au paiement de laquelle le défendeur a été condamné au cours d’une période imposable ultérieure, viole les dispositions légales précitées. Le moyen est fondé. Conclusion : Cassation. ____________________________________

(1)Cass. 6 novembre 2009, RG F.08.0059.F, inédit, taxwin expert ; Cass. 30 avril 2009, RG F.07.0116.F, inédit, taxwin expert ; Cass. 30 novembre 2006, RG F.05.0066.F ECLI:BE:CASS:2006:ARR.20061130.2, Pas. 2006, n° 614 avec les concl. de M. HENKES, alors avocat général.

(2)J. KIRKPATRICK, « La portée de l’article 90, 1° du Code des impôts sur les revenus en matière de plus-values réalisées sur l’alinéation d’actions, spécialement en cas de « cession interne », JDF 2004, pp. 193 et s. ; M. BALTUS, « La base imposable des cotisations établies sur le résultat d’opérations non spéculatives mais sortant du cadre de la gestion normale du patrimoine privé », JDF 2004, pp. 198 et s.

(3)Quant à la constitutionnalité de ce mécanisme, dans une cause n° 124/2023 ayant conduit à l’arrêt du 21 septembre 2023, la Cour constitutionnelle a été saisie par une question préjudicielle portant sur la différence de traitement entre les contribuables qui réalisent des bénéfices et des profits résultant de la gestion [a]normale d’un patrimoine privé au sens de l’article 90, alinéa 1er, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992, qui, après déduction des frais exposés pour cette opération, sont imposés sur le montant net et qui peuvent imputer sur les autres revenus visés à l’article 90, alinéa 1er, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992 les pertes relatives à ces opérations et éprouvées au cours des cinq périodes imposables antérieures et, d’autre part, les contribuables qui réalisent des plus-values sur actions résultant de la gestion anormale d’un patrimoine privé au sens de l’article 90, alinéa 1er, 9°, du Code des impôts sur les revenus 1992, qui, sans déduction des frais exposés pour cette opération, sont imposés sur le montant brut et qui ne peuvent pas, au cours des cinq périodes imposables suivantes, imputer sur les autres revenus visés à l’article 90, alinéa 1er, 9°, du Code des impôts sur les revenus 1992 les pertes relatives à de telles opérations. La Cour constitutionnelle a décidé que : « L’article 90, alinéa 1er, 9°, premier tiret, lu en combinaison avec les articles 97 et 102, alinéa 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992, dans leur version applicable à l’exercice d’imposition 2017, violent les articles 10, 11 et 172 de la Constitution en ce qu’ils ne prévoient pas une déduction des frais exposés par les contribuables qui acquièrent des revenus divers mentionnés à l’article 90, alinéa 1er, 9°, premier tiret, du CIR 1992 ». Dans l’attente d’une intervention du législateur, la Cour suggère, en B.8., que pour « mettre fin à l’inconstitutionnalité constatée par la Cour […] la juridiction a quo peut le faire en appliquant l’article 97, § 1er, du CIR 1992 aux plus-values mentionnées à l’article 90, alinéa 1er, 9°, premier tiret, du CIR 1992 ».

(4)TIBERGHIEN, Manuel de droit fiscal, 2022-2023, Wolters Kluwer, p. 449. Document PDF ECLI:BE:CASS:2025:CONC.20250102.1F.5 Publication(

1. s)liée(
2. s)Jugement/arrêt: ECLI:BE:CASS:2025:ARR.20250102.1F.5 citant: ECLI:BE:CASS:2006:ARR.20061130.2 Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet <div