id="page_main" x-ms-format-detection="none"> Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet Cour de cassation Conclusions du Ministère public du 27 février 2025 No ECLI: ECLI:BE:CASS:2025:CONC.20250227.1F.29 No Rôle: F.20.0035.F Affaire: REPRELEC s.a. contra ETAT BELGE FINANCES Chambre: 1F - première chambre Domaine juridique: Droit fiscal Date d'introduction: 2025-04-16 Consultations: 457 - dernière vue 2026-06-19 02:36 Version(s): Traduction résumé(s) NL Jugement/arrêt: ECLI:BE:CASS:2025:ARR.20250227.1F.29 Fiche Il ne suit pas de l'article 26, alinéa 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992 qu'un avantage anormal ou bénévole ne peut être accordé par une entreprise que s'il existe un accord de volonté entre elle-même et le bénéficiaire
(1).
(1)Voir les concl. du MP. Thésaurus Cassation: IMPOTS SUR LES REVENUS - IMPOT DES SOCIETES - Détermination du revenu global net imposable - Bénéfices Mots libres: Avantages anormaux ou bénévoles Bases légales: Côde des impôts sur les revenus 1992 - 12-06-1992 - Art. 26, al. 1er - 32 Lien DB Justel 19920612-32 Texte des conclusions F.20.0035.F Conclusions de M. l’avocat général Werquin : Sur le moyen :
- Dans sa deuxième branche, le moyen fait grief à l'arrêt attaqué de se contredire, ce qui équivaudrait à une absence de motifs, en décidant à la fois que la SA R. a bien concédé un avantage anormal à l'occasion de la conclusion de la convention du 9 décembre 1997, et que, par l'apport du fonds par les époux G.-N., la SARL B.81 est devenue la future bénéficiaire de l'avantage, qui sera accordé lors de l'extinction du droit de superficie. Or, pour apprécier s'il y a une contradiction, il faudrait interpréter la disposition légale appliquée par l'arrêt attaqué, soit l'article 26 du Code des impôts sur les revenus 1992 (ci-après CIR 92). Cette critique n'équivaut pas à une absence de motifs. Ce grief est, dès lors, étranger à l'article 149 de la Constitution. Par conséquent, le moyen, en cette branche, est irrecevable.
- Dans sa première branche, le moyen fait grief l'arrêt attaqué de méconnaitre l'article 26 du CIR 92 car il résulterait de ses motifs que l'avantage anormal pourrait être accordé soit en 1997, soit en 2012, ou même aux deux dates à la fois. L'article 26, alinéa 1er, du CIR 92 dispose que « sans préjudice de l'application de l'article 49 et sous réserve des dispositions de l'article 54, lorsqu'une entreprise établie en Belgique accorde des avantages anormaux ou bénévoles, ceux-ci sont ajoutées à ses bénéfices propres, sauf si les avantages interviennent pour déterminer les revenus imposables des bénéficiaires ». Quant au moment où l'avantage anormal est imposable, il n'y a à ma connaissance pas de jurisprudence de Votre Cour. Mais un enseignement comparable peut être trouvé dans un arrêt de Votre Cour relatif à l'avantage de toute nature obtenu par un dirigeant d'entreprise: si cet avantage est obtenu à raison d'un contrat de superficie, il est imposable pour la période au cours de laquelle l'avantage lui est attribué
(1).
- Dans la présente cause, qu'a décidé l'arrêt attaqué ? Il relève qu'en 1996, l'administrateur délégué de la demanderesse et son épouse ont acquis la propriété d'un immeuble dont ils ont concédé un droit de superficie sur une partie par un acte du 9 décembre 1997, et ce pour une durée de quinze années. Après avoir constaté que, selon la convention, le superficiaire est autorisé à élever à ses frais sur les biens les constructions qu'il jugera utiles et, qu'à l'expiration du droit de superficie, les constructions que le superficiaire aura fait élever sur le terrain reviendront de plein droit au bailleur, sans contrepartie, l'arrêt attaqué constate qu'au cours de ces années, la demanderesse a fait construire un immeuble à usage de bureaux pour un coût de 239.339,31 euros HTVA. L'arrêt attaqué relève ensuite que, le 21 décembre 2011, l'administrateur délégué de la demanderesse et son épouse ont constitué une société de droit luxembourgeois B.81, dont le capital social, fixé à 325.000 euros, est entièrement libéré, notamment par l'apport en nature du bien immobilier litigieux. Le droit de superficie de la demanderesse étant arrivé à son terme le 8 décembre 2012, le bâtiment qu'elle a fait ériger est devenu, sans contrepartie, la propriété de la société B. 81 en sa qualité de tréfoncier. L'arrêt attaqué considère que la demanderesse a « bien concédé aux tréfonciers [initiaux] un avantage anormal à l'occasion de la conclusion de la convention du 9 décembre 1997 » et que, compte tenu du caractère réel des droits en cause, « à savoir la propriété du fonds grevé du droit de superficie ainsi que [du] droit en tant que tel », la société B.81 a recueilli « sans bourse délier, les constructions érigées par [la demanderesse], du simple fait de l'apport du fonds » et qu'elle « est devenue titulaire des droits et obligations découlant de la convention constitutive de droit réel du 9 décembre 1997 ». Par ces énonciations, l'arrêt ne dit pas que l'avantage pourrait être accordé soit en 1997, soit en 2012, ou même aux deux dates à la fois, mais que les droits et obligations découlant de l'acte de 1997 ont suivi son sort, de sorte qu'in fine, c'est la société B.81 qui est devenue la bénéficiaire de l'avantage anormal à la suite de l'acte d'apport et qu'elle en a bénéficié à l'expiration du droit de superficie, soit en
- Le moyen, en cette branche, manque en fait.
- Dans sa troisième branche, le moyen fait grief à l'arrêt attaqué de violer l'article 26 du CIR 92 en décidant que la demanderesse a accordé un avantage anormal (ou bénévole) à la société B.81 à défaut de tout accord de volonté entre ces deux personnes. Tel que libellé, le moyen suppose donc que, pour qu'il y ait un avantage anormal, un accord de volonté soit exigé entre l'entreprise qui accorde l'avantage en cause et son bénéficiaire.
- Ainsi qu'il a déjà été cité, l'article 26, alinéa 1er, du CIR 92 dispose que, lorsqu'une entreprise établie en Belgique accorde des avantages anormaux ou bénévoles, ceux-ci sont ajoutées à ses bénéfices propres, sauf si les avantages interviennent pour déterminer les revenus imposables des bénéficiaires. Aucune condition ne figure dans cette disposition imposant que l'avantage anormal accordé par une entreprise repose sur un accord de volonté entre elle-même et le bénéficiaire. Votre Cour a défini la notion d'avantages anormaux ou bénévoles par plusieurs arrêts : « Cette disposition légale concerne la fixation des bénéfices imposables des entreprises industrielles, commerciales ou agricoles et comporte une dérogation aux dispositions de la loi fiscale qui ne soumettent à l'impôt que les bénéfices incorporés dans le patrimoine d'une entreprise à l'exclusion de ceux qu'elle aurait pu obtenir si elle avait géré ses affaires autrement qu'elle ne l'a fait. Sans qu'il soit nécessairement requis que l'opération ait eu lieu dans le but de soustraire à l'impôt un bénéfice imposable, l'article 26, alinéa 1er, entend par avantages anormaux les avantages qui, eu égard aux circonstances économiques du moment, sont contraires à la pratique courante, aux règles, ou aux usages commerciaux établis, et par avantages bénévoles les avantages octroyés sans former l'exécution d'une obligation, ou octroyés sans contrepartie
(2)». Cette définition a été reprise par la Cour constitutionnelle dans un arrêt récent : « B.2.2. La loi fiscale ne définit pas ce qu'il faut entendre par la notion d'« avantages anormaux ou bénévoles ». Selon la Cour de cassation, cette notion a une portée plus large que les simples avantages tirés d'opérations ne faisant pas l'objet d'une contrepartie directe ou dont la contrepartie ne répond pas aux conditions normales du marché. Elle comprend également les avantages obtenus dans des circonstances anormales dans le cadre d'opérations qui ne peuvent s'expliquer par des objectifs économiques mais par de seules finalités fiscales
(3). B.2.
- Un avantage est « anormal » lorsqu'il est contraire au cours normal des choses, aux usages établis ou à ce qui est habituel dans des cas semblables. Un avantage est « bénévole » lorsqu'il est accordé sans qu'il constitue l'exécution d'une obligation ou lorsqu'il est accordé sans aucune contrepartie ». Ainsi, il ne résulte pas de l'article 26 du CIR 92 qu'il faille un accord de volonté entre l'entreprise et le bénéficiaire de l'avantage anormal. Il faut, mais il suffit, que l'avantage soit contraire à la pratique courante, aux règles ou aux usages commerciaux établis. Le moyen, qui, en cette branche, soutient le contraire, manque en droit.
- Dans la quatrième branche, le moyen fait grief à la cour d'appel de déduire l'existence d'un avantage anormal, au sens de l'article 26 du CIR 92, des constatations souveraines en fait qu'elle a faites. Ainsi qu'il a déjà été dit au point 5 des présentes conclusions, l'article 26, alinéa 1er, du CIR 92 dispose que lorsqu'une entreprise établie en Belgique accorde des avantages anormaux ou b énévoles, ceux-ci sont ajoutées à ses bénéfices propres, sauf si les avantages interviennent pour déterminer les revenus imposables des bénéficiaires. De même, la définition de Votre Cour a déjà été rappelée comme suit : « Sans exiger nécessairement que l'opération ait été réalisée dans l'intention de soustraire un bénéfice taxable à l'impôt, l'article 26, alinéa 1er, entend par avantages anormaux, les avantages qui, eu égard aux circonstances économiques du moment, sont contraires à l'ordre habituel des choses, aux règles ou aux usages commerciaux établis et, par avantages bénévoles, les avantages accordés sans qu'ils constituent l'exécution d'une obligation, ou ceux qui sont accordés sans aucune contrepartie ». L'arrêt attaqué relève qu'en 1996, l'administrateur délégué de la demanderesse et son épouse ont acquis la propriété d'un immeuble dont ils ont concédé un droit de superficie sur une partie par un acte du 9 décembre 1997, et ce pour une durée de quinze années. Après avoir constaté que, selon la convention, le superficiaire est autorisé à élever à ses frais sur les biens les constructions qu'il jugera utiles et, qu' à l'expiration du droit de superficie, les constructions que le superficiaire aura fait élever sur le terrain reviendront de plein droit au bailleur, sans contrepartie, l'arrêt attaqué constate qu'au cours de ces années, la demanderesse a fait construire un immeuble à usage de bureaux pour un coût de 239.339,31 euros HTVA. L'arrêt attaqué relève ensuite que, le 21 décembre 2011, l'administrateur délégué de la demanderesse et son épouse ont constitué une société de droit luxembourgeois B.81, dont le capital social, fixé à 325.000 euros, est entièrement libéré, notamment par l'apport en nature du bien immobilier litigieux. Le droit de superficie de la demanderesse étant arrivé à son terme le 8 décembre 2012, le bâtiment qu'elle a fait ériger est devenu, sans contrepartie, la propriété de la société B. 81 en sa qualité de tréfoncier. L'arrêt attaqué considère que la demanderesse a «bien concédé aux tréfonciers [initiaux] un avantage anormal à l'occasion de la conclusion de la convention du 9 décembre 1997 » et que, compte tenu du caractère réel des droits en cause, « à savoir la propriété du fonds grevé du droit de superficie ainsi que [du] droit en tant que tel », la société B.81 a recueilli « sans bourse délier, les constructions érigées par [la demanderesse], du simple fait de l'apport du fonds » et qu'elle « est devenue titulaire des droits et obligations découlant de la convention constitutive de droit réel du 9 décembre 1997 ». L'arrêt attaqué considère que la demanderesse « a accepté de se défaire, sans aucune justification économique rationnelle dans son chef, d'un bien d'une valeur importante », acceptant, à l'expiration du droit de superficie, « de délaisser les constructions réalisées à ses frais, d'une valeur de 360 000 euros [...] sans la moindre indemnité » et soulignant que « cet abandon est d'autant moins normal que l'article 6 de la loi du 21 janvier 1824 sur le droit de superficie prévoyait qu'à l'expiration dudit droit, la propriété des bâtiments, ouvrages ou plantations, passe au propriétaire du fonds, à charge par lui de rembourser la valeur actuelle de ces objets au propriétaire du droit de superficie » et que la demanderesse a choisi de déroger à ce principe « manifestement en vue d'avantager les tréfonciers », et par la suite, en vertu de l'apport en nature réalisé, la société B.
- Par ces considérations, l'arrêt attaqué a pu décider que la demanderesse a accordé un avantage anormal, sans violer l'article 26 du CIR
- Le moyen, en cette branche, ne peut être accueilli. Conclusion : Rejet. ____________________________________________
(1)Cass. 16 juin 2023, RG F.22.0001.N ECLI:BE:CASS:2023:ARR.20230616.1N.11, Pas. 2023, nr. 458.
(2)Cass. 27 avril 2017, RG F.15.0173.F ECLI:BE:CASS:2017:ARR.20170427.9, Pas. 2017, n° 293 ; Cass. 10 juin 2010, RG F.08.0067.N ECLI:BE:CASS:2010:ARR.20100610.5, Pas. 2010, n° 414 ; Cass. 10 avril 2000, RG F.99.005.F ECLI:BE:CASS:2000:ARR.20000410.13, Pas. 2000, n° 240.
(3)Cass. 24 mai 2019, RG F.16.0063.N ECLI:BE:CASS:2019:ARR.20190524.1, Pas. 2019, n° 649 ; Cass. 29 avril 2005, RG F.03.0037.N ECLI:BE:CASS:2005:ARR.20050429.4, Pas. 2005, n° 253. Document PDF ECLI:BE:CASS:2025:CONC.20250227.1F.29 Publication(
- s)liée(
- s)Jugement/arrêt: ECLI:BE:CASS:2025:ARR.20250227.1F.29 citant: ECLI:BE:CASS:2000:ARR.20000410.13 ECLI:BE:CASS:2005:ARR.20050429.4 ECLI:BE:CASS:2010:ARR.20100610.5 ECLI:BE:CASS:2017:ARR.20170427.9 ECLI:BE:CASS:2019:ARR.20190524.1 ECLI:BE:CASS:2023:ARR.20230616.1N.11 Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet <div