ETAT BELGE FINANCES contra L.

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(1)Voir les concl. du MP. Thésaurus Cassation: IMPOTS SUR LES REVENUS - IMPOT DES PERSONNES PHYSIQUES - Calcul de l'impôt - Impositions distinctes Bases légales: Côde des impôts sur les revenus 1992 - 12-06-1992 - Art. 171, 5°,

1. a)Texte des conclusions F.22.0178.F Conclusions de M. l’avocat général MORMONT : (…) Le second moyen. 5. Le second moyen rappelle que l’article 171, 5°, a), du Code des impôts sur les revenus 1992 prévoit la taxation distincte des indemnités supérieures à 25.000 francs payées ensuite de la cessation du travail ou de la rupture d’un contrat de travail. Cette taxation a lieu au taux moyen afférent à l’ensemble des revenus imposables de la dernière année antérieure pendant laquelle le contribuable a eu une activité professionnelle normale. Le moyen expose quelle est la ratio legis de ce texte: il s’agit de rapprocher le contribuable du taux auquel il a été soumis lorsqu’il exerçait une activité normale. L’année antérieure visée est donc celle immédiatement antérieure à la cessation du contrat de travail. En l’espèce, l’arrêt du 22 juin 2022 constate que le défendeur était salarié et qu’il a été licencié le 3 juillet 1997 alors qu’il était occupé à temps partiel depuis le 1er janvier de la même année. L’année antérieure à la cessation de l’activité professionnelle ne pouvait donc être l’année 1998, comme en décide cet arrêt. Quand bien même il faudrait avoir égard à la date du paiement de l’indemnité de rupture, soit 1999, dès lors que l’arrêt constate que le défendeur a exercé une activité d’expert-comptable, en nom personnel puis en société, au cours de l’année 1998, il n’aurait pu légalement décider que cette année était la dernière d’exercice d’une activité normale. Il violerait ainsi la disposition légale précitée. 6. L'article 171, début et 5°, a), du Code des impôts sur les revenus 1992, dans sa version applicable au litige, dispose que par dérogation aux articles 130 à 168, sont imposables distinctement, sauf si l'impôt ainsi calculé, majoré de l'impôt afférent aux autres revenus, est supérieur à celui que donnerait l'application desdits articles à l'ensemble des biens imposables (...) : 5° au taux moyen afférent à l'ensemble des revenus imposables de la dernière année pendant laquelle le contribuable a eu une activité professionnelle normale:
2. a)les indemnités dont le montant brut dépasse 27.000 francs belges, payées contractuellement ou non, ensuite de la cessation du travail ou de la rupture d'un contrat de travail. Comme la Cour a déjà eu l’occasion de l’indiquer, cet article tend à ce que le taux d'imposition des revenus professionnels en cause soit aussi équivalent que possible à celui de la dernière année antérieure pendant laquelle les revenus professionnelles du contribuable résultent de l'exercice d'une activité professionnelle normale

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1. Le moyen pose la question de savoir ce qu’il faut entendre par « dernière année pendant laquelle le contribuable a eu une activité professionnelle normale », soutenant, d’une part, qu’il faut avoir égard non à n’importe quelle activité mais bien à celle qui a donné lieu aux indemnités dont la taxation est en cause et, d’autre part, qu’une activité exercée partiellement en nom propre et partiellement pour compte d’une société en qualité de dirigeant d’entreprise ne peut être retenue comme normale.
2. Le ministre des Finances a eu l’occasion d’indiquer qu’il fallait entendre par « dernière année pendant laquelle le contribuable a eu une activité professionnelle normale » l’année antérieure la plus rapprochée au cours de laquelle l’intéressé a recueilli, pendant douze mois, en Belgique ou à l’étranger, des revenus professionnels imposables qui ont été imposées à l’IPP au taux d’imposition progressif ou y auraient été imposées si l’intéressé avait été soumis à cet impôt

(2). La Cour a quant à elle jugé qu’une année pendant laquelle une activité a été exercée sans procurer de revenus professionnels ne peut servir d'année de référence pour le taux moyen d'imposition

(3). Elle avait également considéré qu’une année au cours de laquelle l’activité n’a été exercée que pendant quelques mois seulement ne peut être retenue au titre de dernière année pendant laquelle le contribuable a eu une activité professionnelle normale

(4). La première de ces décisions se comprend aisément: une année au cours de laquelle aucun revenu n’a été perçu peut difficilement être tenue pour une année d’activité professionnelle normale, en particulier sous l’angle de la hauteur de la taxation. L’arrêt du 14 mars 2013 est peut-être davantage sujet à discussion en ce qu’il excluait de la notion d’activité professionnelle normale une année au cours de laquelle le contribuable avait été partiellement inactif mais avait perçu des revenus de remplacement — imposables donc — pour ses périodes d’inactivité. Cette interprétation excluant de la notion d’activité professionnelle normale les périodes d’inactivité compensées par des revenus de remplacement a été écartée par la version actuelle de l’article 171, introduite par la loi du 7 avril 2019 modifiant le Code des impôts sur les revenus 1992 en ce qui concerne l'imposition distincte. Le texte recourt désormais à la notion de « dernière année pendant laquelle le contribuable a eu douze mois de revenus professionnels imposables », comme le faisait du reste l’administration par le passé

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1. En tout état de cause, il me paraît que les termes de l’expression « dernière année pendant laquelle le contribuable a eu une activité professionnelle normale » n’imposent pas que l’on ne puisse avoir égard qu’à la seule l’activité qui a donné lieu aux indemnités de dédit. Cette thèse peut évidemment se concevoir d’un point de vue théorique en vue d’assurer une taxation la plus proche possible de celle qui aurait été connue si les indemnités avaient été versées à titre de rémunération en cours d’activité ou de rétribution d’un préavis presté. Pour autant, si cela avait été le souhait du législateur, il aurait pu viser explicitement la dernière année complète d’exercice de l’activité dont la cessation donne lieu aux indemnités. Au contraire, le recours aux termes « une activité professionnelle normale » paraissent renvoyer à toute activité quelconque, du moment qu’elle soit exercée et génère des revenus professionnels. Les termes de la réponse ministérielle déjà citée — soit la dernière année au cours de laquelle des revenus professionnels imposables ont été recueillis — accréditent cette manière de voir. Le choix fait par le législateur en 2019 d’accepter la prise en compte même d’une année au cours de laquelle une activité n’a pas nécessairement été exercée pour autant que douze mois de revenus professionnels imposables aient été perçus renforce encore l’idée qu’il ne faut pas avoir égard, même dans l’interprétation du texte antérieur, à la seule dernière année d’exercice de l’activité qui a donné lieu aux indemnités de dédit.
2. Par ailleurs, la même logique d’acceptation, pour l’interprétation du texte applicable au litige, de toute activité exercée pendant douze mois et ayant généré des revenus professionnels me paraît exclure la thèse subsidiaire du demandeur selon laquelle ne peut être tenue pour normale une activité exercée en nom personnel pour une partie de l’année et pour compte d’une société en qualité de dirigeant d’entreprise pour le reste de l’année.
3. Enfin, s’agissant du critère de la plus proche antériorité, soit celui de la « dernière » année, il faut assurément le comprendre par référence à l’année de la taxation distincte envisagée.
4. L’arrêt du 22 juin 2022, abordant la question du taux de taxation à appliquer aux revenus litigieux — c’est-à-dire à des indemnités de dédit payées en 1999 et imposables au titre de revenus de cette année —, relève : - que le défendeur était occupé comme salarié à raison de 4 jours par semaine et a été licencié le 3 juillet 1997 moyennant une indemnité de rupture de 27,5 mois, qui constitue le revenu dont la taxation distincte est en cause ; - qu’il a ensuite été inscrit comme indépendant à titre complémentaire du 13 août au 19 décembre 1997

(6), puis à titre principal à partir du 19 décembre 1997 ; - que pour l’année 1998, il a déclaré des profits de 274.017 FB pour une activité d’expert-comptable indépendant signalée commencée le 1er janvier 1998 à titre principal dans l’annexe à la déclaration ainsi qu’une rémunération de dirigeant d’entreprise de 220.000 FB ; - qu’il a ainsi exercé toute l’année 1998 une activité d’expert-comptable d’abord en son nom personnel et ensuite pour compte d’une société ayant fait l’acquisition d’un cabinet comptable et fiscal, en qualité de dirigeant d’entreprise. Au regard de ce qui précède et de ces constatations, l’arrêt décide par conséquent légalement qu’il « peut être considéré que l’intimé a exercé une activité d’expert-comptable indépendant à temps plein toute l’année 1998, à titre personnel et à titre de dirigeant de société, et qu’il s’agit d’une activité professionnelle normale sous son nouveau statut d’indépendant qui fait suite à son licenciement en juillet 1997 », qu’il « importe peu à cet égard que ses revenus de l’activité nouvelle exercée toute l’année aient été limités et moindres que ceux de l’activité antérieure de salarié » et que c’est « le taux moyen d’imposition de l’exercice d’imposition 1999 [soit de l’année des revenus 1998] qu’il y a lieu de prendre en compte pour la taxation des rémunérations et de l’indemnité en cause taxables pour l’exercice d’imposition 2000 ». 13. Le moyen ne peut ainsi être accueilli. Conclusion : Rejet. ______________________________________________________________

(1)Cass. 17 janvier 2008, RG F.06.0092.N ECLI:BE:CASS:2008:ARR.20080117.11, Pas. 2008, n° 35.

(2)Q.R. Sénat, n° 80, 1993-1994, 2 novembre 1993, 4186. Voy aussi TIBERGHIEN, Manuel de droit fiscal 2024/2025, Malines, Kluwer 2025, n° 1391 et les références citées.

(3)Cass. 17 janvier 2008, RG F.06.0092.N ECLI:BE:CASS:2008:ARR.20080117.11, Pas. 2008, n° 35.

(4)Cass. 12 juin 1992, RG F.1956.N, Pas. 1992, I, n° 537 ; Cass. 14 mars 2013, RG F.12.0061.F ECLI:BE:CASS:2013:ARR.20130314.6, Pas. 2013, n° 184 (dans ce second cas, le contribuable concerné avait perçu des revenus de remplacement pour les mois au cours desquels il n’avait pas travaillé).

(5)Com. I.R. 1992, n° 171/325. Voy. E. STROOBANT, « Quelle signification doit être donnée à la notion d'activité professionnelle normale' au sens de l’article 171, 5°, du C.I.R. 1992? », Cour. fisc. 2013, liv. 8, p. 453 ; T. CALLEBAUT, « Comment faut-il comprendre la notion 'd’activité professionnelle normale' visée à l’article 171, 5°, a du CIR92 ? Peut-il être question 'd’activité professionnelle normale' pour l’année durant laquelle la contribuable a exercé une activité professionnelle à temps partiel? », Cour. fisc., 2014, p. 636 ; J. DAVAIN, « Taxation des indemnités de dédit et des arriérés », Expat News, 2019/6, p. 14 ; P. MOREAU et V. TILMANT, « Traitement social et fiscal des principales indemnités dues par l’employeur dans le cadre de la rupture d’un contrat de travail », RGF, 2007/9, p. 6 ; G. POPPE, « Les aspects fiscaux des indemnités de préavis - Etat des lieux », RGF, 2000, p. 41.

(6)L’arrêt mentionne 19 décembre 1999, sans doute par une erreur matérielle. Document PDF ECLI:BE:CASS:2026:CONC.20260119.3F.3 Publication(

1. s)liée(
2. s)Jugement/arrêt: ECLI:BE:CASS:2026:ARR.20260119.3F.3 citant: ECLI:BE:CASS:2008:ARR.20080117.11 ECLI:BE:CASS:2013:ARR.20130314.6 Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet <div