Arrest 243414 - Federale reglementen (fiscaliteit) - 17/01/2019

id="page_main" x-ms-format-detection="none"> Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab Raad van State Vonnis/arrest van 17 januari 2019 ECLI nr: ECLI:BE:RVSCE:2019:ARR.243.414 Rolnummer: A. 219945/XIV-37153 Zaak: Arrest 243414 - Federale reglementen (fiscaliteit) - 17/01/2019 Rechtsgebied: Bestuursrecht Invoerdatum: 2019-01-22 Raadplegingen: 71 - laatst gezien 2026-06-25 02:20 Fiche Arrest nr 243.414 van 17 januari 2019 Fiscaliteit - Federale reglementen (fiscaliteit) Beslissing : Verwerping Thesaurus CAS: RAAD VAN STATE UTU-thesaurus: PUBLIEK EN ADMINISTRATIEF RECHT - RAAD VAN STATE - Arresten (Raad van State) Tekst van de beslissing RAAD VAN STATE, AFDELING BESTUURSRECHTSPRAAK XIVe KAMER nr. 243.414 van 17 januari 2019 in de zaak A. 219.945/XIV-37.153 In zake : 1. de NV HET BORRELHUIS 2. de BVBA DE GULDEN COPPE bijgestaan en vertegenwoordigd door advocaten Koen Geelen, Wouter Moonen en Thomas Christiaens kantoor houdend te 3500 Hasselt Gouverneur Roppesingel 131 bij wie woonplaats wordt gekozen tegen : de BELGISCHE STAAT, vertegenwoordigd door de minister van Financiën Rechtskundige dienst FOD Financiën North Galaxy - Toren B, 26ste verdieping met kantoren te 1030 Brussel Koning Albert II-laan 33, bus 15 alwaar woonplaats wordt gekozen -------------------------------------------------------------------------------------------------- I. Voorwerp van het beroep 1. Het beroep, ingesteld op 5 augustus 2016, strekt tot de nietigverklaring van het koninklijk besluit van 16 juni 2016 ‘tot wijziging van het koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde wat betreft de uitreiking van een kasticket door middel van een geregistreerd kassasysteem in de horecasector’ (B.S. 24 juni 2016). XIV-37.153-1/30 II. Verloop van de rechtspleging 2. De verwerende partij heeft een memorie van antwoord ingediend en de verzoekende partijen hebben een memorie van wederantwoord ingediend. Auditeur Alexander Van Steenberge heeft een verslag opgesteld. De verzoekende partijen hebben een verzoek tot voortzetting van het geding en een laatste memorie ingediend. De partijen zijn opgeroepen voor de terechtzitting, die heeft plaatsgevonden op 12 september 2018 Staatsraad Kaat Leus heeft verslag uitgebracht. Advocaat Koen Geelen, die verschijnt voor de verzoekende partijen en attaché Selim Dedeli, die verschijnt voor de verwerende partij, zijn gehoord. Eerste auditeur Alexander Van Steenberge heeft een met dit arrest eensluidend advies gegeven. Er is toepassing gemaakt van de bepalingen op het gebruik der talen, vervat in titel VI, hoofdstuk II, van de wetten op de Raad van State, gecoördineerd op 12 januari 1973. III. Feiten en wettelijk kader 3.1. Artikel 1 van het koninklijk besluit van 30 december 2009 ‘tot het bepalen van de definitie en de voorwaarden waaraan een geregistreerd XIV-37.153-2/30 kassasysteem in de horecasector moet voldoen’ (hierna: het koninklijk besluit van 30 december 2009) geeft aan wat onder een geregistreerd kassasysteem moet worden begrepen. Het gaat om het “elektronische kasregister, de terminal met kassasoftware, de computer met kassasoftware of gelijk welk ander gelijkaardig apparaat, dat gebruikt wordt voor de registratie van uitgaande handelingen”. Het geregistreerd kassasysteem bestaat uit een kassasysteem en een fiscale data module (controlemodule) die de relevante data van de kastickets op een onveranderlijke en beveiligde wijze registreert en die om die reden moet voldoen aan een minimumaantal technische vereisten en waarborgen opgesomd in artikel 2 van het koninklijk besluit van 30 december 2009. 3.2. De artikelen 21bis en 30bis van het koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992 ‘met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde’ (hierna: het koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992) werden vervangen bij het koninklijk besluit van 15 december 2013 ‘tot wijziging van het koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde’. Het genoemde artikel 21bis legde na de wijziging ervan, de verplichting en de voorwaarden vast voor de uitreiking van een kasticket door de exploitant van een inrichting waar “regelmatig” maaltijden worden verbruikt alsmede door de traiteur die “regelmatig” cateringdiensten verricht. Het koninklijk besluit van 15 december 2013 tot wijziging van het koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992 werd, na toepassing van artikel 30, § 3, van de op 12 januari 1973 gecoördineerde wetten op de Raad van State en artikel 14quinquies van het besluit van de Regent van 23 augustus 1948 ‘tot regeling van de rechtspleging voor de afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State’ (hierna: de algemene procedureregeling), vernietigd door de Raad van State (zie de arresten nrs. 232.545 en 232.548 van 14 oktober 2015). Eveneens XIV-37.153-3/30 vernietigt de Raad van State bij arrest nr. 232.549 van 14 oktober 2015 “[d]e beslissing van de Federale Overheidsdienst Financiën, vertegenwoordigd door de minister van Financiën, Beslissing BTW nr. E.T. 123.798, dd. 24.01.2014”. In deze ministeriële instructie wordt verduidelijkt dat een belastingplichtige regelmatig restaurant- of cateringdiensten verricht indien de omzet uit de restaurant- en cateringdiensten 10 percent of meer bedraagt van zijn totale omzet gerealiseerd door horeca-activiteiten. Het gaat om de zogenaamde “10%-regel”. 3.3. Op 16 juni 2016 wordt het koninklijk besluit ‘tot wijziging van het koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde wat betreft de uitreiking van een kasticket door middel van een geregistreerd kassasysteem in de horecasector’ uitgevaardigd. Dit is het bestreden besluit dat luidt: “Artikel 1. Artikel 21bis van het koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde, ingevoegd bij het koninklijk besluit van 19 december 2012, wordt vervangen als volgt: ‘Art. 21bis. § 1. De exploitant van een inrichting waar maaltijden worden verbruikt alsmede de traiteur die cateringdiensten verricht, zijn gehouden aan de belastingplichtige of niet-belastingplichtige klant het kasticket uit te reiken bedoeld in het koninklijk besluit van 30 december 2009 tot het bepalen van de definitie en de voorwaarden waaraan een geregistreerd kassasysteem in de horecasector moet voldoen, voor alle handelingen die zij in de uitoefening van de economische activiteit verrichten en die verband houden met het verstrekken van maaltijden en dranken, al dan niet verschaft bij de maaltijd, met inbegrip van alle verkopen van spijzen en dranken in voormelde inrichting, wanneer de jaaromzet, exclusief belasting over de toegevoegde waarde, met betrekking tot de restaurant- en cateringdiensten, met uitsluiting van de diensten die bestaan uit het verschaffen van dranken, meer bedraagt dan 25.000 euro. Wanneer de exploitant beschikt over meerdere inrichtingen waar maaltijden worden verbruikt, worden de voorwaarden bedoeld in het eerste lid per inrichting beoordeeld. Dit kasticket wordt uitgereikt op het tijdstip van de voltooiing van de dienst of van de levering van de goederen en bevat onder meer de in artikel 2, punt 4, van voornoemd koninklijk besluit voorziene vermeldingen. De verplichting tot uitreiking van dit kasticket eindigt op het tijdstip waarop de belastingplichtige zijn in het eerst lid bedoelde activiteit die bestaat uit het verrichten van restaurant- en cateringdiensten, definitief stopzet. Zijn niet gehouden tot de uitreiking aan de klant van het in het eerste lid bedoelde kasticket: XIV-37.153-4/30 1° de belastingplichtige die aan een eindconsument restaurant- en catering- diensten verstrekt waarbij hij voor de totaliteit van zijn activiteit als verrichter van restaurant- en cateringdiensten een beroep doet op een onderaannemer die gehouden is het kasticket uit te reiken, op voorwaarde dat de belastingplichtige op geen enkele manier tussenkomt bij de voorbereiding van de maaltijden noch bij de aankoop van niet bereide voedingsmiddelen; 2° de belastingplichtige die gemeubeld logies verschaft als bedoeld in artikel 18, § 1, tweede lid, 10°, van het Wetboek ten aanzien van het verschaffen van spijzen en dranken, voor zover deze worden opgenomen in de globale hotelrekening aan de gasten die er verblijven; 3° de belastingplichtige die een bedrijfsrestaurant uitbaat wanneer de volgende voorwaarden zijn vervuld:

1. a)de onderneming oefent een andere activiteit uit dan een activiteit met betrekking tot restaurant- en cateringdiensten;
2. b)het bedrijfsrestaurant is slechts toegankelijk voor personeelsleden van de onderneming en voor het personeel van een verbonden onderneming;
3. c)het bedrijfsrestaurant is slechts toegankelijk tijdens de werkuren van de onderneming. § 2. Voor de belastingplichtigen die, op 1 juli 2016, een activiteit inzake restaurant- en cateringdiensten uitoefenen, komt de referentieperiode voor de berekening van het bedrag van de omzet bedoeld in paragraaf 1, eerste lid, overeen met het kalenderjaar 2015. Wanneer evenwel de belastingplichtige zijn activiteit heeft aangevangen tijdens de eerste zes maanden van het jaar 2015, komt de referentieperiode overeen met de twaalf kalendermaanden die 1 juli 2016 voorafgaan. Wanneer op deze datum de gerealiseerde omzet betrekking heeft op minder dan twaalf kalendermaanden, komt de referentieperiode overeen met dit aantal maanden en wordt het drempelbedrag van 25.000 euro verminderd naar rato van het aantal kalendermaanden dat verstreken is tussen de eerste dag van de maand die volgt op het begin van zijn activiteit en 1 juli 2016. Deze vermindering pro rata temporis is niet van toepassing in het geval van een seizoensgebonden onderneming of een onderneming waarvan de activiteit op een onregelmatige wijze wordt uitgeoefend. De belastingplichtige die zijn economische activiteit aanvangt na 1 juli 2016 is gehouden te verklaren, onder controle van de administratie die belast is met de belasting over de toegevoegde waarde, dat naar alle waarschijnlijkheid het bedrag van zijn omzet bedoeld in paragraaf 1, eerste lid, 25.000 euro niet zal overschrijden. Indien de belastingplichtige van oordeel is dat zijn jaaromzet dit bedrag zal overschrijden, is hij gehouden zich te laten registreren bij de dienst aangewezen door de Minister van Financiën overeenkomstig artikel 2bis van het voormeld koninklijk besluit van 30 december 2009, uiterlijk bij het verstrijken van de tweede maand die volgt op de datum van aanvang van zijn activiteit. De belastingplichtige bedoeld in het tweede lid moet het kasticket bedoeld in paragraaf 1, eerste lid, uitreiken uiterlijk op het einde van de maand die volgt op de periode waarin hij gehouden is zich te laten registreren. § 3. Wanneer na 1 juli 2016 de belastingplichtige bij de indiening van de periodieke btw-aangifte, vaststelt dat de omzet bedoeld in paragraaf 1, eerste lid, gerealiseerd tijdens het lopende kalenderjaar 25.000 euro overschrijdt, is hij gehouden zich bij de voornoemde dienst te laten registreren, uiterlijk bij het verstrijken van de tweede maand die volgt op het betreffende btw-aangiftetijdvak. De belastingplichtige bedoeld in het eerste lid moet het kasticket bedoeld in paragraaf 1, eerste lid, uitreiken uiterlijk op het einde van de maand die volgt op de periode waarin hij gehouden is zich te laten registreren. § 4. De belastingplichtige die zich heeft laten registreren bij de in paragraaf 2, XIV-37.153-5/30 tweede lid, bedoelde dienst en die nog niet beschikt over een geregistreerd kassasysteem dat hem toelaat het bovenbedoeld kasticket uit te reiken, is gehouden tijdens deze periode de rekening of het ontvangstbewijs uit te reiken bedoeld in artikel 22, § 1, eerste lid, 2°. De belastingplichtige gehouden tot de uitreiking van het kasticket door middel van het hiervoor bedoeld kassasysteem moet in ieder geval, op de plaats waar het geregistreerd kassasysteem is geïnstalleerd, in het bezit zijn van een voorraad rekeningen of ontvangstbewijzen. Ingeval de werking van het geregistreerd kassasysteem om welke reden ook is verstoord, is de belastingplichtige gehouden een rekening of een ontvangstbewijs uit te reiken. § 5. De Minister van Financiën bepaalt de praktische toepassingsvoorwaarden van dit artikel. Hij bepaalt onder meer de toe te passen regels in geval van onvrijwillige storing van het geregistreerde kassasysteem.’. Art. 2. In artikel 22, § 1, eerste lid, van hetzelfde besluit, wordt de bepaling onder 2°, vervangen bij het koninklijk besluit van 19 december 2012, vervangen als volgt: ‘2° het verschaffen van maaltijden en van dranken die bij die maaltijden worden verbruikt, door de exploitant van een inrichting waar maaltijden worden verbruikt of door de traiteur die cateringdiensten verricht wanneer de voorwaarden bedoeld in artikel 21bis, § 1, eerste lid, niet zijn vervuld; […]’. Art. 3. Dit besluit treedt in werking op 1 juli 2016. Art. 4. De minister bevoegd voor Financiën is belast met de uitvoering van dit besluit.”. Het bestreden besluit wordt in het Belgisch Staatsblad van 24 juni 2016 (met een erratum in het Belgisch Staatsblad van 7 juli 2016) bekendgemaakt, samen met het verslag aan de Koning en het advies nr. 59.085/3 van 7 april 2016 van de afdeling Wetgeving van de Raad van State. 3.4. Zowel in de aanhef van het in punt 3.1. genoemde koninklijk besluit als in de aanhef van het bestreden besluit wordt artikel 53octies, § 1, zesde lid, van de wet van 3 juli 1969 ‘tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde’ (hierna: het Btw-wetboek) als rechtsgrond vermeld. De genoemde bepaling voorziet erin dat de Koning “andere verplichtingen” kan “bepalen om de juiste heffing van de belasting te waarborgen en om de fraude te vermijden”. 3.5. Tegen het bestreden besluit zijn bij de Raad van State nog andere beroepen tot nietigverklaring ingediend. Het betreft de zaken die bij de XIV-37.153-6/30 Raad van State zijn gekend onder de nummers A. 219.948/XIV-37.154 en A. 220.062/XIV-37.170 waarin heden eveneens een arrest wordt uitgesproken. Daarnaast werden nog drie beroepen tot nietigverklaring, gericht tegen hetzelfde besluit, verworpen bij de arresten nrs. 241.063 tot 241.065 van 21 maart 2018. IV. Onderzoek van de middelen A. Eerste middel Uiteenzetting van het middel 4. De verzoekende partijen roepen de schending in van “het gelijkheidsbeginsel in fiscale zaken, dat zijn oorsprong vindt in de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet, en het motiveringsbeginsel”. De kassaregeling zoals omschreven in artikel 21bis, § 1 van het koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992, zoals gewijzigd door het bestreden besluit, is enkel van toepassing op de exploitant van een inrichting waar maaltijden worden verbruikt, evenals op de traiteur die cateringdiensten verricht voor alle handelingen die zij in de uitoefening van de economische activiteit verrichten en die verband houden met het verstrekken van maaltijden en dranken, al dan niet verschaft bij de maaltijd, met inbegrip van alle verkopen van spijzen en dranken in voormelde inrichting, wanneer de jaaromzet, exclusief btw, met betrekking tot de restaurant- en cateringdiensten, met uitsluiting van de diensten die bestaan uit het verschaffen van dranken, meer bedraagt dan 25.000 euro. Dit onderscheidingscriterium moet getoetst worden op de objectiviteit en de pertinentie ervan. De verzoekende partijen voeren in een eerste middelonderdeel aan dat de maatregel niet beperkt mag zijn tot de horecasector. Wat de XIV-37.153-7/30 vergelijkbaarheidstoets betreft, wijzen zij erop dat de bestreden maatregel van toepassing kan zijn op elke belastingplichtige uit het btw-wetboek en de situatie van de horecaonderneming is in die zin voldoende vergelijkbaar met andere exploitaties - ook buiten de horeca - zoals een bakkerij, een slagerij of een kapperszaak. Volgens de verzoekende partijen is het doel van de maatregel niet expliciet omschreven. Indien een (wettig) doel ontbreekt, bestaat er geen enkele reden voor het invoeren van enig onderscheid. In de mate de finaliteit van het bestreden besluit mag worden gezocht in het kader van fraudebestrijding, aanvaarden de verzoekende partijen dat dit op zich een wettig doel kan zijn. Zij onderzoeken vervolgens het gehanteerde onderscheid in de hypotheses dat het doel van de maatregel erin bestaat (1.) fraude te beperken, zonder meer en (2.) fraude te beperken en de verlaging naar het btw-tarief tot 12% voor de restaurant- en cateringdiensten te faciliteren. Volgens de verzoekende partijen is het onderscheid weliswaar objectief doch niet pertinent. Het is geheel onduidelijk waarom er ter wille van de fraudebestrijding een onderscheid moet worden gemaakt tussen horeca-exploitanten enerzijds en andere btw-plichtigen (die niet verplicht zijn hun btw-plichtige diensten te laten registreren), anderzijds. Die laatste kunnen immers net zo goed fraude plegen. Elke verantwoording ontbreekt. Het oogmerk om “kleine” ondernemingen vrij te stellen van de verplichting tot invoering van een geregistreerd kassasysteem kan evenmin op redelijke wijze worden aangevoerd. De verzoekende partijen zien daarenboven niet in hoe het gemaakte onderscheid tussen horecaondernemingen enerzijds en ondernemingen uit andere sectoren, anderzijds, iets bijdraagt tot de doelstelling van fraudebe- strijding en het faciliteren van de btw-verlaging anderzijds. Er is in het verslag aan de Koning ook geen toelichting gegeven waarom uitsluitend de doelgroep van exploitanten met een omzet van meer dan 25.000 euro worden geviseerd en waarom dit verantwoord is in het licht van het oogmerk om fraude te bestrijden. Het gemaakte onderscheid is evenmin evenredig. Het verslag aan de Koning legt enkel uit waarom voor de drempel van 25.000 euro is gekozen om een onderscheid te maken tussen grote en kleine ondernemingen en waarom dit doelmatig zou zijn, maar verduidelijkt niet waarom het onderscheid evenredig XIV-37.153-8/30 zou zijn. Bovendien bevat het verslag aan de Koning een aantal beoordelingsfouten. Het onderscheid zal aanmoedigen tot fraude en zal dan ook een mogelijke ongelijkheid tussen horeca-uitbatingen versterken doordat horecaondernemingen met een omzet uit maaltijden rond de grens van 25.000 euro, ertoe worden aangezet om inkomsten niet aan te geven. Bijgevolg is het onderscheid niet evenredig met de doelstelling van fraudebestrijding en gaat zelfs daaraan voorbij. In het tweede middelonderdeel voeren de verzoekende partijen aan dat de maatregel niet beperkt mag zijn tot horeca-uitbatingen die maaltijden verschaffen en hiermee de grens van 25.000 euro overschrijden. De verzoekende partijen voeren te dezen, wat de vergelijkbaarheidstoets betreft, aan dat de bestreden regeling een onderscheid maakt tussen exploitanten van een horeca-inrichting waar maaltijden worden verbruikt, die een jaaromzet van meer dan 25.000 euro genereren uit de verkoop van maaltijden (excl. btw en dranken niet meegeteld) enerzijds, en deze die de grens van 25.000 euro niet overschrijden anderzijds. De beide categorieën van rechtsonderhorigen zijn nochtans vergelijk- baar. Wat de wettigheid van het doel betreft, verwijzen zij naar hun uiteenzetting in het eerste middelonderdeel. Wat de objectiviteit van het onderscheidings- criterium betreft, stellen ze dat de grens van 25.000 euro aan horeca-omzet uit het verschaffen van maaltijden een weliswaar objectief criterium van onderscheid is doch niet pertinent. Zij zijn in de eerste plaats van oordeel dat er geen doelstelling vooropgesteld is, wat onwettig is. Ervan uitgaande dat het bestreden besluit is genomen met het oogmerk van fraudebestrijding al dan niet in samenhang met de doelstelling tot het faciliteren van het verlaagde btw-regime, staat het opnieuw vast dat er geen enkele reden bestaat om deze maatregel te beperken tot horecaondernemingen die maaltijden verschaffen en hiermee de grens van 25.000 euro bereiken. Zo is voor beide doelgroepen het verlaagde btw-tarief identiek van toepassing. XIV-37.153-9/30 Het in het bestreden besluit gemaakte onderscheid is ook niet evenredig op grond van dezelfde redenen waarom het onderscheid niet pertinent is. De verzoekende partijen zijn er zich van bewust dat de kritieken die zij formuleren tot bewijs van de schending van het gelijkheids- beginsel maar mogelijk zijn omdat artikel 53octies van het btw-wetboek de Koning de rechtsgrond verleent om de bestreden maatregelen in te voeren. Zij voeren aan dat in zoverre de Raad van State er bezwaar in zou stellen dat de grondwettelijkheid van het bestreden besluit niet kan worden beoordeeld zonder dat ook de conformiteit van artikel 53octies van het btw-wetboek aan de verenigbaarheid van de artikelen 10 en 11 van de Grondwet wordt beoordeeld, deze toetsing van artikel 53octies bij wijze van prejudiciële vraag aan het Grondwettelijk Hof moet worden voorgelegd. Zij suggereren daarom volgende vraag aan het Grondwettelijk Hof voor te leggen: “Schendt artikel 53octies van de wet van 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, de artikelen 10 en 11 van de Grondwet in de lezing dat de Koning de bevoegdheid wordt verleend om als fraudebeperkende maatregel de exploitanten van horeca-inrichtingen die maaltijden verschaffen en hieruit een jaarlijkse omzet van €25.000,00 genereren te verplichten een geregistreerd kassasysteem te installeren, terwijl de exploitanten van horeca-inrichtingen die deze grens niet bereiken daartoe niet verplicht worden”. De verzoekende partijen stellen in hun memorie van weder- antwoord nog dat in het verweer van de verwerende partij slechts een beperkte inhoudelijke weerlegging te lezen valt van de uiteenzetting uit het verzoekschrift. Het bestreden besluit is gesteund op artikel 53octies btw-wetboek, dat een algemene draagwijdte heeft en is niet beperkt tot rechtsonderhorigen uit de horecasector. Een ondernemer uit een andere sector is dan ook vergelijkbaar met een horeca-uitbater. Nergens in het bestreden besluit, noch in het verslag aan de Koning, noch in de voorgaande, reeds vernietigde besluiten wordt er gewag gemaakt van de maatregelen zoals aangegeven in de memorie van antwoord, als zouden zij de aanleiding vormen voor het bestreden besluit. XIV-37.153-10/30 Zowel bij de bespreking van het eerste als het tweede middelonderdeel bevestigt de verwerende partij dat de grens van 25.000 euro gekozen is in het licht van het begrip “kleine ondernemingen” in de zin van de vrijstellingsregeling van de btw. In hun verzoekschrift wezen de verzoekende partijen er al op dat dit motief niet kan worden aangehouden. Hiertegen voert de verwerende partij geen enkel verweer. Wat tot slot de gesuggereerde prejudiciële vraag betreft, bevestigen de verzoekende partijen dat deze aan het Grondwettelijk Hof moet worden voorgelegd in zoverre de Raad van State er bezwaar in zou stellen dat de grondwettelijkheid van het bestreden besluit niet kan worden beoordeeld zonder dat ook de conformiteit van artikel 53octies van het btw-wetboek aan de verenigbaarheid met de artikelen 10 en 11 van de Grondwet wordt beoordeeld. In hun laatste memorie volharden de verzoekende partijen in hetgeen zij in hun eerdere procedurestukken hebben uiteengezet. Zij benadrukken, wat het eerste middelonderdeel betreft, dat er geen duidelijk doel van de maatregel voorligt en dat, zelfs al is de maatregel fraude-bestrijdend, het gemaakte onderscheid tussen de horecasector en andere (fraudegevoelige) sectoren niet bijdraagt tot het te bereiken doel. Het gemaakte onderscheid is niet pertinent: er is geen reden waarom het doel beter zou kunnen worden bereikt door een maatregel op te leggen die zich tot één sector beperkt. Zij onderstrepen in dat verband nog dat artikel 53octies van het btw-wetboek een algemene draagwijdte heeft en zich niet beperkt tot de horecasector. De flankerende gunstmaatregelen (verlaagd btw-tarief, flexi-jobs en een soepeler regeling inzake overuren) zijn niet beperkt tot de horecasector hetgeen zij verder toelichten. Zij oordelen dan ook dat deze flankerende maatregelen het “eigen karakter” van die sector niet verklaren. Om dezelfde redenen is het gemaakte onderscheid evenmin evenredig. Wat het tweede middelonderdeel betreft, herhalen zij dat een grens van 25.000 euro als criterium hanteren evenmin pertinent is. Die grens wordt verantwoord door het gegeven dat het gaat om zeer kleine horeca-inrichtingen met als doel deze van de last van het geregistreerde kassasysteem te ontzien. Het motief is echter niet XIV-37.153-11/30 draagkrachtig. Het gaat niet op, zoals zij hebben aangetoond, te stellen dat ondernemingen die de “25.000 euro” - grens niet bereiken per definitie kleine ondernemingen zouden zijn. Dit geldt des te meer nu de flankerende maatregelen hen evenzeer te beurt vallen. Beoordeling Voorafgaand: wat de prejudiciële vraag betreft 5. Het bestreden besluit vindt rechtsgrond in artikel 53octies, § 1, zesde lid, btw-wetboek dat erin voorziet dat de Koning “andere verplichtingen [kan] bepalen om de juiste heffing van de belasting te waarborgen en om de fraude te vermijden”. Noch de genoemde bepaling, noch een andere bepaling in artikel 53octies voeren een verschil van behandeling in. De aangevoerde discriminatie tussen de horecasector en andere sectoren met een socio-econo- mische activiteit volgt derhalve uitsluitend uit het bestreden besluit zodat het de Raad van State toekomt om over de aangevoerde schending van deze grondwetsbepalingen te oordelen. Er is dan ook geen reden om het Grondwettelijk Hof prejudicieel te ondervragen. Eerste middelonderdeel 6. De materiëlemotiveringsplicht houdt in dat iedere administratieve rechtshandeling, en dus ook een reglementair besluit, moet steunen op motieven waarvan het feitelijk bestaan naar behoren is bewezen en die in rechte ter verantwoording van die handeling in aanmerking kunnen worden genomen. Bij de beoordeling van de naleving van de materiëlemotiveringsplicht komt het de Raad van State niet toe om zijn oordeel omtrent de feiten in de plaats te stellen van het oordeel van de administratieve overheid. Hij is enkel bevoegd om, desgevraagd, na te gaan of de administratieve overheid is uitgegaan van de juiste XIV-37.153-12/30 feitelijke gegevens, of zij die correct heeft beoordeeld en of zij op grond daarvan binnen de perken van de redelijkheid tot haar besluit is kunnen komen. Het bestreden besluit dat een reglementair besluit is, is niet onderworpen aan de verplichting tot formele motivering, zoals onder meer blijkt uit de wet van 29 juli 1991 ‘betreffende de uitdrukkelijke motivering van de bestuurshandelingen’. De grondwettelijke regels van de gelijkheid en de niet-discriminatie, zoals vervat in de artikelen 10 en 11 van de Grondwet, vereisen dat allen die zich in eenzelfde toestand bevinden op gelijke wijze worden behandeld. Het gelijkheidsbeginsel belet dat er een willekeurig onderscheid wordt gemaakt tussen burgers. De gelijkheid voor de belastingwet of de gelijkheid in fiscalibus is specifiek vervat in artikel 172, eerste lid, van de Grondwet dat bepaalt dat inzake belastingen geen voorrechten kunnen worden ingevoerd. De grondwettelijke regels van de gelijkheid en de niet-discriminatie sluiten niet uit dat een verschil in behandeling tussen bepaalde categorieën van personen wordt ingesteld, voor zover dat verschil op een objectief criterium berust en het redelijk verantwoord is. Dezelfde regels verzetten er zich overigens tegen dat categorieën van personen, die zich ten aanzien van de aangevochten maatregel in wezenlijk verschillende situaties bevinden, op identieke wijze worden behandeld, zonder dat daarvoor een redelijke verantwoording bestaat. Het bestaan van een dergelijke verantwoording moet worden beoordeeld rekening houdende met het doel en de gevolgen van de betwiste maatregel en met de aard van de ter zake geldende beginselen. Het gelijkheidsbeginsel is geschonden wanneer vaststaat dat geen redelijk verband van evenredigheid bestaat tussen de aangewende middelen en het beoogde doel. 7. Het bestreden besluit legt in essentie vast wie een kasticket dient uit te reiken aan de klant volgens het geregistreerd kassasysteem. Krachtens artikel 21bis, § 1 van het koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992 zoals vervangen door het bestreden besluit, zijn exploitanten van een inrichting waar XIV-37.153-13/30 maaltijden worden verbruikt alsmede traiteurs die cateringdiensten leveren gehouden een kasticket uit te reiken door middel van een geregistreerd kassasysteem als bedoeld in het sub 3.1. koninklijk besluit van 30 december 2009 tot het bepalen van de definitie en de voorwaarden waaraan een geregistreerd kassasysteem in de horecasector moet voldoen. Er moet een kasticket worden uitgereikt door middel van een geregistreerd kassasysteem voor alle handelingen die zij in de uitoefening van de economische activiteit verrichten en die verband houden met het verstrekken van maaltijden en dranken, al dan niet verschaft bij de maaltijd, met inbegrip van alle verkopen van spijzen en dranken in die inrichting, wanneer de jaaromzet, exclusief btw, met betrekking tot de restaurant- en cateringdiensten, met uitsluiting van de diensten die bestaan uit het verschaffen van dranken, meer bedraagt dan 25.000 euro. De verzoekende partijen kunnen alvast niet worden bijgetreden waar zij stellen dat het doel van de invoering van het geregistreerd kassasysteem niet blijkt uit het bestreden besluit of uit het verslag aan de Koning of uit enige voorgaande handeling. De verzoekende partijen gaan daarmee immers geheel voorbij aan artikel 53octies van het btw-wetboek dat het bestreden besluit precies tot rechtsgrond strekt. Uit die rechtsgrondbiedende bepaling zelf blijkt duidelijk de finaliteit van de op grond van die bepaling door de Koning te nemen maatregelen. Het genoemde artikel 53octies, § 1, zesde lid, van het btw-wetboek bepaalt immers uitdrukkelijk dat de Koning andere verplichtingen kan bepalen “om de juiste heffing van de belasting te waarborgen en om de fraude te vermijden”. Het gaat dus onbetwistbaar om fraudebestrijding. De hier bestreden maatregel, te weten het verplichte gebruik van een geregistreerd kassasysteem, is daartoe aangepast nu het bestaat uit een kassasysteem en een fiscale controlemodule die de relevante data van de kastickets op een onveranderlijke en beveiligde wijze registreert en die om die reden moet voldoen aan een minimumaantal technische vereisten opgesomd in artikel 2 van het koninklijk besluit van 30 december 2009 waartoe datzelfde artikel 53octies, § 1, ook tot rechtsgrond strekt. XIV-37.153-14/30 De verzoekende partijen betwisten de pertinentie van het onderscheid tussen de horeca en andere sectoren “die ook fraude kunnen plegen”. Zij gaan er echter aan voorbij dat het een feit van algemene bekendheid is dat de horeca een fiscaal fraudegevoelige sector is. Om de winstmarge op peil te houden en tegelijkertijd de toename van de loonkost in te perken zien vele horecazaken zich genoodzaakt om hun toevlucht te nemen tot zwartwerk wat door de invoering van de gecertificeerde ‘witte’ kassa niet langer een optie zal zijn (Parl. St. Kamer, 2014-2015, nr. 54-1297/1, p. 4-5). Door maatregelen te nemen die een fraudegevoelige sector viseren, wordt de doelstelling van de juiste heffing en fraudebestrijding duidelijk bewerkstelligd. Deze bezorgdheid op zich volstaat om het onderscheid in behandeling te verantwoorden. Het gegeven dat mogelijk in andere sectoren ook fraude wordt gepleegd, doet daaraan niets af. Dergelijke argumentatie is niet pertinent. De eerbiediging van het gelijkheidsbeginsel dient zich immers te verdragen met het legaliteitsbeginsel dat inhoudt dat niemand zich ten eigen voordele kan beroepen op een onrechtmatig (fiscaal) gedrag dat elders zou worden verricht. Overigens zal, zoals ook uit het verslag aan de Koning blijkt, een bakker die tevens een verbruikssalon uitbaat een geregistreerd kassasysteem moeten aanwenden zowel voor verkopen in het verbruikssalon als in de bakkerij voor zover zijn omzet met betrekking tot het verbruikssalon meer bedraagt dan 25.000 euro, exclusief btw. Hetzelfde geldt overigens voor een slager die ook cateringdiensten verschaft. 8. De verzoekende partijen betwisten nog de evenredigheid van het onderscheid tussen de horeca en andere sectoren. Zoals hiervoor is gebleken, heeft de regelgever - precies omwille van haar fraudegevoelige karakter zoals hiervoor uiteengezet - voor de horecasector maatregelen genomen. Nochtans, en anders dan de verzoekende partijen dat zien, heeft de wetgever die maatregel niet zonder omzien genomen. Hij heeft wel degelijk rekening gehouden met de bezorgdheden van de horecasector door de fraudebestrijdende maatregel (verplicht geregistreerd kassasysteem) te flankeren of te begeleiden met andere maatregelen zoals onder meer een lastenverlaging van 21% naar 12%, de creatie van flexi-jobs en de verruiming van het aantal goedkope overuren teneinde XIV-37.153-15/30 ervoor zorg te dragen de leefbaarheid van de sector te garanderen. Er kan dan ook niet worden gesteld dat er geen evenwicht bestaat tussen de genomen maatregel en het beoogde doel. Daarenboven vergelijken de verzoekende partijen bij hun uiteenzetting over de schending van de evenredigheid van het onderscheid, niet de horecasector met andere sectoren, maar beperken zij zich tot het bespreken van de proportionaliteit van de omzetdrempel van 25.000 euro (cfr. infra) binnen de horecasector zelf. Deze kritiek kan niet de onwettigheid aantonen van het onderscheid tussen horecaondernemingen en andere ondernemingen. In de mate de verzoekende partijen aanvoeren dat ook het gehanteerde onderscheid tussen horecaondernemingen die de grens van 25.000 euro bereiken en deze die die grens niet bereiken, niet objectief is, valt hun kritiek samen met het tweede middelonderdeel waar het zal worden beoordeeld. Het eerste middelonderdeel is ongegrond. Tweede middelonderdeel 9. Zoals uit de beoordeling van het eerste middelonderdeel is gebleken moet de finaliteit van de bestreden maatregel worden gezocht in de bekommernis te komen tot een juiste heffing van de belasting en het tegengaan van fraude dat een wettig doel is. Voorts, zoals de verzoekende partijen zelf aangeven is het criterium van onderscheid dat zij in hun tweede middelonderdeel bestrijden, een objectief criterium. Voorts verantwoordt de verwerende partij het gehanteerde criterium, te weten de beperking van de opgelegde maatregel tot horeca-uitbatingen die restaurant- en cateringdiensten aanbieden met een omzet hoger dan 25.000 euro, ook de omzetdrempel genoemd. Zij wijzen erop dat, zonder die omzetdrempel, de regeling onevenredige gevolgen zou teweegbrengen voor de horeca-inrichtingen die een beperkte omzet halen uit restaurant- en XIV-37.153-16/30 cateringdiensten. De verwerende partij heeft aldus voor de vastlegging van de omzetdrempel voor restaurant- en cateringdiensten inspiratie gezocht bij artikel 56bis, § 1, eerste lid, van het btw-wetboek dat bepaalt dat de belastingplichtigen van wie de in België gerealiseerde jaaromzet niet meer bedraagt dan 25.000 euro, belastingvrijstelling kunnen genieten voor de leveringen van goederen en diensten die ze verrichten. Door erop te wijzen dat de in artikel 56bis, § 1, eerste lid, van het btw-wetboek bedoelde jaaromzet geldt voor de totale omzet van de betrokken uitbating en niet beperkt blijft tot een deelomzet ervan, te dezen vertegenwoordigd door het verschaffen van maaltijden (door restaurant- en cateringdiensten), gaan de verzoekende partijen eraan voorbij dat deze bepaling in het btw-wetboek louter gold als inspiratiebron voor het vastleggen van het exacte drempelbedrag zonder dat zij bij het vastleggen van dat drempelbedrag gebonden was om gebruik te maken van de in artikel 56bis, § 1, eerste lid bepaalde drempel die betrekking heeft op de totale jaaromzet om te kunnen gewagen van kleine ondernemingen. De verwerende partij verantwoordt te dezen haar keuze dat zij, uitgaande van een jaaromzet aan restaurant- en cateringactiviteiten lager dan 25.000 euro, rekening wenst te houden met de administratieve en financiële lasten verbonden aan de installatie van een geregistreerd kassasysteem. Zij acht het niet opportuun om die verplichting op te leggen voor bepaalde kleine ondernemingen in de sector, wat binnen de haar toekomende beoordelingsbevoegdheid kan worden ingepast. Het standpunt van de verwerende partij dat zij te dezen niet van de totale jaaromzet uitgaat doch het verplicht geregistreerd kassasysteem relateert aan restaurant- en catering- activiteiten kan worden ingepast in de haar toekomende beoordelingsbevoegdheid omdat het, in het licht van de nagestreefde doelstelling van een juiste heffing van de belasting op de toegevoegde waarde bij restaurant- en cateringactiviteiten, het logische en pertinente gevolg is van het feit dat het precies die restaurant- en cateringactiviteiten zijn die door de wetgever als fraudegevoelig zijn beoordeeld. Dat sommige van de verplichting vrijgestelde inrichtingen toch, omwille van hun andere activiteiten, alsnog grote inrichtingen kunnen uitmaken minstens niet XIV-37.153-17/30 kunnen worden aangezien als (zeer) kleine ondernemingen, doet hieraan geen afbreuk. Bovendien geldt, eenmaal de drempel van 25.000 euro aan restaurant- en cateringactiviteiten is overschreden, de geregistreerde kassaverplichting voor alle handelingen die de exploitanten in de uitoefening van hun economische activiteit verrichten (Parl. St. Kamer, 2012-2013, 2902/1, 4). 10. De kritiek van de verzoekende partijen tot slot dat in de praktijk horeca-uitbatingen die een omzet uit maaltijden halen die rond de grens van 25.000 euro schommelt, worden aangezet om hun inkomsten niet aan te geven om zo “onder de drempel te blijven” zodat die drempel net fraude in de hand werkt, toont nog niet de onwettigheid van het onderscheid aan. Het risico op ontwijking belet niet dat de regelgever een afweging vermag te maken tussen de voor- en nadelen van een veralgemeende invoering van het verplichte kassa- systeem (dit is zonder vrijstelling voor restaurant- en cateringdiensten onder 25.000 euro en het gegeven dat nochtans ook deze ondernemingen de flankerende gunstmaatregelen genieten zoals de verlaging van het btw-tarief enerzijds en de administratieve en financiële lasten verbonden aan de installatie van een geregistreerd kassasysteem anderzijds. De verwerende partij beschikt hiertoe over de nodige appreciatiemarge. Gelet op de administratieve en financiële lasten verbonden aan de installatie van een geregistreerd kassasysteem kan de verwerende partij bijgevolg een wettig onderscheid maken tussen horeca-inrichtingen die een ruime omzet halen uit restaurant- en cateringdiensten en zij die een beperkte omzet hieruit halen. Het zal de overheid er evenmin van kunnen weerhouden om de overgebleven groep met een aangifte onder de 25.000 euro te controleren om na te gaan of de aangifte al dan niet correct is gedaan en, in voorkomend geval, zoals de verwerende partij zelf aangeeft, de nodige maatregelen te nemen. Het tweede middelonderdeel is ongegrond. 11. Het eerste middel is ongegrond. XIV-37.153-18/30 B. Tweede middel Uiteenzetting van het middel 12. De verzoekende partijen roepen in het tweede middel een overschrijding in van macht in hoofde van de Koning en een schending van de artikelen 33, 105, 170 en 172 van de Grondwet en artikel 53octies van het btw-wetboek. In een eerste middelonderdeel stellen de verzoekende partijen dat uit artikel 53octies, § 1, zesde lid, van het btw-wetboek niet mag worden afgeleid dat er aan de Koning een bevoegdheid wordt verleend om een regeling te ontwikkelen omtrent de bewijsregeling van een btw-aangifte. Een dergelijke lezing van de betrokken bepaling zou namelijk een schending van het fiscale legaliteitsbeginsel inhouden. Artikel 53octies, § 1, zesde lid, van het btw-wetboek kan uitsluitend een bevoegdheid verlenen aan de Koning om bepaalde juridische en technische aspecten rond elektronische facturatie te regelen en om fraudebe- perkende maatregelen te nemen. Gelet op het fiscale legaliteitsbeginsel van artikel 170 van de Grondwet kan artikel 53octies, § 1, zesde lid, van het btw-wetboek onmogelijk een grondslag bieden voor het bestreden besluit dat een bewijsregeling invoert voor de btw-aangifte en hiermee verder gaat dan hetgeen werd beoogd in de gehanteerde grondslag. Nu daarmee de rechtsgrond voor het bestreden besluit ontbreekt; minstens de bestaande grondslag op een onwettige manier werd ingevuld, staat de machtsoverschrijding vast. De verwerende partij heeft namelijk gehandeld zonder een bevoegdheid die door een wet of de Grondwet aan haar is verleend. In het tweede middelonderdeel stellen de verzoekende partijen dat, ongeacht de vraag of een rechtsgrond voorhanden is, het fiscaal legaliteitsbeginsel werd geschonden omdat het bestreden besluit een essentieel bestanddeel van een belastingwet regelt, met name de regeling rond het bewijs van de btw-aangifte. Het delegeren van essentiële bestanddelen van een XIV-37.153-19/30 belastingwet is overeenkomstig de rechtspraak van het Grondwettelijk Hof niet toegestaan tenzij aan een geheel van specifieke voorwaarden is voldaan, wat te dezen niet het geval is. Het bestreden besluit voert dan ook een bewijsverplichting in met betrekking tot de btw-aangifte wat een essentieel bestanddeel uitmaakt van de belastingwet. Ondergeschikt, in de mate dat uit artikel 53octies, § 1, zesde lid, van het btw-wetboek alsnog zou mogen worden afgeleid dat hierin een bevoegdheidsdelegatie aan de Koning vervat zit om essentiële bestanddelen van de belastingwet te regelen, schendt dit artikel uit het btw-wetboek zelf de artikelen 170 en 171 van de Grondwet, die het fiscale legaliteitsbeginsel vastleggen. De verzoekende partijen suggereren in dat geval volgende prejudiciële vraag aan het Grondwettelijk Hof voor te leggen: “Schendt artikel 53octies, §1, zesde lid van het wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde de artikelen 170 en 172 van de Grondwet en het daarin vervatte fiscale legaliteitsbeginsel, in de mate dat het een rechtsgrond vormt op basis waarvan de Koning bij koninklijk besluit een regeling kan ontwikkelen rond het bewijs van de BTW-aangifte, die aldus een essentieel bestanddeel van de belasting raakt?” De verzoekende partijen repliceren in hun memorie van wederantwoord nog dat de verwerende partij zich beperkt tot het louter tegenspreken van het middel zoals uiteengezet in het verzoekschrift. De verwijzing naar het verslag aan de Koning volstaat alleszins niet om het eerste middelonderdeel te weerleggen. Het is niet omdat het verslag aan de Koning een passage bevat die stelt dat het bestreden besluit de regels omtrent de bewijsvoering onverlet laat, dat het bestreden besluit de facto geen concrete uitwerking heeft op de bewijsregeling van de btw-aangifte. Het praktische gevolg van het bestreden besluit is alleszins dat er een bijkomende verplichting wordt gesteld met betrekking tot het bewijs in de btw-aangifte. Hetzelfde geldt voor het tweede middelonderdeel, waarin de verzoekende partijen erop wijzen dat de verwerende partij een essentieel element van de belasting regelt in een koninklijk besluit, zonder dat de juiste delegatie XIV-37.153-20/30 hiervoor voorligt. De verwerende partij beperkt haar verweer tot een loutere ontkenning van het feit dat een essentieel element van de belasting wordt geregeld in het bestreden besluit. Zij besluiten dat de verzoekende partijen ermee kunnen volstaan in het tweede middel te volharden. In hun laatste memorie hernemen zij de uiteenzettingen in hun eerdere procedurestukken. Beoordeling 13. Het auditoraat besluit tot de ongegrondheid van dit middel op grond van de volgende overwegingen: “1. Een administratieve overheid dient de bevoegdheid die haar door de Grondwet en de wet is toegewezen, uit te oefenen op de wijze die door de Grondwet en de wet is voorgeschreven (art. 33 G.W.). Op grond van artikel 105 heeft de Koning geen andere macht dan die welke de Grondwet en de bijzondere wetten, krachtens de Grondwet zelf uitgevaardigd, hem uitdrukkelijk toekennen. Het in artikel 105 van de Grondwet vastgelegde legaliteitsbeginsel geldt voor alle organen van de uitvoerende macht en administratieve overheden. De federale uitvoerende macht beschikt louter over toegewezen bevoegdheden. In principe is delegatie van regelgevende bevoegdheid niet toegestaan zonder uitdrukkelijke wettekst. De delegatie van een bevoegdheid die het stellen van een handeling van de openbare macht omvat, dient steeds uitdrukkelijk te gebeuren. Er moet rekening worden gehouden met het grondwettelijk legaliteitsbeginsel in fiscale zaken. Ingevolge artikel 170, § 1, GW kan geen belasting ten behoeve van de Staat worden ingevoerd dan door een wet. Ingevolge artikel 172 GW kan geen vrijstelling of vermindering van belasting worden ingevoerd dan door een wet. Uit het legaliteitsbeginsel in fiscale zaken vloeit voort dat de wetgever zelf alle wezenlijke elementen dient vast te stellen aan de hand waarvan de belastingschuld van de belastingplichtige kan worden bepaald, zoals de categorieën belastingplichtigen, de grondslag van de belasting, de aanslagvoet of het tarief, en de eventuele vrijstellingen en verminderingen. Daaruit volgt dat elke delegatie die betrekking heeft op het bepalen van één van de essentiële elementen van de belasting, in beginsel ongrondwettig is. Voormelde grondwetsbepalingen gaan evenwel niet zover dat ze de wetgever ertoe verplichten om elk aspect van een belasting of van een vrijstelling zelf te regelen. Een delegatie aan de Koning is niet in strijd met het wettigheidsbeginsel voor zover de machtiging voldoende nauwkeurig is omschreven en betrekking heeft op de tenuitvoerlegging van maatregelen waarvan de essentiële elementen voorafgaandelijk door de wetgever zijn vastgesteld. 2. Artikel 53octies, § 1, zesde lid, BTW-wetboek - de rechtsgrond voor het bestreden besluit - bepaalt dat de Koning ‘andere verplichtingen’ kan ‘bepalen om de juiste heffing van de belasting te waarborgen en om de fraude te vermijden’. 3. De verzoekende partijen gaan er in beide onderdelen ten onrechte van uit dat XIV-37.153-21/30 het bestreden besluit een bewijsregeling invoert voor de BTW-aangifte en hiermee verder gaat dan hetgeen beoogd wordt in de gehanteerde grondslag. Daargelaten de vraag of een bewijsregeling wel een essentieel bestanddeel van de belasting uitmaakt, moet worden vastgesteld dat het bestreden besluit geen bewijsregeling invoert. Het bestreden besluit legt in essentie vast wie een kasticket dient uit te reiken aan de klant volgens het geregistreerd kassasysteem in de horecasector. Deze verplichting kadert duidelijk in de doelstelling om de juiste heffing van de belasting te waarborgen en om de fraude te vermijden. Er wordt geen bewijsregeling ingevoerd over het al dan niet verschuldigd zijn van belastingen. Dit wordt bevestigd in het verslag aan de Koning waarin wordt gesteld dat ‘[d]e invoering van het geregistreerd kassasysteem […] geenszins de regels die van toepassing zijn inzake bewijsmiddelen en bewijslast [wijzigt].’ De verzoekende partijen voeren daarenboven geen precieze elementen aan die vooralsnog zouden aantonen dat er van een bewijsregeling sprake is. 4. De afdeling Wetgeving van de Raad van State erkent in zijn advies 59.085/3 van 7 april 2016 artikel 53octies, § 1, zesde lid, BTW-wetboek als rechtsgrond van het bestreden besluit. De beide onderdelen moeten worden verworpen. 5. De prejudiciële vraag die de verzoekende partijen in ondergeschikte orde opwerpen, dient niet te worden gesteld. Zoals hiervoor gesteld, voert het bestreden besluit geen bewijsregeling in en regelt het niet een essentieel bestanddeel van een belastingwet, wat nochtans het uitgangspunt van de prejudiciële vraag is.” 14. De verzoekende partijen betwisten deze conclusie niet. Na kennisneming van het verslag van het auditoraat, hebben zij niet de gelegenheid benut die een laatste memorie biedt om nog een andere visie op de beoordeling door het auditoraat weer te geven. Zij verzuimen immers om op de bespreking van het middel in het auditoraatsverslag nog inhoudelijk te reageren. Het volstaat daartoe niet te stellen dat “[a]angezien het standpunt van de auditeur ertoe beperkt is het uitgangspunt van het middel te betwisten, de verzoekende partijen erin [kunnen] volstaan te volharden in het middel zoals uiteengezet in het verzoekschrift en besproken in de memorie van wederantwoord”. De Raad van State ziet geen reden om het anders te zien dan het auditoraat en bevindt aldus, de redenering van het auditoraatsverslag bijvallend, het tweede middel ongegrond. XIV-37.153-22/30 C. Derde middel Uiteenzetting van het middel 15. De verzoekende partijen voeren de schending aan “van artikel 17 van het Handvest van 12 december 2007 van de Grondrechten van de Europese Unie, juncto artikel 6