10 Ads 162/2019 — Nejvyšší správní soud

10 Ads 162/2019- 34 - text  10 Ads 162/2019 - 38 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Zdeňka Kühna, soudce Ondřeje Mrákoty a soudkyně Michaely Bejčkové v právní věci žalobkyně: PROXY, a.s., se sídlem Plzeňská 3217/16, Praha 5, zast. Mgr. Jiřím Šafkou, advokátem se sídlem Pod Hybšmankou 2339/19, Praha 5, proti žalované: Česká správa sociálního zabezpečení, se sídlem Křížová 25, Praha 5, proti rozhodnutí žalované ze dne 25. 9. 2015, čj. 42000/008832/15/010/ZT, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 23. 4. 2019, čj. 10 Ad 23/2015-42, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Jádrem sporu je otázka, zda měla žalobkyně částky, které uhradila za své zaměstnance - daňové poradce na pojištění profesní odpovědnosti a členské příspěvky Komoře daňových poradců ČR, zahrnout do vyměřovacích základů zaměstnanců pro odvod pojistného na sociálním zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti. [2] Spor žalobkyně a správních orgánů trvá již od roku 2006, kdy Pražská správa sociálního zabezpečení (PSSZ) provedla u žalobkyně kontrolu zaměřenou na plnění povinností v nemocenském pojištění, důchodovém pojištění a při odvodu pojistného na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti. Zjištěné nedostatky PSSZ shrnula v kontrolní zprávě ze dne 5. 5. 2006. Současně vydala platební výměr, ve kterém poprvé uložila žalobkyni povinnost uhradit nedoplatek na pojistném. Žalobkyně se proti postupu PSSZ bránila opravnými prostředky, kterým bylo (částečně) vyhověno. Správní orgány i soudy ve věci vydaly řadu rozhodnutí (srov. podrobné shrnutí procesního vývoje na s. 2 a 3 rozhodnutí žalované ze dne 25. 9. 2015 a v bodech 28. až 32. rozsudku městského soudu ze dne 23. 4. 2019, která jsou napadena kasační stížností v nynější věci). [3] Předmětem přezkumu v nynější věci je platební výměr vydaný dne 23. 7. 2015. PSSZ tímto platebním výměrem uložila žalobkyni povinnost uhradit dlužné pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti ve výši 27 828 Kč a penále z tohoto dlužného pojistného vypočtené k datu 5. 5. 2006 ve výši 11 397 Kč, celkem tedy 39 225 Kč. Nedoplatek byl žalobkyni předepsán z důvodu, že do vyměřovacích základů pro odvod pojistného nezahrnula částky zaplacené za zaměstnance - daňové poradce na pojištění profesní odpovědnosti a členské příspěvky Komoře daňových poradců ČR. PSSZ se řídila závazným právním názorem městského soudu v rozsudku ze dne 30. 4. 2015, čj. 12 Ad 34/2010-68, který zrušil dřívější rozhodnutí žalované ze dne 19. 7. 2010 a platební výměr PSSZ ze dne 5. 5. 2010 a vrátil věc žalované k dalšímu řízení. V souladu s názorem vyjádřeným v cit. rozsudku PSSZ uvedla, že podle zákona o daňovém poradenství a stanov Komory daňových poradců ČR si každý člen - daňový poradce hradí členské příspěvky a pojištění profesní odpovědnosti sám. V posuzované věci však platby namísto daňových poradců odváděla žalobkyně. V obou případech se proto mělo jednat o plnění ve prospěch zaměstnance poskytnuté v souvislosti se zaměstnáním, tedy plnění věrnostní či stabilizační povahy dle § 5 odst. 2 písm. c) zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, ve znění účinném do 31. 12. 2006, na které se nevztahují výjimky v bodech 1 až 10 tohoto ustanovení. [4] Žalobkyně se proti platebnímu výměru odvolala. Žalovaná rozhodnutím ze dne 25. 9. 2015 odvolání zamítla a platební výměr PSSZ potvrdila. [5] Proti rozhodnutí žalované se žalobkyně bránila žalobou, kterou městský soud zamítl jako nedůvodnou. Městský soud zdůraznil, že zákon č. 523/1992 Sb., o daňovém poradenství a Komoře daňových poradců České republiky, daňovému poradci ukládá povinnost pravidelně hradit pojištění profesní odpovědnosti a členské příspěvky. Za plnění těchto povinností je daňový poradce samostatně odpovědný bez ohledu na to, zda se nachází či nenachází v pracovněprávním vztahu. Městský soud nesouhlasil s tvrzením žalobkyně, že jí ze zákoníku práce vyplývala povinnost zaměstnancům tyto výdaje nahradit, jelikož souvisí s plněním pracovních úkolů. Příslušné výdaje totiž zaměstnancům nevznikly v důsledku plnění pracovněprávních úkolů, ale z důvodu jejich členství ve stavovské organizaci. Pokud se žalobkyně rozhodla splnit za daňové poradce povinnosti, k nimž byli zavázáni přímo tito daňoví poradci, učinila tak zcela dobrovolně. Městský soud nepřisvědčil ani tvrzením žalobkyně, že příjem na straně daňových poradců byl pouze zdánlivý. Žalobkyně zaplacením pojištění odpovědnosti a členských příspěvků zaměstnané daňové poradce finančně odbřemenila. V důsledku toho daňoví poradci nemuseli sami plnit jim zákonem uloženou povinnost a neztenčil se tak jejich majetek. Městský soud se dále neztotožnil s námitkami žalobkyně, podle kterých plnění v posuzované věci nemělo věrnostní či stabilizační povahu, jak vyžaduje § 5 odst. 2 písm. c) zákona č. 589/1992 Sb. Na základě gramatického výkladu tohoto ustanovení městský soud dospěl k závěru, že pokud je plnění zaměstnanci poskytnuto z důvodu trvání zaměstnání po určitou dobu nebo k určitému dni, má se současně za to, že takové plnění vstupuje do vyměřovacího základu, aniž je třeba v každém jednotlivém případě zkoumat jeho věrnostní či stabilizační povahu. Věrnostní či stabilizační povaha se předpokládá. II. Shrnutí argumentů kasační stížnosti a vyjádření žalované [6] Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) podala proti rozsudku městského soudu včasnou kasační stížnost z důvodů dle § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s. V ní nesouhlasí s názorem městského soudu, že částky, které za své zaměstnance - daňové poradce uhradila na pojištění odpovědnosti a členském příspěvku Komoře daňových poradců ČR, jsou příjmem zaměstnanců, který se zahrnuje do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti. Stěžovatelka trvá na tom, že se jedná pouze o příjem zdánlivý. Plnění se reálně neprojeví v právní sféře zaměstnance zvýšením jeho majetku. [7] Podle stěžovatelky se jedná o plnění bezprostředně související s výkonem daňového poradenství. Bez placení těchto nákladů by zaměstnaní daňoví poradci nemohli pracovní povinnosti vykonávat. Být daňovým poradcem není samostatný benefit, ale podmínka výkonu dané činnosti. Pojištění odpovědnosti a členský příspěvek nejsou pro zaměstnance jinak využitelné než v souvislosti s výkonem pracovních povinností vyplývajících ze zaměstnaneckého poměru ke stěžovatelce. Zaměstnavatel je povinen ze zákona poskytnout náhrady výdajů, které zaměstnancům vzniknou při plnění pracovních povinností. Nákladem bezprostředně vzniklým v souvislosti s výkonem pracovních činností je také platba pojištění odpovědnosti a příspěvků Komoře daňových poradců ČR. Jelikož stěžovatelka jako zaměstnavatel plnila náhradovou povinnost vyplývající ze zákoníku práce, nemohlo se z logiky věci jednat o příjem zaměstnanců. Proto neexistuje důvod pro zahrnutí těchto plateb do vyměřovacích základů zaměstnanců pro odvod pojistného. Městský soud přesvědčivě nevysvětlil, v čem se nynější věc liší od situace, kdy zaměstnavatel hradí svým zaměstnancům jiné náklady bezprostředně související s výkonem pracovních povinností. [8] Optikou argumentace městského soudu by příjmem zaměstnance musel být jakýkoliv výdaj vynaložený v souvislosti s výkonem zaměstnání, který zaměstnavatel zaměstnanci nahradí, přestože povinnost uhradit takový výdaj podle zákona stíhá přímo zaměstnance. Znamenalo by to například, že cena za školení při povinném zdokonalování odborné způsobilosti některých skupin řidičů či cena za pravidelná přezkoušení v jiných oborech jsou příjmem zaměstnance. I zde zákon ukládá povinnost plnit přímo zaměstnanci a bylo by možné uzavřít, že zaměstnavatel zaměstnance finančně odbřemení, pokud za něj školení uhradí. Obdobně lze nahlížet také na cestovní výdaje apod. [9] Judikatura, na kterou odkázal městský soud v napadeném rozsudku, není na posuzovaný případ použitelná. Obdobnou situací jako v nynější věci se však NSS zabýval v judikátu sp. zn. 5 Afs 68/2007, ve kterém se řešila otázka náhrady za použití vlastní střelné zbraně. Městský soud k tomuto judikátu stroze uvedl, že ho nelze na posuzovaný případ aplikovat, avšak tento závěr blíže nevysvětlil. [10] Stěžovatelka poukazuje též na nerovné postavení mezi daňovými poradci. Zatímco samostatně výdělečně činní daňoví poradci si mohou náklady na pojištění odpovědnosti a členské příspěvky odečíst jako daňově uznatelné výdaje ze základu daně z příjmů, zaměstnaným daňovým poradcům zákon tuto možnost nedává. Veškeré náklady zaměstnance spojené s výkonem pracovních činností nese zaměstnavatel. Závěr městského soudu, podle kterého je třeba plnění stěžovatelky považovat za příjem zaměstnaných daňových poradců, navíc vede k tomu, že zaměstnaní daňoví por