I.ÚS 1134/23 — Ústavní soud

NALUS - databáze rozhodnutí Ústavního soudu       I.ÚS 1134/23 ze dne 23. 5. 2023   Česká republika USNESENÍ Ústavního soudu   Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Vladimíra Sládečka a soudců Jaromíra Jirsy a Pavla Šámala (soudce zpravodaje) o ústavní stížnosti stěžovatele Jiřího Szybakowského, zastoupeného JUDr. Ing. Tomášem Matouškem, advokátem, sídlem Dukelská třída 15/16, Hradec Králové, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 8. února 2023 č. j. 2 Afs 104/2022-36, a s ní spojeném návrhu na zrušení čl. II. odst. 4 věty druhé zákona č. 502/2012 Sb., kterým se mění zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony, za účasti Nejvyššího správního soudu, jako účastníka řízení, a Odvolacího finančního ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, Brno, jako vedlejšího účastníka řízení, takto: Ústavní stížnost a návrh s ní spojený se odmítají. Odůvodnění I. Skutkové okolnosti případu a obsah napadeného rozhodnutí 1. Stěžovatel se ústavní stížností podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") domáhá zrušení v záhlaví uvedeného rozhodnutí s tvrzením, že jím bylo porušeno jeho ústavně zaručené právo podle čl. 40 odst. 6 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina"). S ústavní stížností stěžovatel spojuje návrh na zrušení čl. II. odst. 4 věty druhé zákona č. 502/2012 Sb., kterým se mění zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, pro porušení téhož. 1. Z ústavní stížnosti a jejích příloh se podává, že Finanční úřad pro Ústecký kraj (dále jen "správce daně") platebním výměrem ze dne 16. 1. 2014 č. j. 189456/14/2504-24801-507309 stanovil stěžovateli daň z přidané hodnoty (dále jen "DPH") v celkové výši 311 822 Kč tzv. náhradním způsobem podle § 98 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném do 31. 12. 2012 (dále jen "zákon o DPH"), protože stěžovatel neuplatnil daň při nesplnění povinnosti se k dani registrovat v období od 1. 4. 2012 do 31. 12. 2012. Vedlejší účastník uvedený platební výměr správce daně potvrdil a odvolání stěžovatele proti němu zamítl rozhodnutím ze dne 11. 8. 2014 č. j. 20849/14/5000-14301-704561. Následnou žalobu zamítl Krajský soud v Ústí nad Labem (dále jen "krajský soud") rozsudkem ze dne 21. 6. 2017 č. j. 15 Af 71/2014-41. 2. Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 1. 3. 2018 č. j. 2 Afs 248/2017-34 ke kasační stížnosti stěžovatele zrušil uvedený rozsudek krajského soudu a rozhodnutí vedlejšího účastníka pro nepřezkoumatelnost a věc vrátil vedlejšímu účastníkovi k dalšímu řízení. Podle Nejvyššího správního soudu představuje stanovení daně tzv. náhradním způsobem podle § 98 zákona o DPH sankci trestní povahy, a proto bylo třeba respektovat zásadu použití pozdější příznivější trestněprávní úpravy podle čl. 40 odst. 6 Listiny. S účinností od 1. 1. 2013 se přitom u porušení povinnosti plátce registrovat se k DPH uplatní jiný sankční a reparační mechanismus. S tím se dosavadní (nyní zrušená) rozhodnutí nevypořádala. Není zřejmé, zda není "novější" sankce mírnější, a tudíž dříve uložená sankce nepřípustná. Vedlejší účastník nato rozhodnutím ze dne 1. 7. 2019 č. j. 25700/19/5300-21441-704561 změnil původní platební výměr správce daně tak, že se stěžovateli za porušení povinnosti registrace k dani ukládá zaplatit celkem 220 367 Kč (částka sestávající z daňové povinnosti ve výši 168 125 Kč, úroků z prodlení ve výši 44 911 Kč a pokuty za opožděné daňové tvrzení ve výši 7 331 Kč). Daň stanovil pomůckami podle § 98 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, protože stěžovatel nedisponoval doklady za předmětné období. 3. Krajský soud následnou žalobu stěžovatele zamítl rozsudkem ze dne 29. 3. 2022 č. j. 16 Af 11/2019-54. Zdůraznil, že není sporu o tom, že stěžovatel porušil svou povinnost registrovat se jako plátce DPH. K tvrzení stěžovatele, že byla porušena zásada použití pozdější příznivější právní úpravy při trestání, krajský soud uvedl, že vedlejší účastník svoje rozhodnutí opřel o napadené ustanovení, podle kterého se i po 1. 1. 2013 za porušení dané povinnosti před uvedeným datem stanoví daň tzv. náhradním způsobem podle § 98 zákona DPH ve znění účinném do 31. 12. 2012. Vedlejší účastník přitom oprávněně postihl stěžovatele a potrestal jej po zrušovacím rozsudku Nejvyššího správního soudu v souladu s tam vysloveným závazným právním názorem podle novější právní úpravy, která pro něj byla příznivější. Stěžovateli nelze přisvědčit, že vyměřená daň měla být ještě nižší, protože stěžovatel měl možnost využít režimu přenesené daňové povinnosti. Stěžovatel pro režim přenesené daňové povinnosti nesplnil podmínky podle § 92a odst. 2 zákona o DPH, protože vlastní vinou nebyl registrován jako plátce DPH a ani se tak nechoval. Stěžovatel nedoložil výši svých tehdejších zásob, ani dodatečně nepodal daňová přiznání, a proto bylo namístě daň určit pomůckami. Výše daně přitom odpovídá následujícím obdobím, ve kterých daňové doklady doložil. 4. Nejvyšší správní soud poté napadeným rozsudkem zamítl kasační stížnost stěžovatele. Vedlejší účastník a krajský soud podle něj nově rozhodly v souladu s jeho závazným právním názorem vysloveným v rozsudku sp. zn. 2 Afs 248/2017, protože se zabývaly tím, zda není nová právní úprava pro stěžovatele příznivější. Podle Nejvyššího správního soudu čl. II odst. 4 zákona č. 502/2012 Sb. umožňuje postih jednání stěžovatele i po 1. 1. 2013. Stěžovatel nebyl postižen sankcí podle staré právní úpravy, protože po zrušení předcházejících rozhodnutí Nejvyšším správním soudem mu vedlejší účastník uložil mírnější trest podle nové právní úpravy. K nedodání důkazních prostředků stěžovatelem k určení daně, je třeba uvést, že stěžovatel opomíjí zásadní aspekt věci, a tedy že sice "formálně vzato" neměl povinnost vést daňovou evidenci, avšak tak tomu bylo toliko v důsledku porušení jeho prvotní povinnosti registrovat se jako plátce DPH. Není proto nespravedlivé, že nese negativní důsledky toho, že nedodal důkazní prostředky k určení daně podle uskutečněných zdanitelných plnění. Dodatečné určení daně pomůckami bylo správné. II. Argumentace stěžovatele 1. Stěžovatel tvrdí, že v jeho věci je vyloučena aplikace institutu stanovení daně náhradním způsobem podle § 98 zákona o DPH ve znění účinném do 31. 12. 2012, protože od následujícího dne nebyl tento institut součástí právní úpravy. Do té doby měl náhradní způsob stanovení daně povahu sankce. S účinností od 1. 1. 2013 se od tohoto pravidla upustilo a při nesplnění povinnosti se registrovat nově následuje pouze povinnost odvést opomenutou daň s příslušenstvím. Nová právní úprava nepřevzala původní skutkovou podstatu deliktu, za který je stěžovatel potrestán. 2. Již Nejvyšší správní soud v rozsudku sp. zn. 2 Afs 248/2017 uvedl, že se zde uplatní v čl. 40 odst. 6 Listiny zaručený příkaz použít pozdější trestněprávní úpravu, je-li pro pachatele příznivější. Důsledným respektováním této zásady přitom správní soudy musely dospět k závěru, že je třeba stěžovateli doměřit daň podle běžně aplikovatelných pravidel, včetně odpočtu daně na vstupu, možnosti vystavení opravných daňových dokladů či režimu přenesení daňové povinnosti. Konečně stěžovatel odkazuje na usnesení Nejvyššího soudu ze dne 15. 12. 2010 sp. zn. 8 Tdo 1430/2010, podle kterého je třeba použít novějšího příznivějšího zákona při rozhodnutí jak o vině, tak o trestu, a dále na nálezy ze dne 4. 2. 2020 sp. zn. Pl. ÚS 15/19 (N 18/98 SbNU 128; č. 54/2020 Sb.) a ze dne 16. 6. 2020 sp. zn. Pl. ÚS 4/20 (N 124/100 SbNU 371; č. 325/2020 Sb.), jimiž Ústavní soud zrušil přechodná ustanovení zákona výslovně ukládající použití méně příznivější trestněprávní úpravy s obdobnými účinky jako nyní napadené ustanovení. 3. Klíčový význam ve věci stěžovatele měla aplikace čl. II odst. 4 věta druhá zákona č. 502/2012 Sb., které zní: "Správce daně stanoví daň z přidané hodnoty náhradním způsobem podle § 98 zákona č. 235/2004 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinností tohoto zákona." Stěžovatel je přesvědčen, že toto ustanovení je v rozporu se shora zmíněnou zásadou uvedenou v čl. 40 odst. 6 in fine Listiny a je tedy protiústavní. Proto stěžovatel současně s ústavní stížností podává ve smyslu § 74 zákona o Ústavním soudu také návrh na zrušení uvedeného ustanovení. III. Procesní předpoklady řízení před Ústavním soudem 1. Ústavní soud posoudil splnění procesních předpokladů řízení podle zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"). Dospěl k závěru, že ústavní stížnost byla podána včas oprávněným stěžovatelem, který byl účastníkem řízení, v němž bylo vydáno rozhodnutí napadené ústavní stížností. Ústavní soud je k jejímu projednání příslušný. Stěžovatel je právně zastoupen v souladu s § 29 až 31 zákona o Ústavním soudu. Ústavní stížnost je přípustná, neboť stěžovatel vyčerpal všechny zákonné prostředky k ochraně svého práva, resp. žádné další k dispozici neměl (§