FG München, Urteil v. 01.09.2021 – 3 K 1850/19 - Bürgerservice Navigation Inhalt FG München, Urteil v. 01.09.2021 – 3 K 1850/19 Download Drucken Titel: Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs bei Berichtigung von Rechnungsmängeln bezüglich der Bezeichnung des Leistungsempfängers Normenketten: UStG § 14 Abs. 4 S. 1 Nr. 1 UStG § 14a UStG § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1 UStG § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 2 MwStSystRL Art. 226 Nr. 5 UStDV § 31 Abs. 2 UStDV § 31 Abs. 5 S. 1 Leitsätze: 1. Sind mehrere Unternehmen einer Firmengruppe unter derselben Anschrift ansässig und sind in Eingangsrechnungen nicht das Unternehmen, das die jeweilige Leistung tatsächlich bezogen hat, sondern andere Unternehmen der Firmengruppe als Leistungsempfänger bezeichnet, so können diese Rechnungen nicht rückwirkend berichtigt werden. Werden von den Rechnungsausstellern nachträglich „berichtigte“ Rechnungen unter Angabe des zutreffenden Leistungsempfängers erstellt, dann handelt es sich um die erstmalige Erstellung „richtiger“ Rechnungen, die den Leistungsempfänger erst zum Zeitpunkt der Rechnungsberichtigung zum Vorsteuerabzug berechtigen; insoweit ist unerheblich, dass die ursprünglichen Rechnungen nur von der tatsächlichen Leistungsempfängerin bezahlt bzw. verbucht worden sind und unstreitig kein Fall einer Hinterziehung vorliegt. (redaktioneller Leitsatz) 2. Die Nennung des vollständigen Namens und der Adresse des Leistungsempfängers stellt eine fundamentale Angabe jeder Rechnung dar, eine rückwirkende Berichtigung einer in dieser Hinsicht fehlerhaften Rechnung kommt unter Berücksichtigung der EuGH- und BFH-Rechtsprechung nicht in Betracht. (redaktioneller Leitsatz) 3. Voraussetzung einer wirksamen Rechnungsberichtigung ist eine ausreichende Bezugnahme der berichtigten Rechnung auf die zu berichtigende Rechnung (im Streitfall: Erstellung „neuer“ Rechnungen unter dem alten Datum, aber mit nunmehr zutreffendem Leistungsempfänger; zumeist kein Hinweis auf eine Berichtigung). (redaktioneller Leitsatz) 4. Die Funktionsfähigkeit der unionsrechtlich vorgegebenen Allphasen-Umsatzsteuer mit Vorsteuerabzug setzt allgemein gültige Vorgaben zur Gewährung des Vorsteuerabzugs voraus, eventuelle besondere Gegebenheiten bei einzelnen Steuerpflichtigen können dabei nicht zu einer abweichenden Rechtsanwendung berechtigen. (redaktioneller Leitsatz) Schlagwort: Vorsteuerabzug Fundstellen: EFG 2021, 2092 StEd 2021, 712 LSK 2021, 31854 Tatbestand I. 1 Streitig ist, ob wegen Rechnungsmängeln bei der Bezeichnung des Leistungsempfängers berichtigte Rechnungen in den jeweiligen Streitjahren zum Vorsteuerabzug berechtigen oder ob die darin ausgewiesenen Vorsteuerbeträge erst im Jahr ihrer Berichtigung zum Abzug gebracht werden können. 2 Die Klägerin ist eine Gesellschaft des bürgerlichen Rechts (GbR). Im Streitjahr waren an der Klägerin verschiedene Mitglieder der Familie A und die A GmbH & Co. OHG (OHG) als Gesellschafter beteiligt. Die OHG betrieb eine Vorsorge- und Rehabilitationsklinik. Die Klägerin erzielte in den Streitjahren Umsätze aus der Vermietung und Verpachtung von eigenen oder geleasten Grundstücken, Gebäuden und Wohnungen. In den Streitjahren bezog die Klägerin steuerpflichtige Eingangsleistungen für den Umbau und die Renovierung eines Wellness/Spa-Centers in B. Unter der Firmenadresse der Klägerin waren weitere Unternehmen der Familie A ansässig. 3 Ihre Umsatzsteuererklärung für 2009 reichte die Klägerin am 26. Januar 2011 (Frühleerung) bei dem Beklagten (dem Finanzamt; im Folgenden: FA) ein. Darin erklärte die Klägerin unter anderem Umsätze aus Lieferungen und sonstigen Leistungen zum Steuersatz von 19 Prozent i.H.v. EUR sowie Vorsteuerbeträge aus Rechnungen von anderen Unternehmen i.H.v. EUR, sie errechnete eine Umsatzsteuer von EUR. Am 23. Oktober 2012 reichte die Klägerin eine berichtigte Umsatzsteuererklärung für 2009 ein. Das FA folgte der Erklärung und setzte die Umsatzsteuer für 2009 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung mit Bescheid vom 30. November 2012 auf den Betrag von EUR fest. 4 Ihre Umsatzsteuererklärung für 2010 reichte die Klägerin am 14. Februar 2012 beim FA ein. Darin erklärt die Klägerin unter anderem Umsätze aus Lieferungen und sonstigen Leistungen zum Steuersatz von 19 Prozent i.H.v. EUR sowie Vorsteuerbeträge aus Rechnungen von anderen Unternehmen i.H.v. EUR, sie errechnete eine Umsatzsteuer von EUR. Nach der Durchführung einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung (Bericht vom 18. Mai 2012) setzte das FA die Umsatzsteuer für 2010 unter Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung mit Bescheid vom 8. Juni 2012 auf den Betrag von EUR herauf. 5 Ihre Umsatzsteuererklärung für 2011 reichte die Klägerin am 21. Februar 2013 beim FA ein. Darin erklärte die Klägerin unter anderem Umsätze aus Lieferungen und sonstigen Leistungen zu einem Steuersatz von 19 Prozent i.H.v. EUR sowie Vorsteuerbeträge aus Rechnungen von anderen Unternehmen i.H.v. EUR, sie errechnete eine Umsatzsteuer von EUR. 6 Am 8. Dezember 2014 erließ das FA eine Prüfungsanordnung unter anderem für die Umsatzsteuer der Streitjahre. Mit der Außenprüfung wurde am 9. März 2015 begonnen und diese endete am 20. Dezember 2016 (Geänderter Bericht vom 13. Oktober 2017). Im Rahmen der Prüfung wurden unter anderem Vorsteuern gekürzt, da formale Mängel der Rechnungen bei der Nennung des Leistungsempfängers festgestellt wurden und damit nach Auffassung des Prüfers die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug nicht erfüllt waren. Von den beanstandeten 33 Rechnungen wurden nach den Feststellungen des Prüfers - 26 an das „Hotel C“, - zwei an die „D Hotel-Betriebsgesellschaft“, - eine an den „Architekt E für Hotel C“, - eine an das „Gesundheitszentrum F zu Hd. Herrn F“, - zwei an die „A GmbH & Co. KG zu Hd. F“ und - eine an „F“ ausgestellt. 7 In der Schlussbesprechung der Außenprüfung wurde ausweislich des Prüfungsberichts grundsätzlich Einigung über die Prüfungsfeststellungen hinsichtlich der Vorsteuerkürzungen aus den mangelhaften Rechnungen erzielt. Im Einzelnen erfolgten in Bezug auf diese Prüfungsfeststellungen Vorsteuerkürzungen bei zehn Rechnungen aus dem Jahr 2009, sechs Rechnungen aus dem Jahr 2010 und 17 Rechnungen aus dem Jahr 2011 (insgesamt 33 Rechnungen - vgl. die Kopie des Prüfervermerks auf S. 173 FG Akte); diese Kürzungen betrugen insgesamt: Umsatzsteuer 2009: … EUR Umsatzsteuer 2010: … EUR Umsatzsteuer 2011: … EUR … EUR 8 Im Jahr 2016 veranlasste die Klägerin die Berichtigung der überwiegenden Anzahl der vom FA beanstandeten Rechnungen hinsichtlich der Bezeichnung des Leistungsempfängers. 9 Mit Änderungsbescheiden jeweils vom 21. Dezember 2017 setze das FA die Umsatzsteuer für 2009 auf den Betrag von EUR, für 2010 auf den Betrag von EUR und für 2011 auf EUR fest. Dabei wurde der Vorbehalt der Nachprüfung der Nachprüfung für die Umsatzsteuer 2009 und 2011 aufgehoben, die Änderung der Umsatzsteuer für 2010 erfolgte aufgrund von § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der Abgabenordnung (AO). Die geänderten Umsatzsteuerfestsetzungen führten für die Klägerin insgesamt zu Nachzahlungsbeträgen für die Umsatzsteuer 2009 i.H.v. EUR, für die Umsatzsteuer 2010 i.H.v. EUR und für die Umsatzsteuer 2011 i.H.v. EUR. Zusätzlich wurden Zinsen zu diesen Nachzahlungsbeträgen für 2009 in Höhe von EUR, für 2010 in Höhe von EUR und für 2011 in Höhe von EUR festgesetzt. 10 Gegen die Umsatzsteuerbescheide vom 21. Dezember 2017 waren die Einsprüche vom 4. Januar 2018 gerichtet. 11 Mit Einspruchsentscheidungen jeweils vom 3. Juli 2019 wurden die Einsprüche gegen die Umsatzsteuerbescheide für 2009 und 2011 als unbegründet zurückgewiesen. Mit Einspruchsentscheidung vom gleichen Tag wurde die Umsatzsteuer für 2010 auf den Betrag von EUR herabgesetzt und die Zinsen zur Umsatzsteuer 2010 nach § 233a AO gemäß § 165 Abs. 1 Satz 2 AO in Verbindung mit § 239 Abs. 1 Satz 1 AO vorläufig hinsichtlich der Verfassungsmäßigkeit der Höhe des Zinssatzes von 0,5 Prozent pro Monat auf EUR festgesetzt. 12 Gegen die Einspruchsentscheidungen vom 3. Juli 2019 sind die Klagen vom 1. August 2019 gerichtet. 13 Mit Beschluss vom 23. September 2019 wurden die beim Finanzgericht München geführten Klageverfahren 3 K 1850/19 (Umsatzsteuer 2009), 3 K 1851/19 (Umsatzsteuer 2010 und Zinsen zur Umsatzsteuer 2010) und 3 K 1852/19 (Umsatzsteuer 2011) gemäß § 73 Abs. 1 Satz der Finanzgerichtsordnung (FGO) miteinander verbunden und unter dem Aktenzeichen 3 K 1850/19 fortgeführt. 14 Mit Änderungsbescheiden jeweils vom 30. März 2020 setzte das FA nach § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO die Umsatzsteuer für 2010 auf den Betrag von EUR und die Umsatzsteuer für 2009 auf den Betrag von EUR herab. Diese Änderungen zugunsten der Klägerin beruhten auf einer Teilabhilfe des Klagebegehrens. Die Vorsteuerbeträge aus einem von der Klägerin errichteten Pavillon wurden für 2009 in Höhe von EUR und für 2010 in Höhe von EUR anerkannt. Dadurch reduzierten sich die festgesetzten Zinsen für 2009 auf EUR und für 2010 auf EUR. Hinsichtlich des nicht anerkannten Vorsteuerabzugs aus den vom FA beanstandeten Rechnungen ergaben sich keine Änderungen. 15 Zur Begründung ihrer Klage trägt die Klägerin im Wesentlichen vor, dass sie das Recht auf Vorsteuerabzug für die Streitjahre aus den berichtigten Rechnungen ausüben könne. Die unstreitige Berichtigung der Rechnungen wirke auf den Zeitpunkt zurück, in dem die Rechnungen ursprünglich ausgestellt worden seien. Die Rechnungen bezögen sich alle auf den Neubau des Wellness-Center und Spa im Hotel C in B. Die Mindestangaben seien in den ursprünglich und später wirksam berichtigten Rechnungen enthalten. Alle Rechnungen seien von Herrn F nach Rechnungseingang geprüft worden und alle Rechnungen seien von der Klägerin bezahlt worden. Die Firmengruppe A bestehe aus einer Vielzahl von Gesellschaften, die alle im Familienbesitz seien. Die Handwerker seien überwiegend schon seit Jahren für die Firmengruppe A tätig. Wenn Handwerker einen Auftrag erhielten, würden diese die einzelnen Gesellschaften nicht unterscheiden, selbst wenn die Auftragsvergaben wie im vorliegenden Fall korrekt von der Klägerin erteilt worden seien. Die Rechnungen seien wie seit Jahren üblich an „F“ oder „Hotel C“ gestellt worden. Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) sei der Vorsteuerabzug für den Erklärungszeitraum auszuüben, in dem die Leistung erbracht worden sei und in dem der Steuerpflichtige die Rechnung erhalten habe. Ein Rechnungsmangel könne nach der Rechtsprechung des EuGH auch ohne Rechnungsberichtigung dadurch behoben werden, dass der Unternehmer gegenüber dem Finanzamt die erforderlichen Angaben macht. Der Rechtsprechung des EuGH sei ein Grundsatz der Ablehnung des Formalismus zu entnehmen. Daher erscheine es fraglich, weshalb ein Zwang zur Rechnungsberichtigung durch Erklärung des Rechnungsausstellers überhaupt bestehen soll und ob hierauf verzichtet werden könne. Das FA hätte sich im Rahmen der Betriebsprüfung davon überzeugen können, dass die Rechnungen bei der richtigen Auftraggeberin eingegangen, gebucht und bezahlt worden seien und dass die Vorsteuer entsprechend abgezogen worden sei. Es hätte auch keine Verwechslungsgefahr mit anderen Adressaten bestanden und es hätte keine Gefahr der doppelten Geltendmachung der Vorsteuer bestanden, da sich alle Rechnungsadressen auf den Konzern A beziehen würden. Die Rechtsauffassung des FA widerspreche auch Abschnitt 15.2a Abs. 7 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses (UStAE), denn dort bestätige die Finanzverwaltung, dass auch die Stornierung einer Rechnung nebst Neuausstellung einer sie ersetzenden Rechnung eine Rückwirkung beim Vorsteuerabzug zukommen könne. Nach dem Abs. 3 diese Regelung sei eine andere Rechnungsadresse nicht zu beanstanden, wenn aus dem übrigen Inhalt der Rechnung oder aus anderen Unterlagen, auf die in der Rechnung hingewiesen werde, Name und Anschrift des umsatzsteuerlichen Leistungsempfängers eindeutig hervorgehe. Hinsichtlich des Vorliegens von Mindestangaben in einer Rechnung sei kein strenger Maßstab anzulegen. Der Informationsgehalt jeglicher Angabe sei höher als eine fehlende Angabe. Weder enthalte das Unionsrecht eine entsprechende Vorgabe, noch habe der EuGH festgelegt, ob eine Rechnung mindestens bestimmte Angaben enthalten müsse, um rückwirkend berichtigt werden zu können. 16 Im Übrigen führe die Rechnungsberichtigung hier nicht zu einem rückwirkenden Ereignis, denn der Vorsteuerabzug sei versagt worden, weil die Rechnung unvollständig, aber berichtigungsfähig sei; damit sei der Vorsteuerabzug nicht endgültig negiert. Da kein rückwirkendes Ereignis im Sinne von § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO vorliege, so sei auch § 233a Abs. 2a, Abs. 7 AO nicht einschlägig. Die Folge sei, dass von vorneherein gar kein Unterschiedsbetrag bestehe, der zu verzinsen sei. 17 Zu den weiteren Einzelheiten des Vorbringens der Klägerin wird auf die eingereichten Schriftsätze und zu den weiteren Einzelheiten des Sachverhalts auf die Akten verwiesen. 18 Die Klägerin beantragt, unter Änderung der Umsatzsteuerbescheide vom 30. März 2020 die Umsatzsteuer für 2009 auf den Betrag von EUR und die Umsatzsteuer für 2010 auf den Betrag von EUR festzusetzen sowie die Umsatzsteuer für 2011 unter Änderung des Umsatzsteuerbescheides vom 21. Dezember 2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. Juli 2019 auf den Betrag von EUR herabzusetzen, hilfsweise die Revision zuzulassen. 19 Das FA beantragt, die Klage abzuweisen. 20 Zur Begründung trägt das FA im Wesentlichen vor, dass die ursprünglichen Rechnungen zwar alle an die Adresse der Klägerin adressiert gewesen seien, es seien dort als Leistungsempfänger aber nicht nur die Klägerin, sondern insgesamt sieben verschiedene andere Leistungsempfänger aufgeführt gewesen. Bei den dort bezeichneten Leistungsempfängern handelte es sich um andere Rechtspersonen als die Klägerin, die in den Streitjahren ausgestellten Rechnungen seien deshalb nicht gemäß § 31 Abs. 5 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV) berichtigungsfähig. Ein Dokument sei jedenfalls dann eine Rechnung und damit berichtigungsfähig, wenn es Angaben zum Rechnungsaussteller, zum Leistungsempfänger, zur Leistungsbeschreibung, zum Entgelt und zur gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuer enthalte. Hierfür reiche es aus, dass die Rechnung diesbezügliche Angaben enthalte und die Angaben nicht in so hohem Maße unbestimmt, unvollständig oder offensichtlich unzutreffend seien, dass sie fehlenden Angaben gleichständen. Die ursprünglichen Rechnungen lauteten hier aber unstreitig auf den falschen Leistungsempfänger. Damit sei zwar ein Leistungsempfänger bezeichnet, die diesbezüglichen Angaben seien aber offensichtlich unzutreffend im Sinne der höchstrichterlichen Rechtsprechung. Die Angabe des Leistungsempfängers sei eines der Kernmerkmale einer Rechnung. Die von der Klägerin zitierte EuGH-Entscheidung, dass ein Steuerpflichtiger trotz Mangel in der Rechnung zum Vorsteuerabzug berechtigt sein könne, beschränke sich nur auf die Leistungsbeschreibung als Pflichtangabe, wenn sich die notwendigen Informationen aus anderen Unterlagen entnehmen ließen. Es sei aber nicht geklärt, dass diese Erkenntnisse auch auf andere Rechnungsangaben anwendbar seien, wie im Streitfall auf das Rechnungsmerkmal des Leistungsempfängers. Das nationale Recht in § 31 Abs. 1 Satz 3 UStDV setze voraus, dass die Angaben in einer Rechnung leicht und eindeutig nachprüfbar sein müssen und im Ergebnis dieser Betrachtung sei die Rechnung das erste Beweismittel für den Vorsteuerabzug. Das FA gehe im Streitfall hinsichtlich des Vorsteuerabzugs zwar nicht von Hinterziehung oder Missbrauch aus, jedoch würden im Firmenkomplex A auch steuerfreie Umsätze erbracht, die den Vorsteuerabzug ausschließen würden. Die zutreffende Bezeichnung des Leistungsempfängers sei daher von Bedeutung, weshalb eine rückwirkende Rechnungsberichtigung hier nicht in Betracht kommen könne. 21 Hinsichtlich der Zinsen gehe das FA davon aus, dass die unzutreffende Bezeichnung des Leistungsempfängers bei Korrektur eine Neuausstellung der Rechnung darstelle, die erst in diesem Zeitpunkt zum Vorsteuerabzug berechtige. Damit ergäbe sich für das Streitjahr ein Unterschiedsbetrag im Sinne von § 233a Abs. 1 AO, der zu verzinsen sei. Diese Zinsfestsetzung sei eine Folgeentscheidung der Steuerfestsetzung. 22 Zu dem weiteren Vorbringen des FA wird auf die eingereichten Schriftsätze verwiesen. 23 Mit richterlichem Hinweis vom 24. März 2021 wurde der Klägerin aufgegeben, ihre bisherigen Klageanträge zu überprüfen und gegebenenfalls zu korrigieren. 24 Mit richterlichem Hinweis vom 29. März 2021 wurde der Klägerin aufgegeben, sämtliche berichtigten streitgegenständlichen Rechnungen vorzulegen. 25 Mit Schriftsätzen vom 16. April 2021 und vom 27. April 2021 legte die Klägerin die streitgegenständlichen berichtigten Rechnungen vor, stellte angepasste Klageanträge und teilte weiter mit, dass auch die Vorsteuer, die den Rechnungen, die nicht mehr berichtigt werden konnten, zugrunde liege, weiter Gegenstand der Klage sein soll sowie dass mit ihren Anträgen zur Korrektur der Zinsfestsetzungen lediglich auf die gesetzlichen Folgen einer geänderten Steuerfestsetzung verwiesen sein soll. 26 Die Beteiligten haben einvernehmlich auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet. Die Klägerin hat diesen Verzicht ausdrücklich nach der Ladung zur mündlichen Verhandlung erklärt, diese wurde daraufhin abgesetzt. Entscheidungsgründe II. 27 Die Klage ist unbegründet. 28 Das FA hat den Vorsteuerabzug in den Streitjahren sowohl aus den ursprünglichen als auch aus den berichtigten Rechnungen zu Recht abgelehnt. Die „Berichtigung“ der streitgegenständlichen Rechnungen hat keine Rückwirkung für die Streitjahre. 29 1. Gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) kann ein Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt dabei nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Gemäß § 14 Abs. 4 Nr. 1 UStG muss eine Rechnung (unter anderem) den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers enthalten. Unionsrechtlich beruht diese Anforderung auf Art. 226 Nr. 5 der Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie (MwStSystRL). 30 Gemäß § 31 Abs. 2 UStDV ist den Anforderungen des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG genügt, wenn sich auf Grund der in die Rechnung aufgenommenen Bezeichnungen der Name und die Anschrift sowohl des leistenden Unternehmers als auch des Leistungsempfängers eindeutig feststellen lassen. Eine Rechnung kann nach § 31 Abs. 5 Satz 1 UStDV berichtigt werden, wenn sie nicht alle Angaben nach § 14 Abs. 4 oder § 14a UStG enthält oder Angaben in der Rechnung unzutreffend sind. 31
KI-Erklärung auf Basis des amtlichen Gesetzestextes. Orientierend, ersetzt keine Rechtsberatung.