rkt gerichtet war, und dass die Geschäfte nur mit oder über eine einzige Bank als Handelspartner abgewickelt wurden. (redaktioneller Leitsatz)
naging Director bei der Limited angestellten Person in Großbritannien (im Homeoffice) ausgeübt, so verfügt die General Partnership dadurch bereits in der Gründungsphase über eine Betriebsstätte in Großbritannien. (redaktioneller Leitsatz)
chen, weshalb das Wahlrecht, den Gewinn aufgrund einer Einnahmenüberschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG zu ermitteln, nicht ausgeschlossen war. (redaktioneller Leitsatz)
ßgabe zu erlassen, dass nach dem Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Vereinigten Königreich Großbritannien und Nordirland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung in der für das Streitjahr geltenden Fassung steuerfreie, im Inland dem Progressionsvorbehalt unterliegende Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von ./. … € festgestellt und den Gesellschaftern der Klägerin gemäß ihren Beteiligungsquoten (A in Höhe von ./. …,.. €, B in Höhe von ./. …,.. €, C in Höhe von ./. …,.. €, D in Höhe von ./. …,.. €, E in Höhe von ./. …,.. € und F in Höhe von ./. …,.. €) zugerechnet werden.
naging Director) der G Gesellschaften in Großbritannien werden wolle. Dieses Angebot nahm sie am 15. Dezember 2010 an. Die Firma G Ltd. schloss mit Frau J einen nicht datierten Arbeitsvertrag. Ihre Hauptaufgabe war nach dem nicht datierten Arbeitsvertrag die Verwaltung des Investmentportfolios der G Partnership. Der Vertrag wurde von Frau J und dem Beigeladenen A als „
naging Director“ der G Ltd. unterzeichnet. Für ihre Tätigkeit erhielt sie ein Gehalt von xx.xxx Pfund pro Jahr. 6 Am 16./
x. 12,5 kg) mit jeweils bestimmtem Gewicht und Reinheitsgrad zu einem Preis von 34,58455 EUR/g wurden insgesamt xx.xxx.xxx,xx EUR berechnet. Die Bestätigung über den Kauf wurde am
i 2011 erklärte die Klägerin, vertreten durch den Beigeladenen A, für sich negative, nach dem Doppelbesteuerungsabkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und Großbritannien (DBA) steuerfreie Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von xx.xxx.xxx EUR, die dem Progressionsvorbehalt zu unterwerfen seien. Die erklärten negativen Einkünfte ergaben sich aus dem Kauf von Goldbarren Ende Dezember 2010 in Höhe von xx.xxx.xxx EUR. 13 Das FA erließ am
cht die Klägerin geltend, dass sie belegt habe, dass eine gewerbliche Tätigkeit über die G Partnership in einer Auslandsbetriebsstätte betrieben worden sei. Sowohl das Büro in H in I als auch das Büro in N, O als auch das Homeoffice von Frau J hätten der G Partnership zur Vorbereitung der betrieblichen Tätigkeit und zur Durchführung der Tagesgeschäfte zur Verfügung gestanden. Für eine dauerhafte Ausübung von Tagesgeschäften von Deutschland aus ergäben sich keine Anhaltspunkte. Die Tätigkeiten der Rechtsanwälte Y und Z als Dienstleister hätten keine Betriebsstätte in Deutschland begründet. 16 Zudem habe im Streitjahr in Großbritannien eine Vertreterbetriebsstätte des Zeugen K bestanden. Herr K sei im Streitjahr für die Firma G Partnership aufgrund einer Vollmacht zum Abschluss von Verträgen im Namen der Firma G Partnership tätig geworden und habe in Großbritannien seine Handelstätigkeit gewöhnlich ausgeübt. Bei dieser habe es sich nicht nur um vorbereitende Tätigkeiten oder Hilfstätigkeiten im Sinne des DBAs gehandelt. Herr K sei auch nicht als unabhängiger Vertreter im Sinne des DBAs tätig geworden. Er sei zwar kein Angestellter der Firma G Partnership gewesen; es habe aber eine Weisungsabhängigkeit bestanden. 17 Weiter führt die Klägerin aus, dass die Firma G Partnership als Ordinary Partnership nicht nach britischem Recht verpflichtet gewesen sei, ihren Gewinn durch Bestandsvergleich zu ermitteln. Der G Partnership habe für steuerliche Zwecke ein Wahlrecht zugestanden, ihre gewerblichen Einkünfte nach § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zu ermitteln. Auch §§ 140, 141 der Abgabenordnung (AO) würden keine Buchführungspflicht nach deutschem Recht begründen. Die G Partnership sei im Streitjahr auch nach ausländischen Vorschriften nicht buchführungspflichtig gewesen und habe auch freiwillig in Großbritannien keine Bücher geführt und Abschlüsse gemacht. Die in Großbritannien für steuerliche Zwecke erstellte Überleitungsrechnung für die auf einer „cash basis“ erstellten Gewinnermittlung stelle keine Bilanz dar. 18 Die Klägerin beantragt, 1. den negativen Feststellungsbescheid für 2010 vom 3. November 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 8. Januar 2013 aufzuheben und das FA zu verpflichten, einen Feststellungsbescheid für 2010 mit der
ßgabe zu erlassen, dass ausschließlich nach DBA steuerfreie, im Inland dem Progressionsvorbehalt unterliegende Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von ./. xx.xxx.xxx EUR festgestellt und den Gesellschaftern der Klägerin gemäß ihren Beteiligungsquoten (A in Höhe von ./. xxx.xxx,xx EUR, B in Höhe von ./. x.xxx.xxx,xx EUR, C in Höhe von ./. x.xxx.xxx,xx EUR, D in Höhe von ./. x.xxx.xxx,xx EUR, E in Höhe von ./. xxx.xxx,xx EUR und F in Höhe von ./. xxx.xxx,xx EUR) zugerechnet werden, 2. hilfsweise, den negativen Feststellungsbescheid für 2010 vom 3. November 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 8. Januar 2013 aufzuheben und das FA zu verpflichten, einen Feststellungsbescheid für 2010 mit der
ßgabe zu erlassen, dass ausschließlich laufende Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von ./. xx.xxx.xxx EUR festgestellt und den Gesellschaftern der Klägerin gemäß ihren Beteiligungsquoten zugerechnet werden, 3. hilfsweise, die Revision zuzulassen. 19 Das FA beantragt, die Klage abzuweisen hilfsweise, die Revision zuzulassen. 20 Das FA vertritt die Auffassung, dass § 32b EStG nicht anwendbar sei, weil in Großbritannien im Streitjahr keine Betriebsstätte der Firma G Partnership im Sinne des DBAs bestanden habe. Die G Partnership habe im Büro in H keine Tätigkeit ausgeübt. Eine Betriebsstätte am Wohnsitz von Frau Y liege für das Streitjahr nach den Feststellungen des Landgerichts AA in seinem Urteil vom 12.
i/20.
i 2021 ebenfalls nicht vor. Das bloße Entgegennehmen von Post in den Räumlichkeiten in N könne im Streitjahr ebenfalls keine Betriebsstätte begründen. Auch habe keine Vertreterbetriebsstätte in Großbritannien vorgelegen, weil der erste Goldankauf am 29. Dezember 2010 durch Herrn K von Chile aus erfolgt sei. Da dieser in Großbritannien noch keine Tätigkeit aufgenommen gehabt habe, komme keine Unterbrechung durch einen Urlaub in Chile in Betracht. Der Beigeladene A sei seinen Verpflichtungen als Geschäftsführer der G Partnership durch Unterzeichnung sämtlicher Verträge der britischen Ltd. nachgekommen. Die wesentlichen Geschäftsentscheidungen der G Partnership – insbesondere ob und in welchem Umfang Verluste zu generieren sind – seien durch die deutschen GbR-Gesellschafter im Inland getroffen worden. Liege keine Betriebsstätte in Großbritannien vor, so bleibe das Besteuerungsrecht grundsätzlich im Ansässigkeitsstaat der Gesellschafter, also in Deutschland. 21 Unterstelle
n, es liege eine Vertreterbetriebsstätte vor, so müsste das Ergebnis auf das deutsche „Stammhaus“ und die Vertreterbetriebsstätte aufgeteilt werden. Auf die Vertreterbetriebsstätte würde nur ein untergeordneter Gewinnanteil entfallen. 22 Außerdem verweist das FA darauf, dass der vorliegende Sachverhalt einem Steuerstundungsmodell im Sinne des § 15b Abs. 2 EStG entspreche. Der nicht ausgleichsfähige Verlust sei nach § 15b Abs. 4 EStG gesondert festzustellen. 23 Unterstelle
n eine ausländische Betriebsstätte, so gehe das FA davon aus, dass die Klägerin die Einkünfte in Großbritannien durch Bestandsvergleich ermittelt habe. Gewerbebetriebe, die von einer Personengesellschaft ausgeübt würden, seien nach dem in Großbritannien bestehenden Recht verpflichtet, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu
chen. Es sei davon auszugehen, dass die Klägerin in Großbritannien eine Gewinnermittlung nach bilanziellen Grundsätzen vorgenommen habe. Der „Profit and loss account“ 2010 sei für deutsche steuerliche Zwecke erstellt worden, um im Inland das vermeintliche Wahlrecht zur Gewinnermittlung durch Einnahmenüberschussrechnung ausüben zu können. Dieser könne jedoch nicht Grundlage der in Großbritannien eingereichten Steuererklärung gewesen sein. Ausreichend sei insoweit, dass für steuerliche Zwecke von der Einnahmen- und Ausgabenrechnung ausgehend eine Überleitungsrechnung erstellt werde.
ßgeblich sei allein, dass für die britische Steuererklärung Bilanzzahlen verwendet würden. Ausgehend von einer Einheitlichkeit der Gewinnermittlung müsste im Falle der Beteiligung einer inländischen GbR an der ausländischen Partnership die Verpflichtung der Partnership, ihr steuerliches Ergebnis nach Bilanzierungsgrundsätzen (UK GAAP) zu ermitteln auch die an dieser beteiligte inländische GbR treffen, da insoweit kein Wahlrecht mehr bestehe. 24 Das gegen den Gesellschafter und Geschäftsführer der Klägerin, Herrn A, sowie die Gesellschafter B, D und C vor dem Landgericht AA geführte Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung wurde mit Zustimmung der Staatsanwaltschaft und der betreffenden Gesellschafter durch Beschluss vom 19. März 2021 gemäß § 153 Abs. 2 der Strafprozeßordnung (StPO) eingestellt. 25 Der Senat hat durch die uneidliche Vernehmung des Zeugen K und des Zeugen Y Beweis über die konkrete Ausgestaltung der Tätigkeit des Herrn K als Trader für die G Partnership sowie darüber erhoben, wie N in O und H in I für Zwecke der G Partnership genutzt wurden. Die Klägerseite hat auf die zunächst beantragte Vernehmung der Zeugen S, T und J sowie auf die Vernehmung des präsenten Zeugen Z verzichtet. Das Gericht hat die uneidliche Vernehmung der Auslandszeugin J in der mündlichen Verhandlung und Beweisaufnahme des ersten Rechtsgangs vom 6. Juli 2017 (Aktenzeichen 11 K 411/13) und die Aussage des sachverständigen Auslandszeugen U vom 8. März 2018 in den vorliegenden Rechtsstreit durch Verlesung in der mündlichen Verhandlung und Beweisaufnahme am 29. September 2022 eingeführt. 26 Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten, die Akten des FA, die Gerichtsakte sowie auf die Niederschrift über die mündliche Verhandlung und Beweisaufnahme vom 29. September 2022 nach § 105 Abs. 3 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) verwiesen. Entscheidungsgründe 27 1. 1. Die zulässige Klage ist im Hauptantrag begründet. Das FA hat zu Unrecht die von der Klägerin begehrte gesonderte und einheitliche Feststellung von in Großbritannien erzielten, im Inland nach DBA steuerfreien und dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einkünften für das Streitjahr abgelehnt (§ 101 FGO). Die Sache ist spruchreif. Deshalb ist das FA verpflichtet, den begehrten Feststellungsbescheid für das Streitjahr zu erlassen. 28 Bei den Einkünften der Klägerin handelt es sich um -anteilig den Beigeladenen zuzurechnende- gewerbliche Gewinne i.S. des Art. III Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 1 DBA 1964/1970 bzw. Art. 7 Abs. 1 DBA 2010. Das Besteuerungsrecht für diese gewerblichen Gewinne steht ausschließlich Großbritannien zu (Art. III Abs. 2 Satz 2, Art. VIII Abs. 2, Art. XVIII Abs. 2 Buchst. a Satz 1 Halbsatz 1 DBA 1964/1970 bzw. Art. 7 Abs. 2, Art. 23 Abs. 1 DBA 2010); sie können allerdings nach Art. XVIII Abs. 2 Buchst.
ßgebend ist, ob die Tätigkeit dem Bild entspricht, das nach der Verkehrsauffassung einen Gewerbebetrieb ausmacht und einer privaten Vermögensverwaltung fremd ist. 36 Der Handel ist ein planmäßiges und dauerhaftes, auf Güterumschlag gerichtetes Tätigwerden. Er unterscheidet sich von der privaten Vermögensverwaltung durch den
rktmäßigen Umschlag von Sachwerten. 37 Die Grundsätze des Wertpapierhandels, wonach die Umschichtung von Wertpapieren -selbst in erheblichem Umfang – regelmäßig noch nicht den Rahmen der privaten Vermögensverwaltung überschreitet, können dabei nicht auf den Handel mit physischem Gold übertragen werden. Denn physisches Gold ist ein „fruchtloses“ Wirtschaftsgut, mit dem sich ein Ertrag ausschließlich durch dessen Veräußerung erzielen lässt. Der Goldhandel erfordert daher bereits dem Grunde nach einen anderen konzeptionellen Geschäftsansatz als der Handel mit Wertpapieren, um ein rentierliches Ergebnis erzielen zu können. Das häufige und kurzfristige Umschichten ist der vermögensverwaltenden Goldanlage fremd. Beim Goldhandel kann -anders als beim Wertpapierhandel- nicht auf ein gesetzlich definiertes Leitbild für den Beruf eines Edelmetallhändlers zurückgegriffen werden, weil der Begriff des Goldhändlers oder Goldmaklers in Deutschland nicht durch gesetzliche Regelungen definiert wird (vgl. BFH-Urteil vom
rkt gerichtet war. 39 Auch die hohen Volumina der insgesamt getätigten Geschäfte sprechen tendenziell für eine gewerbliche Tätigkeit. Zudem wurde der Erwerb des Goldes durch ein Darlehen der L Bank AG, Schweiz, in erheblichem Umfang fremdfinanziert. Auch der Einsatz erheblicher Fremdmittel zur Erreichung einer Hebelwirkung ist ein Indiz für das Vorliegen einer gewerblichen Tätigkeit. Dem „Bild des Handels“ entspricht zudem typischerweise das im Streitfall gegebene Tätigwerden der Firma G Partnership für eigene Rechnung. 40 Die Klägerin hat zwar ihre Edelmetallgeschäfte in den Jahren 2010 – 2011 über die L Bank AG in Z <Schweiz> getätigt. Beim Handel mit physischem Gold und anderen Edelmetallen ist jedoch zu beachten, dass sich Restriktionen aus dem spezifischen
rktumfeld ergeben können. Besonders hohe Anforderungen an die Verlässlichkeit und Sicherheit der Geschäftsabwicklung können bedingen, dass die Geschäfte nur mit oder über eine Bank als Handelspartner abgewickelt werden können. In solchen Fällen ist die Abwicklung der Geschäfte mit oder über nur eine Bank kein Indiz für eine private Vermögensverwaltung (vgl. zu den einzelnen Indizien: BFH-Urteil vom
il-Verkehr, dass am 29. Dezember 2010 Goldbarren gekauft wurden. Die E-
il des Zeugen Y an A vom
175). 45 Unternehmer im abkommensrechtlichen Sinne ist jeder, für dessen Rechnung die Tätigkeiten im Sinne der Vorschrift ausgeübt werden, d.h. derjenige, dem der Anwenderstaat das unternehmerische Handeln steuerrechtlich zurechnet (vgl. Wassermeyer, in: Wassermeyer,
Bei Mitunternehmerschaften wird das Unternehmen der Personengesellschaft abkommensrechtlich als Unternehmen der Gesellschafter behandelt. Grundsätzlich darf auch der Mitunternehmer mit seinen Einkünften aus seinem Anteil an der Personengesellschaft nur in seinem Ansässigkeitsstaat besteuert werden. Wird jedoch die Tätigkeit der Personengesellschaft in einem anderen Vertragsstaat durch eine dort belegene Betriebsstätte im Sinne des Art. II Abs. 1 Buchst. l), Unterbuchstaben i) und ii) DBA 1964/1970 bzw. Art. 5 DBA 2010) ausgeübt, so darf der Betriebsstättenstaat diese Einkünfte des Mitunternehmers nach Art. III Abs. 2 Satz 2 DBA 1964/1970 bzw. Art. 7 Abs. 1 Satz 2 DBA 2010 besteuern, soweit sie der Betriebsstätte zuzurechnen sind (vgl. Wassermeyer, in: Wassermeyer,
63). 46 dd. Das deutsche Recht, als Ansässigkeitsstaat besteuern zu dürfen, kann sich aus dem inländischen Sitz oder der inländischen Geschäftsleitung einer nach § 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) in der für das Streitjahr geltenden Fassung in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse oder aber aus dem Wohnsitz bzw. dem gewöhnlichen Aufenthalt der natürlichen Person ergeben, der die Einkünfte steuerrechtlich zuzurechnen sind (Wassermeyer, in: Wassermeyer,
156). 47 Die G Partnership ist eine General Partnership, die in Großbritannien für englische Steuerzwecke als transparent behandelt wird und die aufgrund des Rechtstypenvergleichs mit einer Personengesellschaft deutschen Rechts vergleichbar ist (vgl. Bahns, in: Wassermeyer, DBA Großbritannien, Art. 7 Rz. 16 m.w.N.). Im Streitfall waren an der G Partnership die Klägerin mit Sitz in Deutschland mit einer Kapitaleinlage von … EUR und die Firma G Ltd. mit Sitz in Großbritannien mit einer Kapitaleinlage von 0 EUR als Gesellschafter beteiligt. Allein der Klägerin, die selbst in der Bundesrepublik Deutschland ihren Sitz und deren Gesellschafter in der Bundesrepublik Deutschland ihren Wohnsitz im Streitjahr hatten, wurden im Streitjahr nach dem Gesellschaftsvertrag die Einkünfte der G Partnership zugerechnet. Für Zwecke der Abkommensanwendung ist auf den Sitz oder Wohnsitz der Gesellschafter abzustellen, denen die Einkünfte der Gesellschaft letztendlich zuzurechnen sind (vgl. auch BFH-Urteil vom
91). Infolge der gewerblichen Tätigkeit der G Partnership liegen auch bei der Klägerin Unternehmensgewinne im abkommensrechtlichen Sinne vor. 49 ff. Der Senat ist davon überzeugt, dass die Klägerin über ihre Beteiligung an der Firma G Partnership, die durch die Firma G Ltd. vertreten wird, in Großbritannien eine Betriebsstätte unterhalten hat. Da die Klägerin über eine transparente Tochterpersonengesellschaft, die G Partnership, über eine Betriebsstätte in Großbritannien im Streitjahr verfügt hat, wird für die Klägerin eine Betriebsstätte in Großbritannien begründet (vgl. BFH-Urteil vom 12. Juni 2013 I R 47/12, BStBl II 2014, 770). Die Betriebsstätten der Personengesellschaft sind zwangsläufig zugleich Betriebsstätten der Gesellschafter (vgl. BFH-Urteil vom 26. Februar 1992 I R 85/91, BStBl II 1992, 937; Wassermeyer, in: Wassermeyer,
Bl II 2003, 631). 50 aaa. Eine Betriebsstätte ist dann im anderen Vertragsstaat belegen, wenn sich dort eine feste Geschäftseinrichtung im Sinne des Art. II Abs. 1 Buchst.
i 1989 I R 50/85, BStBl II 1989, 755). Ein einziger Raum oder eine Büroecke mit Aktenschrank kann ausreichen (vgl. Wassermeyer, in: Wassermeyer/Kaeser,
Bl. II 1986, 744 zur Büroecke in der Privatwohnung eines gewerblichen Zimmervermittlers). 54 Eine Betriebsstätte erfordert das Bestehen einer nicht nur vorübergehenden Verfügungsmacht des Unternehmens über die Räumlichkeiten; eine alleinige Verfügungsmacht wird allerdings nicht verlangt (BFH-Urteil vom 22. Juli 2008 VIII R 47/07, HFR 2009, 481). Der Nutzende besitzt Verfügungsmacht, wenn er eine Rechtsposition innehat, die ihm ohne seine Mitwirkung nicht mehr ohne weiteres entzogen oder die ohne seine Mitwirkung nicht ohne weiteres verändert werden kann. Ob sie auf Eigentum oder auf entgeltlicher bzw. unentgeltlicher Nutzungsüberlassung beruht, ist dagegen gleichgültig. Die Mitbenutzung von Räumen kann eine Betriebsstätte begründen, wenn der Steuerpflichtige nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht besitzt und dort gewisse Betriebshandlungen stattfinden. Es ist nicht erforderlich, dass sich die Geschäftsleitung dort abspielt (BFH-Urteil vom 10.
i 1961 IV 155/60 U, BStBl III 1961, 317). Im Einzelfall kann auch eine nur allgemeine rechtliche Absicherung zur Annahme einer Betriebsstätte genügen, wenn aus tatsächlichen Gründen anzunehmen ist, dass dem Steuerpflichtigen zumindest ein bestimmter Raum zur ständigen Nutzung zur Verfügung gestellt und seine Verfügungsmacht darüber nicht bestritten wird (BFH-Urteil vom
43). Denn eine Betriebsstätte kann auch in der Betriebsstätte eines Dritten begründet werden; erforderlich ist aber stets eine eigene Verfügungsmacht über die Einrichtung oder Anlage und nachhaltige eigene betriebliche Handlungen (BFH-Beschluss vom
ßgebliche Zeitgrenze angesehen (BFH-Urteil vom 28. Juni 2006 I R 92/05, BStBl II 2007, 100; Wassermeyer/Kaeser, in: Wassermeyer,
37a). Eine vorübergehende Produktionsverlagerung für drei Monate reicht nicht aus (vgl. BFH-Urteil vom
37a). 58 Die Tätigkeit des Unternehmens muss zumindest teilweise durch die feste Geschäftseinrichtung ausgeübt werden, d.h. die feste Geschäftseinrichtung muss für unternehmerische Zwecke eingesetzt werden (vgl. Wassermeyer/Kaeser, in: Wassermeyer,
51). Denn für die Annahme einer Betriebsstätte ist letztlich entscheidend, dass eine bestimmte unternehmerische Tätigkeit durch eine Geschäftseinrichtung mit einer festen örtlichen Bindung ausgeübt wird (BFH-Urteil vom 3. Februar 1993 I R 80-81/91, I R 80/91, BStBl II 1993, 462). Zum Teil wird dies nur angenommen, wenn in der Geschäftseinrichtung Personal des Unternehmens tätig ist (Urteil des Finanzgerichts – FG – Baden-Württemberg vom 11.
i 1992 3 K 309/91, EFG 1992, 653). Eine Anlage oder Geschäftseinrichtung dient jedoch bereits der Tätigkeit eines Unternehmens, wenn der Unternehmer diese für eine gewisse Dauer zu unternehmerischen Zwecken benutzt (BFH-Urteil vom
ßgebend ist die Absicht zur dauerhaften Nutzung (BFH-Urteil vom 3. Februar 1993 I R 80-81/91, BStBl II 1993, 462, Rz. 49). 60 bbb. Unter Berücksichtigung des Gesamtergebnisses des Verfahrens steht zur Überzeugung des Senats fest, dass die Klägerin über die Firma G Partnership im Streitjahr in Großbritannien eine Betriebsstätte unterhalten hat. 61 (1.) Die Auswertung des vorliegenden E-
il-Schriftverkehrs ergibt, dass die Klägerin unter Zeitdruck an der Privatadresse des Beigeladenen A in X, X-weg <Deutschland>, im Dezember des Streitjahres gegründet wurde. Nach der Aussage des Zeugen Y in der Beweisaufnahme der mündlichen Verhandlung am
il des Y vom 15.12.2010, 18.34 Uhr). Zum 17. Dezember 2010 wurden von der G Ltd. und der Klägerin die G Partnership gegründet. Dazu wurden nach der Aussage des Zeugen Y Anteile an einer Vorratsgesellschaft erworben, die danach in die Firma G Ltd. umbenannt wurde. 62 (2.) Aus den vorliegenden Gesamtumständen des Einzelfalls und der Beweisaufnahme ergibt sich, dass sich in Großbritannien Ende des Jahres 2010 eine Betriebsstätte der Firma G Partnership im abkommensrechtlichen Sinne befand. Zeiten, in denen die Tätigkeit der Firma G Partnership vorbereitet wurde, sind dabei der Betriebsstätte zuzurechnen. Das zeitliche Moment wird auch dann erfüllt, wenn nebeneinander oder nacheinander mehrere feste Geschäftseinrichtungen im Quellenstaat insgesamt mehr als sechs Monate genutzt werden oder voraussichtlich genutzt werden sollen. 63 Im Streitfall ist zur alleinigen Geschäftsführung der G Partnership nach dem Gesellschaftsvertrag (Partnership Agreement) die G Ltd. berufen gewesen. Für den Handel mit Edelmetallen sind grundsätzlich die Kauf- und Verkaufsentscheidungen sowie deren Vollzug, die
rktbeobachtung sowie die mit der Unternehmensführung verbundenen allgemeinen administrativen Aufgaben, einschließlich der Erfüllung von handels- und steuerrechtlichen Aufzeichnungspflichten bedeutsam (vgl. Urteil des Finanzgerichts – FG – Baden-Württemberg vom
naging Director der G Ltd., sondern durch den von den Direktoren der G Partnership dazu bevollmächtigten Zeugen, einem Portfoliomanager, in Namen der G Partnership nach seiner Aussage in der mündlichen Verhandlung und Beweisaufnahme von Chile aus während eines dreiwöchigen Urlaubs in Patagonien vorgenommen wurde. Herr K kaufte am 29. Dezember 2010 Goldbarren für die G Partnership an. In einer E-
il vom 29. Dezember 2010, 18.23 Uhr, teilte der Zeuge Y mit, dass die Investoren „jetzt 25 Barren (rund 312,5 kg), rund 10.000 Unzen @ 1.075,7 EUR/Feinunze (einschließlich Kosten, Spread, usw.)“ hätten. 65 (3.) Hingegen wurden die allgemeinen administrativen Aufgaben der G Partnership
ßgeblich in Großbritannien ausgeführt. 66 Es steht zum einen zur Überzeugung des Senats fest, dass die Zeugin J nach der Gründung der Firma G Ltd. und der Firma G Partnership als
naging Director der G Ltd. angestellt war. Dies ergibt sich aus Folgendem: Nach der Aussage des Zeugen Y hatte dieser bereits im September 2010 bei dem Zeugen K nachgefragt, ob dieser aus seinem O-er Netzwerk noch Personen kenne, die Interesse an einer Stellung als
naging Director für eine Goldhandelsgesellschaft haben könnten und über entsprechende berufliche Erfahrungen verfügten. Die zu diesem Zeitpunkt noch bei GS beschäftigte Zeugin J übersandte Ende Oktober 2010 ihren Lebenslauf an den Zeugen K und traf sich am 15. November 2010 mit dem Zeugen Y in O <Großbritannien >(vgl. E-
il des Zeugen Y vom 11. November 2010, 15.40 Uhr). Mit E-
il vom 18. November 2010, 20.26 Uhr, übersandte der Zeuge Y einen Vertragsentwurf an die Zeugin J. Mit E-
ils vom
naging Director unterzeichnen könne. Sie nahm jedoch bereits am
il-Verkehr (vgl. etwa E-
ils des Zeugen Y vom
il des Zeugen Y vom 15. Dezember 2010, 17.12 Uhr) in den Kanzleiräumen der Kanzlei
cX in O in Anwesenheit des Zeugen Y von der Zeugin J unterzeichnet (vgl. auch E-
il des Y vom
il des Zeugen Y vom
il vom
il vom 21. Dezember 2010, 16.23 Uhr, erkundigte sich die Zeugin J beim Zeugen Y, ob der Handel dieses Jahr stattfinden werde, worauf dieser antwortete, dass dies geschehen werde, sobald die L das Konto eröffne und das Darlehen gewähre und er sei mehr als zuversichtlich, dass dies vor dem Jahresende geschehen werde. 70 Durch E-
il des Zeugen Y vom
naging Director) der Firma G Ltd. benötigten („Welcome on board finally – Endlich willkommen an Bord!“). Am 4. Januar 2011, 21.22 Uhr, teilte Frau J per E-
il mit, dass sie ihren gegenwärtigen Arbeitsplatz bis zum
il-Nachricht des Rechtsanwalts Y vom
il vom 5. Januar 2011,12.24 Uhr, wurde durch den Zeugen Y gegenüber dem Operator „XYZ“ mitgeteilt, dass Post nach N <Großbritannien>, dem Hauptbüro, geschickt werden solle, auch wenn die G in der H ihren Sitz habe. In N würden alle Direktoren ihre Post einsammeln. In einer E-
il vom 28. Februar 2011, 14.57 Uhr, führte die Zeugin J aus, dass sie mit der L Bank AG, Schweiz, diskutiert habe, dass Bestätigungen usw. nach N zu senden seien – entgegen dem Umstand, dass der Sitz der Gesellschaft in H sei. 74 Darüber hinaus wurde N nach der Gründung der G Partnership für Treffen genutzt. In einer E-
il des Zeugen Y vom
ngels persönlichen Beiseins nicht mit letzter Sicherheit wisse, wo Frau J zu welchen Zeitpunkten tätig geworden sei, dass sie aber zu einem Schulungstreffen in N gewesen sei und weitere administrative Tätigkeiten auch dort neben ihrem häuslichen Arbeitszimmer – in O – ausgeübt habe. In der mündlichen Verhandlung und Beweisaufnahme führte er weiter aus, dass mit Frau J verabredet gewesen sei, dass sie entweder das Büro in N in O oder das Büro der Firma ABC in O oder ihr Homeoffice in O für ihre Tätigkeit im Jahr 2011 in O nutzen solle und dass er davon ausgehe, dass sich die als zuverlässig erlebte Frau J an ihre Verabredung gehalten habe. Der Zeuge K bestätigte in seiner Vernehmung zudem, dass er Frau J im November 2010 gesehen habe, an weitere Treffen im Jahr 2010 konnte er sich nicht erinnern. Der Zeuge K konnte auch keine Angaben dazu
chen, wo die Zeugin J ihre Tätigkeit im Jahr 2011 ausgeübt hat. Jedoch sagte die in der Zeit von Dezember 2010 bis März 2016 für die G Partnership tätige Zeugin J während der mündlichen Verhandlung und Beweisaufnahme im ersten Rechtsgang am 6. Juli 2017 aus, dass sie in N in der vorbereitenden Phase tätig gewesen sei und dass sie sich dort auch mit Herrn K getroffen habe. Das Büro habe in dem frühen Gesellschaftsstadium dazu gedient, eine Adresse für Banken aufweisen zu können. Diese Aussage hat der Senat, der sich an der erneuten Vernehmung der Auslandszeugin
ngels Gestellung derselben durch die Beteiligten in der mündlichen Verhandlung und Beweisaufnahme am
43). Auch ein Wechsel der Nutzungszeiten eines Büroplatzes kann die Verfügungsmacht nicht in Frage stellen. Denn grundsätzlich kann die Mitbenutzung von Räumen eine Betriebsstätte begründen, wenn der Steuerpflichtige nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht besitzt und gewisse Betriebshandlungen stattfinden. Dies schließt eine abwechselnde – oder auch gleichzeitige – Nutzung von Räumen für unterschiedliche Zwecke sowie in der Folge die Tatsache, dass die Nutzung nicht ausschließlich einem einzigen Unternehmen zugutekommt, mit ein. Das gilt erst recht, wenn, wie im Streitfall, der Umfang der ausgeübten Unternehmenstätigkeit keine Vollzeittätigkeit erfordert. Wie bereits ausgeführt, muss die in Frage kommende Rechtsposition weder ausdrücklich vereinbart sein noch muss sie auf einen bestimmten Raum oder Arbeitsplatz bezogen sein; es genügt vielmehr, wenn aus tatsächlichen Gründen anzunehmen ist, dass dem Unternehmer irgendein für seine Tätigkeit geeigneter Raum zur ständigen Nutzung zur Verfügung steht (vgl. dazu BFH-Urteil vom 4. Juni 2008 I R 30/07, BStBl II 2008, 922). 78 (5.) Aus dem vorliegenden E-
il-Verkehr ergibt sich, dass die Geschäftspost für die G Partnership, insbesondere auch die Bestätigungen der Bank über An- oder Verkäufe von Edelmetallen, bis März 2011 nach N gesandt und dort von Frau J abgeholt wurde. Mitte Januar 2011 veranlasste die Zeugin J die Eröffnung eines Kontos bei der VWZ-Bank in Großbritannien für die Firma G Partnership, von dem Aufwendungen für die G Partnership wie eine Betreibergebühr („operator fee“) bezahlt werden sollten und stellte sich per E-
il vom 17. Januar 2011, 15.08 Uhr, bei dem anderen Geschäftsführer der G Partnership vor. Mit E-
il vom 11. Februar 2011, 13.40 Uhr, an den Zeugen Y teilte Frau J mit, dass das Konto eingerichtet sei und fragte bei diesem an, ob sie fortfahren und Zahlungen wie das „Operator fee“
chen könne. Ende Februar 2011 benötigte Frau J eine Bestandsliste für Buchhaltungszwecke und fragte nach einem Ansprechpartner bei der L Bank. Mit E-
il vom 17.
i 2011, 11.48 Uhr, informierte die Zeugin J den Beigeladenen A über den Stand des Kontos bei der VWZ-Bank und über die seit Dezember 2010 angefallenen Kosten, der daraufhin versprach, so bald wie möglich zusätzliche Mittel zu überweisen. 79 Der Zeuge K konnte sich in seiner Aussage zudem vorstellen, dass Frau J die Hilfe von anderen Direktoren in N in Anspruch genommen habe, um Goldbarren jeweils mit Nummern und Codes im System zu registrieren und korrekt in das System einzupflegen. Nachdem Frau J jedoch erst Anfang Januar 2011 von dem Kauf der Goldbarren Ende Dezember 2010 erfahren hat, kann sie dieser Aufgabe allenfalls zu Beginn des Jahres 2011 in N nachgekommen sein. 80 Ob in N auch Vertragsunterlagen der G Partnership aufbewahrt wurden, konnte der Senat hingegen nicht feststellen. Weder der Zeuge K noch der Zeuge Y konnten sagen, ob in N Vertragsunterlagen der G Partnership aufbewahrt wurden. Der Zeuge K vermutete dies lediglich. 81 Durch die Tätigkeit der Zeugin J wurde dennoch insgesamt eine verwaltungsmäßige Tätigkeit für die G Partnership zunächst in N in O und zudem in ihrem Home-Office in O ausgeübt. Dies diente auch der Tätigkeit des Unternehmens der G Partnership. Denn eine Benutzung zu unternehmerischen Zwecken bedeutet ein unternehmensbezogenes Tätigwerden in, an oder mit der Geschäftseinrichtung. Dabei ist es unschädlich, dass zum selben Zeitpunkt mehrere Betriebsstätten in Großbritannien bestanden haben. 82 Weiter ist zu berücksichtigen, dass das Tätigwerden von natürlichen Personen in oder an der Geschäftseinrichtung zudem keine zwingend notwendige Tatbestandsvoraussetzung für eine Betriebsstätte im Sinne des § 12 AO darstellt (vgl. BFH-Urteil vom 30. Oktober 1996 II R 12/92, BStBl II 1997, 12 bezüglich einer Rohrleitung zum Transport von Rohöl; BFH-Urteil vom 25.
i 2000 III R 20/97, BStBl II 2001, 365 bezüglich einer Satellitenempfangsanlage). 83 (6.) Auch das erforderliche zeitliche Moment ist im Streitfall gegeben. Dieses setzt voraus, dass die Nutzungsdauer mindestens sechs Monate beträgt, wobei es nicht auf die tatsächliche, sondern auf die voraussichtliche Dauer der Geschäftseinrichtung ankommt (vgl. BFH-Urteil vom 28. Juni 2006 I R 92/05, BStBl II 2007, 100). 84 Bei der Beurteilung der Dauerhaftigkeit einer Betriebsstätte in Großbritannien ist neben der Nutzung von N in der Anfangsphase in die Würdigung einzubeziehen, dass der G Partnership bereits im Streitjahr ein Büroplatz in H in I <Großbritannien>, dem Gründungssitz der G Partnership, zur Verfügung stand, den sie dauerhaft nutzen wollte und den sie im Folgenden neben dem Homeoffice von Frau J in O auch für Zwecke der Gesellschaft durch Entgegennahme der Post und Erledigung verwaltungsmäßiger Aufgaben nutzte. 85 Bei dem Büroplatz in H, I, handelt es sich um eine feste Geschäftseinrichtung der G Partnership im Streitjahr. Die Würdigung aller Umstände des Einzelfalls ergibt vorliegend, dass die Geschäftsführer der G Ltd., die die G Partnership vertreten, eine ursprünglich dauerhafte Nutzungsabsicht in Bezug auf H hatten. Die G Ltd. und die G Partnership sollten in H ihren Sitz haben. Es entspricht der Aufgabe der Gesellschafter, im Rahmen der Gründung über den Gesellschaftssitz zu entscheiden und die entsprechenden Verträge abzuschließen. Aus der per E-
il geführten Korrespondenz ist erkennbar, dass die Vertragsverhandlungen mit der Vermieterin, der Firma P Ltd., auf die Einrichtung eines funktionierenden Büroplatzes mit separatem Telefon- und Internetanschluss und eigener Computerausstattung in H gerichtet gewesen sind. 86 Nach Aussage des Zeugen Y wurde H bereits vor dem Streitjahr an andere von dem Zeugen betreute Gesellschaften vermietet. Es habe eine Rahmenvereinbarung mit Herrn TH über die Mitnutzung durch andere Gesellschaften bestanden. Neu hinzukommende Gesellschaften hätten dort nach der Aussage des Zeugen Y „eine Heimat“ finden und ansässig gemacht werden können. Der Senat hält diese Aussage des Zeugen Y, die dieser ruhig und besonnen
chte, für glaubhaft und glaubwürdig. Ab Mitte 2010 sprach der Zeuge K mit dem Eigentümer von H über die Unterbringung weiterer neuer Gesellschaften. Dies wird auch bestätigt durch die Aussage des Zeugen K, der darlegte, dass ihm die Rechtsanwälte Z und Y gesagt hätten, dass viele andere Partnerships „in der Pipeline“ seien und dass es eine Vereinbarung mit Herrn TH gab, nach der ein Büro bzw. „Tradingroom“, der mit Bildschirmen ausgestattet war, auch für in Gründung befindliche Partnerships benutzt werden könne. Er habe per Handschlag mit Herrn TH vereinbart, dass das Büro und die Bürodienstleistungen für neu gegründete Partnerships im Notfall benutzt werden könnten bis zu dem Zeitpunkt, in dem andere Räumlichkeiten gefunden waren. 87 Sowohl der Mietvertrag für H, I, als auch das betreffende Büro waren als solche existent. Das ist den vom FA vorgelegten Dokumenten hinreichend zu entnehmen. Die Firma P Ltd., vertreten durch Herrn TH, vermietete zumindest seit Anfang 2010 einen Büroraum mit zusätzlichem Service wie Telefon-Service und Büro-Service in H an zumindest eine von dem Zeugen Y betreute Firma. Bereits für diese Firma war auch der Zeuge K tätig. Mit E-
il vom 13. Juli 2010, 18.35 Uhr, teilte der Zeuge K dem Zeugen Y mit, dass er mit TH wegen eines Rabatts auf die Miete für H verhandele. In einer E-
il vom
i 2011 wurden dann von der Firma G Ltd. für „H Rent“ … Pfund an die Firma P Ltd. überwiesen. Für welche Zeiträume die Zahlung erfolgte, ergibt sich nicht aus dem Dokument, weshalb aus diesem keine Schlüsse gezogen werden können, die gegen eine Anmietung bereits im Dezember 2010 sprechen. Die E-
il des Zeugen Y an Frau ST von der Firma P Ltd., in der dieser u.a. am 25. Januar 2011, 15.26 Uhr mitteilte, dass die Firma G Partnership und die G Ltd. kurzfristig zum Ende des Streitjahres gegründet worden seien und dass er annehme, dass es für P angenehm sei, diese beiden zusätzlichen Einheiten unterzubringen, lässt zwar offen, ob die G Partnership die Verfügungsbefugnis für die Räumlichkeiten in H bereits im Streitjahr besaß. Formulierungen wie „wie Sie vielleicht wissen“ und „Wir sind davon ausgegangen, dass es für die P in Ordnung ist“, sprechen insoweit jedoch für ein grundsätzliches Einverständnis über die Vermietung an weitere zu gründende Gesellschaften und die Annahme einer grundsätzlichen Verfügbarkeit der Räume und der Dienstleistungen der P Ltd. für neue Gesellschaften, die unter Mitwirkung des Rechtsanwalts Y und seiner damaligen Kanzlei… gegründet wurden. Sie sind vor dem Hintergrund zu sehen, dass mindestens bereits seit Mitte Juli 2010 Verhandlungen über einen Mietrabatt für weitere zu gründende Gesellschaften geführt wurden. Weiter heißt es in der E-
il vom 25. Januar 2011, 15.26 Uhr: „We should agree on the terms of lease – Wir sollten uns über die Mietkonditionen einigen“ (E-
il des Rechtsanwalts Y vom
il von Frau ST an den Zeugen Y vom 17. Februar 2011, 10.20 Uhr). Nach Aussage des Zeugen Y wollte Herr TH keinen umfangreichen Gewerberaummietvertrag unterschreiben. Die Firma G Partnership habe vielmehr eine Bestätigung über das Mietverhältnis erhalten, in der Angaben zur Höhe und auch zu den Büroleistungen enthalten gewesen seien. 89 Der vorliegende E-
il-Verkehr lässt zumindest den Schluss zu, dass die Parteien sich im Januar 2011 noch in Verhandlungen über einen Rabatt auf den Mietzins befanden, dass sie sich aber einig darüber waren, dass die G Partnership den Büroplatz sowie die administrativen Dienstleistungen in H bereits im Dezember 2010 nutzen konnte. Auch hier gilt, dass die in Frage kommende Rechtsposition weder ausdrücklich vereinbart noch auf einen bestimmten Raum oder Arbeitsplatz bezogen sein muss; es genügt vielmehr, wenn aus tatsächlichen Gründen anzunehmen ist, dass dem Unternehmer irgendein für seine Tätigkeit geeigneter Raum zur ständigen Nutzung zur Verfügung steht (vgl. BFH-Urteil vom
il geführten Korrespondenz ist erkennbar, dass die Einrichtung eines funktionierenden Büros bzw. eines Schreibtischarbeitsplatzes mit separatem Telefon- und Internetanschluss und eigener Computerausstattung angestrebt wurde. Dafür spricht die E-
il des Rechtsanwalts Y vom 15. Februar 2011, 13.17 Uhr, in der dieser darauf hinweist, dass die Büros neben einem ordentlichen Mietvertrag auch mit Computern, Fax, wesentlichen Sachen wie Papier, Abfalleimer, Stifte, Drucker und ein paar persönlichen Gegenständen des Personals ausgestattet sein müssen. In einer E-
il vom 1. März 2011, 14.30 Uhr, übersandte Frau J eine Wunschliste für die Büroausstattung an Rechtsanwalt Y und fragte an, ob das Büro in H voll ausgestattet sei. Dieser antwortete daraufhin, dass jedes Büro ausgestattet werden müsse. 93 Der vorliegende E-
il-Verkehr spricht dagegen, dass Frau J H bereits im Januar 2011 genutzt hat. Insoweit ist zu berücksichtigen, dass Frau J in der mündlichen Verhandlung und Beweisaufnahme des ersten Rechtsgangs am 6. Juli 2017 ihre Angabe, sie habe in H im Januar 2011 ihre Arbeit aufgenommen mit dem Wort „vermutlich“ deutlich relativiert hat. 94 In den Räumlichkeiten in H wurden nach der Aussage des Zeugen Y die Mitarbeiter der Firma P Ltd. von Herrn TH tätig, die für die Gesellschaften die Post verwaltet oder Scans vorgenommen hätten und die für die G Partnership bis zum Herbst 2011 in dieser Form tätig geworden seien. Der Senat hält diese Aussage des Zeugen Y für glaubhaft und glaubwürdig. Er hat diese Aussage mit Bedacht und ruhig gemacht. Es ist nicht erkennbar, dass die Aussage des Zeugen Y und die Aussage des Zeugen K untereinander abgesprochen waren. Bereits die kontinuierlich erbrachten Büroleistungen der P Ltd., die dem Goldhandel der G Partnership zuzurechnen sind, sind geeignet, eine Betriebsstätte in Großbritannien zu begründen. 95 Die P Ltd. verfügte auch über elektronische Kopien aller Geschäftsbestätigungen („trading confirms“) und Kontoauszüge („account statements“) für das Jahr 2011 (E-
il von Frau J vom 23. März 2011, 10.43 Uhr). Darüber hinaus wurden Geschäftsunterlagen der G Partnership wie Handelsberichte und der Mietvertrag („Rental Agreement Letter“, Trading Statements“) ausweislich der E-
il von Frau ST vom 17. Februar 2011, 10.20 Uhr, in H verwahrt. Auch dies ist geeignet, eine Betriebsstätte der G Partnership in H in I, die auch das erforderliche zeitliche Moment erfüllt, zu begründen. 96 Nach der Aussage des Zeugen Y wurde das von der G Partnership angemietete Büro in H nur sporadisch durch Frau J genutzt, weil die P-Mitarbeiter vor Ort gewesen seien und sich absprachegemäß um die Post gekümmert hätten. Ihm sei nicht bekannt, wann Frau J dort zum ersten
l gewesen sei. Er sei einmal mit Frau J zu einem Treffen mit Frau ST dort gewesen. Frau J nutzte nach ihrer Aussage in der mündlichen Verhandlung am 6. Juli 2017 im ersten Rechtsgang das Büro in H neben ihrem Arbeitsplatz im Home-Office in O für das Tagesgeschäft, für das sie uneingeschränkt bevollmächtigt war; dazu gehörte auch die Pflege des Datenerfassungssytems TBA, mit dem sie Abschlüsse nachverfolgen konnte. Außerdem gab sie die Kontoauszüge an die Buchhaltungsfirma FF zur Durchführung des „Cash Accounting“ weiter. 97 (7.) Auch Art. II Abs. 1 Buchst.
ßgeblich ist insoweit, dass die G Partnership das angemietete Büro dauerhaft nutzen wollte (vgl. dazu BFH-Urteil vom
ßnahmen von einigem Gewicht angeordnet werden. Regelmäßig ist das der Ort, an dem die zur Vertretung befugten Personen die ihnen obliegende laufende Geschäftsführertätigkeit entfalten, d.h. an dem sie die tatsächlichen und rechtsgeschäftlichen Handlungen vornehmen, die der gewöhnliche Betrieb der Gesellschaft mit sich bringt (sog. Tagesgeschäfte). Für Personengesellschaften bedeutet dies, dass sich der Mittelpunkt der Geschäftsleitung regelmäßig dort befindet, wo die zur Vertretung befugten Personen die ihnen obliegende Geschäftsführertätigkeit entfalten. Organgesellschaften haben grundsätzlich einen „eigenen“ Ort ihrer Geschäftsleitung, der mit dem Ort der Geschäftsleitung des Organträgers zusammenfallen kann, aber nicht zusammenfallen muss. Tagesgeschäfte sind diejenigen Geschäfte, die in die alleinige Zuständigkeit des geschäftsführenden Gesellschafters fallen und die keines Gesellschafterbeschlusses bedürfen (vgl. BFH-Urteile vom 5. November 2014 IV R 30/11, BStBl II 2015, 601 und vom 29. November 2017 I R 58/15, BFHE 260, 209 für den Komplementär). 103 Welche Anforderungen an den Ort der Leitung zu stellen sind, richtet sich nach der im Einzelfall auszuübenden unternehmerischen Tätigkeit. Hat diese nur einen geringen Umfang oder
cht sie nur gelegentliche Leitungstätigkeiten erforderlich, so kann sich der Ort der Leitung z.B. auch in der Privatwohnung des Unternehmers oder des Geschäftsführers des Unternehmens befinden. Der Ort der Leitung erfordert nicht notwendigerweise eine Mindestbüroeinrichtung. Es kann das Wohnzimmer des Unternehmers bzw. des Geschäftsleiters ausreichen, wenn dort nur die gegebenenfalls geringfügigen Leitungstätigkeiten ausgeübt werden. Es ist nicht einmal erforderlich, dass in dem „Geschäftsleitungs-Wohnzimmer“ ein Schreibtisch oder ein Telefon vorhanden sind (Wassermeyer/Kaeser, in: Wassermeyer,
64). Eine Inlandsbetriebsstätte ist aber dann nicht vorhanden, wenn die Gesellschafter ihre Geschäfte während ihrer monatlichen Aufenthalte in O abwickeln (vgl. BFH-Urteil vom
ßnahmen vom Tagesgeschäft abzugrenzen, die insbesondere die Festlegung der Grundsätze der Unternehmenspolitik und die Mitwirkung der Inhaber des Unternehmens an ungewöhnlichen
ßnahmen bzw. an Entscheidungen von besonderer wirtschaftlicher Bedeutung betreffen. Die unmittelbar im Zusammenhang mit der Gründung der Gesellschaft stehenden Vertragsverhandlungen und Vertragsabschlüsse gehören nicht zu diesen Tagesgeschäften. Ebenso wenig zählen die Festlegung und Überwachung der Einhaltung des Investitionsrahmens oder die Bestimmung der Fremdkapitalquote, also des Darlehensvolumens, zu den Tagesgeschäften. Gleiches gilt für die Auswahl und Abberufung des
naging Directors. 106 Zum Tagesgeschäft gehören dagegen neben der eigentlichen Handelstätigkeit die damit zusammenhängenden administrativen Tätigkeiten, also der Abschluss und das Betreuen laufender Verträge, z.B. von Mietverträgen, Beratungsverträgen oder sog. Operatorverträgen, die Abwicklung laufender Geschäftsvorfälle und auch des Zahlungsverkehrs sowie die Entgegennahme und Ablage von Geschäftsunterlagen, die Einrichtung der Geschäftsräume des Unternehmens, aber auch die Erstellung der laufenden Buchhaltung und der Steuererklärungen unter Einbeziehung des örtlichen Steuerberaters (vgl. Urteil des FG Baden-Württemberg vom 30. Juni 2020 5 K 3305/17, juris). 107 Das Tagesgeschäft der G Partnership im Streitfall umfasste die laufende Handelstätigkeit mit Edelmetallen, einhergehend mit dem Abschluss der dazugehörigen Sicherungsgeschäfte sowie daneben die Erfüllung diverser administrativer Aufgaben. Diese Tätigkeiten oblagen satzungsmäßig den Direktoren der G Partnership. Weiter ist zu berücksichtigen, dass die G Partnership in Großbritannien ihren Sitz und eine Betriebsstätte hatte. Für sie und die G Ltd. als geschäftsführender Gesellschafterin der G Partnership wurden gesellschaftsvertraglich bzw. satzungsmäßig keine weiteren, insbesondere keine inländischen Betriebsstätten bestimmt. Sie erlangte auch im Streitjahr weder rechtlich noch tatsächlich Verfügungsmacht über eine entsprechende inländische Einrichtung. Die mit der Handelstätigkeit der G Partnership einhergehenden administrativen Aufgaben waren im zeitlichen Umfang grundsätzlich überschaubar. 108 Für die Beurteilung des Schwerpunkts der Durchführung des Tagesgeschäfts ist insgesamt auf die Vornahme der rechtsgeschäftlichen Handlungen abzustellen, die der gewöhnliche Betrieb des Unternehmens mit sich bringt. Aus dem vorliegenden E-
il-Verkehr können keine Rückschlüsse darauf gezogen werden, dass durch den Beigeladenen A, der einer der beiden Direktoren der G Ltd. war, Leitungstätigkeiten für die G Ltd. und die G Partnership in Deutschland im Streitjahr von einem bestimmten Ort in Deutschland aus vorgenommen wurden, der eine Geschäftseinrichtung oder Anlage mit fester örtlicher Bindung darstellt und in dem sich eine gewisse „Verwurzelung“ des Unternehmens mit dem Ort der Ausübung der unternehmerischen Tätigkeit durch eine längere Nutzung ausdrückt. 109 (3.) Der Beigeladene A und die Zeugin J unterzeichneten im Dezember 2010 Unterlagen zur Eröffnung eines Kontos für die Firma G Partnership bei der L Bank AG in Z <Schweiz> sowie weitere Unterlagen einschließlich der Bevollmächtigung des Zeugen K als Portfoliomanager, wobei Frau J die entsprechenden Unterschriften in O und der Beigeladene A die entsprechenden Unterschriften in NN <Deutschland> leistete. Die Gesellschafter der Klägerin kamen in NN zusammen, um die zur Gründung der G-Gesellschaften erforderlichen Unterschriften zu leisten. 110 Der Zeuge Y sagte auf Vorhalt in seiner Vernehmung dazu aus, dass der Beigeladene A Dokumente in seinem Beisein im Büro der GKK in der F-Straße in NN unterzeichnet habe. Außerdem traf sich Frau J am 17. Dezember 2010 mit Herrn Y in O und unterzeichnete dort u.a. die Anmeldung der G Ltd. zum britischen Handelsregister sowie die Vollmacht für Herrn K (vgl. E-
il des Herrn Y an Herrn A vom 15. Dezember 2010, 18.22 Uhr). Zudem wurden die Kaufbestätigung des Goldkaufs im Dezember 2010 und weitere Bankdokumente Frau J nach N in O geschickt. 111 Der Auftrag für den Goldankauf als Haupttätigkeit der G Partnership wurde im Streitjahr durch Herrn K während seines Urlaubs von Chile aus erteilt. Den Edelmetallhandel führte Herr K, der im Streitjahr noch in Großbritannien wohnte, im Wesentlichen eigenverantwortlich durch. Im Übrigen setzten die Gesellschafter der Klägerin teilweise Rahmenbedingungen für die An- und Verkäufe der Goldbarren bzw. Edelmetalle. Dabei handelt es sich jedoch nicht um das Tagesgeschäft der G Partnership, sondern um die Festlegung der Grundsätze der Unternehmenspolitik, die vom Tagesgeschäft des
naging Directors zu unterscheiden ist. Entscheidungen betreffend die allgemeine Verwaltung wurden grundsätzlich von der Zeugin J gefällt. Dabei stimmte sie sich jedoch eng mit dem Zeugen Y ab. 112 Anfang Januar 2011 erhielt die Zeugin J eine für die G Ltd. zu begleichende Rechnung „229“ per E-
il vom 5. Januar 2011, 12.43 Uhr, die gleichzeitig auch an den Beigeladenen A übersandt wurde. Da die G Partnership noch über kein Konto in Großbritannien verfügte, veranlasste zwar der Beigeladene A in Abstimmung mit dem Zeugen Y in der E-
il vom 5. Januar 2011, 13.13 Uhr, einmalig die Zahlung der Rechnung vom Konto der G Partnership bei der L Bank AG in der Schweiz. Die Zeugin J eröffnete danach federführend ausweislich einer E-
il vom 17. Januar 2011, 13.00 Uhr, an den Zeugen Y ein Konto für die „G“ bei der VWZ-Bank in Großbritannien und holte dazu notwendige Unterschriften des Beigeladenen A ein. Zwar kann aufgrund der E-
il vom 25. Januar 2011, 12.35 Uhr, des Beigeladenen A an den Zeugen Y angenommen werden, dass dieser Ende Januar 2011 das Konto der G Partnership mit einem Guthaben ausstattete, damit die Zeugin J Überweisungen im Rahmen des laufenden Geschäftsbetriebs der Gesellschaft vornehmen konnte. Mit E-
il vom 8. Februar 2011, 11.10 Uhr, bestätigte dieser der Zeugin J die Geldüberweisung. Insoweit handelt es sich jedoch um einen Vorgang, der im Schwerpunkt mit der Ausstattung der Gesellschaft mit Kapital und der Einhaltung des Investitionsrahmens in Zusammenhang steht. 113 Die Zeugin J beglich nach Eröffnung des Kontos bei der VWZ-Bank die laufenden Ausgaben der Gesellschaft. Mit E-
il vom 17.
i 2011, 11.48 Uhr, brachte die Zeugin J den Beigeladenen A auf den neuesten Stand in Bezug auf den Kontostand des Kontos bei der VWZ-Bank. Dazu fasste sie sämtliche Kosten seit Dezember 2010 zusammen und erkundigte sich nach der künftigen Ausstattung des Kontos bei dem Beigeladenen A. Daraufhin versprach der Beigeladene A ausweislich einer E-
il vom 17.
i 2011, 17.00 Uhr, das Konto der G Partnership bei der VWZ-Bank so bald wie möglich mit weiteren Mitteln auszustatten. Außerdem fragte die Zeugin J bei dem Zeugen Y mit E-
il vom 19.
i 2011, 8.16 Uhr an, ob sie Geld von dem Konto bei der L Bank AG transferieren könne. 114 Insgesamt stellt sich die Aufgabenverteilung zwischen den beiden Direktoren der G Ltd. so dar, dass die Zeugin J in enger Abstimmung mit dem Zeugen Y die laufenden Überweisungen der G Partnership nach Eröffnung des Kontos bei der VWZ-Bank Mitte Januar 2011 abwickelte. Darüber hinaus war die Zeugin J diejenige der beiden Direktoren, die weitere administrative Aufgaben – wie die Entgegennahme der Post, Vorbereitung der Buchführung, weitere Ausstattung des Büroplatzes usw. – wahrnahm. Der Beigeladene A überwachte dagegen im Interesse der übrigen Gesellschafter der GbR vor allem den Investitionsrahmen. In diesem Zusammenhang ist eine E-
il des Beigeladenen A vom 20. Januar 2011, 14.51 Uhr, an den Zeugen Y zu sehen, in der dieser darauf hinwies, dass „G“ seit Einstand richtig Geld verliere und nach der Anlagestrategie des Zeugen K fragte. Insoweit handelt es sich um eine den Gesellschaftern vorbehaltene
ßnahme. Zudem hielt der Beigeladene A – nach der Aussage des Zeugen Y – als Verbindungsperson den Kontakt zu den Beigeladenen und Frau J. Hingegen hat sich nach Würdigung der vorliegenden Umstände des Einzelfalls nicht ergeben, dass der Beigeladene A dauerhaft und schwerpunktmäßig das laufende Tagesgeschäft der G Partnership betreute und dazu eine bestimmte Geschäftseinrichtung oder Anlage mit fester örtlicher Bindung in der Bundesrepublik Deutschland über einen längeren Zeitraum nutzte. 115 ddd. Bei Würdigung aller sich aus den vorliegenden Unterlagen sowie der mündlichen Verhandlung und Beweisaufnahme ergebenden Umstände ist auch nicht vom Vorliegen einer inländischen Betriebsstätte der G Partnership in den Kanzleiräumen der damaligen Kanzlei … der Rechtsanwälte Y und Z im Streitjahr auszugehen. Diese sind nicht als faktische Geschäftsführer der G Partnership im Streitjahr anzusehen. Durch die Erbringung von Beratungsleistungen wird keine Betriebsstätte begründet. Denn die Erbringung von Dienstleistungen kann keine Geschäftseinrichtung oder Betriebsstätte begründen (vgl. dazu Bärsch in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 49 EStG Rz. 191). 116 eee. Es ergeben sich im Streitfall auch keine Anhaltspunkte dafür, dass die Gesellschafter der Klägerin oder die damaligen steuerlichen Berater der Klägerin als faktische Geschäftsführer im Streitjahr tätig wurden. Ein nach außen erkennbares Handeln der betreffenden Gesellschafter oder der damaligen steuerlichen Berater der Gesellschafter als faktische Geschäftsführer ist im Streitjahr nicht ersichtlich. Denn diese haben gerade nicht nach außen hin, d.h. z.B. gegenüber den Banken, die wesentlichen wirtschaftlichen und kaufmännischen Entscheidungen getroffen. Eine bloße interne Einflussnahme auf die satzungsmäßigen Geschäftsführer reicht für die Annahme einer faktischen Geschäftsführung indes nicht aus (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs – BGH – vom 27. Juni 2005 II ZR 113/03, DStR 2005, 1455). 117 fff. Auch konnte sich der Senat nicht davon überzeugen, dass im Streitfall eine Vertreterbetriebsstätte in Großbritannien im Sinne des Art. II Abs. 1 Buchst. I) iv) DBA 1964/1970 bzw. Art. 5 Abs. 5 DBA 2010 gegeben war und dass dieser das im Streitjahr getätigte Geschäft zuzurechnen ist. 118 (1.) Eine Person, die in einem Gebiete für ein Unternehmen des anderen Gebietes tätig ist – mit Ausnahme eines unabhängigen Vertreters im Sinne des Art. II Abs. 1 Buchst. I) v) DBA 1964/1970 – gilt nach Art. II Abs. 1 Buchst. I) iv) DBA 1964/1970 als eine in dem erstgenannten Gebiete belegene Betriebsstätte, wenn sie eine Vollmacht besitzt, im Namen des Unternehmens in diesem Gebiete Verträge abzuschließen, und diese Vollmacht dort gewöhnlich ausübt, es sei denn, dass sich ihre Tätigkeit auf den Einkauf von Gütern oder Waren für das Unternehmen beschränkt. 119 Ist eine Person – mit Ausnahme eines unabhängigen Vertreters im Sinne des Art. 5 Abs. 6 DBA 2010 – für ein Unternehmen tätig und besitzt sie in einem Vertragsstaat die Vollmacht, im Namen des Unternehmens Verträge abzuschließen, und übt sie die Vollmacht dort gewöhnlich aus, so wird das Unternehmen nach der Vorschrift des Art. 5 Abs. 5 DBA 2010 so behandelt, als habe es in diesem Staat für alle von der Person für das Unternehmen ausgeübten Tätigkeiten eine Betriebsstätte, es sei denn, diese Tätigkeiten beschränken sich auf die in Art. 5 Abs. 4 DBA 2010 genannten Tätigkeiten, die, würden sie durch eine feste Geschäftseinrichtung ausgeübt, diese Einrichtung nach dem genannten Absatz nicht zu einer Betriebsstätte
chen. 120 Danach kann die Tätigkeit einer Person für das Unternehmen im anderen Vertragsstaat auch ohne Vorhandensein einer festen Geschäftseinrichtung eine Betriebsstätte begründen. Eine Vertreterbetriebsstätte setzt zudem eine gewisse Ständigkeit der Vertretungstätigkeit voraus. Die bloße Tätigkeit eines Vertreters im abkommensrechtlichen Sinne führt zur Annahme einer fiktiven Betriebsstätte, bei der es auf einen räumlichen Anknüpfungspunkt nicht ankommt. Die Vertreterbetriebsstätte und die Betriebsstätte im Sinne einer festen Geschäftseinrichtung schließen einander nicht aus (vgl. Wassermeyer/Kaeser, in: Wassermeyer,
, Art. 5 Rz. 192) 121 (2.) Im Streitfall war Herr K als natürliche Person für die G Partnership gewerblich im Sinne des Art. III DBA 1964/1970 bzw. Art. 7 DBA 2010 tätig. Der Vertreter muss Geschäfte des Unternehmens besorgen, d.h. diese müssen den Betrieb betreffen und in dessen Interesse liegen, wobei die Tätigkeit des Vertreters auf eine gewisse Dauer ausgerichtet sein muss (vgl. Wassermeyer/Kaeser, in: Wassermeyer,
, Art. 5 Rz. 202). Durch den Ankauf der Goldbarren am
, Rz. 205). Wird ein Vertreter für ein Unternehmen in mehreren Staaten gleichzeitig tätig, so unterhält das Unternehmen in jedem von ihnen eine Vertreterbetriebsstätte (Wassermeyer/Kaeser, in: Wassermeyer, Art. 5
, Rz. 205). 125 Vorausgesetzt wird jedoch, dass die Tätigkeit des Vertreters über eine gewisse Dauer nachhaltig und nicht nur vorübergehend ausgeübt wird und eine Vertreterbetriebsstätte überhaupt begründet wird (Wassermeyer/Kaeser, in: Wassermeyer, Art. 5
, Rz. 202).
ßgebend ist dabei die konkrete Geschäftstätigkeit. Grundsätzlich wird eine einmalige Tätigkeit von vier Wochen als zu kurz angesehen (BFH-Urteil vom 3. August 2005 I R 87/04, BStBl II 2006, 220). Die erforderliche Ständigkeit wird in Anlehnung an die für die feste Geschäftseinrichtung geltenden Grundsätze angenommen, wenn die Tätigkeit in dem einzelnen Staat länger als sechs Monate dauert (Wassermeyer/Kaeser, in: Wassermeyer, Art. 5
, Rz. 196). Eine präzise, allgemeingültige Abgrenzung bezüglich des Merkmals der Ständigkeit kann jedoch nicht grundsätzlich getroffen werden. Stattdessen ist auf den jeweiligen Einzelfall abzustellen. 126 Unterbrechungen der Tätigkeit, insbesondere durch Urlaub oder Saisongeschäft, führen für den Zeitraum der Unterbrechung nicht zu einem Wegfall der Vertreterbetriebsstätte (Wassermeyer/Kaeser, in: Wassermeyer, DBA, Art. 5, Rz. 195, 58). Besteht eine Vertreterbetriebsstätte, so geht von dieser eine Attraktionskraft bezüglich sämtlicher Tätigkeiten des Vertreters für das Unternehmen aus (Niehaves, Die Vertreterbetriebsstätte,
l umgeschlagen habe. Er wurde damit in zeitlicher Hinsicht aufgrund der ihm erteilten Vollmacht nachhaltig für die G Partnership tätig. Der Senat konnte sich jedoch nicht davon überzeugen, dass er bei dieser Tätigkeit gewöhnlich in Großbritannien im Streitjahr und in den folgenden Jahren tätig wurde. 128 Der Zeuge K führte in seiner Vernehmung aus, dass er schon vor der Gründung der G Partnership mit den Rechtsanwälten Z und Y zusammengearbeitet habe. Seine Tätigkeit im Zusammenhang mit der G Partnership habe im November 2010 angefangen. Sie hätten ein „Meeting“ gehabt, bei dem Frau J „inthronisiert“ worden sei und bei dem u.a. über die Erstellung des Vertragswerks zur Gründung der G Partnership gesprochen worden sei. Er sei etwa am 15. Dezember 2010 zu Herrn TH auf dessen Farm in Argentinien gereist und habe dort etwa drei Wochen Ferien verbracht. In den Jahren 2008 – 2010 – so glaube er – sei er in Großbritannien tätig gewesen. Er denke jedoch, dass er im Januar 2011 in die Schweiz gezogen sei. Er sei sich zu 95 % sicher, dass er Ende 2010 sein Haus in Großbritannien verkauft habe und dann im Januar 2011 in die Schweiz gegangen sei. Der Senat hält dieses Vorbringen insoweit für glaubhaft und glaubwürdig. Der Zeuge hat diese Einlassung gemacht und nach einiger Überlegung so bekräftigt. Zur Bekräftigung führte er auch aus, dass er sein Chalet in der Schweiz im Februar 2011 bezogen habe. Nach seinem Umzug in die Schweiz pendelte der Zeuge zwar nach seiner Aussage regelmäßig nach O. Er behauptete zunächst, dass er an etwa 40 Tagen nach O gependelt sei. Später korrigierte er seine Aussage jedoch dahingehend, dass er sich nicht genau erinnern könne und dass es wohl drei Wochen gewesen seien. Der Zeuge Y gab hingegen an, dass Herr K seinen Wohnsitz im Spätsommer 2011 in die Schweiz verlegt habe und danach noch regelmäßig zwischen Genf und O gependelt sei. Diese widersprüchlichen Aussagen im Hinblick auf den Zeitpunkt des Umzugs sind ein Indiz dafür, dass die Aussagen der beiden Zeugen nicht abgesprochen waren. Unabhängig davon, ob der Zeuge K im Januar 2011 oder im Spätsommer 2011 in die Schweiz verzogen ist, reicht ein Aufenthalt von insgesamt drei Wochen bzw. 21 Tagen in Großbritannien im Jahr 2011 jedoch nicht aus, um davon ausgehen zu können, dass der Zeuge K nach Gründung der G Gesellschaften im Jahr 2010 und im 2011 gewöhnlich in Großbritannien seine Tätigkeit ausgeübt hat. Berücksichtigt
n, dass der Zeuge K erst nach Gründung der G Partnership Mitte Dezember 2010 bevollmächtigt wurde, dass er für den Goldkauf am 29. Dezember 2010 von Chile aus tätig wurde und dass er sich lediglich drei Wochen in Großbritannien im Jahr 2011 aufhielt, so ergibt sich, dass dieser seine Tätigkeit für die G Partnership weder im Streitjahr noch im Jahr 2011 gewöhnlich in Großbritannien ausübte. Auch eine Vertreterbetriebsstätte in Chile kommt wegen des kurzen Aufenthalts des Zeugen K nicht in Betracht. 129 ggg. Da in Großbritannien im Streitjahr eine Betriebsstätte in Form einer festen Geschäftseinrichtung vorlag, sind die gewerblichen Gewinne ausschließlich der Betriebsstätte in Großbritannien und anteilig den Beigeladenen zuzurechnen. Sie sind dort steuerpflichtig und unterliegen in Deutschland dem Progressionsvorbehalt (§ 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG). 130 d) Die G Partnership war auch berechtigt, ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG zu ermitteln. Sie ist nicht aufgrund inländischer und – entgegen der Auffassung des FA – auch nicht aufgrund ausländischer gesetzlicher Vorschriften verpflichtet gewesen, Bücher zu führen und Abschlüsse zu
chen. 131 aa. Die Einkünfte der Klägerin sind von Deutschland als dem Ansässigkeitsstaat für Zwecke des Progressionsvorbehalts zu ermitteln. Das DBA 1964/1970 und das DBA 2010 bestimmen nicht, wie die Einkünfte zu ermitteln sind. Es findet daher das innerstaatliche Recht Anwendung. Dabei kommen die allgemeinen und besonderen Gewinnermittlungsvorschriften zur Anwendung. 132 bb. Nach § 4 Abs. 3 Satz 1 EStG können Steuerpflichtige als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen, die -erstens- nicht aufgrund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu
chen, und -zweitens- die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse
chen. 133 Das Gewinnermittlungswahlrecht steht nach § 4 Abs. 3 Satz 1 EStG nur solchen Steuerpflichtigen (Gewinnermittlungssubjekten) zu, die nicht aufgrund gesetzlicher Vorschriften Bücher führen und regelmäßig Abschlüsse
chen. Das Bestehen einer gesetzlichen Buchführungs- und Abschlusspflicht sperrt daher die Möglichkeit, das Gewinnermittlungswahlrecht nach § 4 Abs. 3 EStG auszuüben (BFH-Urteil vom
chen. Nach den §§ 238 ff. des Handelsgesetzbuchs (HGB) ist jeder Kaufmann verpflichtet, Bücher zu führen. Personenhandelsgesellschaften in Form der OHG und KG gelten als Kaufmann (§ 6 Abs. 1 HGB). 137 Die Klägerin als GbR war nicht nach Handelsrecht verpflichtet, Bücher zu führen und Abschlüsse zu
chen. Sie gilt nicht als Kaufmann im Sinne des § 6 HGB. Dasselbe gilt für die G Partnership. Die G Partnership hat für handelsrechtliche Zwecke eine Einnahmen- und Ausgabenrechnung für das Streitjahr erstellt und war dazu auch berechtigt. Eine Gesellschaft ausländischen Rechts kann grundsätzlich unter § 6 Abs. 1 HGB fallen. Allerdings können die §§ 238 ff. HGB für eine ausländische Personengesellschaft allenfalls dann eingreifen, wenn sie entweder ihren Verwaltungssitz im Inland hat oder sie über eine inländische Zweigniederlassung verfügt (vgl. BFH-Urteil vom 19. Januar 2017 IV R 50/14, BStBl II 2017, 456). Die Firma G Partnership ist im Streitfall einer deutschen Personengesellschaft vergleichbar und hat weder ihren Verwaltungssitz in der Bundesrepublik Deutschland noch verfügt sie über eine inländische Zweigniederlassung, weshalb für sie die §§ 238 ff. HGB nicht gelten. 138 ee. Auch bestand weder für die Klägerin noch für die Firma G Partnership eine steuerrechtliche Buchführungspflicht nach § 141 AO. Insoweit erfolgte keine Aufforderung durch die Finanzbehörde nach § 141 Abs. 2 AO. 139 Weder die Klägerin noch die Firma G Partnership waren nach § 140 AO i.V.m. ausländischem Recht verpflichtet, Bücher zu führen und Abschlüsse zu
chen, weshalb das Wahlrecht, den Gewinn aufgrund einer Einnahmenüberschussrechnung zu ermitteln, nicht ausgeschlossen war. 140 aaa. Die Regelung des § 140 AO verweist nicht nur auf inländische, sondern auch auf ausländische Buchführungspflichten (vgl. BFH-Urteil vom 14. November 2018 I R 81/16, BStBl II 2019, 390). Eine
terielle Buchführungspflicht kann sich danach auch aus ausländischen Rechtsvorschriften ergeben. Ausländische Buchführungspflichten müssen dabei nicht umfassend den deutschen Buchführungspflichten entsprechen. 141 Für das Eingreifen der Sperrwirkung nach § 4 Abs. 3 Satz 1 EStG kommt es darauf an, dass die ausländischen Gesetze sowohl eine Buchführungs- als auch eine Abschluss- und damit Bilanzierungspflicht normieren. Das Bestehen einer bloßen (ggf. auch laufenden) Buchführungspflicht nach ausländischem Recht reicht daher nicht aus. Zudem sind bloße (branchenspezifische) ausländische Aufzeichnungs- und Buchführungspflichten, die keine laufende Buchführungspflicht begründen, nicht geeignet, das Wahlrecht auszuschließen, auch wenn sie über § 140 AO zu inländischen Pflichten werden. Es ist eine laufende Buchführungspflicht erforderlich, mit der eine Abschlusspflicht einhergeht. Die Abschlusspflicht muss darauf gerichtet sein, eine Grundlage für den Betriebsvermögensvergleich zu liefern, also eine Pflicht zur Aufstellung einer Bilanz, die das Vermögen und die Schulden des Gewinnermittlungssubjekts stichtagsbezogen darstellt (vgl. BFH-Urteil vom
chen, aus den britischen Partnerships (Accounts) Regulations 2008 (Regulations 2008). 144 Die G Partnership mit Sitz in Großbritannien war nach den Regulations 2008 keine „Qualifying Partnership“ im Sinne des Art. 3 Abs. 1 Regulations 2008, da nicht alle ihre Mitglieder Gesellschaften mit beschränkter Haftung waren, sondern vielmehr die Beigeladenen im Rahmen einer GbR beteiligt waren. 145 Qualifying Partnerships liegen nach Art. 3 Abs. 1 Regulations 2008 vor, wenn jeder Gesellschafter einer Personengesellschaft eine haftungsbeschränkte Gesellschaft („limited company“) ist oder wenn sämtliche Gesellschafter nicht haftungsbeschränkte Gesellschaften sind, deren sämtliche Gesellschafter wiederum haftungsbeschränkte Gesellschaften sind. Nach den Regulations 2008 wurde für Mitglieder einer „Qualifying Partnership“ eine Verpflichtung zur Erstellung und Einreichung von geprüften Abschlüssen eingeführt. 146 An der G Partnership waren neben der Firma G Ltd. als Gesellschaft mit beschränkter Haftung auch die Klägerin beteiligt, deren Gesellschafter jeweils natürliche Personen waren. Für die G Partnership kommen deshalb die Regulations 2008, die im April 2008 in Kraft traten, im Streitjahr nicht zur Anwendung. 147 ccc. Nach dem Steuerrecht des Vereinigten Königreichs bestand für die G Partnership keine Verpflichtung, Abschlüsse für einkommensteuerliche Zwecke zu erstellen oder einzureichen. 148 Dem Senat liegt die im staatsanwaltschaftlichen Ermittlungsverfahren im Wege der Rechtshilfe eingeholte Aussage des britischen Finanzbeamten U, HM Revenue & Customs (HMRC), vom 8. März 2018 vor (vgl. Blatt 1768 ff. der Finanzgerichtsakten). Dieser war seit 2009 Beamter des HMRC und seit 2013 als Finanzbeamter (Inspector of Taxes) bei Sonderermittlungen und dem Fraud Investigation Service (FIS) tätig. Während dieser Zeit unterstützte er und führte er selbst u.a. auch Ermittlungen durch. Der britische Finanzbeamte U hat für die angefragten Gesellschaften, einschließlich der G Partnership, eine Pflicht zur Erstellung einer Bilanz eindeutig verneint. 149 Nach seinen Ausführungen waren Einzelunternehmer und Personengesellschaften (Partnerships) nicht gesetzlich verpflichtet, im Streitjahr Abschlüsse nach den UK „Generally accepted accounting practice“ (GAAP) zu erstellen. Denn für Personengesellschaften (Partnerships) gab es im Gegensatz zu Kapitalgesellschaften grundsätzlich keine handelsrechtlichen Buchführungspflichten (so auch Andrew
rflow, in: Lang (Hrsg.), Unternehmensbesteuerung in EU-Staaten, DStJG 16
nual (BIM) Auskunft. Die Seite „ Accounting Standards – the UK tax implications“ gibt einige Hintergründe dazu. Die im Streitjahr geltenden GAAP werden grundsätzlich als alte GAAP bezeichnet. Diese waren nach dem
ßgebliche Vorschrift. 155 Art. 25a ITTOIA 2005, der die Erstellung von Gewinnermittlungen auf Basis einer Geldflussrechnung („cash basis“) für kleinere Unternehmen ermöglicht, wurde erst im Jahr 2013 eingefügt, ersetzte Art. 160 ITTOIA 2005, der für Rechtsanwälte in den ersten Jahren ihrer Tätigkeit galt, und gilt damit nicht für das Streitjahr. Auch die Vorschriften der Art. 31a – 31c ITTOIA 2005 wurden erst im Jahr 2013 in das Gesetz aufgenommen. Art. 25a ITTOIA 2005 ermöglicht ab dem Jahr 2013 kleinere gewerbliche Gewinne wahlweise auf einer Geldflussrechnung („cash basis“) oder in Übereinstimmung mit den GAAP („accruals basis“) zu ermitteln (vgl. dazu Annette Morley, Cash Basis Accounts, Practical Tax Newsletter 2013, 65). 156 In Section 25 Abs. 1 ITTOIA 2005 ist geregelt, dass Gewinne aus Handel bzw. Gewerbe in Übereinstimmung mit der allgemein anerkannten Praxis der Rechnungslegung ermittelt werden müssen, vorbehaltlich einer gesetzlich vorgeschriebenen oder genehmigten Anpassung bei der Gewinnermittlung für steuerliche Zwecke (Art. 25 Abs. 1 ITTOIA 2005: „The profits of a trade must be calculated in accordance with generally accepted accounting practice, subject to any adjustment required or authorised by law in calculating profits for income tax purposes“). Bei der G Partnership ist Art. 25 ITTOIA 2005 auf die an dieser im Rahmen einer GbR beteiligten natürlichen Personen anwendbar (vgl. dazu McD, Schreiben vom 27. Oktober 2017, S. 9, Blatt 1155 der Finanzgerichtsakten). 157 Nach Art. 25 Abs. 2 ITTOIA hat dies nicht die Anwendung des für Kapitalgesellschaften geltenden Handelsrechts zur Folge außer als Berechnungsgrundlage (Art. 25 Abs. 2 ITTOIA 2005: „This does not (a) require a person to comply with the requirements of [the Companies Act 2006 or subordinate legislation
de under that Act] except as to the basis of calculation, or (b) impose any requirements as to audit or disclosure“). 158 Nach Art. 25 Abs. 1 ITTOIA 2005 steht die Ermittlung des einkommensteuerlichen Gewinns auf der Grundlage der UK GAAP jedoch unter dem Vorbehalt von Anpassungen, die zum Zwecke der Gewinne für einkommensteuerliche Zwecke durch das Gesetz gefordert oder autorisiert werden. 159 Partnerships sind gesellschaftsrechtlich nur verpflichtet, ein „Profit and loss account“ (Gewinn- und Verlustrechnung) zu erstellen, das als Grundlage der Gewinnverteilung zwischen den Gesellschaftern herangezogen wird (vgl. Art. 31 Abs. 1 Partnership Act 1890: „account of profits“). 160 Die britische Kanzlei FGH verweist in ihrer Stellungnahme vom 20. Oktober 2017 insoweit auch auf Lindley and Banks on Partnership (Par. 22-06), die ebenfalls festhalten, dass es keine allgemeine gesetzliche Verpflichtung für die Erstellung jährlicher Abschlüsse in Form von Bilanzen durch Firmen bzw. Personengesellschaften in bestimmter Form gibt; ausgenommen sind Zusammenschlüsse von Rechtsanwälten („solicitors“), fü
KI-Erklärung auf Basis des amtlichen Gesetzestextes. Orientierend, ersetzt keine Rechtsberatung.