Hessisches Finanzgericht 3. Senat 3 K 2332/02 Urteil Änderung wegen offenbarer Unrichtigkeit § 129 AO

Änderung wegen offenbarer Unrichtigkeit Tatbestand Randnummer 1 Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob beim Erlass mehrerer Steuerbescheide jeweils eine offenbare Unrichtigkeit unterlaufen ist und ob deshalb die betroffenen Bescheide nach § 129 der Abgabenordnung (AO) nachträglich berichtigt werden dürfen. Dem Rechtsstreit liegt im Wesentlichen folgender Sachverhalt zugrunde: Randnummer 2 Die Klägerin bezog in den Jahren 1996 bis 2000 (wie schon in den Jahren davor) als Rentnerin Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sowie sonstige Einkünfte, wobei letztere sich aus zwei Leibrenten und aus Einnahmen aufgrund einer dauernden Last zusammensetzten. Die für diese Jahre abzugebenden Einkommensteuererklärungen ließ sie von einem Angehörigen der steuerberatenden Berufe erstellen. Randnummer 3 Der steuerliche Berater der Klägerin fertigte die Erklärungen für die Jahre 1996 bis 1999 nicht auf dem amtlichen Vordruck, sondern anhand von elektronisch erzeugten Vordruckmustern, die dem amtlichen Vordruck nachgebildet sind (Programm xxx). Für das Jahr 2000 verwandte er das von der Finanzverwaltung zur Verfügung gestellte Steuererklärungsprogramm ELSTER. Randnummer 4 Für die Jahre 1996 bis 1999 machte der steuerliche Berater der Klägerin zu den sonstigen Einkünften die erforderlichen Angaben auf der Rückseite der Anlage KSO. Die Einnahmen aus den beiden Leibrenten der Klägerin trug er jeweils in der Zeile 40 ein. Unter der Rubrik "Andere wiederkehrende Bezüge/Unter-haltsleistungen" ergänzte er den in Zeile 44 enthaltenen Vordruckstext "Einnahmen aus" in Zeile 45 jeweils mit dem eigenen Text "Dauernde Last von Sohn". Die dazugehörigen Beträge trug er in der hierfür vorgesehenen Spalte ein, und zwar für die Jahre 1996 und 1997 in die Zeile 45 (jeweils xx.xxx DM) und für die Jahre 1998 und 1999 in die Zeile 46 (jeweils xx.xxx DM). Randnummer 5 Aufgrund der vorgenannten Erklärungen (Jahre 1996 bis 1999) führte der Beklagte (das Finanzamt) jeweils eine Veranlagung zur Einkommensteuer durch. Dabei ließ er für die Jahre 1996, 1998 und 1999 die von der Klägerin angegebenen Einnahmen aufgrund einer dauernden Last unberücksichtigt. Für 1997 erfasste er diese Einnahmen entsprechend den Angaben der Klägerin bei den sonstigen Einkünften. Die Steuerfestsetzungen für die Jahre 1996 bis 1998 ergaben jeweils einen positiven Betrag. Für das Jahr 1999 lautete die Steuerfestsetzung auf 0,00 DM. Randnummer 6 Im Rahmen der Veranlagungsarbeiten für das Jahr 2000 stellte der damit befasste Sachbearbeiter des Finanzamts fest, dass - entgegen den Angaben in der jeweiligen Einkommensteuererklärung - für die Jahre 1996, 1998 und 1999 die Einnahmen der Klägerin aufgrund einer dauernden Last nicht erfasst worden waren. Aufgrund dieser Feststellungen erließ das Finanzamt unter dem Datum vom 05.02.2002 für die genannten Jahre Bescheide, mit denen die entsprechenden Erstbescheide auf der Grundlage von § 129 AO berichtigt wurden. Dabei ergaben sich für die Jahre 1996 und 1998 Erhöhungen bei der festgesetzten Steuer. Für das Jahr 1999 verblieb es bei der Festsetzung von 0,00 DM. Randnummer 7 Gegen die Berichtigungsbescheide vom 05.02.2002 legte die Klägerin Einspruch ein. Zur Begründung machte sie geltend: Eine Berichtigung nach § 129 AO komme nur dann in Betracht, wenn ein mechanischer Fehler vorliege. Dies sei jedoch ausgeschlossen, wenn die konkrete Möglichkeit eines Rechtsirrtums bestehe. Für die Jahre von 1995 bis 2000 seien die Angaben über die Einnahmen aufgrund einer dauernden Last gleich dreimal unberücksichtigt geblieben. Dass dies jedes Mal aufgrund eines mechanischen Fehlers geschehen sein soll, erscheine höchst unwahrscheinlich. Die Fehler könnten daher nur auf einem Rechtsirrtum des Sachbearbeiters beruhen. Randnummer 8 Das Finanzamt wies den Einspruch als unbegründet zurück. Zur Begründung führte es u. a. aus: Entgegen der Meinung der Klägerin lägen in allen hier betroffenen Fällen mechanische Fehler vor. Dies werde insbesondere dadurch belegt, dass der Bearbeiter die Angaben zu den Leibrenten jeweils mit einem Haken versehen habe, die Angaben zu den Einnahmen aus wiederkehren Bezügen hingegen nicht. Hätte er - im Sinne eines Rechtsirrtums - diese Einnahmen außer Ansatz lassen wollen, hätte er die entsprechenden Eintragungen im Erklärungsvordruck besonders gekennzeichnet (Umkreisen der Betragsangabe). Die Tatsache, dass der gleiche Fehler mehrfach vorgekommen sei, ergebe kein zwingendes Argument für das Vorliegen eines Rechtsirrtums (Einspruchsent-scheidung vom 17.06.2002). Randnummer 9 Die Klägerin hat ihre Klage zunächst auf die Jahre 1996, 1998 und 1999 bezogen. Auf den Hinweis des Berichterstatters des Senats, dass in Bezug auf das Jahr 1999 offenkundig die Zulässigkeitsvoraussetzungen fehlten, hat sie insoweit die Klage eingeschränkt. Für die Jahre 1996 und 1998 hält sie ihr Rechtsschutzbegehren aufrecht. Zur Begründung trägt sie im Wesentlichen vor: Die Annahme, dass die hier betroffenen Fehler nicht auf einem mechanischen Versehen, sondern auf einem Rechtsirrtum beruhten, ergebe sich aus verschiedenen Umständen: So seien die Eintragungen zu den Einnahmen aufgrund dauernder Last in den Erklärungen für die Jahre 1998 und 1999 in die Zeile 46 "gerutscht", in den Erklärungen für die Vorjahre hingegen an der richtigen Stelle (Zeile 45) erfolgt. Dabei seien sie - trotz dieser geringfügigen Abweichung - stets gut lesbar gewesen. Zudem habe zwischen den Eintragungen zu den Leibrenten und den hier angeblich übersehenen Eintragungen lediglich ein Zwischenraum von drei Zeilen bestanden. Sollte der Fehler dadurch entstanden sein, dass der Bearbeiter unter einem erhöhten Arbeitsdruck gestanden habe, könne dies nicht zu einer extensiven Auslegung des § 129 AO führen. Randnummer 10 Die Klägerin beantragt, die Berichtigungsbescheide vom 05.02.2002 über Einkommensteuer 1996 und 1998 sowie die Einspruchsentscheidung vom 17.06.2002 aufzuheben. Randnummer 11 Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen. Randnummer 12 Zur Begründung trägt es u. a. vor: Die mit der Veranlagung beauftragte Bearbeiterin habe die Erfassung der Einnahmen aus wiederkehrenden Bezügen ganz offensichtlich wegen einer Nachlässigkeit vergessen. Dies komme einem Schreib- oder Rechenfehler im Sinne des § 129 AO sehr nahe. Die Überlegungen der Klägerin zum Vorliegen eines Rechtsirrtums seien rein theoretischer Art. Denn es sei nicht ersichtlich, warum eine geschulte Bearbeiterin hier hätte zu der Überzeugung kommen können, es lägen steuerfreie Bezüge vor. Bei ihrem Hinweis auf das wiederholte Vorkommen des gleichen Fehlers übersehe die Klägerin, dass die Veranlagungen zur Einkommensteuer 1998 und 1999 am gleichen Tag, nämlich am 18.04.2000, abschließend bearbeitet worden seien. Randnummer 13 Auf eine entsprechende Anforderung durch den Berichterstatter des Senats hat sich das Finanzamt zu verschiedenen Besonderheiten des streitigen Sachverhalts sowie zu den Arbeitsabläufen, die bei der Einkommensteuerveranlagung in den Jahren 1998 bis 2002 üblich waren, geäußert. Wegen der Einzelheiten wird auf die Ausführungen in dem Schreiben vom 08.09.2003 Bezug genommen. Randnummer 14 Der Berichterstatter hat sowohl für die Streitjahre 1996 und 1998 als auch für die Jahre 1997, 1999 und 2000 die betreffenden Veranlagungsakten hinzugezogen. Alle diese Vorgänge waren Gegenstand des Verfahrens. Entscheidungsgründe Randnummer 15 Die Klage ist unbegründet. 1. Das Finanzamt hat die hier betroffenen Erstbescheide zur Einkommensteuer 1996 und 1998 zu Recht auf der Grundlage des § 129 AO berichtigt. Randnummer 16 Die Finanzbehörde kann nach § 129 Satz 1 AO Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind, jederzeit berichtigen. Randnummer 17 Ähnliche offenbare Unrichtigkeiten im Sinne des § 129 AO sind nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) mechanische Fehler, die ebenso mechanisch, d. h. ohne weitere Prüfung erkannt und berichtigt werden können. Bei der bloßen, nicht nur theoretischen Möglichkeit eines Rechtsirrtums liegt kein mechanisches Versehen und daher keine offenbare Unrichtigkeit vor, ebenso nicht bei einer unrichtigen Tatsachenwürdigung, der unzutreffenden Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts oder bei Fehlern, die auf mangelnde Sachaufklärung bzw. Nichtbeachtung feststehender Tatsachen beruhen. Ob ein mechanisches Versehen oder ein (die Berichtigung nach § 129 AO ausschließender) Tatsachen- oder Rechtsirrtum vorliegt, ist jeweils nach den Verhältnissen des Einzelfalles zu beurteilen (vgl. BFH-Urteil vom 23.07.2002 VIII R 6/02, BFH/NV 2003, 1 m. w. N.). Randnummer 18 Die Nichtberücksichtigung von feststehenden Tatsachen stellt allerdings dann eine ähnliche offenbare Unrichtigkeit im Sinne des § 129 AO dar, wenn der Grund hierfür - wie im Regelfall - auf Unachtsamkeit beruht und offen zutage liegt (vgl. BFH-Urteile vom 29.03.1985 VI R 140/81, BStBl II 1985, 569, und vom 27.03.1987 VI R 63/84, BFH/NV 1987, 480). Dabei schadet es nicht, wenn der Fehler dadurch verursacht worden ist, dass der Sachbearbeiter den Steuerfall oberflächlich behandelt oder sich sonst schuldhaft verhalten hat (vgl. BFH-Urteil vom 28.11.1985 IV R 178/83, BStBl II 1986, 293). Randnummer 19 Anknüpfend an die vorstehenden Grundsätze hat der BFH das Vorliegen einer ähnlichen offenbaren Unrichtigkeit im Sinne des § 129 AO für den Fall bejaht, dass sowohl der Sachbearbeiter als auch der Sachgebietsleiter bestimmte Angaben des Steuerpflichtigen über steuerpflichtigen, dem Lohnsteuerabzug aber nicht unterworfenen Arbeitslohn übersehen haben. Hierbei hat er die nachfolgend dargelegten Erwägungen, mit denen die dortige Vorinstanz ihre Entscheidung begründet hat, für zutreffend angesehen: Die Möglichkeit, dass dem Sachbearbeiter ein Denkfehler im Sinne eines Rechtsirrtums unterlaufen sein könnte, sei ausgeschlossen. Denn ein derartiger Denkfehler würde voraussetzen, dass der Sachbearbeiter die entsprechenden Angaben in der Steuererklärung überhaupt zur Kenntnis genommen habe. Nach den tatsächlichen Umständen sei jedoch davon auszugehen, dass der Sachbearbeiter die maßgebenden Angaben in den Steuererklärungen schlicht übersehen habe. Die Möglichkeit, dass der Sachbearbeiter die Angaben des Steuerpflichtigen gesehen und bewusst den betreffenden Sachverhalt außer Ansatz gelassen habe, sei zwar theoretisch denkbar, im Ergebnis jedoch so fern liegend, dass sie nicht ernsthaft in Erwägung gezogen werden könne. Es sei vielmehr davon auszugehen, dass der Sachbearbeiter ansonsten in den Akten vermerkt hätte, aus welchem Grund die hier betroffenen Einnahmen nicht berücksichtigt werden sollten. Zum einen habe es sich um einen nicht unerheblichen Betrag gehandelt und zum anderen habe die Pflicht zu einem solchen Vermerk bestanden (Hinweis auf § 14 der Geschäftsordnung der Finanzämter). Schließlich handele es sich hier um eine vergleichsweise seltene Eintragung (am Rande der Anlage N), über die der Routineblick hinweggehen könne (BFH-Urteil vom 26.04.1989 VI R 39/85, BFH/NV 1989, 619). Randnummer 20 Der im Streitfall zu beurteilende Sachverhalt ist dem vorstehend erörterten Urteilsfall im Wesentlichen vergleichbar. Des Weiteren können die erstinstanzlichen Erwägungen, die der BFH dort zu beurteilen hatte, auf den hier vorliegenden Sachverhalt im gleichen Maße angewendet werden: