(Abgrenzung zwischen Lieferung und sonstiger Leistung: Sortenwechsel als sonstige Leistung - Anforderungen an den Nachweis der Kundenansässigkeit im Ausland gem. § 15 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. b UStG 1993/

§ 3, Rdnr.

3442, 3451 ff. m.w.N.). Eine Lieferung scheidet dagegen aus, wenn -wie beispielsweise bei der Ausgabe von Wertpapieren- die Übertragung von Rechten den wirtschaftlichen Gehalt des Vorgangs prägt (vgl. EuGH-Urteil vom 26. Mai 2005 Rs. C 465/03 -Kretztechnik-, amtliche Slg. 2005, I-4357; BFH-Urteil vom 16. Juli 1970 V R 95/66, BStBl II 1970, 706; Leonard in Bunjes/ Geist, UStG, § 3 Rdnr. 7). So ist der Kauf von Devisen -als Forderungen des bargeldlosen Zahlungsverkehrs- zivilrechtlich stets ein Rechtskauf (Köhler in Staudinger, BGB, § 433, Rdnr. 14), umsatzsteuerrechtlich stellt ihre Übertragung folglich eine sonstige Leistung dar (vgl. EuGH-Urteil vom 14. Juli 1998 Rs. C-172/96 -Bank of Chicago-, amtliche Slg. 1998, I-4387). Randnummer 16

1. a)Entgegen der Ansicht der Klägerin sind die Grundsätze der EuGH-Urteils vom 26. Mai 2005 Rs. C 465/03 -Kretztechnik- (amtliche Slg. 2005, I-4357) jedoch nicht auf die im Streitfall getätigten Sortengeschäfte übertragbar. Denn bei Banknoten handelt es sich nicht um Wertpapiere, da sie -entgegen früherem Recht- keinen Einlösungsanspruch gegen den Emittenten mehr verkörpern; sie sind vielmehr als Zahlungsmittel dienende reine Geldzeichen (vgl. Urteil des Hessischen Verwaltungsgerichtshofes vom 25. Juni 1990 8 UE 237/86 , zitiert nach juris; Baumbach, WechselG u.a., WPR, Rn. 3 jeweils m.w.N.). So handelt es sich bei einem Erwerb ausländischer Geldsorten gegen Hingabe von inländischer Währung zivilrechtlich um einen Sachkauf (so herrschende Meinung, vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs vom 29. März 1990 IX ZR 134/89, Neue Juristische Wochenschrift 1990, 1930; Schmidt in Staudinger, BGB, § 244, Rdnr. 12; vgl. auch Huber in Soergel, BGB, § 433 Rdnr. 44 und Köhler in Staudinger BGB 12. Auflage § 433, Rdnr. 14, die zwischen dem Kauf ausländischer Valuta gegen inländisches Geld und dem Wechsel von inländischer in inländische Valuta bzw. ausländischer in ausländische Valuta -als Tausch- differenzieren). Umsatzsteuerrechtlich stellt das Sortengeschäft gleichwohl eine sonstige Leistung dar, weil nicht die Verschaffung der Verfügungsmacht an dem jeweiligen Geldscheinen und Münzen im Vordergrund steht. Vielmehr liegt der wirtschaftliche Gehalt der Leistung darin, dass den Kunden ermöglicht wird, ihre wirtschaftliche Kaufkraft, die durch das Bargeld der jeweiligen Währung repräsentiert wird, in einem bestimmten Land einzusetzen. Randnummer 17
2. b)Grundsätzlich ist die Übertragung von Bargeld zwar insofern Teil eines Umsatzes, als das „Entgelt“ für eine Leistung in der überwiegenden Zahl der Fälle in Geld besteht. Dadurch wird das Geld aber nicht seinerseits schon zum Gegenstand einer Lieferung des Zahlenden. Vielmehr bleibt es in der Regel -entsprechend seiner finanzpolitischen Bedeutung- lediglich der „im Verkehr anerkannte Wertmesser und Wertträger“ und dementsprechend umsatzsteuerlich lediglich Entgelt für die Leistung und Bemessungsgrundlage für den Umsatz. Dies entspricht auch dem Grundsatz, dass das Umsatzsteuerrecht Leistungen im wirtschaftlichen Sinne erfasst, d.h. solche, bei denen ein Interesse des Entrichtenden verfolgt wird, das über eine reine Entgeltentrichtung hinausgeht (BFH-Urteil vom 31. Juli 1969 V 94/65 BStBl II 1969, 637). Randnummer 18 Aus der Reglung des § 43 Nr. 3 UStDV folgt nichts anderes. Aus der dort verwendeten Formulierung „Lieferung von gesetzlichen Zahlungsmitteln“ schließen zwar Teile der Literatur, dass eine Lieferung vorliege, wenn Geld nicht als wertmäßig bezifferter Betrag (Geldsumme), sondern als zu liefernder Gegenstand wie Handelsware geschuldet werde (Neubert in Hartmann/Metzenmacher UStG, § 3 Abs. 1, Rdnr. 137; Nieskens in: Rau/

§ 3, Rdnr. 590 „Zahlungsmittel“; Pflüger in Hartmann/Metzenmacher USt

G, § 4 Nr. 8Anmerk. 43). Bei § 43 UStDV handelt es sich jedoch allein um eine Regelung zur Erleichterung der Vorsteueraufteilung, aus der nicht gefolgert werden kann, dass gesetzliche Zahlungsmittel stets geliefert werden. Vielmehr richtet sich auch hier die Differenzierung zwischen Lieferung und sonstiger Leistung nach den allgemeinen Grundsätzen. Im Streitfall handelt es sich um sonstige Leistungen, da nicht die Übertragung der Verfügungsmacht an den einzelnen Gegenständen für die von der Klägerin erbrachten Leistungen prägend war, sondern der Wechsel der Sorten als Dienstleistung, um den Kunden zu ermöglichen, diese weiter zu „nutzen“. Randnummer 19 c) Wechselt eine Bank Geldscheine in Kleingeld, werden weder die Banknoten durch den Kunden noch die Münzen durch die Bank im Sinne des § 3 Abs. 1 UStG geliefert; der Kunde bzw. die Bank „kaufen“ nicht das Geld der Vertragspartners, auch wenn der Kunde gerade an der konkreten „Handelsform“ des Geldes (Münzen) interessiert ist. Vielmehr erbringt die Bank in dem Umtausch eines gesetzlichen Zahlungsmittels in kleinere Einheiten eine Dienstleistung in Form einer Umwechslung (Köhler in Plückebaum/ Malitzky § 4 Nr. 8, Rdnr. 80; Philipowski in Rau/

§ 4Nr.

8, Rdnr. 145). Das Gleiche muss für die Abgabe von ausländischen Geldsorten gegen eine inländische Währung gelten, wenn -wie im Streitfall- freie Umtauschmöglichkeiten bestehen (vgl. Philipowski in Rau/

§ 4Nr.

8, Rdnr. 146 f.). Randnummer 20 Denn ähnlich wie ein Kunde, der seine Banknoten in Kleingeld wechseln lässt, um die darin liegende Kaufkraft auch gegenüber einem Automaten nutzen zu können, wird die Leistung der Klägerin in Anspruch genommen, um beispielsweise bei der Einreise ausländische Sorten in inländische Währung zu wechseln und so die in dem Bargeld liegende Kaufkraft im Inland nutzen zu können. Randnummer 21 d) Die Einordnung des Sortengeschäftes als sonstige Leistung führt auch zu einer sachgerechten Bemessung des Entgeltes für das Sortengeschäft. Während bei einem „Kauf“ bzw. „Tausch“ der Sorten das Entgelt für die Lieferung der Geldnoten und Münzen in dem Gesamtwert des hingegebenen Bargeldes bestehen würde, ist die sonstige Leistung des „Wechselns“ mit der Wechselgebühr bzw. mit der zwischen dem Geld- und Briefkurs erzielten „Marge“ zu bemessen (vgl. auch Schlussanträge des Generalanwalts vom

1. September 1997 Rs. C-172/96 -Bank of Chicago-, amtliche Slg. 1998, I-4389). Letztlich entspricht die Qualifizierung als Dienstleistung auch den Ausführungen des EuGH in seinem Urteil vom
2. Juli 1998 Rs. C-172/96 -Bank of Chicago- (amtliche Slg. 1998, I-4387), der in Textziffer 25 formuliert: „Devisen […] können nicht als körperliche im Sinne des Art. 5 der
3. EG-Richtlinie angesehen werden, da es sich um Geld handelt, das gesetzliches Zahlungsmittel ist“ (mit dem gleichen Ergebnis auch Georgy in Plückebaum/ Malitzky, UStG, § 3 Abs. 1 Rdnr. 115). Randnummer 22
4. Nach der Überzeugung des Senates hat die Klägerin durch die Befragung der Kunden und die Erstellung ihrer „reports“ den Anteil ihrer Leistungen an in Drittland ansässigen Kunden ausreichend ermittelt und hinreichend dargelegt. Randnummer 23 Entgegen der Ansicht des FA dürfen an die Darlegungspflichten der Klägerin nicht die Anforderungen gestellt werden, die als Nachweis- und Dokumentationspflichten bei Ausfuhrlieferungen (§§ 4 Nr. 1 Buchst. a, 6 UStG) auch im Rahmen des Nichteintritts des Ausschluss des Vorsteuerabzugs nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a UStG gelten. Die Bestimmungen der §§ 8 ff. UStDV über die zu erbringenden Buch- und Belegnachweise sind im Streitfall weder analog noch unmittelbar anwendbar; vielmehr reichen die Aufzeichnungen des Ergebnisses einer Kundenbefragung in den „reports“ zum Nachweis des Ansässigkeit des Kunden im Drittland auch dann aus, wenn -wie am Flugplatz- der Reisepass der Kunden vorgelegt werden könnte. Die Vorlage des Reisepasses erscheint insbesondere deshalb unverhältnismäßig, weil die befragten Kunden keinerlei eigenes Interesse an einer falschen Auskunft haben dürften. Die -vom FA als notwendig angesehene- Vorlage der Flugdokumente zum Nachweis der Ausfuhr der gewechselten Sorten ist ebenfalls entbehrlich, da die Regelung des § 15 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. b UStG die Ausfuhr der gewechselten Sorten nicht voraussetzt. Randnummer 24 Dass die erstellten „reports“ kleinere Mängel aufwiesen -beispielsweise einzelne Länder fehlerhaft dem Drittland zugeordnet waren- kann nicht dazu führen, dass der begehrte Vorsteuerabzug insgesamt versagt wird. Der Senat ist zu der Überzeugung gelangt, dass die Angaben insgesamt plausibel sind. Nachdem die festgestellten Fehler im Rahmen der Betriebsprüfung korrigiert worden waren, boten die von der Klägerin vorgelegten Aufzeichnungen hinreichende Gewähr für ihre Vollständigkeit und Richtigkeit und waren mit vertretbarem Aufwand auf ihre materielle Richtigkeit hin überprüfbar (vgl. hierzu BFH-Urteil vom
5. April 2008 VI R 38/06, BStBl II 2008, 768). Randnummer 25 II. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit wegen der Kosten erfolgt gemäß § 151 Abs. 1 und 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10 und 711 der Zivilprozessordnung. Randnummer 26 III. Die Entscheidung über die Notwendigkeit der Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren beruht auf § 139 Abs. 3 S. 3 FGO. Randnummer 27 IV. Die Revision wird wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtsache und zur Fortbildung des Rechts gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 und Nr. 2 FGO zugelassen. Permalink Diesen Link können Sie kopieren und verwenden, wenn Sie genau dieses Dokument verlinken möchten: https://www.rv.hessenrecht.hessen.de/perma?d=LARE190001313