Tenor 1. Der Antrag wird abgelehnt. 2. Die Antragstellerin hat die Kosten des Verfahrens zu tragen. Gründe Randnummer 1 I. Die Beteiligten streiten um die Umsatzsteuerfreiheit von Leistungen einer Pri

Art 132Abs. 1 Buchstabe c der Mw

StSystRL zum Tragen kommen. Randnummer 19 In seiner Entscheidung zur Rechtssache „Christoph-Dornier-Stiftung für Klinische Psychologie“ hat der EuGH den gemeinschaftsrechtlichen Neutralitätsgrundsatz ausschließlich im Rahmen der Prüfung der Gewährleistungen des Art. 132 Abs. 1 Buchstabe c der MwStSystRL bemüht. Er kam insoweit zu dem Ergebnis, dass für den unter diesen Buchstaben fallenden Adressatenkreis eine Differenzierung nach der Rechtsform unzulässig sei (EuGH vom 06.11.2003 – C-45/01, Slg. 2003, I-12911, Rn. 21). Die Erwägungen zur Auslegung des Art. 132 Abs. 2 Buchstabe b der MwStSystRL wurden nur hilfsweise angestellt (vgl. Rn. 24 a.a.O.) und befassen sich ausschließlich mit dem Neben- oder Hauptleistungscharakter der im Umfeld des Buchstaben b erbrachten arztähnlichen Leistungen (vgl. Rn. 51 a.a.O.). Aussagen, aus denen sich eine Aufgabe der für zulässig erachteten und vom Richtliniengeber vorgegebenen Differenzierung nach dem Ort der Leistungserbringung ergäbe, sind der Entscheidung nicht zu entnehmen. Gleiches gilt für die Entscheidung des EuGH in der Rechtssache „L. u. P. GmbH“ (EuGH vom 08.06.2006 – C-106/05, Slg. 2006, I-5123). Randnummer 20 cc) Entgegen der Auffassung der AStin lässt sich auch den Ausführungen des dem EuGH-Urteil in der Rechtssache „L. u. P. GmbH“ nachfolgenden Urteils des

1. Senats des Bundesfinanzhofs zur Steuerfreiheit labormedizinischen Leistungen (BFH vom 15.03.2007 – V R 55/03, BStBl. II 2008, 31) nicht entnehmen, dass die Vorschriften des § 4 Nr. 16 UStG (in der Fassung des Streitjahres) gegen die Vorgaben des Art. 132 der MwStSystRL oder gegen den gemeinschaftsrechtlichen Grundsatz der Neutralität verstoßen könnten, soweit die von der AStin im Streitfall fokussierten Heilbehandlungsleistungen betroffen sind. Randnummer 21 In dem am 15.03.2007 entschiedenen Fall kam der BFH für die Erbringung laborärztlicher Leistungen durch eine von einem Arzt beherrschte GmbH zu dem Ergebnis, dass dem Grunde nach sowohl die Voraussetzungen des (wegen des Grundsatzes der Rechtsformneutralität heranzuziehenden) § 4 Nr. 14 UStG als auch die des § 4 Nr. 16 UStG erfüllt seien. Damit musste der BFH erkennen, dass – mit Blick auf die Leistungen eines Laborarztes – unter § 4 Nr. 14 UStG auch Leistungen fallen können, die (entgegen der hergebrachten Auslegung des Art. 132 Abs. 1 Buchstabe c der MwStSystRL durch den EuGH) typischerweise nicht aufgrund eines individuellen „Vertrauensverhältnisses“ zum Patienten und typischerweise auch nicht in den Praxisräumen des Individualarztes erbracht werden. Insoweit zog der BFH auch einen Vergleich mit den in § 4 Nr. 14 UStG nachträglich unter den Gesetzestatbestand gefassten Leistungen eines „klinischen Chemikers“. Hierauf Bezug nehmend konstatierte der BFH eine Ungleichbehandlung dahingehend, dass diejenigen Laborärzte und klinische Chemiker, deren Leistungen dem Anwendungsbereich des Art. 132 Abs. 1 Buchstabe b der MwStSystRL unterfallen, nach § 4 Nr. 14 UStG ohne weiteres von der Umsatzsteuer befreit seien, während die Laborleistungen der Krankenhäuser nur unter den zusätzlichen Voraussetzungen des § 4 Nr. 16 UStG steuerfrei gestellt werden könnten. Daraus ergebe sich – so der BFH – innerhalb des Anwendungsbereichs des Art. 132 Abs. 1 Buchstabe b der MwStSystRL eine Differenzierung, die gegen den gemeinschaftsrechtlichen Neutralitätsgrundsatz verstoße, weil sie gerade nicht mit den Besonderheiten des jeweiligen „Ortes“ der Leistungserbringung (Krankenhaus oder individualärztliche Praxis) gerechtfertigt werden könne. Randnummer 22 Auf die vom BFH im Urteil vom 15.03.2007 angestellten Erwägungen kann sich die AStin nicht berufen, da ihre Leistungen nicht – wie im Fall des BFH – sowohl unter § 4 Nr. 16 UStG als auch unter § 4 Nr. 14 UStG fallen und hinsichtlich der von der AStin geltend gemachten Heilbehandlungsleistungen eine entsprechende, sachlich ungerechtfertigte Ungleichbehandlung nicht vorliegt. Anders als bei der (Revisions-) Klägerin des Verfahrens V R 55/03 vermag der Senat nicht zu erkennen, dass hinsichtlich der Leistungen der AStin „Umsätze eines Arztes“ (bzw. Physiotherapeuten) vorliegen, die dieser „in der Rechtsform“ einer Personengesellschaft erbringt, wobei „er“ alleiniger Gesellschafter dieser Personengesellschaft ist (vgl. Leitsatz Nr. 2 des BFH-Urteils vom 15.03.2007 – V R 55/03, BStBl. II 2008, 31 sowie die Entscheidungsgründe unter II. 1.). Bei den Gesellschaftern der AStin handelt es sich um Kapitalgesellschaften, die keinen Beruf i.S.d. § 4 Nr. 14 UStG (alte Fassung) ausüben. Anders als im Fall des BFH, bei der die Leistungserbringerin vollends von einem Arzt beherrscht wurde, führt eine wirtschaftliche Betrachtung der Umstände des Streitfalls gerade nicht dazu, dass die Leistungen der AStin als im Rechtskleid einer Personenhandelsgesellschaft erbrachte Umsätze eines Arztes, Physiotherapeuten oder eines anderen Berufsträgers i.S.d. § 4 Nr. 14 UStG (in der Fassung bis 31.12.2008) angesehen werden müssten. Die AStin erbringt gegenüber ihren Patienten vielmehr ein Bündel von Leistungen, die in ihrer Gesamtheit über die in § 4 Nr. 14 UStG umschriebenen Tätigkeitsmerkmale hinausgehen. Sie unterliegt mit ihren Leistungen somit allein dem Anwendungsbereich des § 4 Nr. 16 UStG. Entgegen einer in der Literatur favorisierten Deutung des Urteils vom 15.03.2007 (vgl. Schmidbauer / Wittstock UR 2007, 845 [846] unter III.,
2. Absatz) hat der
3. Senat des BFH gerade nicht die Auffassung vertreten, dass sich die Tatbestände des § 4 Nr.

§ 4Nr. 16 USt

G (nunmehr) generell nicht (mehr) gegenseitig ausschließen. Die Eröffnung des Anwendungsbereichs beider Tatbestände hat der BFH nur für die im Rechtskleid einer GmbH erbrachten Leistungen eines Laborarztes oder klinischen Chemikers bejaht, wobei dies mit der besonderen Begründung geschah, dass sich der Steuerpflichtige aus Anlass der festgestellten (einzelfallbezogenen) Gemeinschaftsrechtswidrigkeit sowohl auf § 4 Nr. 14 UStG als auch auf die unmittelbare Anwendbarkeit des Art. 132 Abs. 1 Buchstabe b der MwStSystRL berufen könne. An der grundsätzlich unterschiedlichen Regelungsmaterie des § 4 Nr.

§ 4Nr. 16 USt

G wie auch des Art. 132 Abs. 1 Buchstabe b und Buchstabe c der MwStSystRL hat sich dagegen nichts geändert (vgl. Nieskens EU-UStB 2006, 43 [45]). Randnummer 23 Die vom BFH für den Fall labormedizinischer Leistungen gerügte Ungleichbehandlung kommt für die AStin nicht zum Tragen. Sofern die von der AStin als steuerfrei beanspruchten Heilbehandlungsleistungen im Vergleichsfall von einem niedergelassenen Arzt oder Physiotherapeuten erbracht werden, findet die Behandlung typischerweise im Rahmen eines individuellen Vertrauensverhältnisses und regelmäßig auch in den Praxisräumen des behandelnden Berufsträger statt. Es würde sich gerade nicht um Leistungen handeln, die – wie die vom BFH gewürdigten Leistungen eines Laborarztes oder eines klinischen Chemikers – typischerweise außerhalb eines individuellen Vertrauensverhältnisses und auch außerhalb der Praxisräume des Berufsträgers erbracht werden, aber gleichwohl (d.h. entgegen dem Verständnis des Art. 132 Abs. 1 Buchstabe c der MwStSystRL) unter den Tatbestand des § 4 Nr. 14 UStG fallen. Im Streitfall kommt damit als Rechtfertigungsgrund für die von der AStin gerügte Differenzierung weiterhin der vom EuGH in den Vordergrund gestellte Aspekt des unterschiedlichen Ortes der Leistungserbringung zur Anwendung. Randnummer 24

1. dd)Der Senat teilt darüber hinaus auch nicht die Auffassung der AStin, nach der der deutsche Gesetzgeber durch die Ausgestaltung des § 4 Nr. 16 UStG in der bis zum 31.12.2008 geltenden Fassung seine ihm durch Art. 132 Abs. 1 Buchstabe b und Art. 133 der MwStSystRL vom Richtliniengeber gesetzten Ermessensgrenzen überschritten hat. Die vom deutschen Gesetzgeber in den verschiedenen Tatbestandsvarianten des § 4 Nr. 16 UStG (alte Fassung) gewählten 40%-Schwellen sind mit dem Zweck vereinbar, nur in sozialer Hinsicht mit öffentlich-rechtlichen Krankenhäusern vergleichbare „Einrichtungen gleicher Art“ von der Umsatzsteuer zu befreien. Die dadurch entstehende Schlechterstellung bestimmter Privatkliniken führt zwar zu einem Wettbewerbsnachteil, nicht jedoch zu einer Verzerrung des Wettbewerbs i.S.d. Art. 133 Buchstabe d der MwStSystRL. Dementsprechend hat auch der EuGH in der Entscheidung „L. u. P. GmbH“ die Auffassung vertreten, dass die nach dem deutschen Umsatzsteuergesetz bis 31.12.2008 geltende 40%-Schwelle mit dem Gemeinschaftsrecht vereinbar sei (EuGH vom 08.06.2006 – C-106/05„L. u. P. GmbH“, Slg. 2006, I-5123 unter Rn. 54). Randnummer 25
2. c)Da mithin Zweifel an der Gemeinschaftsrechtskonformität des § 4 Nr. 16 UStG (alte Fassung) bei summarischer Prüfung nicht bestehen, kann sich die AStin nicht auf die unmittelbare Anwendung der Gewährleistungen des Art. 132 Abs. 1 Buchstabe b der MwStSystRL berufen. Dessen ungeachtet könnte sich die AStin unter Berücksichtigung der bisher im Besteuerungsverfahren und finanzgerichtlichen Verfahren eingebrachten Tatsachen und Beweismittel selbst dann nicht auf die unmittelbare Anwendung der Richtlinienvorschrift berufen, wenn die Regelungen des § 4 Nr. 16 UStG eine gemeinschaftsrechtkonforme Umsetzung der Art. 132 Abs. 1 Buchstabe b i.V.m. Art. 133 der MwStSystRL nicht darstellten und daher insoweit gegen das Gemeinschaftsrecht verstießen. Randnummer 26 Nach der Rechtsprechung des EuGH kann sich der Steuerpflichtige zwar dem Grunde nach auf eine unmittelbare Anwendung des Art. 132 Abs. 1 Buchstabe b der MwStSystRL berufen, da der Richtliniengeber die dortigen Gewährleistungen – trotz des in Art. 133 der MwStSystRL enthaltenen Ausgestaltungsvorbehaltes des mitgliedstaatlichen Gesetzgebers – hinreichend konkret formuliert hat (EuGH vom 06.11.2003 – C-45/01 „Christoph-Dornier-Stiftung für klinische Psychologie“, Slg. 2003, I-12911, Rn. 81). Eine Berufung auf die Anwendbarkeit der Richtlinienvorschrift setzt jedoch voraus, dass es sich bei dem Steuerpflichtigen um eine „andere ordnungsgemäß anerkannte Einrichtung gleicher Art“ handelt. Fehlt es nach dem Recht des Mitgliedstaates an einem Anerkennungsverfahren oder verstößt das gültige Anerkennungsverfahren (wegen einer Überschreitung des dem nationalen Gesetzgeber zustehenden Ermessens) gegen das Gemeinschaftsrecht, so ist es Sache des nationalen Gerichts, anhand aller relevanter Gesichtspunkte zu ermitteln, ob der Steuerpflichtige als „andere ordnungsgemäß anerkannte Einrichtung gleicher Art“ i.S.d. Art. 132 Abs. 1 Buchstabe b der MwStSystRL anzusehen ist (EuGH vom 06.11.2003 – C-45/01 „Christoph-Dornier-Stiftung für klinische Psychologie“, Slg. 2003, I-12911, Rn. 76). Dabei ist unter anderem das mit der Tätigkeit des Steuerpflichtigen verbundene Gemeinwohlinteresse sowie der Umstand der Kostenübernahme durch die Einrichtungen der sozialen Sicherheit zu berücksichtigen (EuGH vom 06.11.2003 – C-45/01 „Christoph-Dornier-Stiftung für klinische Psychologie“, Slg. 2003, I-12911, Rn. 72 i.V.m. Rn. 73). Randnummer 27 Im Streitfall vermag der Senat keine abschließende Prüfung vorzunehmen, inwieweit die Voraussetzungen des Art. 132 Abs. 1 Buchstabe b der MwStSystRL auch ungeachtet der Vorgaben des § 4 Nr. 16 UStG für die AStin im Streitjahr erfüllt wären. Aufgrund des vom FA in der Einspruchsentscheidung angesprochenen sonstigen Leistungsspektrums der AStin bezüglich der „Wellness- und Wohlfühlleistungen“, der Abrechnung auch medizinisch nicht indizierter Sanatoriumsleistungen sowie der nach außen erkennbaren Verknüpfung des Leistungsangebotes der Klinik mit dem des Hotelbetriebs drängen sich zumindest Zweifel auf, ob die AStin die Vorgaben der Richtlinienvorschrift ohne weiteres erfüllen würde. Ausreichend aussagekräftige Tatsachen, anhand derer der Senat eine eigenständige und abschließende Prüfung der Merkmale des Art. 132 Abs. 1 Buchstabe b der MwStSystRL vornehmen könnte, hat die AStin nicht glaubhaft gemacht. Dabei ist zu bemerken, dass das Zustandekommen des in der Anlage UR angegebenen Betrages der nach Auffassung der AStin steuerbefreiten Umsätze aus den Verwaltungsakten und dem Sachvortrag der AStin nicht nachvollziehbar und nicht belegt ist. Die vom FA durchgeführte Umsatzsteuersonderprüfung bezog sich – soweit ersichtlich – lediglich auf die Einhaltung der 40%-Grenzen des § 4 Nr. 16 UStG (alte Fassung). Randnummer 28
3. d)Die von der AStin geltend gemachte Steuerfreiheit der in der Anlage UR zur Umsatzsteuererklärung angegebenen Umsätze „nach § 4 Nr. 16 UStG“ kann – hinsichtlich der ärztlichen und arztähnlichen Leistungen – auch nicht hilfsweise auf die Erfüllung der Tatbestandsvoraussetzungen des § 4 Nr. 14 UStG (in der bis zum 31.12.2008 geltenden Fassung) gestützt werden. Wie weiter oben dargestellt kann sich die AStin nicht auf die Erwägungen des BFH in seinem Urteil vom 15.03.2007 (V R 55/03, BStBl. II 2008, 31 unter II. 1.) berufen, da ihre Gesellschafter keine Berufsträger i.S.d. § 4 Nr. 14 UStG (alte Fassung) sind und sie Leistungen erbringt, die über die in dieser Vorschrift umschriebenen typischen Verrichtungen der einzelnen Berufsträger hinausgehen. Dass sie gegebenenfalls die Steuerfreiheit von labormedizinischen Leistungen geltend macht, hat die AStin nicht dargelegt. Randnummer 29 Dessen ungeachtet bestünden auch insoweit Zweifel an der grundsätzlichen Erbringung ärztlicher Leistungen durch die AStin, soweit die AStin ausführt, sie habe die von den sog. Belegärzten erbrachten und ihr in Rechnung gestellten Leistungen an die Patienten weiterfakturiert. Diesbezüglich ist unklar geblieben, ob dieser Abrechnungsweise auch ein tatsächlich zwischen der AStin und dem jeweiligen Patienten zu verortender umsatzsteuerlicher Leistungsaustausch i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG zu Grunde lag. Wer Beteiligter eines Leistungsaustauschs i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG ist, richtet sich grundsätzlich nach den zwischen den Beteiligten bestehenden zivilrechtlichen Leistungsbeziehungen (BFH vom 16.03.1995, V R 128/92, BStBl. II 1995, 651; BFH vom 09.03.1995, V R 102/89, BStBl. II 1995, 564; BFH vom 07.05.1987, V R 56/79, BStBl. II 1987, 582). Bei der Behandlung von in einer Klinik stationär aufgenommenen Patienten durch einen sog. Belegarzt liegt eine Vertragsbeziehung über die Erbringung (beleg-) ärztlicher Leistungen regelmäßig nur zwischen dem Belegarzt und dem jeweiligen Patienten vor (vgl. Brockhaus-Enzyklopädie, Stichwort „Belegarzt“). Daher würde sich im Streitfall selbst im Falle der (vom Senat hier verneinten) Anwendung des § 4 Nr. 14 UStG (alte Fassung) zusätzlich die Frage stellen, ob sich die Leistungserbringung der AStin bei belegärztlich behandelten Patienten auf die sonstigen kliniktypischen Leistungskomponenten beschränkt oder ob die Belegärzte z.B. als Erfüllungsgehilfen der AStin tätig werden. Randnummer 30 Hinsichtlich der von der AStin angeführten Umsätze aus ambulanter physiotherapeutischer Behandlung und aus wahlärztlichen Leistungen der bei der AStin angestellten Ärzte i.H.v. … Euro ist aus den vorgelegten Steuerakten und dem Vortrag der AStin nicht nachvollziehbar und nicht belegt, wie dieser Betrag berechnet wurde. Hierauf kommt es wegen der Nichtanwendbarkeit des § 4 Nr. 14 UStG (alte Fassung) jedoch nicht an. Randnummer 31
4. e)Der angefochtene Verwaltungsakt hält bei summarischer Prüfung auch einer verfassungsrechtlichen Kontrolle stand. Hinsichtlich der gesetzgeberischen Ausgestaltung der in § 4 Nr. 16 UStG (alte Fassung) enthaltenen Kriterien für die Steuerfreistellung bestimmter Heilbehandlungsleistungen bestehen keine verfassungsrechtlichen Bedenken. Die Ungleichbehandlung der Erbringung von ärztlichen bzw. arztähnlichen (physiotherapeutischen) Leistungen durch eine – wie im Falle der der AStin – nicht die Tatbestandsvoraussetzungen des § 4 Nr. 16 UStG erfüllende Privatklinik mit den ärztlichen bzw. arztähnlichen (physiotherapeutischen) Leistungen einer Person, Personenmehrheit oder Körperschaft, die für sich die Erfüllung der Tatbestandsvoraussetzungen des § 4 Nr. 14 UStG (alte Fassung) in Anspruch nehmen kann, verstößt nicht gegen den allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz des Art 3 Abs. 1 des Grundgesetztes (GG). Randnummer 32 Anders als der EuGH hält das BVerfG es für vertretbar, den Zweck der Umsatzsteuerbefreiung für Heilbehandlungsleistungen nicht (nur) in der Reduzierung der Behandlungskosten zu Gunsten der (gesamten) Endverbraucher, sondern (auch) in der Entlastung der Sozialversicherungsträger zu sehen (BVerfG vom 29.10.1999 – 2 BvR 1264/90, BStBl. II 2000, 155). Angesichts dieses Gesetzeszwecks hat der Senat bei summarischer Prüfung keine Bedenken, die vom Gesetzgeber in § 4 Nr. 16 UStG (alte Fassung) bei den einzelnen Tatbestandsvarianten zu Grunde gelegte 40%-Schwelle als für Zwecke des Art. 3 Abs. 1 GG ausreichendes und angemessenes Differenzierungskriterium zu verstehen, das bewirkt, dass Einrichtungen, in der weit überwiegend nicht gesetzlich versicherte Patienten behandelt werden, grundsätzlich nicht von der Umsatzsteuer befreit sind. Randnummer 33 3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Permalink Diesen Link können Sie kopieren und verwenden, wenn Sie genau dieses Dokument verlinken möchten: https://www.rv.hessenrecht.hessen.de/perma?d=LARE190001424