G ist im Fall einer Steuerstraftat in der Weise vorgeprägt, dass es ermessensfehlerhaft wäre, wenn die Behörde einen Gesamtschuldner, der eine vorsätzliche Steuerhinterziehung begangen hat, von seiner abgabenrechtlichen Verpflichtung freistellte. Ein haftender Steuerstraftäter kann nicht beanspruchen, dass statt seiner die Steuerschuldner in Anspruch genommen werden, wenn er für die Auszahlung der Arbeitslöhne und die Einbehaltung der Steuerabzugsbeträge verantwortlich war (Rn.63) (Rn.66) . Tatbestand Randnummer 1 Der Kläger begehrt eine Herabsetzung der hinzugeschätzten Umsatzerlöse und die Aufhebung des Lohnsteuerhaftungsbescheids. Randnummer 2 Der Kläger betrieb in den Streitjahren 2002 bis zur Betriebseinstellung am ... 2006 ein Taxiunternehmen mit ... Großraumtaxen, die alle mit Funk ausgestattet und an Taxenzentralen angeschlossen waren. Die Taxen wurden im Stadtgebiet, aber auch für längere Fahrten zu anderen Orten eingesetzt. Mit einigen Kunden (sogen. Individualkunden) erfolgte die Abrechnung der Fahrten durch Rechnung. Randnummer 3 Die angestellten Fahrer erhielten als Arbeitslohn 50 % des erzielten Umsatzes. Zu diesem Zweck rechnete der Kläger alle 14 Tage mit den Fahrern auf der Grundlage von deren handschriftlichen Aufzeichnungen über Einnahmen und Ausgaben ab. Die handschriftlichen Aufzeichnungen vernichtete er,
dem er die Abrechnungsbeträge in der Buchführung erfasst hatte. Die Fahrer konnten das von ihnen gefahrene Taxi jeweils mit
Hause nehmen. Soweit die Fahrzeuge im Zwei-Schicht-Betreib eingesetzt wurden, stimmten sich die Fahrer untereinander wegen der Übernahme des Fahrzeugs ab. Randnummer 4 Im Dezember 2008 wurde gegen den Kläger ein Steuerstrafverfahren eingeleitet. Anlass hierfür waren handschriftliche Aufzeichnungen, die im Rahmen eines Verfahrens gegen den Angestellten des Klägers A sichergestellt worden waren. Die Steuerfahndung kam u. a. auf Grund dieser Unterlagen zu dem Ergebnis, dass die tatsächlichen Einnahmen vor deren Erfassung in der Buchführung verkürzt worden seien, so dass sowohl in den monatlichen Lohnabrechnungen als auch in der Gewinnermittlung des Klägers geringere Umsätze berücksichtigt worden seien. Auf Grund von weiteren, beim Kläger sichergestellten Unterlagen ergebe sich, dass auch bei weiteren Fahrern die Abrechnungen manipuliert worden seien. Die Kilometerstände seien bei zwei Taxen manipuliert worden. Ebenfalls könne insbesondere bei in bar geleisteten Privateinlagen die Herkunft der Gelder nicht geklärt werden. Randnummer 5 Der Beklagte schätzte daraufhin die Besteuerungsgrundlagen, indem er die gefahrenen Kilometer an Hand eines Kraftstoffverbrauchs von 9 l auf 100 Kilometer (km) ermittelte und auf der Grundlage der Gutachten der Firma Linne und Krause zur wirtschaftlichen Lage des Hamburger Taxengewerbes von einem Nettoumsatz pro gefahrenen km im mehrjährigen Durchschnitt von 0,80 € ausging. Wegen der festgestellten Manipulation der Fahrerabrechnungen im Innenverhältnis und damit zu niedrig verbuchtem Lohnaufwand, wurden weitere Betriebsausgaben in Höhe der Differenz zwischen dem gebuchten Lohnaufwand und dem
der Schätzung ermittelten höheren Löhnen berücksichtigt. Auf dieser Grundlage erließ der Beklagte am 09.11.2012 bzw. 13.11.2012 geänderte Steuerbescheide für 2002 bis 2005 und erstmalige Bescheide für 2006. Randnummer 6 Des Weiteren nahm der Beklagte den Kläger mit Bescheid vom 17.12.2012 wegen nicht abgeführter Lohnsteuer auf die gezahlten "Schwarzlöhne" in Höhe eines Betrags von ... € in Haftung. Für die Berechnung der nicht abgeführten Lohnsteuer hatte der Beklagte den vom Kläger im jeweiligen Jahr auf die Arbeitslöhne gezahlten durchschnittlichen Steuersatz herangezogen, soweit aus seiner Sicht eine individuelle Zuordnung der "Schwarzlöhne" nicht möglich sei. Soweit die "Schwarzlöhne" in Höhe von ... € in 2003 und in Höhe von ... € in 2004 auf den Angestellten A entfielen, erfolgte die Berechnung der Steuer auf der Grundlage der bekannten Steuerklasse. In den Erläuterungen wies der Beklagte darauf hin, dass der Kläger als Haftender anstelle der Arbeitnehmer in Anspruch genommen werde, weil ein Haftungsausschluss nicht vorliege. Von den Arbeitnehmern könnten die Beträge nicht
gefordert werden. Randnummer 7 Am 10.12.2012 hat der Kläger gegen die geänderten Steuerbescheide und am 14.01.2013 gegen den Lohnsteuerhaftungsbescheid Einsprüche eingelegt. Auf Grund der Einwendungen des Klägers zum Umfang des Kraftstoffverbrauchs korrigierte der Beklagte seine Schätzung dahingehend, dass er von einem durchschnittlichen Verbrauch von 10 l pro gefahrenen 100 km ausging. Er erließ am 14.10.2013 geänderte Steuerbescheide und setzte die Einkommensteuer für 2002 auf ... €, für 2003 auf ... €, für 2005 auf ... €, sowie die Umsatzsteuer für 2002 auf ... €, für 2003 auf ... €, für 2004 auf ... €, für 2005 auf ... € und für 2006 auf ... € fest. Randnummer 8 Des Weiteren nahm der Beklagte mit Bescheid vom 31.01.2014 den Haftungsbescheid vom 17.12.2012 teilweise zurück und reduzierte den Haftungsbetrag auf ... €. Aufgrund der Herabsetzung der hinzugeschätzten Umsätze würden sich die "Schwarzlohnzahlungen" in 2002 auf ... €, in 2003 auf ... €, in 2004 auf ... €, in 2005 auf ... € und in 2006 auf ... € reduzieren. Randnummer 9 Mit Einspruchsentscheidungen vom 11.09.2014 setzte der Beklagte die Einkommensteuer für 2005 auf ... € und für 2006 auf 0 € herab und wies im Übrigen die Einsprüche gegen die Steuerbescheide und gegen den Lohnsteuerhaftungsbescheid als unbegründet zurück. Zur Begründung der Zurückweisung des Einspruchs gegen den Haftungsbescheid führte er aus, dass die Inanspruchnahme als Haftungsschuldner dem Grunde und der Höhe
nicht zu beanstanden sei. Unstreitig seien "Schwarzlöhne" in Höhe von 50 % der geschätzten Mehrerlöse gezahlt worden, die der Lohnsteuer unterlegen hätten. Die Lohnsteuer sei, soweit eine direkte Zuordnung zu den jeweiligen Arbeitnehmern nicht möglich sei, in Anlehnung an § 40 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) mit einem Bruttosteuersatz zu schätzen und im Übrigen unter Anwendung der bekannten Steuerklasse gemäß § 38b EStG
zuerheben. Der Kläger hafte für die festgesetzten Steuern gemäß § 42d Abs. 1 EStG weil er die Lohnsteuern in unzutreffender Höhe einbehalten und abgeführt habe und ein Haftungsausschluss nicht vorliege. Randnummer 10 Das eingeleitete Steuerstrafverfahren wegen Verdachts der vorsätzlichen Verkürzung von Einkommensteuern und Umsatzsteuern wurde durch Beschluss des Amtsgerichts Hamburg vom ... gemäß § 153 a der Strafprozessordnung gegen Zahlung einer Geldbuße in Höhe von ... € eingestellt. Randnummer 11 Am 13.10.2014 haben die Kläger Klage erhoben. Zur Begründung tragen sie vor, dass der Beklagte den zulässigen Schätzungsrahmen überschritten habe und es deshalb zu einer übermäßigen Steuerbelastung komme. Der Beklagte gehe unzutreffender Weise davon aus, dass er, der Kläger, ... Funktaxen im Zwei-Schicht-Betrieb eingesetzt habe. Tatsächlich sei nur jeweils ein Fahrzeug begrenzte Zeit im Zwei-Schicht-Betrieb gefahren. Die Aufbewahrungspflicht von Schichtzetteln sei ihm, dem Kläger, nicht bekannt gewesen. Die Abweichungen bei den Tachoständen beruhten auf Ablesefehlern. Bei den ungeklärten Privateinlagen handle es sich im Wesentlichen um zurückgeflossene Entnahmen. Die dem Prüfungsbericht als Anlage 1 beigefügten Schicht- und Arbeitsnachweise des Fahrer B seien ihm ebenso wenig bekannt wie das dabei verwandte Formular. Der von dem Beklagten bei der Schätzung zugrunde gelegte Nettoumsatz pro gefahrenen km von 0,80 € sei zu hoch. Insoweit werde auf das Urteil des 3. Senats des Finanzgerichts Hamburg (Az.: 3 K 13/09) Bezug genommen, wonach jeweils der niedrigste Wert der dem Gutachten Linne und Krause zu Grunde liegenden Spannweite der Nettoumsätze pro gefahrenen Kilometer heranzuziehen sei, nämlich für die Jahre 2002 bis 2004 0,64 €, für 2005 0,67 € und für 2006 0,68 €. Die korrigierte Schätzung der Fahrleistung auf Grund des Kraftstoffverbrauchs weiche nur noch um 6.910 km von den tatsächlich gefahrenen km ab, so dass eine Schätzung nicht mehr gerechtfertigt sei. Randnummer 12 Für das Jahr 2002 sei eine Änderung der Steuerfestsetzungen nur möglich, wenn der Vorwurf der Steuerhinterziehung gemacht werden könne und die Mehrsteuern auf einer Steuerhinterziehung beruhten. Die Voraussetzungen seien mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit festzustellen, auch hierbei gelte der Grundsatz in dubio pro reo. Das bedeute, dass das Gericht auch der Höhe
zu einer Steuerhinterziehung gelangen müsse. Angesichts der Entscheidungen anderer Senate des Finanzgerichts Hamburg, die in vergleichbaren Fällen bei einer Schätzung der Besteuerungsgrundlagen Kilometersätze von überwiegend deutlich unter 0,80 € Umsatz pro gefahrenen Kilometer zu Grunde gelegt hätten, müsse jedoch bezweifelt werden, dass das Gericht hinsichtlich der festgesetzten Mehr-Steuern auf der Grundlage eines Kilometersatzes von 0,80 € zu der Überzeugung einer Steuerhinterziehung komme. Randnummer 13 Der Lohnsteuerhaftungsbescheid sei rechtswidrig, weil der Beklagte sein Auswahlermessen nicht ausgeübt habe. Er habe keine Überlegungen dazu angestellt, in welchem Umfang die betroffenen Arbeitnehmer, die neben dem Kläger als Gesamtschuldner für die Lohnsteuer hafteten, hätten in Anspruch genommen werden können. Insbesondere sei nicht begründet worden, warum dies habe unmöglich sein sollen. Die Arbeitnehmer seien dem Beklagten namentlich bekannt gewesen. Im Zweifelsfall hätten für den jeweiligen Arbeitnehmer im Wege der Schätzung der gezahlte Mehr-Lohn und die darauf entfallende Lohnsteuer ermittelt werden können. Die Ausübung des Auswahlermessens könne vom Beklagten nicht
geholt und vom Gericht nicht ersetzt werden. Randnummer 14 Der Erlass eines Haftungsbescheides sei darüber hinaus auch nur bei Vorliegen der Voraussetzungen einer Steuerhinterziehung zulässig, denn die Lohnsteueranmeldungen seien jeweils zeitnah abgegeben worden, so dass die Festsetzungsfrist überwiegend vor Einleitung des Ermittlungsverfahrens im August 2008 abgelaufen gewesen sei. Auch soweit die Festsetzungsfrist zu dem Zeitpunkt noch nicht abgelaufen gewesen sei, sei fraglich, ob das eingeleitete Ermittlungsverfahren, das die Lohnsteuer nicht zum Gegenstand gehabt habe, den Ablauf der Frist
5 der Abgabenordnung (AO) habe hemmen können. Randnummer 15 Der Kläger beantragt,
gegeben sei, sei unter Anwendung der Verfahrensvorschriften der AO und nicht
den strafprozessualen Grundsätzen festzustellen. Er, der Beklagte, habe auf der Grundlage der Ergebnisse der Steuerfahndungsprüfung die Tatbestandsmerkmale der Strafvorschriften bejaht. Randnummer 19 Auch der Haftungsbescheid sei rechtmäßig. Er habe sein Ermessen bei Erlass des Bescheides erkannt und letztlich auch hinreichend begründet. Angesichts der festgestellten Lohnsteuerhinterziehung sei die Inanspruchnahme des Klägers ermessensgerecht gewesen, denn bei den Arbeitnehmern hätten die Beträge nicht
gefordert werden können, weil eine eindeutige Zuordnung bestimmter Beträge zu den einzelnen Arbeitnehmern nicht möglich gewesen sei. Selbst wenn diese Voraussetzung nicht vorläge, könne der Haftungsanspruch gegenüber dem Kläger geltend gemacht werden, weil er den Steuerschaden durch sein Handeln verursacht habe. Er habe als Arbeitgeber seine Pflichten verletzt, nämlich die bei Auszahlung der Arbeitslöhne einzubehaltenden Steuerabzugsbeträge ordnungsgemäß an das Finanzamt abzuführen. Randnummer 20 Dem Gericht haben die Sachakten des Beklagten zu der Steuernummer .../.../... sowie die Akten der Staatsanwaltschaft Hamburg zu dem Aktenzeichen ... vorgelegen. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Inhalt dieser Akten Bezug genommen. Entscheidungsgründe Randnummer 21 Die zulässige Klage hat teilweise Erfolg. Die Umsatzsteuer- und Einkommensteuerbescheide für das Jahr 2002 sind rechtswidrig. Ebenfalls ist der Haftungsbescheid rechtswidrig, soweit der Kläger für Lohnsteuer aus dem Jahr 2002 in Haftung genommen wird. Die Bescheide verletzten die Kläger insoweit in ihren Rechten und sind aufzuheben. Im Übrigen sind die angefochtenen Bescheide rechtmäßig und die Klage abzuweisen. I. Randnummer 22 Die Umsatzsteuerbescheide für 2003 bis 2005 und die Einkommensteuerbescheide für 2003 und 2005 sind rechtmäßig. Die Voraussetzungen für eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen lagen vor, auch für das hier nur im Rahmen der Lohnsteuerhaftung betroffene Jahr 2006 (1.); die Schätzung ist auch der Höhe
nicht zu beanstanden (2.). Für das Jahr 2002 war jedoch Festsetzungsverjährung eingetreten und eine Änderung des Umsatzsteuerbescheids und des Einkommensteuerbescheids nicht mehr zulässig (3.) Randnummer 23 1. Der Beklagte war befugt, die Einkünfte des Klägers gemäß § 162 AO zu schätzen, denn die Aufzeichnungen des Klägers können der Besteuerung nicht zugrunde gelegt werden. Randnummer 24 a)
AO hat die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, soweit sie diese nicht ermitteln oder berechnen kann. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichende Aufklärung zu geben vermag oder weitere Auskunft oder eine Versicherung an Eides statt verweigert oder seine Mitwirkungspflichten
2 AO verletzt. Das Gleiche gilt, wenn der Steuerpflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er
den Steuergesetzen zu führen hat, nicht vorlegen kann, wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen der Besteuerung nicht
AO zugrunde gelegt werden oder wenn tatsächliche Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der vom Steuerpflichtigen gemachten Angaben zu steuerpflichtigen Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen bestehen (§ 162 Abs. 2 AO). Randnummer 25 Der Kläger war im Rahmen der von ihm zulässigerweise
G vorgenommenen Gewinnermittlung zur Aufzeichnung der Betriebseinnahmen verpflichtet. Auch die Überschussrechnung setzt voraus, dass die Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben durch Belege
gewiesen werden. Die allgemeinen Ordnungsvorschriften in den §§ 145 ff. AO gelten nicht nur für Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten
AO. Insbesondere § 145 Abs. 2 AO betrifft jegliche zu Besteuerungszwecken gesetzlich geforderten Aufzeichnungen, also auch solche, zu denen der Steuerpflichtige aufgrund anderer Steuergesetze, wie z. B. § 22 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) i. V. m. §§ 63-68 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV) verpflichtet ist (BFH-Urteil vom 24.06.2009 VIII R 80/06, BStBl II 2010, 452). Diese Aufzeichnungspflicht
dem UStG wirkt, sofern dieses Gesetz keine Beschränkung auf seinen Geltungsbereich enthält oder sich eine Beschränkung aus der Natur der Sache nicht ergibt, unmittelbar auch für andere Steuergesetze (BFH-Urteil vom 26.02.2004 IX R 25/02, BStBl II 2004, 599 m. w. N.). Randnummer 26 Gemäß § 22 Abs. 2 Nr. 1 UStG sind unter anderem die vereinnahmten Entgelte aufzuzeichnen.
DV müssen die Aufzeichnungen so beschaffen sein, dass es einem sachverständigen Dritten innerhalb einer angemessenen Zeit möglich ist, einen Überblick über die Umsätze des Unternehmens und die abziehbaren Vorsteuern zu erhalten. Betriebseinnahmen sind einzelnen aufzuzeichnen. Der Umstand der sofortigen Bezahlung der Leistung rechtfertigt nicht, die jeweiligen Geschäftsvorfälle nicht einzelnen aufzuzeichnen. Aus Gründen der Zumutbarkeit und Praktikabilität genügen im Bereich des Taxigewerbes jedoch die sogenannten Schichtzettel i. V. m. den Angaben, die sich auf dem Kilometerzähler und dem Taximeter des einzelnen Taxis ablesen lassen, den sich aus der Einzelaufzeichnungspflicht ergebenden Mindestanforderungen (BFH-Urteil vom 26.02.2004 IX R 25/02, BStBl II 2004, 599; Beschluss vom 18.03.2015 III B 43/14, BFH/NV 2015, 978). Randnummer 27 § 147 Abs. 1 AO verlangt die geordnete Aufbewahrung von Unterlagen. Diese Aufbewahrungspflicht ist akzessorisch zur Aufzeichnungspflicht. Die Aufbewahrung von Einnahmeursprungsaufzeichnungen - wie den Schichtzetteln - ist dann nicht erforderlich, wenn deren Inhalt unmittelbar
Auszählung der Tageskasse in das in Form aneinandergereihten Tageskassenberichte geführte Kassenbuch übertragen wird (BFH-Urteil vom 26.02.2004 IX R 25/02, BStBl II 2004, 599; Beschluss vom 18.03.2015 III B 43/14, BFH/NV 2015, 978). Randnummer 28 b) Sowohl die Verletzung der Aufzeichnungspflicht als auch der Aufbewahrungspflicht berechtigen im vorliegenden Fall zur Schätzung der Einkünfte. Die Aufzeichnungen der Einnahmen bieten nicht die Gewähr der Vollständigkeit und Richtigkeit. Der Kläger hat die Bareinnahmen und -ausgaben nicht täglich erfasst, sondern
seinen eigenen Angaben erst im Rhythmus von 14 Tagen mit seinen angestellten Fahrern abgerechnet und die Einnahmen und Ausgaben monatlich verbucht. Einnahmeursprungsaufzeichnungen, im Taxigewerbe regelmäßig die Schichtzettel, sind ebenso wenig aufbewahrt worden wie die von den Fahrern für die Abrechnung mit dem Kläger erstellten, 14-tägigen Einnahmen- und Ausgabenaufzeichnungen. Randnummer 29 Von der Aufbewahrung dieser Einnahmeursprungsaufzeichnungen kann im vorliegenden Fall nicht abgesehen werden, da der Kläger die Betriebseinnahmen gerade nicht unmittelbar
Auszählung der Tageskasse in das fortlaufend geführte Kassenbuch eingetragen hat (vgl. Beschluss vom 18.03.2015 III B 43/14, BFH/NV 2015, 978). Hierbei kommt es nicht darauf an, dass dem Kläger seinem Vortrag
die Erfassung der Einnahmen auf Schichtzetteln nicht bekannt gewesen sei. Der Kläger war steuerlich beraten. Im Übrigen ist von einem Gewerbetreibenden zu erwarten, dass er sich über seine Aufzeichnungspflichten kundig macht. Das Führen von Schichtzetteln dient dabei der Erleichterung der regelmäßig bestehenden Einzelaufzeichnungspflicht, die der Kläger auch in anderer Weise hätte erfüllen können. Der Kläger hat diese Pflicht bewusst verletzt und darüber hinaus auch die weiteren Unterlagen über eine ursprüngliche Erfassung von Betriebseinnahmen, nämlich die Abrechnungen der Fahrer, vernichtet. Randnummer 30 Hinzu kommt, dass die Herkunft von Privateinlagen nicht geklärt werden konnte. Angesichts der erklärten niedrigen Gewinne bzw. Verluste in den Streitjahren können die eingelegten Gelder nicht aus gebildeten Rücklagen stammen. Eine
vollziehbare Erklärung über die Herkunft der in den Betrieb eingelegten Gelder hat der Kläger bis heute nicht geben können. Der von dem Kläger behauptete Zusammenhang mit zuvor entnommen Beträgen ist nicht
vollziehbar. Die von dem Kläger angeführten zwei Vorgänge betreffen nur einen sehr geringen Teil der Privateinlagen und weichen im Übrigen hinsichtlich der (entnommenen und eingezahlten) Beträge ab, ohne dass die Differenz erläutert wird. Demgegenüber hat der Beklagte ausweislich der bei dem Angestellten ... und weiteren bei dem Kläger sichergestellten Unterlagen festgestellt, dass die auf diesen Abrechnungen ermittelten Beträge von den in der Buchführung erfassten Einnahmen abweichen, so dass ein Zusammenhang zwischen den verkürzten Einnahmen und den ungeklärten Einlagen naheliegt. Randnummer 31 Der Einwand des Klägers, dass er sowohl die Abrechnung des Fahrers B als auch das verwendete Abrechnungsformular nicht kenne, wertet das Gericht als Schutzbehauptung, denn die Unterlagen befanden sich auf dem von der Steuerfahndung ausgelesenen PC des Klägers. Randnummer 32 Die Voraussetzungen für eine Schätzung der Betriebseinnahmen entfallen auch nicht dadurch, dass die auf Grund des Kraftstoffverbrauchs geschätzten gefahrenen km nur im Umfang von 6.910 km von den vom Kläger unter Heranziehung der Wartungs- und Reparaturrechnungen ermittelten Kilometerständen abweichen. Die von dem Kläger ermittelten gefahrenen km beruhen zum Teil auch auf Schätzungen, denn bei allen Taxen wurde der Kilometerstand zum 01.01.2002 geschätzt. Ebenfalls sind die Kilometerstände bei Betriebsaufgabe zum Teil nicht belegt und häufig ebenfalls durch den Kläger geschätzt worden. Dass die Schätzung des Klägers die Gewähr größerer Richtigkeit bietet, kann nicht festgestellt werden. Randnummer 33 2. Da die Buchführung der Besteuerung nicht zugrunde gelegt werden konnte, lagen die Voraussetzungen für eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen vor. Das Gericht macht von seiner eigenen Schätzungsbefugnis
1 S. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) i. V. m. §§ 158, 160, 162 AO Gebrauch und folgt der von dem Beklagten vorgenommenen sachgerechten Schätzung der Einkünfte. Randnummer 34
teil gereichen dürfe, dass der Sachverständige nicht offenlegen könne, bei welcher Funkzentrale die niedrigsten Umsatzerlöse erzielt würden. Randnummer 40 Dieser Würdigung folgt der erkennende Senat nicht, denn Netto-Umsätze von 0,64 bis 0,68 €/km hält der Senat
Auswertung des Gutachtens von Linne und Krause für nicht plausibel.
dem Gutachten sind Einkünfte in der Größenordnung nicht realitätsgerecht. Die Gutachter betonen, dass es insbesondere in Hamburg in großer Zahl Betriebe mit nicht erklärbar niedrigem Umsatz gebe. Die Daten von Betrieben, die im mehrjährigen Durchschnitt Umsätze zwischen 0,63 €/km und 0,66 €/km auswiesen, seien nicht plausibel. Vielmehr seien Werte professioneller Taxibetriebe in 2004 von 0,81 €/km plausibel, denn sie seien mit den per Fiskaltaxameter gewonnenen Daten aus 2005 von 0,83 €/km kompatibel (vgl. S. 29, 30 des ersten Zwischenberichts aus März 2006). Hinzu kommt, dass Taxen mit Funkanschluss - wie die weiteren Erhebungen zeigen - profitabler arbeiten und regelmäßig einen höheren Umsatz pro gefahrenen km erzielen als Taxen ohne Funkanschluss. Für den Betrieb des Klägers bedeutet das, dass er mit einiger Wahrscheinlichkeit höhere Einnahmen pro gefahrenen km erzielt hat, als der für alle Betriebsarten ermittelte Durchschnittwert. Eine Absenkung unter diesen Durchschnittwert kommt deshalb nicht in Betracht, zumal der Kläger nichts dafür vorgetragen hat, dass er einer besonders unprofitablen Funkzentrale angeschlossen gewesen sein könnte. Vielmehr lässt auch der Umstand, dass mit den Fahrzeugen häufiger besondere Fahrten wie Kranken- und Behindertentransporte oder für Individualkunden durchgeführt wurden, vermuten, dass eher über dem Durchschnitt liegende Einnahmen erzielt wurden. Randnummer 41 Im Ergebnis hat auch der
den arbeitsvertraglichen Vereinbarungen erhielten die angestellten Fahrer als Arbeitslohn 50 % des erzielten Brutto-Umsatzes. In Höhe dieses Betrages konnten folgerichtig Betriebsausgaben berücksichtigt werden. Anhaltspunkte dafür, dass die Beträge der Höhe
unzutreffend ermittelt worden sind, bestehen nicht. Dem Kläger sind die Berechnungen der hinzugeschätzten Beträge als Anlagen zum Schreiben vom 26.06.2013 übersandt worden. Gegen die Berechnung sind auch von seiner Seite keine Einwendungen geltend gemacht worden. Randnummer 45
allem sind die angefochtenen Bescheide für die Streitjahre sowohl dem Grunde als auch der Höhe
rechtlich nicht zu beanstanden. Randnummer 46 3. Eine Änderung des Einkommensteuerbescheids und des Umsatzsteuerbescheids 2002 war jedoch nicht mehr möglich, weil insoweit Festsetzungsverjährung eingetreten war. Der Änderung der angefochtenen Steuerbescheide für 2003 bis 2005 steht hingegen der Eintritt der Festsetzungsverjährung nicht entgegen. Randnummer 47
2 S. 1 Nr. 2 AO Ende 2007 abgelaufen. Der Ablauf der Festsetzungsfrist wurde durch die Ermittlungen der Steuerfahndung nicht unterbrochen, denn der Senat gelangt
Würdigung aller Umstände nicht zu der Überzeugung, dass für 2002 die Voraussetzungen einer Steuerhinterziehung oder einer leichtfertigen Steuerverkürzung vorliegen. Randnummer 49 Eine Steuerhinterziehung begeht
1 Nr. 1 AO, wer den Finanzbehörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht und dadurch Steuern verkürzt oder für sich oder einen anderen nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt. Randnummer 50 Die für das Vorliegen einer Steuerhinterziehung erforderlichen Feststellungen sind zwar nicht
den Vorschriften der Strafprozessordnung (StPO), sondern
denjenigen der AO und der FGO zu treffen. Auch muss bezüglich des Vorliegens eines Straftatbestands kein höheres Maß an Gewissheit gegeben sein, als bei sonstigen Tatbestandsmerkmalen. Es ist jedoch im Besteuerungs- und Finanzgerichtsverfahren der strafverfahrensrechtliche Grundsatz in dubio pro reo zu beachten. Dies schließt es aus, die Schätzung der hinterzogenen Steuern - entsprechend den allgemeinen Grundsätzen im Falle der Verletzung von Mitwirkungspflichten - auf Wahrscheinlichkeitserwägungen, d. h. auf ein reduziertes Beweismaß zu stützen und an der oberen Grenze des für den Einzelfall zu beachtenden Schätzungsrahmens auszurichten. Erforderlich ist es vielmehr, dass das Finanzgericht auf der Grundlage des Gesamtergebnisses des Verfahrens (§ 96 Abs. 1 S. 1 FGO i. V. m. § 162 AO) von der Höhe der Steuerhinterziehung überzeugt ist. Nicht behebbare tatsächliche Zweifel dürfen selbst dann nicht im Rahmen der Schätzung des Hinterziehungsbetrages zu Lasten des Steuerpflichtigen gewürdigt werden, wenn die Unsicherheit hinsichtlich der tatsächlichen Gegebenheiten auf der unterbliebenen Mitwirkung des Steuerpflichtigen beruht (BFH-Urteil vom 07.11.2006 VIII R 81/04, BStBl II 2007, 364; Beschluss vom 29.01.2002 VIII B 91/01, BFH/NV 2002, 449, jeweils m. w. N.).
dem Grundsatz in dubio pro reo ist von der für den Täter günstigeren Tatsachenalternative auszugehen. Randnummer 51 c)
Maßgabe dieser Grundsätze ist für das Jahr 2002 Festsetzungsverjährung eingetreten. Zwar hat der Kläger wie in den Folgejahren seine Aufzeichnungspflichten verletzt. Für 2002 kann jedoch nicht zur Überzeugung des Gerichts festgestellt werden, dass er willentlich über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben gemacht hat. Manipulierte Fahrerabrechnungen, die wesentliches Indiz für die Abgabe unrichtiger Angaben und die bewusste Verkürzung von Steuern sind, wurden erst ab 2003 festgestellt. Zwar sind die in den Wartungs- und Reparaturrechnungen angegebenen Kilometerstände in 2002 bei einem Fahrzeug niedriger als der in der vorherigen Rechnung angegebene Kilometerstand. Dies kann ein Indiz dafür sein, dass eine Manipulation erfolgt ist. Insoweit bestehen aber erhebliche Zweifel, denn die Unregelmäßigkeit ist im Streitzeitraum nur einmal festgestellt worden. Da die
folgenden Kilometerstände nicht unplausibel sind, ist es in gleicher Weise möglich, dass es sich lediglich um einen Ablese- oder Aufzeichnungsfehler handelt. Randnummer 52 Auch in 2002 sind Beträge mit ungeklärter Herkunft eingelegt. Diese Beträge sind jedoch im Vergleich zu denen der
folgenden Jahre geringer. Ohne weitere konkrete Anhaltspunkte dafür, dass es sich bei den Einlagen um nicht erklärte Betriebseinnahmen handelt, liegt auch darin kein Beweis, dass bereits in 2002 der objektive und subjektive Tatbestand der Steuerhinterziehung oder einer leichtfertigen Steuerverkürzung als erfüllt anzusehen ist. Randnummer 53 Auch wenn sich die Hinzuschätzung der Einnahmen nicht am oberen Rand des Schätzungsrahmen orientiert, sondern einen empirisch belegten Durchschnittwert zugrunde legt, ist der Senat für 2002 auch von der Höhe des Verkürzungsbetrags unter Einbeziehung des rechtsstaatlichen Grundsatzes in dubio pro reo nicht überzeugt. Randnummer 54 Die geänderten Einkommensteuerbescheide für 2002 vom 14.10.2013 und vom 09.11.2012 sowie die geänderten Umsatzsteuerbescheide für 2002 vom 13.11.2012 und vom 13.11.2012 sind deshalb aufzuheben. II. Randnummer 55 Der auf der Grundlage von § 191 Abs. 1 S. 1 AO i. V. m. § 42d EStG ergangene Haftungsbescheid vom 17.12.2012 in Gestalt der Teilrücknahme vom 31.01.2014 und der Einspruchsentscheidung vom 11.09.2014 ist rechtswidrig und aufzuheben, soweit der Beklagte den Kläger auch für Lohnsteuern aus dem Jahre 2002 in Anspruch nimmt. Im Übrigen ist die Inanspruchnahme des Klägers als Haftungsschuldner rechtmäßig, insbesondere genügt die Ermessensbegründung im hier zu beurteilenden Sachverhalt noch den Anforderungen. Randnummer 56
1 S. 1 AO kann durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden, wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet. Gemäß § 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG haftet der Arbeitgeber für die Lohnsteuer, die er einzubehalten und abzuführen hat, sowie gemäß § 42b Abs. 1 Nr. 3 EStG für die Einkommensteuer (Lohnsteuer), die auf Grund fehlerhafter Angaben im Lohnkonto oder in der Lohnsteuerbescheinigung verkürzt wird. Soweit die Haftung des Arbeitgebers reicht, sind der Arbeitgeber und der Arbeitnehmer Gesamtschuldner. Das Betriebsstättenfinanzamt kann die Steuerschuld oder Haftungsschuld
pflichtgemäßem Ermessen gegenüber jedem Gesamtschuldner geltend machen. Der Arbeitgeber kann auch dann in Anspruch genommen werden, wenn der Arbeitnehmer zur Einkommensteuer veranlagt wird. Der Arbeitnehmer kann im Rahmen der Gesamtschuldnerschaft nur in Anspruch genommen werden,
G liegt nicht vor. Randnummer 60 2.
G haftet der Kläger neben dem Arbeitnehmer als Gesamtschuldner. Gründe für einen Ausschluss der Arbeitnehmer von der Gesamtschuldnerschaft
G liegen nicht vor, denn den Arbeitnehmern des Klägers war auf Grund der 14-tätigen Abrechnung sehr wohl bekannt, dass ein Teil des Lohnes nicht versteuert wurde. Der Beklagte konnte somit die Steuerschuld oder Haftungsschuld gegenüber jedem Gesamtschuldner geltend machen. Er hat sein gemäß § 191 Abs. 1 AO i. V. m. § 42d Abs. 3 EStG bestehendes Entschließungs- und Auswahlermessen erkannt und ausgeübt. Die in dem Haftungsbescheid dargelegten und im Klageverfahren ergänzten Ermessenserwägungen genügen in dem hier zu beurteilenden Sachverhalt noch den Anforderungen. Randnummer 61 a) Ermessensentscheidungen des Finanzamtes sind
FGO gerichtlich nur darauf zu überprüfen, ob die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung entsprechenden Weise Gebrauch gemacht worden ist. Aus dem Begründungsgebot des § 121 AO ergibt sich, dass das Finanzamt spätestens in der Einspruchsentscheidung die für die Ermessensausübung maßgeblichen Gründe darstellen muss. Hierbei müssen die bei Ausübung des Verwaltungsermessens angestellten Erwägungen - die Abwägung des Für und Wider der Inanspruchnahme des Haftungsschuldners - aus der Entscheidung selbst erkennbar sein (BFH-Urteil vom 09.08.2002 VI R 41/96, BStBl II 2003,160). Randnummer 62 § 102 S. 2 FGO erlaubt es dem Finanzamt, seine Ermessenserwägungen bis zum Abschluss der Tatsacheninstanz zu ergänzen. Das Finanzamt kann danach bereits an- oder dargestellte Ermessenserwägungen vertiefen, verbreitern und verdeutlichen; es ist jedoch nicht befugt, Ermessenserwägungen im finanzgerichtlichen Verfahren erstmals darzustellen, die Ermessensgründe auszuwechseln oder vollständig
zuholen (BFH-Urteile vom 11.03.2004 VII R 52/02, BStBl II 2004, 579; vom 01.07.2008 II R 2/07, BStBl II 2008, 897 m. w. N.). Randnummer 63 Wie intensiv das Auswahlermessen vom Finanzamt zu begründen ist, ist eine Frage des Einzelfalls und davon abhängig, welche für das Finanzamt ersichtlichen besonderen Umstände auf Seiten des jeweiligen Gesamtschuldners bestehen, die für oder gegen eine Inanspruchnahme sprechen und die deshalb in die Ermessenserwägungen und in die schriftliche Begründung des betreffenden Verwaltungsaktes einfließen müssen. So ist im Fall vorsätzlicher Steuerstraftaten die Ermessensentscheidung in der Weise vorgeprägt, dass es einer besonderen Begründung der Ermessensbetätigung nicht bedarf. In dem Fall würde das Finanzamt vielmehr ermessensfehlerhaft handeln, wenn der Betreffende von der Inanspruchnahme freigestellt würde. Einer besonderen Begründung für die Ermessensübung bedarf es in diesen Fällen nicht (BFH-Urteil vom 12.02.2009 VI R 40/07, BStBl II 2009 478). Diese Vorprägung des Ermessens gilt insbesondere auch dann, wenn sich mehrere Gesamtschuldner einer vorsätzlichen Steuerstraftat schuldig gemacht haben und deshalb bei der Ausübung des Auswahlermessens grundsätzlich gleichrangig nebeneinander stehen. Auch in diesen Fällen würde es sich regelmäßig als ermessensfehlerhaft erweisen, wenn die Behörde einen Gesamtschuldner, der sich eine vorsätzliche Steuerstraftat hat zuschulden kommen lassen und damit einen Steuertatbestand verwirklicht hat, von seiner abgabenrechtlichen Verpflichtung freistellte. Auf die Heranziehung eines vorsätzlich an einer Steuerstraftat Beteiligten kann grundsätzlich nicht verzichtet werden. Deshalb kann der haftende Steuerstraftäter nicht beanspruchen, dass statt seiner ein gleichrangig haftender Mittäter in Anspruch genommen wird, selbst wenn die Haftungsschuld bei den übrigen Mittätern ebenso schnell und einfach
erhoben werden kann (BFH-Urteil vom 12.02.2009 VI R 40/07, BStBl II 2009, 478, m. w. N.). Randnummer 64 b)
Maßgabe dieser Grundsätze erweist sich die Entscheidung des Beklagten noch als rechtmäßig. Randnummer 65 Der Beklagte hat sein Auswahlermessen erkannt. Aus der Begründung des angefochtenen Bescheids ergibt sich, dass er den Kläger an Stelle der Arbeitnehmer in Anspruch genommen hat, weil dies nicht unbillig sei und die Beträge bei den Arbeitnehmern nicht
gefordert werden könnten. Randnummer 66 Eine Inanspruchnahme des Klägers als Haftungsschuldner ist bereits deshalb vorgeprägt, weil er den Steuerschaden durch die bewusste Verletzung der ihm obliegenden Pflichten herbeigeführt hat. Er hat
Überzeugung des Gerichts ab 2003 den objektiven und subjektiven Tatbestand der Steuerhinterziehung erfüllt. Ausweislich der sichergestellten Unterlagen hat er
weislich ab März 2003 die Einnahmen verkürzt, indem er niedrigere Umsatzerlöse verbucht hat als
den Abrechnungen mit den Fahrern erzielt worden waren. Da die Fahrer durch Beteiligung in Höhe von 50 % an den erzielten Umsatzerlösen entlohnt wurden, sind auf Grund zu niedrig angegebenen und verbuchten Lohnzahlungen auch vorsätzlich Lohnsteuern in zu geringem Umfang einbehalten und abgeführt worden. Randnummer 67 Der Kläger kann sich nicht durch den Hinweis entlasten, dass der Beklagte möglicherweise auch anteilig bei den Arbeitnehmern die Lohnsteuer hätte
fordern können. Als Steuerstraftäter kann er grundsätzlich nicht beanspruchen, dass statt seiner andere Personen herangezogen werden. Dies gilt im vorliegenden Sachverhalt auch deshalb, weil der Kläger - worauf der Beklagte im gerichtlichen Verfahren ergänzend hinweist - in erster Linie für die Auszahlung der Arbeitslöhne sowie Einbehaltung und Abführung der Steuerabzugsbeträge verantwortlich war. In dem Fall ist eine Inanspruchnahme auch dann ermessensfehlerfrei, wenn die an der Steuerhinterziehung beteiligten Arbeitnehmer namentlich bekannt sind (vgl. Loose in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 191 AO Rn. 60; Jatzke in Beermann/Gosch, AO/FGO, § 191 AO Rn. 25). Ohne sein pflichtwidriges Handeln hätte der Steuerschaden nicht eintreten können. Randnummer 68 Ob der Beklagte tatsächlich von den Fahrern die Einkommensteuer hätte
fordern können, ist zudem zweifelhaft. Lediglich hinsichtlich des Fahrers A stehen "Schwarzlohnzahlungen" in Höhe von ... € in 2003 und ... € in 2004 sicher fest. Hinsichtlich der weiteren Fahrer ergeben sich die "Schwarzlohnzahlungen" auf Grund der im PC des Klägers sichergestellten differierenden Abrechnungen, die handschriftlichen Aufzeichnungen der Fahrer liegen nicht mehr vor. Ob die dann - auch nur in Höhe von Teilbeträgen - den Fahrer möglicherweise
weisbaren "Schwarzlohnzahlungen" bei diesen
gefordert werden könnten, ist im Übrigen ungewiss. Vor diesem Hintergrund ist es nicht ermessensfehlerhaft vorrangig der Kläger als Steuerstraftäter in Anspruch zu nehmen. Randnummer 69 3. Der Haftungsbescheid ist jedoch aufzuheben, soweit der Kläger für nicht einbehaltene und nicht abgeführte Lohnsteuer für 2002 in Höhe von ... € in Anspruch genommen wird. Randnummer 70
5 Nr. 1 AO kann ein Haftungsbescheid nicht mehr ergehen, soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann. Dies gilt
Satz 2 nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat. Randnummer 71 Die mit dem Haftungsbescheid geltend gemacht Lohnsteuer ist gegenüber den Steuerschuldnern nicht festgesetzt worden. Sie kann wegen Ablaufs der regulären Festsetzungsfrist (§ 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO) gegenüber den Steuerschuldnern auch nicht mehr festgesetzt werden. Der Kläger hat die quartalsweise abgegebenen Lohnsteueranmeldung gemäß § 41a Abs. 1 EStG jeweils
Ablauf von 10 Tagen eines jeden Lohnsteueranmeldezeitraums eingereicht. Die vierjährige Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO begann für die Lohnsteueranmeldung des I. bis III. Quartals 2002 mit Ablauf des Jahres 2002 und endete mit Ablauf des Jahres
Ablauf der Festsetzungsfrist ergangen. Randnummer 72 Etwas anderes folgt auch nicht aus § 191 Abs. 5 S. 2 AO, denn für das Jahr 2002 kann
Überzeugung des Gerichts nicht davon ausgegangen werden, dass der Kläger eine Steuerhinterziehung begangen hat. Insoweit wird auf die Ausführungen unter I. 3.) verwiesen. Randnummer 73 Für den Zeitraum 2003 bis 2006 liegt keine Festsetzungsverjährung vor, denn insoweit hat der Kläger den objektiven und subjektiven Tatbestand der Steuerhinterziehung erfüllt (vgl. II. 2. b). Die zehnjährige Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 S. 2 AO war für diesen Zeitraum bei Erlass des Haftungsbescheids am 17.12.2012 noch nicht abgelaufen. III. Randnummer 74 Die Kosten des Verfahrens sind gemäß § 136 Abs. 1 FGO im Verhältnis des jeweiligen Obsiegens zu teilen. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 1 Satz 1 Erster Halbsatz, Abs. 3 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung. Randnummer 75 Gründe für die Zulassung der Revision
2 FGO liegen nicht vor.
KI-Erklärung auf Basis des amtlichen Gesetzestextes. Orientierend, ersetzt keine Rechtsberatung.