FG Hamburg 2. Senat 2 K 222/17 Urteil Finanzgerichtsordnung: Fehlen einer Rechtsbehelfsbelehrung § 55 Abs 1 FGO

Finanzgerichtsordnung: Fehlen einer Rechtsbehelfsbelehrung Leitsatz Eine aus zwei Blättern bestehende Einspruchsentscheidung enthält auch dann eine ordnungsgemäße Rechtsbehelfsbelehrung im Sinne von § 55 Abs. 1 FGO, wenn ein Großteil der Rückseite des ersten Blattes frei ist und sich die Rechtsbehelfsbelehrung und abschließende Unterschrift des Unterzeichnenden erst auf dem zweiten Blatt befinden, sich dieses zweite Blatt jedoch durch die Angaben in der Kopfzeile dem ersten Blatt zuordnen lässt (Rn.24) (Rn.25) (Rn.26) . Tatbestand Randnummer 1 Die Beteiligten streiten darüber, ob die Frist für die Erhebung der Klage vor dem Finanzgericht gewahrt wurde und ob die nach Erlass der Einspruchsentscheidung eingereichten Steuererklärungen der Besteuerung zugrunde zu legen sind. Randnummer 2 Mit Datum vom

1. Mai 2016 erließ der Beklagte Bescheide für 2014 über den Gewerbesteuermessbetrag, die Umsatzsteuer, die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes 2014 sowie die gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen - die streitigen Bescheide. Randnummer 3 Bei den streitigen Bescheiden handelte es sich um Schätzungsbescheide gemäß § 162 der Abgabenordnung (AO), da der Kläger trotz Aufforderung keine Steuererklärungen für 2014 eingereicht hatte. Randnummer 4 Der Kläger legte fristgemäß am
2. Mai 2016 Einsprüche gegen die streitigen Bescheide ein und kündigte als Begründung die Einreichung der Steuererklärungen für 2014 an. Randnummer 5 Mit Schreiben vom
3. Juni 2016 erinnerte der Beklagte unter Fristsetzung bis zum
4. Juli 2016 an die Begründung der Rechtsbehelfe. Randnummer 6 Am
5. Juli 2016 erließ der Beklagte eine Einspruchsentscheidung und wies die Einsprüche als unbegründet zurück. Die Einspruchsentscheidung besteht aus einem dreiseitigen Schreiben. Ein Blatt enthält auf der Vorder- und Rückseite die eigentliche Einspruchsentscheidung. Auf diesem Blatt ist auf der Vorderseite das Datum "
6. Juli 2016" gestempelt worden. Die Rückseite des Schreibens enthält in der Kopfzeile links die Steuernummer des Beklagten, in der Mitte die Seitenzahl "- 2 -" sowie rechts den Hinweis "Schreiben vom 25.07.2016". Auf der Rückseite befinden sich des Weiteren lediglich zwei Zeilen Text. Der Einspruchsentscheidung war ein weiteres Blatt beigefügt, auf dem in der Kopfzeile links wiederum die Steuernummer des Beklagten und rechts der Hinweis "Schreiben vom 25.07.2016" sowie in der Mitte die Seitenzahl "- 3 -" enthalten war. Als Text enthält diese Seite eine Rechtsbehelfsbelehrung sowie eine Unterschrift. Randnummer 7 Die Einspruchsentscheidung wurde mittels Postzustellungsurkunde am
7. Juli 2016 zugestellt. Randnummer 8 Der Kläger reichte am
8. August 2016 die Umsatzsteuererklärung für 2014 ein. Mit Datum vom
9. September 2016 erließ der Beklagte sodann einen geänderten Bescheid für 2014 über Umsatzsteuer, dem er die eingereichte Umsatzsteuererklärung für 2014 zugrunde legte. Randnummer 9 Die übrigen noch ausstehenden Steuererklärungen wurden erst am
10. November 2016 übermittelt. Randnummer 10 Mit Schreiben vom
11. November 2016 teilte der Beklagte mit, dass die einmonatige Rechtsbehelfsfrist versäumt worden sei und die Abgabe der Steuererklärungen mithin nicht als Änderungsantrag nach § 172 Abs. 1 Nr. 2a AO berücksichtigt werden könne, da die Bescheide bestandskräftig seien. Randnummer 11 Der Kläger stellte in der Folgezeit einen Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand, der durch den Beklagten abgelehnt wurde. Der dagegen eingelegte Einspruch wurde von dem Beklagten am
12. März 2017 zurückgewiesen. Randnummer 12 Der Kläger hat am
13. Juli 2017 Klage erhoben, die er im Wesentlichen damit begründet, dass die sich auf der mit der Einspruchsentscheidung versandten dritten Seite befindliche Rechtsbehelfsbelehrung der Einspruchsentscheidung vom
14. Juli 2016 mangels Datumsidentität nicht als dieser Einspruchsentscheidung zugehörig zugeordnet worden sei. Daher sei dieses Blatt auch mit dem Hinweis versehen worden, dass die Einspruchsentscheidung vom
15. Juli 2016 keine Rechtsbehelfsbelehrung beinhaltet habe. Randnummer 13 Der Kläger beantragt sinngemäß, den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag für 2014, den Bescheid über Umsatzsteuer für 2014, den Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes 2014 sowie den Bescheid über die gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für 2014, alle datierend vom
16. Mai 2016, in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom
17. Juli 2016 gemäß den elektronisch übermittelten Steuererklärungen zu ändern und einen Gewinn aus Gewerbebetrieb 2014 i. H. v. ... € festzusetzen. Randnummer 14 Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Randnummer 15 Zur Begründung trägt er vor, dass die Klage unzulässig sei, da die Einspruchsentscheidung vom
18. Juli 2016 dem Kläger am
19. Juli 2016 bekannt gegeben worden sei und die Frist zur Einreichung der Klage damit am
20. August 2016 geendet habe. Der Kläger habe die Klage jedoch erst am
21. Juli 2017 bei Gericht eingereicht. Randnummer 16 Soweit der Kläger behaupte, dass die dritte Seite der Einspruchsentscheidung nicht eindeutig dem Verwaltungsakt zugeordnet worden sei, könne dies nicht überzeugen. Die Einspruchsentscheidung sei in einem Brief versandt worden, sodass eine Zusammengehörigkeit der einzelnen Seiten gegeben sei und sich diese Zusammengehörigkeit beim Öffnen des Briefes einem objektiven Empfänger hätte aufdrängen müssen. Die Seite 3 der Einspruchsentscheidung enthalte zwar, oben rechts, das Datum vom
22. Juli 2016, aber sie enthalte auch, oben links, die Steuernummer des Klägers. Bei einem Vergleich der Seiten zwei und drei wäre einem objektiven Empfänger aufgefallen, dass diese Kopfzeilen identisch seien und es sich um einen Verwaltungsakt handele, der eine dazugehörige Rechtsbehelfsbelehrung enthalte. Randnummer 17 Eine Änderung der Bescheide für 2014 gemäß § 173 AO komme ebenfalls nicht in Betracht. Der Gewinn als Besteuerungsgrundlage sei als eine Tatsache im Sinne dieser Vorschrift anzusehen. Da der erklärte Gewinn mit ca. ... € niedriger sei als der geschätzte Gewinn mit ... €, komme nur die Änderungsmöglichkeit zugunsten der Steuerpflichtigen gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO in Betracht. Da den Kläger durch die nicht rechtzeitige Abgabe der Steuererklärung für 2014 jedoch grobes Verschulden treffe, sei eine Änderung nicht möglich. Randnummer 18 Dem Gericht haben vorgelegen jeweils ein Band Gewinnfeststellungs- und Gewerbesteuer-, Bilanz- und Bilanzberichts- und Umsatzsteuerakten sowie eine Akte Allgemeines. Entscheidungsgründe A. Randnummer 19 Im Einverständnis der Beteiligten ergeht die Entscheidung ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO). B. Randnummer 20 Die Klage ist unzulässig, da diese nicht fristgemäß erhoben worden ist. Randnummer 21 I. Nach § 47 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 FGO beträgt die Frist für die Erhebung einer Verpflichtungs- oder Anfechtungsklage einen Monat. Die Frist beginnt mit der Bekanntgabe der Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf (§ 47 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 FGO), wenn der Kläger unter anderem über die einzuhaltende Frist schriftlich belehrt worden ist (§ 50 Abs. 1 Satz 1 FGO). Randnummer 22
23. Die Frist für die Erhebung der Klage beginnt mit der Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung. Ausweislich der bei den Akten befindlichen Zustellungsurkunde wurde die Einspruchsentscheidung vom
24. Juli 2016 dem Prozessbevollmächtigten am
25. Juli 2016 zugestellt. Die einmonatige Klagefrist begann mithin am
26. Juli 2016 (§§ 47 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2, 108 Abs. 1 FGO i. V. m. § 187 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB)) und endet mit Ablauf des
27. August 2016 (§ 108 Abs. 1 AO i. V. m. § 188 Abs. 2 Alt. 1 BGB). Da die Klagschrift erst am
28. Juli 2017 beim Finanzgericht eingegangen ist, ist die einmonatige Klagefrist gemäß § 47 Abs. 1 FGO nicht gewahrt. Randnummer 23
29. Entgegen der Ansicht des Klägers lief auch nicht die Jahresfrist des § 55 Abs. 2 Satz 1 FGO. Danach ist die Klagerhebung innerhalb eines Jahres seit Bekanntgabe zulässig, sofern die Rechtsbehelfsbelehrung unterblieben oder unrichtig erteilt worden ist. Randnummer 24 Die dem Prozessbevollmächtigten des Klägers am
30. Juli 2016 zugestellte Einspruchsentscheidung war mit einer Rechtsmittelbelehrung über die Erhebung der Klage versehen, die weder unrichtig noch unvollständig war. Randnummer 25 Die dem Kläger am
31. Juli 2016 zugestellte, aus zwei Seiten bestehende Einspruchsentscheidung enthielt die notwendige Rechtsbehelfsbelehrung, auch wenn sich die Rechtsbehelfsbelehrung auf einem separaten Blatt befand. Allein die Tatsache, dass auf der Vorderseite des ersten Blattes der "
32. Juli 2016" mittels Stempel angebracht worden ist und die Rückseite des ersten Blattes lediglich zwei Zeilen Text enthält, führt nicht dazu, dass sich die auf dem zweiten Blatt befindliche Rechtsbehelfsbelehrung bei objektiver Betrachtung nicht dem Gesamtbescheid zuordnen ließe. Randnummer 26 Dies ergibt sich bereits daraus, dass die beiden Blätter in einem Umschlag versandt worden sind. Zudem stellen die Kopfzeilen der Rückseite des ersten Blattes und des zweiten Blattes bei objektiver Betrachtung einen ausreichenden Bezug zwischen den beiden Blättern her, da sich in beiden Kopfzeilen die Steuernummer des Klägers sowie das gleiche Datum - "25.07.2016" - befindet. Des Weiteren wird durch die aufeinanderfolgende Seitenzahl in den Kopfzeilen dieser Bezug der beiden Blätter verfestigt. Und schließlich befindet sich die Unterschrift unter der Rechtsbehelfsbelehrung auf dem zweiten Blatt, sodass sich für einen objektiven Dritten bei vernünftiger Betrachtung auch unter diesem Gesichtspunkt das Bild ergibt, dass die Einspruchsentscheidung nicht mit der Rückseite des ersten Blattes, sondern erst mit der dritten Seite auf dem zweiten Blatt endet. Die Rechtsbehelfsbelehrung bezieht sich somit mit ausreichender Deutlichkeit auf die sich auf dem ersten Blatt befindliche Einspruchsentscheidung. Eine andere Deutung, als die Rechtsbehelfsbelehrung auf die Entscheidung über die Einsprüche vom
33. Mai 2016 zu beziehen, erscheint für den Senat nicht möglich. Randnummer 27 Der Kläger macht nicht geltend, dass eine unrichtige oder unvollständige Rechtsmittelbelehrung vorliegt. Die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der Rechtsmittelbelehrung ist auch nicht ersichtlich. Randnummer 28
34. Eine Wiedereinsetzung nach § 56 FGO von Amts wegen kam nicht in Betracht, da keine Anhaltspunkte vorliegen, dass der Kläger, der in dem vorgerichtlichen Verfahren von einem Steuerberater betreut wurde, ohne Verschulden verhindert war, die gesetzliche Frist einzuhalten. Ein Antrag auf Wiedereinsetzung wurde außerdem seitens des Klägers im gerichtlichen Verfahren nicht gestellt. Randnummer 29 II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision war nicht zuzulassen, da die Voraussetzung des § 115 Abs. 2 Nr. 1 oder 2 FGO nicht vorliegen.