Umsatzsteuer: Funktionsholding als umsatzsteuerlicher Unternehmer Leitsatz 1. Umsatzsteuerbare wirtschaftliche Leistungen einer Dachholding (Funktionsholding) an ihre Töchter begründen grundsätzlich unabhängig von qualitativen oder quantitativen Aspekten einen vollen Unternehmerstatus, sofern als Gegenleistung ein Sonderentgelt vereinbart worden ist. Durch das Halten dieser Beteiligungen wird kein eigener, nichtunternehmerischer Bereich begründet. (Rn.54) 2. Für den Unternehmerstatus im Sinne des § 2 UStG kommt es auf die Absicht der Erzielung umsatzsteuerbarer Umsätze an. Die tatsächliche Handhabung der Beteiligten in den auf das Streitjahr folgenden Jahren kann für die Prüfung der im Streitjahr bestehenden Umsatzerzielungsabsicht berücksichtigt werden. (Rn.50) (Rn.52) Orientierungssatz 1. Nach der BFH- und EuGH-Rechtsprechung müssen die steuerbaren Ausgangsleistungen einer Holdinggesellschaft an ihre Tochtergesellschaften grundsätzlich keine besondere "Eingriffsqualität" aufweisen, um die Unternehmereigenschaft der Holdinggesellschaft zu begründen (BFH, Urteil vom 12. Februar 2020, XI R 24/18, BFH/NV 2020, 828; unter Bezugnahme auf das EuGH-Urteil vom 27. September 2001, C-16/00, Cibo Participations). Die Grenze für die Versagung des Vorsteuerabzugs wird mithin nur dort zu ziehen sein, wo die Leistungen der Holdingsgesellschaft derart in den Hintergrund treten, dass von einer Umgehung im Sinne des § 42 AO gesprochen werden kann. (Rn.53) 2. In diesem Zusammenhang muss ein sachlicher Zusammenhang zwischen Eingangs- und Ausgangsumsätzen nicht unmittelbar bestehen, ausreichend ist der sachliche Zusammenhang über die Allgemeinkosten des Unternehmers. (Rn.55) Zudem ist eine ggf. teilweise Eigennützigkeit der Leistungen unschädlich, es kommt ausschließlich auf deren Entgeltlichkeit an. (Rn.73) Unschädlich ist auch, wenn nicht sämtliche Tätigkeiten gegenüber den Tochtergesellschaften in Eigenleistung erbracht werden. (Rn.86) Tatbestand Randnummer 1 Die Beteiligten streiten über die umsatzsteuerliche Unternehmereigenschaft der Klägerin. Randnummer 2 Die Klägerin verfolgte gemäß § 2 ihres Gesellschaftsvertrags vom 14. April 2004 den Unternehmensgegenstand der Beteiligung an Unternehmen, insbesondere als Kommanditistin an ... Schiffskommanditgesellschaften (Schiffsgesellschaften). Die Klägerin war hiernach berechtigt, alle mit ihrem Gesellschaftszweck zusammenhängenden und für diesen förderlichen Geschäfte vorzunehmen. Als Komplementärin war die "A Beteiligungsgesellschaft mbH" (Beteiligungs-GmbH) zur Geschäftsführung der KG berufen. Geschäftsführer der Beteiligungs-GmbH waren im Streitjahr die Herren C und D. Diese waren ebenfalls Geschäftsführer der Komplementärin der ... Schiffsgesellschaften "B Verwaltungsgesellschaft mbH" (Verwaltungs-GmbH). Die Klägerin war im Streitjahr 2006 an den ... genannten Schiffsgesellschaften beteiligt, die jeweils ein Schiff im Vermögen hielten. Randnummer 3 An der Klägerin waren im Streitjahr neben ca. ... Kapitalanlegern auch die folgenden Kommanditisten beteiligt: E GmbH (...), F KG, G GmbH (...), Reederei H GmbH (H GmbH). Randnummer 4 Wirtschaftlicher Hintergrund der doppelstöckigen Beteiligungsstruktur war, dass der Konzern eine Flotte von Frachtschiffen verchartern sollte, welche durch eine Publikums-KG, die Klägerin, mit sehr vielen Beteiligten finanziert werden sollten. Hierdurch sollte einerseits ein großer Schiffsfonds mit breiter Risikostreuung entstehen und andererseits der administrative Aufwand in der Konzernstruktur, bei den Beratern und der Steuerverwaltung optimiert werden. Randnummer 5 Der Geschäftsführer der Beteiligungs A- und der Verwaltungs B-GmbH, Herr C, war zudem in zahlreichen weiteren Fondsgesellschaften der K-Gruppe (...) als Geschäftsführer bestellt. Die K-Gruppe legte Publikumsfonds für Geldanleger auf und vermittelte diese über Banken, Sparkassen und Anlageberater. Einen Anstellungsvertrag hatte Herr C im Streitjahr ausschließlich mit der L GmbH (...), der Komplementärin der F KG. Zuvor war er von der M AG angestellt gewesen. Nach dem Streitjahr war er nacheinander von der N GmbH, O GmbH und der P GmbH angestellt. Randnummer 6 Um für die Klägerin, die als Holdinggesellschaft fungierte, den Vorsteuerabzug zu sichern, schlossen die ... Schiffsgesellschaften und die Klägerin am 15. April 2004 einen so bezeichneten Dienstleistungsvertrag. Darin verpflichtete sich die Klägerin für die Schiffsgesellschaften kaufmännische Leistungen zu erbringen und ihnen als allgemeine betriebswirtschaftliche Beraterin zur Seite zu stehen, insbesondere: - die Korrespondenz der Gesellschaften mit den Gesellschaftern und gegebenenfalls dem Beirat zu führen, - den Zahlungsverkehr zwischen den Gesellschaften und deren Gesellschaftern durchzuführen, - den Gesellschaftern Informationen zur Verfügung zu stellen, insbesondere Protokolle, Geschäftsberichte, steuerliche Ergebnisse, Werte etc., - bei zustimmungspflichtigen Geschäften die erforderliche Zustimmung der Gesellschafter oder des Beirats einzuholen; - die Gesellschaften zur Finanzierung des laufenden Schiffsbetriebs zu beraten, insbesondere über die Notwendigkeit von Währungskonvertierungen, Sondertilgungen und Swapgeschäften; - die Gesellschaften zu Terminen und Besprechungen mit den finanzierenden Banken zu begleiten; - die Gesellschaften in allgemeinen betriebswirtschaftlichen Fragen zu beraten; - laufend die Kostenstruktur der Gesellschaften im Abgleich mit vergleichbaren Gesellschaften zu analysieren und sie entsprechend zu beraten; - zur Unterstützung von Verkaufsverhandlungen eine laufende Marktanalyse vorzunehmen; - auf der Basis vorliegender Jahresabschlüsse Kurzbilanzen und Ertragsübersichten zu erstellen und Bilanzkennzahlen der Gesellschaften aufzubereiten; - bei der Abwicklung der Liquidation der Gesellschaften beratend mitzuwirken. Randnummer 7 Als Vergütung und zur Abgeltung sämtlicher Kosten der Klägerin mit Ausnahme von Reisekosten vereinbarten die Vertragsparteien Zahlungen der Gesellschaften an die Klägerin in Höhe von jeweils ... USD pro Jahr zuzüglich der jeweils geltenden gesetzlichen Umsatzsteuer. Die Herren C und D unterzeichneten den Vertrag als Geschäftsführer der Komplementärin der Schiffsgesellschaften und auf der anderen Seite als Geschäftsführer der Komplementärin der Klägerin. Hinsichtlich der weiteren Vereinbarungen wird auf den in der Rechtsbehelfsakte vorhandenen Vertragstext verwiesen (Bl. 25 RBA). Die Vergütung wurde über die gesamte Vertragslaufzeit, also auch im Streitjahr, gezahlt und von der Klägerin zur Umsatzsteuer angemeldet. Die von der Klägerin zunächst vorgelegten, im Verlauf des Gerichtsverfahrens jedoch korrigierten Rechnungen wiesen als Schuldgrund zunächst nicht den Dienstleistungsvertrag, sondern einen Geschäftsbesorgungsvertrag aus. Randnummer 8 Am 14. April 2004 schlossen die Klägerin und die Schiffsgesellschaften, im Vertrag insgesamt als Gesellschaften bezeichnet, mit der G GmbH einen Vertrag für die Übernahme von Verwaltungsaufgaben der Gesellschaften (Geschäftsbesorgungsvertrag). Die Gesellschaften beauftragten die G GmbH, die Gesellschafter der Klägerin zu betreuen, den gesamten Schriftverkehr der Gesellschaften mit ihren Gesellschaftern zur führen bzw. für die Gesellschaften vorzubereiten, die Gesellschafter über erhebliche Maßnahmen der Geschäftsführung zu informieren und die Informationen und Unterlagen der Gesellschaften an die Gesellschafter weiterzuleiten. Außerdem musste die G GmbH die gemeinsamen Gesellschafterversammlungen für die Gesellschaften vorbereiten, die Gesellschafter einladen, die Tagesordnung und Gesellschafterbeschlüsse vorbereiten und genehmigen lassen, die Gesellschafterversammlungen organisatorisch vorbereiten, durchführen und das Protokoll führen sowie übersenden, die Gesellschafter mindestens einmal jährlich durch einen mit den Gesellschaften abgestimmten Geschäftsbericht bzw. anlässlich der Gesellschafterversammlung über alle wichtigen Ereignisse unterrichten sowie in Rundschreiben allen Gesellschaftern unverzüglich steuerliche Fragen zur Kenntnis geben, die alle Gesellschafter betrafen. Diese Tätigkeiten wurden ausdrücklich zum Teil für die Klägerin und zum Teil für die Schiffsgesellschaften durchgeführt. Die entstehenden Kosten hatte die G GmbH aus der ihr gemäß § 10 Abs. 2 des Gesellschaftsvertrages der Klägerin und § 9 der Gesellschaftsverträge der Schiffsgesellschaften zustehenden Vergütung zu tragen. Die Kosten der Gesellschafter- und Treugeberversammlungen der Klägerin hatte die Klägerin zu tragen. Randnummer 9 Am 14. April 2004 schlossen die Gesellschafter der Klägerin (im Vertrag als Anleger bezeichnet) und die G GmbH unter Zustimmung der Schiffsgesellschaften und der Klägerin einen Treuhand- und Verwaltungsvertrag (RBA, Bl. 44). Danach konnten die Anleger optional ihre Beteiligung an der Klägerin nicht als Kommanditanteil, sondern über die G GmbH als uneigennützige Verwaltungstreuhänderin halten. Diese musste die Anleger umfassend über die Verhältnisse der Klägerin und der Beteiligung informieren, insbesondere über alle wesentlichen die Klägerin betreffenden Vorgänge, die Anleger mindestens einmal jährlich durch einen Treuhandbericht bzw. anlässlich der Anlegerversammlung über sonstige wichtige Ereignisse unterrichten und die Stimmrechte der Anleger ausüben, wozu weitere Regelungen enthalten waren. Die Treuhandvergütung wurde durch § 10 des Gesellschaftsvertrages der Klägerin geregelt. Randnummer 10 Am 14. April 2004 (Bl. 34 RBA) schlossen die Schiffsgesellschaften mit der Klägerin, der E GmbH und der G GmbH eine Vertriebsvereinbarung, mit der sich die E GmbH zur Einwerbung des für die Auflage des Fonds erforderlichen Emissionskapitals gegen eine Vermittlungsprovision verpflichtete. Die Parteien gingen ausdrücklich davon aus, dass die Vergütung von der Umsatzsteuer befreit sei, anderenfalls sollte diese nachträglich in Rechnung gestellt und ausgeglichen werden. Randnummer 11 Mit Schreiben vom 14. Dezember 2005 teilte die Klägerin dem Beklagten mit, dass sie steuerbare und steuerpflichtige Umsätze im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) tätige, dabei handele es sich um Dienstleistungsvergütungen, die sie von ihren Tochtergesellschaften für u.a. administrative, finanzielle und kaufmännische Dienstleistungen erhalte. Am 29. Februar 2008 reichte sie ihre Umsatzsteuererklärung 2006 (Anlage K58) beim Beklagten ein, mit der sie Umsatzsteuer zu 16 % in Höhe von ... € anmeldete. Die Bemessungsgrundlage ergab sich aus an die Klägerin gezahlten Leistungsvergütungen der Schiffsgesellschaften in Höhe von jeweils ... €, in Summe ... €. Gleichzeitig meldete sie Vorsteuerbeträge aus Rechnungen von anderen Unternehmern in Höhe von ... € an, sodass nach Abzug des Vorauszahlungssolls 2006 eine Abschlusszahlung der Klägerin in Höhe von ... € angemeldet wurde. Randnummer 12 Mit Prüfungsanordnung vom 8. Oktober 2008 ordnete der Beklagte eine Außenprüfung nach § 193 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) durch die Prüfer Herrn Q und Frau R bei der Klägerin für den Zeitraum 2003 bis 2006 betreffend die gesonderte Feststellung der Einkünfte und des verrechenbaren Verlustes, die Gewerbesteuer, die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes und die Umsatzsteuer an. Prüfungsbeginn war hiernach der 20. November 2008. Auf Antrag der Verfahrensbevollmächtigten wurde der Prüfungszeitraum am gleichen Tag auf das Jahr 2007 erweitert. Die Prüfer waren bereits vor Ort angesichts einer Prüfung für Vorzeiträume bei K-Gesellschaften. Randnummer 13 Am 14. Oktober 2008 informierten die Verfahrensbevollmächtigten der Klägerin den Betriebsprüfer Herrn Q telefonisch über die Fondsstruktur, den Wechsel zur Tonnagesteuer sowie die Buchhaltung und Finanzierung. Am 6. November 2008 vermerkte der Betriebsprüfer, dass auf eine intensive Prüfung des Jahres 2003 angesichts der Konzerngründung erst im Jahr 2004 verzichtet werden könne. Hierzu wertete er die ihm erteilten Informationen zu den rechtlichen Verhältnissen für das Geschäftsjahr 2003, einen Handelsregisterauszug der Klägerin, Bilanzdaten für das Jahr 2003 und den Gewinnfeststellungsbescheid 2003 aus. Randnummer 14 Am 24. Oktober 2008 richtete Frau R eine Prüfungsanfrage an die beiden Gründungskommanditisten der Klägerin, G GmbH und T GmbH (umfirmiert aus der E GmbH) und forderte Buchführungsunterlagen, elektronische Dateien und den Direktzugriff u.a. zu Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben betreffend "Mitunternehmerschaften" an. Die Unternehmen hatten u.a. für die Klägerin im Jahr 2004 Leistungen erbracht und Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben erzielt. Am 10. November 2008 telefonierte Frau R mit den Verfahrensbevollmächtigten bezüglich des Berechnungsmodus der Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben für die Jahre 2003 ff., der Anpassung an die Vorprüfung und der Ermittlung durch die Betriebsprüfung. Am 11. November 2008 übersandten die Verfahrensbevollmächtigten den Emissionsprospekt für die Klägerin, bezeichnet als "xxx-Fonds" an Herrn Q, der den Gesellschaftsvertrag der Klägerin sowie der S GmbH & Co. KG (S KG), einer der Schiffsgesellschaften, enthielt. Am 21. November 2008 mahnte Frau R bei der Buchhaltungsabteilung der K-Gruppe den elektronischen Datenzugriff an; die Buchführungsdateien u.a. für die T GmbH und die G GmbH gingen bei ihr ein und sie fertigte nach Sichtung des Prospekts einen Vermerk zur Beteiligungsstruktur der Klägerin und der Schiffsgesellschaften (BPA Bd. 1). Der Direktzugriff auf die Buchhaltungsdatenbank der K-Gruppe wurde Ende November zur Verfügung gestellt. Im Dezember 2008 und Januar 2009 richteten die Betriebsprüfer drei Prüfungsanfragen betreffend unter anderem die Kontennachweise, den Jahresabschlussordner, die Einkommensermittlung und eine Liste der Kostenstellen und -träger für die Jahre 2003 bis 2007 hinsichtlich der T GmbH und der G GmbH an die Klägerin und sie erinnerten die Verfahrensbevollmächtigten am 12. Januar 2009 telefonisch an die Erledigung der Prüfungsanfragen. Am 16. Januar 2009 ergingen weitere Prüfungsanfragen zu den Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben, am 22. Januar 2009 wegen des Bilanzenzusammenhangs, am 30. Januar 2009 wegen der Ermittlung des steuerlichen Einkommens und am 10. Februar 2009 zu Forderungen der "Fonds-KG ". Am 3. März 2009 erinnerte Frau R die Verfahrensbevollmächtigten erneut telefonisch an die Erledigung der Prüfungsanfragen. Am 21. Juli 2009 wurde ein Klimagespräch wegen der schleppenden Abarbeitung der Prüfungsanfragen zwischen der Betriebsprüfung, den Verfahrensbevollmächtigten und dem Vorsteher des Finanzamts geführt. Am Folgetag gingen die Buchhaltungsunterlagen der Klägerin und der S KG auf DVD beim Beklagten ein, welche die Betriebsprüfer in der Folge auslasen und im Dezember 2009 zur Aufteilung zwischen Eigenbereich und Sonderbetriebsausgaben der Gesellschafter T GmbH und G GmbH mit Bezug unter anderem zur Klägerin, dort bezeichnet als "KG xxx-Fonds", verwendeten. Weitere Prüfungshandlungen zur gesonderten und einheitlichen Gewinnfeststellung 2004, insbesondere zu Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben der Kommanditistin F KG betreffend die Klägerin führte die Betriebsprüfung im September 2011 aus. Mit der ergänzenden Prüfungsanordnung vom 14. September 2015 benannte der Beklagte Herrn U als weiteren zuständigen Betriebsprüfer. Randnummer 15 Mit dem Außenprüfungsbericht vom 8. Dezember 2015 von Herrn U legte der Beklagte seine Prüfungsergebnisse zu den Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben dar. Zudem verneinte er die umsatzsteuerrechtliche Unternehmereigenschaft und damit den Vorsteuerabzug der Klägerin; gleichwohl schulde die Gesellschaft die Umsatzsteuer nach § 14c Abs. 2 Satz 2 UStG für als steuerpflichtig erklärte und entsprechend abgerechnete Umsätze. Entsprechend der Planung laut verbindlicher Auskunft vom 3. März 2004, wonach die Obergesellschaft "nur eine Art Abrechnungsgesellschaft" sei, "die keine eigene Mitunternehmerinitiative ausüben könne", verfolge die Klägerin nur den Gesellschaftszweck der Beteiligung an Unternehmen. Für den Prüfungszeitraum stelle sich der Gegenstand des Unternehmens genau wie im Gesellschaftsvertrag geschildert dar. Das bloße Erwerben, Halten und Veräußern gesellschaftsrechtlicher Beteiligungen sei gemäß Abschnitt 2.3 Abs. 2 des Umsatzsteueranwendungserlasses (UStAE) keine unternehmerische Tätigkeit. Die Klägerin habe auch keine nennenswerten steuerpflichtigen Umsätze angemeldet, mit Ausnahme von Vergütungen für Geschäftsbesorgungen an die Schifffahrtsgesellschaften i.H.v. ... USD pro Gesellschaft und Jahr. Es sei unklar, welche Leistungen abgerechnet worden seien, weil die Geschäftsführung durch die Verwaltungsgesellschaft und die Bereederung (und damit tägliche Geschäftsbesorgung) durch die Bereederungsgesellschaften erfolgt sei. Selbst wenn die Leistung der Geschäftsbesorgung durch die Klägerin tatsächlich erbracht werde und dies als nachhaltige und wirtschaftliche Tätigkeit anzusehen sei, habe diese im Vergleich zu ihrem nichtwirtschaftlichen (nichtunternehmerischen) Beteiligungsbereich nur untergeordnete Bedeutung, nämlich in den Prüfungsjahren 0,2 bis 2 % der Erträge. Randnummer 16 Mit Änderungsbescheid vom 14. April 2016 setzte der Beklagte die Umsatzsteuer in Höhe von ... € fest und strich die Vorsteuer. Der Einspruch der Klägerin vom 25. April 2016 blieb angesichts der Einspruchsentscheidung vom 19. September 2018 erfolglos. Randnummer 17 Die Klägerin hat am 16. Oktober 2018 Klage erhoben, die sie im Wesentlichen wie folgt begründet: Randnummer 18 Sie, die Klägerin, sei als Dachfonds konzipiert worden. Die Anleger hätten sich an ihr als Obergesellschaft beteiligt, die wiederum ca. 99 % der Kommanditanteile an den ... Schiffsgesellschaften gehalten habe. Die Schiffe seien im Streitzeitraum von dem ebenfalls als Kommanditist beteiligten Vertragsreeder H GmbH bereedert worden, der allerdings der V-Gruppe nahegestanden habe, sodass eine besondere Überwachung des Vertragsreeders durch sie und die F KG erforderlich gewesen sei. Von den über die Fondslaufzeit bestellten Geschäftsführern der Komplementär-GmbHs seien die Herren D und C insbesondere für die Liquiditätssteuerung des kommerziellen Managements zuständig gewesen, wohingegen die Herren W und Dr. X aufgrund ihres beruflichen Hintergrundes insbesondere für die Überwachung des Vertragsreeders verantwortlich gewesen seien. Im Beirat seien ebenfalls Seefrachtexperten tätig gewesen. Randnummer 19 Der zwischen ihr, dem Dachfonds, und den Schiffsgesellschaften jeweils geschlossene Dienstleistungsvertrag sei tatsächlich durchgeführt worden. Auf der Grundlage des Dienstleistungsvertrags habe sie, die Klägerin, die vereinbarten Dienstleistungen unmittelbar gegenüber den Untergesellschaften erbracht, wobei sie teils auf Leistungen weiterer Gesellschaften zurückgegriffen habe. Sie habe einen Beirat errichtet, der beratend auch für die Untergesellschaften tätig geworden sei. Die Vergütung der Beiratsmitglieder sei durch sie, die Klägerin, erfolgt. Randnummer 20 Mit dem Dienstleistungsvertrag bestehe eine schuldrechtliche Grundlage für ihre Leistungserbringung gegenüber den Schiffsgesellschaften. Eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung liege nicht vor. Der K Konzern verdiene damit Geld, Fonds an Dritte zu verkaufen und zu managen, und er verdiene damit sein Geld auf schuldrechtlicher, nicht auf gesellschaftsrechtlicher Basis. Angesichts der Regelung in § 19 KWG sei es bei der Auflage von Fonds stets vermieden worden, dass Konzernunternehmen der K-Gruppe beherrschende Stellung über die aufgelegten Fonds erhielten, so auch in diesem Fall. Randnummer 21 Dass sie, die Klägerin, den Dienstleistungsvertrag tatsächlich durchgeführt habe, folge zum einen aus den umfangreichen im Klageverfahren vorgelegten Nachweisen über die gesamte Fondslaufzeit, zum anderen sei das vereinbarte Entgelt gezahlt und zur Umsatzsteuer angemeldet worden. Dass sie sich teils der Mitarbeiter anderer Gesellschaften bedient habe, was unentgeltlich geschehen sei, sei unschädlich. Gemäß § 4 Ziffer 1 des Dienstleistungsvertrags habe sich die Klägerin der Beauftragung Dritter, also auch der Mitarbeiter anderer Unternehmen aus der K-Gruppe, zur Erfüllung ihrer Aufgaben bedienen dürfen. Randnummer 22 Soweit Schreiben durch die G GmbH ergangen seien, sei zu beachten, dass die G GmbH ausschließlich die Anlegerverwaltung, auch als Treuhänderin, durchgeführt habe. Diese habe keinerlei inhaltliche Funktion im Hinblick auf das Schiffsmanagement oder die Schiffsberatung ausgeführt, sondern wegen der großen Zahl der insgesamt für die von der K-Gruppe aufgelegten Fonds verwalteten bis zu [sechsstellig] ... Anleger nur Zahlungsströme und den Schriftverkehr mit den Anlegern durchgeführt. Kern der G GmbH sei ihre große und funktionsfähige Softwarelösung zur Anlegerbetreuung im kaufmännischen und administrativen Rahmen gewesen. Randnummer 23 Soweit der Geschäftsführer Herr D Korrespondenz mit Dritten unter einem E-Mail-Briefkopf beispielsweise der F KG, der M AG oder der N GmbH geführt habe, folge daraus nicht, dass er für diese Gesellschaften habe handeln wollen. Er habe dies nur aus Praktikabilitätsgründen so gehandhabt. Dies sei auch den Kommunikationspartnern klar gewesen. Beispielsweise habe die Kommunikation mit der finanzierenden Bank über Darlehen nicht mit den vorgenannten K-Gesellschaften geführt werden können, weil diese gar keine Darlehensverträge bei der finanzierenden Bank gehabt hätten. Der Bank sei in diesen Fällen klar gewesen, dass es sich um Darlehen der Klägerin gehandelt habe, mithin der Geschäftsführer für die Klägerin kommuniziert habe. Randnummer 24 Unabhängig von der aus ihrer Sicht zu bejahenden Unternehmereigenschaft bestehe zwischen ihr, der Klägerin, und den Schiffsgesellschaften eine umsatzsteuerliche Organschaft. Hierfür sei nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse eine finanzielle, wirtschaftliche und organisatorische Eingliederung erforderlich. Nach Abschnitt 2.8 UStAE müssten nicht alle drei Eingliederungsvoraussetzungen gleichermaßen ausgeprägt sein. Randnummer 25 Die streitgegenständliche Steuerfestsetzung sei erst nach Ablauf der Festsetzungsfrist ergangen. Die streitbefangene Betriebsprüfung sei unmittelbar nach ihrem Beginn unterbrochen und nicht rechtzeitig fortgesetzt worden. Zudem habe sich die Betriebsprüfung während ihrer Dauer entgegen der ausdrücklichen Erwähnung in der Prüfungsanordnung tatsächlich nicht auf die Umsatzsteuer bezogen. Die Umsatzsteuer sei in überraschender Weise erst wieder mit dem Prüfungsbericht thematisiert worden. Randnummer 26 Hinsichtlich der weiteren Begründung wird auf die Schriftsätze der Klägerin und die Ausführungen in den Erörterungsterminen vom 11. September 2020 und vom 3. November 2020 Bezug genommen. Randnummer 27 Die Klägerin beantragt sinngemäß, den Umsatzsteuerbescheid 2006 vom 14. April 2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19. September 2018 dergestalt zu ändern, dass unter Ansatz abziehbarer Vorsteuer in Höhe von ... € die Umsatzsteuer auf ./. ... € festgesetzt wird. Randnummer 28 Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Randnummer 29 Er begründet seinen Antrag wie folgt: Randnummer 30 Die Klägerin sei nicht umsatzsteuerlicher Unternehmer im Sinne des § 2 UStG gewesen, da sich ihr Zweck als reine Finanzholding auf das Halten und Verwalten gesellschaftsrechtlicher Beteiligungen beschränkt und sie keine Leistungen gegen Entgelt erbracht habe. Hiervon abzugrenzen sei nach höchstrichterlicher Rechtsprechung eine Führungs- oder Funktionsholding, die im Sinne einer einheitlichen Leitung aktiv in das laufende Tagesgeschäft ihrer Tochtergesellschaften eingreife. Randnummer 31 Aus den vorgelegten Dokumenten lasse sich nicht erkennen, ob und welche Leistungen die Klägerin tatsächlich an die Schiffsgesellschaften erbracht habe. Randnummer 32 Die Unternehmereigenschaft der Klägerin habe sich nur aus mit den streitbefangenen Rechnungen abgerechneten Leistungen ergeben können, da sie jedenfalls keine weiteren Kunden gehabt habe. Die erst im Laufe des Gerichtsverfahrens berichtigten Rechnungen hätten sich ursprünglich aber nicht auf einen Dienstleistungsvertrag, sondern auf einen Geschäftsbesorgungsvertrag bezogen. Randnummer 33 Auch aus den weiteren vorgelegten Unterlagen ergebe sich nicht, welche Leistungen die Klägerin an die Schiffsgesellschaften tatsächlich erbracht habe. Zum einen bezögen sich nur sehr geringe Teile der Unterlagen auf das Streitjahr 2006 und überwiegend auf Vorgänge der Folgejahre. Unterlagen aus anderen Jahren seien für das Streitjahr 2006 wegen des Grundsatzes der Abschnittsbesteuerung nicht maßgeblich. Randnummer 34 Die Dokumente ließen im Übrigen auch nicht die Klägerin als Aussteller der Dokumente erkennen. Eine Zuordnung der Tätigkeiten der Geschäftsführer C und D zur Klägerin sei nicht möglich. Eine Unterzeichnung oder Absendung durch die Herren C und D oder deren Aufnahme in das CC. von E-Mails reiche für sich betrachtet jedenfalls nicht aus, weil diese für eine Vielzahl der beteiligten Wirtschaftsunternehmen, insbesondere auch für die Beteiligungs-GmbH und die Verwaltungs-GmbH, als Geschäftsführer aufgetreten seien. Auch ein Betreff von E-Mails "xxx" spreche nicht für eine Tätigkeit der Klägerin; auch die Komplementärin der Schiffsgesellschaften führe die Bezeichnung "xxx-Fonds GmbH" als Teil ihrer Firma. Zudem habe der Geschäftsführer Herr D allzu oft unter seiner E-Mail-Adresse bei der F KG kommuniziert, sodass Dritte von einer Ausstellung der E-Mails durch diese Gesellschaft hätten ausgehen müssen. In welchem Bewusstsein Herr D E-Mails bearbeitet habe, sei eine innere Tatsache, für deren Ermittlung äußere Hilfstatsachen fehlten. Randnummer 35 Die Klägerin habe über kein weiteres eigenes Personal verfügt. Eine Vielzahl der vorgelegten Dokumente seien von ganz anderen Personen oder gar Gesellschaften als der Klägerin, insbesondere von der F KG, ausgestellt worden. Die von der Klägerin behauptete unentgeltliche Erbringung von Leistungen der Mitarbeiter der F KG an die Klägerin, welche diese an die Schiffsgesellschaften durchgereicht haben wolle, spreche für eine Veranlassung auf gesellschaftsrechtlicher, nicht auf schuldrechtlicher Basis. Randnummer 36 Aus Tätigkeiten der G GmbH namens der Klägerin ergebe sich keine Unternehmereigenschaft der Klägerin. Insoweit handele es sich um gesellschafterbezogene Tätigkeiten, da die Klägerin nicht in die Verwaltung und in das Tagesgeschäft der Schiffsgesellschaften eingegriffen habe. Randnummer 37 Erhebliche Teile der von der Klägerin vorgelegten Unterlagen deuteten zudem darauf hin, dass sie nicht im Sinne des Dienstleistungsvertrags, sondern im Sinne ihrer eigenen Anlegerverwaltung tätig geworden sei. Beispielsweise sei die Erstellung eines Protokolls über die Beiratssitzung eine gesellschafterbezogene Leistung und keine wirtschaftliche Leistung an die Schiffsgesellschaften. Randnummer 38 Eine umsatzsteuerliche Organschaft scheitere vorliegend auch an der fehlenden organisatorischen Eingliederung. Randnummer 39 Die Beteiligten haben ihr Einverständnis zu einer Entscheidung durch den Berichterstatter (§ 79a Abs. 3, 4 der Finanzgerichtsordnung, FGO) ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 FGO) erklärt. ... Entscheidungsgründe I. Randnummer 40 Die Entscheidung ergeht im Einverständnis der Beteiligten durch den Berichterstatter (§ 79a Abs. 3, 4 FGO) und ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 FGO). II. Randnummer 41 Die zulässige Klage ist begründet. Randnummer 42 Der angefochtene Änderungsbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 FGO. Randnummer 43 1. Der Beklagte war zwar befugt, einen Änderungsbescheid zu erlassen, weil die Festsetzungsverjährung bei dessen Erlass noch nicht abgelaufen war. Randnummer 44 Gemäß § 171 Abs. 4 Satz 1 AO läuft die Festsetzungsfrist für die Steuern, auf die sich die Außenprüfung erstreckt, nicht ab, bevor die auf Grund der Außenprüfung zu erlassenden Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind, wenn vor Ablauf der Festsetzungsfrist mit einer Außenprüfung begonnen wird. Gemäß Satz 2 gilt dies nicht, wenn eine Außenprüfung unmittelbar nach ihrem Beginn für die Dauer von mehr als sechs Monaten aus Gründen unterbrochen wird, die die Finanzbehörde zu vertreten hat. Die Ablaufhemmung des § 171 Abs. 4 AO wird nicht bereits durch die Bekanntgabe der Prüfungsanordnung, sondern erst durch den Beginn der Außenprüfung vor Ablauf der regulären Festsetzungsfrist ausgelöst. Die Prüfung beginnt mit ernsthaften und qualifizierten Ermittlungshandlungen des Prüfers, die für den Steuerpflichtigen erkennbar darauf gerichtet sind, den für die richtige Anwendung der Steuergesetze wesentlichen Sachverhalt zu ermitteln oder zu überprüfen. Ein Gespräch mit dem Steuerberater ist als Prüfungshandlung zu sehen (FG München, Urteil vom 30. Juli 2014, 9 K 3048/13, EFG 2015, 177), genauso wie das Verlangen nach Auskünften und Unterlagen (Paetsch in Gosch, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, § 171 AO, Rn. 68, Stand Oktober 2020) oder die Entgegennahme von CDs mit relevanten Unterlagen (BFH, Urteil vom 26. April 2017, I R 76/15, BStBl. II 2017, 1159). Randnummer 45 Nach diesen Maßgaben war die Regelverjährung auf den 31. Dezember 2012 angesichts der Außenprüfung des Beklagten gemäß § 171 Abs. 4 Satz 1 AO gehemmt bis zur Unanfechtbarkeit der aufgrund der Außenprüfung zu erlassenden Steuerbescheide. Randnummer 46 Die im Oktober 2008 begonnenen ernsthaften und qualifizierten Prüfungshandlungen des Beklagten wurden zum einen nicht unmittelbar nach Beginn unterbrochen und führten zum anderen zu erheblichen, verwertbaren Prüfungsergebnissen von nicht untergeordneter Bedeutung. Ein verwertbares Ergebnis war bereits die Feststellung des Betriebsprüfers (Aktenvermerk vom 6. November 2008), dass das Jahr 2003 angesichts kaum erzielter Umsätze nicht intensiv zu prüfen sei, zumal auch die Prüfung der Sonderbetriebseinahmen und Sonderbetriebsausgaben rechtzeitig begonnen wurden und zu verwertbaren Ergebnissen führte. Dass nach Aktenlage die Prüfung der umsatzsteuerlichen Feststellungen erst kurz vor Prüfungsabschluss begann, ist unschädlich. Der Eintritt der Ablaufhemmung setzt nicht voraus, dass ein bestimmter Anteil der insgesamt vorzunehmenden Ermittlungshandlungen bereits vor Ablauf der Festsetzungsverjährungsfrist vorgenommen wird (Paetsch in Gosch, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, § 171 AO, Rn. 67 ff., Stand Oktober 2020). Randnummer 47 2. Die Klägerin hat allerdings als Funktionsholding Anspruch auf die streitbefangene abziehbare Vorsteuer. Randnummer 48 Gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann ein Unternehmer als Vorsteuerbeträge die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, abziehen. Randnummer 49 Unternehmer ist gemäß § 2 Abs. 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt. Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche Tätigkeit des Unternehmers. Gewerblich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt. Randnummer 50 Unternehmer ist jedes selbstständig tätige Wirtschaftsgebilde, das nachhaltig Leistungen gegen Entgelt ausführt (BFH, Urteil vom 4. Juli 1956, V 56/55 U, BStBl III S. 275) oder die durch objektive Anhaltspunkte belegte Absicht hat, eine unternehmerische Tätigkeit gegen Entgelt und selbstständig auszuüben und erste Investitionsausgaben für diesen Zweck tätigt (BFH, Urteile vom 22. Februar 2001, V R 77/96, BStBl 2003 II, 426; vom 8. März 2001, V R 24/98, BStBl 2003 II, 430; UStAE 2020, Abschnitt 2.1, Unternehmer). Randnummer 51 Eine Holdinggesellschaft ist umsatzsteuerlicher Unternehmer, wenn die Beteiligung mit unmittelbaren oder mittelbaren Eingriffen in die Verwaltung der Gesellschaften, an denen die Beteiligung besteht, einhergeht (Führungs- oder Funktionsholding, UStAE Abschnitt 2.3 Abs. 3 Satz 5 Nr. 3). Allerdings müssen diese Eingriffe (die Ausgangsleistung der Dachholding) die Ausübung von Tätigkeiten einschließen, die der Mehrwertsteuer unterliegen und als wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne des Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL anzusehen sein (EuGH, Urteile vom 12. Juli 2001, C-102/00, Welthgrove BV; vom 6. September 2012, C-496/11, Portugal Telecom). Das setzt Lieferungen und Leistungen voraus, die ein Steuerpflichtiger als solcher gegen Entgelt ausführt; unentgeltliche Managementleistungen begründen keine Unternehmereigenschaft und damit auch kein Vorsteuerabzugsrecht (EuGH, Urteil vom 12. Januar 2017, C-28/16, MVM). Maßgebliche Ausgangsleistungen in diesem Sinne können im streitgegenständlichen Zusammenhang unter anderem die Organisation und Durchführung von Gesellschafterversammlungen, die Beratung bei betrieblichen Abläufen, Beratungen auf dem Gebiet des Chartermarktes, die Beratung in Finanzierungsfragen, die Vermittlung von Kontakten zu Hafen- und anderen in- oder ausländischen Behörden für die Tochtergesellschaften, die Beratung bei anlässlich dieser Vermittlung geführten Gesprächen sowie die Vermittlung von Rechts-, Steuerberatungs- und Wirtschaftsprüfungsleistungen sein (BFH, Urteil vom 1. Juni 2016, XI R 17/11, BStBl II 2017, 581). Randnummer 52 Dabei ist entscheidend darauf abzustellen, dass die Erzielung umsatzsteuerbarer Umsätze in Zukunft beabsichtigt ist; ausreichend ist die Absicht der Leistungserbringung in der Zukunft (BFH, Urteil vom 12. Februar 2020, XI R 24/18, BFH/NV 2020, 828, juris, LS 2 und Rn. 35). Hieraus ergibt sich für den vorliegenden Fall, dass für die Beurteilung der Unternehmereigenschaft der Klägerin im Streitjahr 2006 nicht allein die im Streitjahr bestehenden Vertragsverhältnisse und deren tatsächliche Umsetzung maßgeblich sind, sondern dass auch die Umsetzung in den Vorjahren und Folgejahren als Indiz für die Absicht der Erzielung umsatzsteuerbarer Umsätze maßgeblich ist. Randnummer 53 Nach der BFH- und EuGH-Rechtsprechung, die der Senat sich zu eigen macht, müssen die steuerbaren Ausgangsleistungen der Klägerin an ihre Tochtergesellschaften, die Schiffsgesellschaften, grundsätzlich keine besondere "Eingriffsqualität" aufweisen, um die Unternehmereigenschaft einer Holdinggesellschaft zu begründen (BFH, Urteil vom 12. Februar 2020, XI R 24/18, BFH/NV 2020, 828; unter Bezugnahme auf das EuGH-Urteil vom 27. September 2001, C-16/00, Cibo Participations). Die Grenze für die Versagung des Vorsteuerabzugs wird mithin nur dort zu ziehen sein, wo die Leistungen der Holdingsgesellschaft derart in den Hintergrund treten, dass von einer Umgehung im Sinne des § 42 AO gesprochen werden kann (vgl. Grebe/Raudszus in Ubg, 2019, 41, 43; unter Bezugnahme auf BFH, Urteil vom 19. Januar 2016, XI R 38/12, BStBl II 2017, 567 sowie auf EuGH, Urteil vom 5. Juli 2018, C-320/17, Marle Participations, m.w.N.) Randnummer 54 Der erkennende Senat legt seiner Entscheidung damit die Maßgaben zu Grunde, dass wirtschaftliche Leistungen einer Holding an ihre Töchter grundsätzlich unabhängig von qualitativen oder quantitativen Aspekten einen vollen Unternehmerstatus begründen, sofern als Gegenleistung ein Sonderentgelt vereinbart worden ist. Durch das Halten dieser Beteiligungen wird kein eigener, nichtunternehmerischer Bereich begründet. Es besteht insoweit ausschließlich ein unternehmerischer, kein nichtunternehmerischer Bereich. Anderes könnte gelten, wenn zwei getrennt zu betrachtende Beteiligungsstrukturen bestünden und nur für eine der beiden Strukturen Leistungen erbracht würden (vgl. Grebe/Raudszus, Ubg 2019, 41, 43, unter Bezugnahme auf EuGH, Urteil vom 16. Juli 2015, C-108/14 und C-109/14, Minerva und Marenave). Randnummer 55 Ein sachlicher Zusammenhang zwischen Eingangs- und Ausgangsumsätzen muss nicht unmittelbar bestehen, ausreichend ist der sachliche Zusammenhang über die Allgemeinkosten des Unternehmers (BFH, Urteil vom 24. April 2013, XI R 25/10, BStBl II 2014, 346; Grebe/Raudszus, Ubg 2019, 41; Abschnitt 15.2b Abs. 2 Satz 4 UStAE). Randnummer 56 Nach diesen Maßgaben war die Klägerin im Streitjahr 2006 als Funktionsholding Unternehmerin im Sinne des § 2 UStG. Randnummer 57 Sie war schuldrechtlich verpflichtet, Leistungen an die Schiffsgesellschaften zu erbringen (hierzu unter a). Sie verfolgte auch die anhand objektiver Anhaltspunkte überprüfbare Absicht, diese Leistungen tatsächlich an die Schiffsgesellschaften zu erbringen (hierzu unter b). Die erforderliche Entgeltlichkeit liegt vor (hierzu unter c). Randnummer 58
KI-Erklärung auf Basis des amtlichen Gesetzestextes. Orientierend, ersetzt keine Rechtsberatung.