Körperschaftsteuerrecht: Zur Betriebsaufspaltung, wenn sowohl Besitz- als auch Betriebsgesellschaft in der Rechtsform des eingetragenen Vereins tätig sind - Vorliegen eines Berufsverbands Leitsatz Wen

§ 5Abs. 1 Nr. 5 des Körperschaftsteuergesetzes (KSt

G) von der Körperschaftsteuer befreit. Randnummer 14 Aufgrund Prüfungsanordnung vom ... Juli 2020 für die Prüfungsbereiche Körperschaftsteuer, Umsatzsteuer und Gewerbesteuer 2015 bis 2017 begann die Betriebsprüferin am ... Dezember 2020 die Betriebsprüfung. Randnummer 15 Während der Betriebsprüfung teilte der Kläger mit, er habe zu etwa 2/3 des Zeitaufwandes folgende Tätigkeiten erbracht: - Kontakt zu Behörden und anderen Verbänden - Abgabe von Stellungnahmen zu aktuellen Fragestellungen - Teilnahme an Podiumsdiskussionen (...) - Kontakt zur Presse zu aktuellen Fragestellungen (Interviews, schriftliche Stellungnahmen) - Informationen an die Mitglieder zu aktuellen Themen - Kontakt zu XXX - Tarifinformationen an Mitglieder - Interessenvertretung ... bei einschlägigen Gesetzesvorhaben. Randnummer 16 Konkret seien folgende Themen behandelt worden: - In 2015 und 2017 seien Tarifinformationen (Vorabinformationen, Tarifinformation, Übersendung der Tarife mit Anschreiben an Mitglieder) an die Mitglieder übermittelt worden. - Vom

1. Oktober bis zum
2. Oktober 2015 habe er, der Kläger, gemeinsam mit der Organisation "XXX" und dem XXX eine Qualitätsoffensive ... durchgeführt. Auf die Zeitungsartikel (...) wird Bezug genommen. Die Vorbereitung hierfür sei seit Februar 2015 erfolgt. - Information über neue relevante Gesetze (...) - mehrere telefonische Stellungnahmen ... - Erörterung des Themas "XXX" ..., um ... Wettbewerbsnachteil zu beseitigen - Stellungnahme zum Gesetzesentwurf des X-Gesetzes ... - Teilnahme an einem runden Tisch zum Thema "XXX" - Teilnahme an einer Podiumsdiskussion zum Thema "XXX" - Kontakt (telefonisch/per E-Mail) ... Zudem stehe man über das Vorstandsmitglied E im Kontakt mit der XXX. Mit all diesen Institutionen stehe man anlassbezogen im Kontakt. Randnummer 17 Zu etwa 1/3 des Zeitaufwandes habe er, der Kläger, folgende individuellen Beratungsleistungen vorgenommen. Dabei lägen keine Aufzeichnungen über telefonisch erbrachte Beratungsleistungen vor. Für die schriftlichen Vorgänge, bei denen beispielsweise Unterlagen übersandt worden seien, ergebe sich folgende Aufteilung: Art der Beratung 2015 2016 2017 Vertretung eines Mitglieds 1 3 5 vor dem X-Gericht außergerichtliche 3 5 5 Beratung eines Mitglieds, bei denen die Streitigkeit außergerichtlich beigelegt werden konnte allg. Beratungen 10 8 6 Randnummer 18 Die Beratungen hätten dabei nur wenige Minuten in Anspruch genommen. Sei etwas zu schreiben gewesen, seien etwa 15 Minuten pro Vorgang aufzuwenden gewesen. Für gerichtliche Vertretungen seien pro Schriftsatz etwa 30 Minuten aufzuwenden gewesen. Die Sachverhalte seien oft einfach und häufig gleich bzw. ähnlich gelagert, so dass keine längere Recherche erforderlich sei. In 99 % der Fälle sei ein Schriftsatz ausreichend. Der Gerichtstermin dauere lediglich 10 bis 20 Minuten. Nur in seltenen Fällen sei ein weiterer Gerichtstermin und Schriftsatz erforderlich. Randnummer 19 Der Kläger erläuterte, mit der vom Verein an ihn gezahlten Verwaltungskostenpauschale sollten Leistungen abgegolten werden, deren Kosten bei ihm, dem Kläger, anfielen, aber dem Verein zugutekämen. Das Anstellungsverhältnis der Geschäftsführerin habe historisch bedingt nur zu ihm, dem Kläger, bestanden, obwohl der Arbeitsaufwand der Geschäftsführerin überwiegend beim Verein angefallen sei. In der Pauschale seien daher auch diese Personalkosten enthalten. Zudem liefen alle Versicherungen (bspw. Inhaltsversicherung für das Mobiliar, Haftpflichtversicherung für Mitarbeiter und Teilnehmer) historisch bedingt über ihn, den Kläger. Die Überlegung, die Versicherungen direkt über den Verein abzuschließen, sei angesichts der damit verbundenen Verschlechterung der Konditionen verworfen worden. Auch die Portokosten entstünden durch sein, des Klägers, Frankiergerät, obwohl die Portokosten im Wesentlichen durch den Verein verursacht würden. In der Umlage sei auch ein pauschalierter Ersatz für die Nutzung von Geräten (Drucker, Scanner, Fax, Kopierer, Frankiergerät) enthalten, da auch diese zwar ihm, dem Kläger, gehörten, sie aber so gut wie ausschließlich vom Verein genutzt würden. Randnummer 20 Die Betriebsprüferin kam im Betriebsprüfungsbericht vom ... Dezember 2021 zu dem Ergebnis, dass der Kläger bereits nicht als Berufsverband einzuordnen sei, da seine Tätigkeiten nicht weit überwiegend in der Erfüllung berufsständischer Aufgaben bestanden habe. Die Vertretung der Interessen des Wirtschaftszweigs XXX" sei bei einer Gesamtbetrachtung nur von untergeordneter Bedeutung gewesen. Die Geschäftsführerin sei vorrangig für den Verein tätig gewesen. Die im XXX vorhandenen Räume, die nicht an Dritte vermietet gewesen seien, seien ganz überwiegend vom Verein genutzt worden. Dem Verein seien entgeltlich Personal und Sachmittel überlassen worden. Schon

den eigenen Berechnungen des Klägers seien 90 % der Sachmittelkosten und 85 % der Personalkosten auf den Verein entfallen. Der Kläger habe nur eine sehr geringe Anzahl an konkreten berufsständischen Tätigkeiten benannt. Randnummer 21 Zudem habe der Kläger mit der Vermietung der Räumlichkeiten an den Verein nebst Erbringung von Nebenleistungen einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb ausgeübt, da diese Tätigkeit nicht mehr als Vermögensverwaltung einzuordnen sei. Diese Tätigkeit habe dem Kläger das Gepräge gegeben. Randnummer 22 Ferner seien aufgrund einer Betriebsaufspaltung die Einkünfte aus der Vermietung an den Verein als gewerblich einzuordnen. Der Kläger und der Verein seien personell und sachlich verflochten. Zwar sei der Kläger nicht selbst Mitglied im Verein. Dadurch, dass im Verein nur Vorstandsmitglieder des Klägers Mitglieder gewesen seien, habe der Kläger aber sichergestellt, dass sein geschäftlicher Betätigungswille durchgesetzt werde. Dies zeige sich u.a. an folgenden Merkmalen: - Der Kläger und der Verein seien unter dem Logo und der Bezeichnung "XXX" gemeinsam aufgetreten. - Der Kläger bezeichne den Verein auf dem gemeinsamen Internetauftritt als "seine Bildungseinrichtung". - Die vom Verein durchgeführten Schulungs- und Seminarprogramme sowie die

wuchswerbung und -förderung, u.a. in Zusammenarbeit mit der Agentur für Arbeit, würden im Internet als Teil des Leistungspakets des Klägers ausgewiesen. - Der Verein habe auf seinen Mitgliederversammlungen die Höhe der vom Verband an die Geschäftsführerin zu zahlenden Prämien festgelegt. - Die Geschäftsführerin sei ohne schriftliche Vereinbarung und konkrete Tätigkeitsbeschreibungen zugleich für den Kläger und den Verein tätig geworden. - Auf den Delegiertenversammlungen des Klägers sei regelmäßig über die Ergebnisse des Vereins berichtet worden. - Der Kläger habe durch die Verwaltungskostenerstattung und Mieten nicht unerheblich vom Ergebnis des Vereins profitiert. - Das Vereinsvermögen des Vereins falle bei Auflösung dem Kläger zu. Randnummer 23 Die Betriebsprüferin ermittelte folgende körperschaftsteuerpflichtigen Einkünfte (in €): ... Randnummer 24 Die Höhe der Einkünfte aus Gewerbebetrieb aus der Vermietung und Personalüberlassung an den Verein ermittelte die Prüferin wie folgt (in €): ... Randnummer 25 Den Anteil an den Grundstückskosten ermittelte sie ausgehend vom Flächenanteil wie folgt (in €): ... Randnummer 26 Entsprechend den Feststellungen der Betriebsprüfung erließ der Beklagte am 22. Februar 2022 Bescheide über Körperschaftsteuer und Gewerbesteuermessbetrag 2015 bis 2017 (...). In den Körperschaftsteuerbescheiden 2015 bis 2017 ist der Hinweis enthalten, hiermit werde der Freistellungsbescheid vom 19. Juni 2019 ersetzt. Die Änderung erfolge

§ 173Abs.

1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO). Randnummer 27 Am 2. März 2022 legte der Kläger Einspruch ein. Die Voraussetzungen der Körperschaftsteuerbefreiung

§ 5Abs. 1 Nr. 5 KSt

G seien gegeben. Die Einkünfte aus der Vermietung an den Verein seien keinem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb zuzurechnen, da es sich um Vermögensverwaltung handele. Eine Betriebsaufspaltung sei nicht gegeben. Es fehle an der personellen Verflechtung. Denn seine, des Klägers, Mitglieder seien nicht in der Lage, beim Verein dauerhaft ihren Willen durchzusetzen. Auch umgekehrt seien die sieben Mitglieder des Vereins nicht in der Lage, ihren Willen bei ihm, dem Kläger, mit seinen ... Mitgliedern durchzusetzen. Daran ändere die Doppelmitgliedschaft der Mitglieder des Vereins nichts, denn seine, des Klägers, Mitglieder seien

§ 5Nr.

1 seiner Satzung gerade alle gleichberechtigt. Es komme insbesondere auch nicht darauf an, dass dieselbe Person die Geschäftsführung für ihn, den Kläger, und den Verein übernommen habe. Maßgeblich sei allein, ob eine Mitgliederversammlung dem Vorstand/der Geschäftsführung für seine/ihre Tätigkeit im Bereich des anderen Vereins aufgrund der dort bestehenden Mehrheitsverhältnisse Weisungen erteilen könne. Dies sei jedoch nicht der Fall. Die Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) vom

1. Februar 2024 (III R 13/23, BStBl II 2024, 487) zeige, dass im hiesigen Fall kein Raum für eine Betriebsaufspaltung sei. Randnummer 28 Am
2. Juni 2022,
3. September 2022 und
4. Oktober 2022 reichte der Kläger die Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuererklärungen 2019 bis 2021 ein. Randnummer 29 Die Bescheide über Körperschaftsteuer und Gewerbesteuermessbetrag erließ der Beklagte am
5. Januar 2023 (2018 bis 2020) sowie am
6. März 2023

prüfung (§ 164 Abs. 1 AO). Die Bescheide für 2018 ergingen dabei mangels abgegebener Steuererklärungen als Schätzungsbescheide

§ 162AO.

Für 2021 schätzte der Beklagte die Höhe der Einkünfte aus Gewerbebetrieb ausgehend von den Werten der Vorjahre. ... Randnummer 30 Insgesamt setzte der Beklagte folgende Einkünfte an: ... Randnummer 31 Am

1. Januar 2023 und
2. März 2023 legte der Kläger Einspruch gegen die Bescheide ein. Randnummer 32 Mit Einspruchsentscheidung vom
3. Juni 2024 wies der Beklagte die Einsprüche als unbegründet zurück. Der Kläger sei bereits dem Grunde

nicht als Berufsverband einzuordnen, da seine Tätigkeiten im Streitzeitraum nicht weitaus überwiegend in der Erfüllung berufsständischer Aufgaben bestanden hätten. Auch ungeachtet des Vorliegens einer Betriebsaufspaltung seien die Einkünfte aus der Vermietung an den Verein als solche aus Gewerbebetrieb einzuordnen, denn die vom Kläger neben der Vermietung erbrachten Leistungen gingen deutlich über das hinaus, was ein Vermieter im Rahmen eines Mietverhältnisses üblicherweise schulde. Zudem seien die Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung gegeben. In der Rechtsprechung sei anerkannt, dass die personelle Verflechtung auch durch eine besondere Machtstellung begründet werden könne (BFH, Urteil vom

1. Juli 1976, IV R 145/72, BStBl II 1976, 750). So liege der Fall hier. Es bestünden keinerlei Anhaltspunkte für die Annahme, dass nicht ausschließlich Vorstand und Geschäftsleitung die geschäftlichen Entscheidungen hinsichtlich des Grundstücks träfen. Es wäre vielmehr völlig unüblich, die Verbandsmitglieder in diesen Entscheidungsprozess einzubinden, da es sich nicht um die originäre Verbandstätigkeit handele. Aus dem vom Kläger angeführten Urteil des BFH vom
2. Februar 2024 (III R 13/23, BStBl II 2024, 487) ergebe sich nichts Anderes. Denn dieses behandele eine Kapitalgesellschaft als Besitzunternehmen, wohingegen der Kläger in der Rechtsform eines eingetragenen Vereins auftrete. Randnummer 33 Hiergegen hat der Kläger am
3. Juli 2024 Klage erhoben. Er wiederholt und vertieft sein bisheriges Vorbringen. Randnummer 34 Er, der Kläger, habe in den Streitjahren für den Berufsstand neben einer aktiven Rolle bei der Wahrnehmung konkreter Interessen des Berufsstandes aufgrund aktueller Anlässe auch eine ganz wesentliche "passive" Tätigkeit wahrgenommen, indem er eine jederzeit einsatzbereite, gut vernetzte handlungsbereite Organisation vorgehalten habe. Es komme nicht darauf an, wie viele Minuten während der Pandemie mit wem telefoniert worden sei - wesentlich sei, dass der Berufsstand eine zentrale und einsatzbereite Organisation vorgehalten habe, die den Behörden, der Öffentlichkeit und den Berufsangehörigen als Informationsverteilstelle zur Verfügung gestanden habe. ... Ähnliches gelte für etwaige Tarifverhandlungen, bei denen zwar aufgrund der aktuell fehlenden Allgemeingültigkeit von Tarifabschlüssen keine direkten Tätigkeiten von ihm, dem Kläger, möglich seien, dieser aber im Hintergrund eine informierte "Beobachtungsstelle" aufrecht erhalte, um über die Lohndiskussionen im näheren Umfeld des Berufsstandes informiert zu sein und den Berufsstand sofort eingriffsbereit vertreten zu können, falls etwaige Allgemeingültigkeitserklärungen seitens der Politik erwogen würden. So werde er, der Kläger, vom XXX, der selbst Tarifabschlüsse für seine Mitglieder abschließe, über die Vertragsverhandlungen regelmäßig informiert. Hierzu gehörten die ständige Erreichbarkeit in einem personell besetzten Büro sowie die Aufrechterhaltung des Kontaktes zu den Berufsangehörigen und die Information über einschlägige Fachpublikationen der Berufsgruppen in den digitalen Medien sowie den Fachzeitschriften. Er, der Kläger, habe z.B. folgende Zeitschriften und Zeitungen abonniert, die regelmäßig gelesen und ausgewertet worden seien: ... Randnummer 35 Er, der Kläger, erhalte mindestens einmal in der Woche per E-Mail ein oder mehrere Rundschreiben des Bundesverbandes XXX ... Alle Artikel in diesen Medien müssten auf Relevanz für ... durchforstet und ggfls. Positionen und Handlungsbedarfe mit den Betroffenen diskutiert oder der Kontakt zu den entsprechenden Gremien und Behörden aufgenommen werden. Auch das sei Verbandsarbeit für den Berufsstand, die leider nicht immer

außen darstellbar sei. Allein für das Lesen sämtlicher Fachzeitschriften wende er, der Kläger, in der Woche regelmäßig mindestens eine Stunde auf. Randnummer 36 Die Berufsverbandseigenschaft könne nicht davon abhängig gemacht werden, ob der Berufsverband in einzelnen Jahren besonders aktiv gewesen sei oder nicht. Er, der Kläger, werde auch als Berufsverband seitens der Politik wahrgenommen und anerkannt, was E-Mail-Verkehr zu Themen des XXX mit XX belegten Randnummer 37 Im Einzelnen habe er, der Kläger, sich in den Jahren 2018 bis 2021 insbesondere folgender ... wichtiger Themen angenommen: Randnummer 38 - Regelmäßige Information der Mitglieder ab 2017 bis 2019 zu den spätestens ab 1. Januar 2019 zu beachtenden neuen Anforderungen ... - Laufender Austausch mit der Wirtschaftsbehörde ... - Anfang 2019 sei X als weiteres Thema zugekommen. Über die hieraus sich ergebende Verpflichtung des XXX seien die Mitglieder ebenfalls informiert und auf die Konsequenzen hingewiesen worden. - Teilnahme an einer Podiumsdiskussion im Juni 2019 ... - Im Jahr 2020 habe das Thema Corona im Vordergrund gestanden. ... - Thema Anhebung des Mindestlohns mit seinen evtl. Auswirkungen auf geringfügige Beschäftigungen. - ... - Neben den Behördenkontakten stehe er, der Kläger, immer wieder im regen Austausch mit anderen Verbänden ... Er sei ferner Mitglied im "Bundesverband XXX", um sich für den Fachbereich "XXX" laufend zu informieren. Er nehme regelmäßig an Diskussionsrunden und Informationsveranstaltungen teil. - Er sei ferner Mitglied in der XXX ... und werde zu Rate gezogen ... - Es bestehe ein enger Kontakt zur XXX. Randnummer 39 Vor diesem weiten Spektrum der Verbandsarbeit erscheine es ihm, dem Kläger, nicht

vollziehbar, dass ihm

rd. xxx-jähriger erfolgreicher Verbandstätigkeit in Hamburg seitens des Beklagten die Eigenschaft eines Berufsverbandes abgesprochen werde. Randnummer 40 Für die Rechtsberatung der Mitglieder im Einzelfall sei in den Jahren

2017 eher eine etwas geringere Zeit aufgewandt worden, da mehrerer seiner, des Klägers, Mitglieder als XXX über die XXX-Rechtschutzversicherung Beratungs-Leistungen anderweitig in Anspruch genommen hätten. Randnummer 41 Der Kläger beantragt, die Bescheide über Körperschaftsteuer und über den Gewerbesteuermessbetrag für 2015 bis 2017 vom

1. Februar 2022, für 2018 bis 2020 vom
2. Januar 2023 und für 2021 vom
3. März 2023, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom
4. Juni 2024, dahingehend zu ändern, dass die Körperschaftsteuer bzw. der Gewerbesteuermessbetrag jeweils auf 0 € festgesetzt werden. Randnummer 42 Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Randnummer 43 Er nimmt Bezug auf die Einspruchsentscheidung. ... ... Entscheidungsgründe A. Randnummer 44 Die zulässige Klage ist begründet. Die Bescheide über Körperschaftsteuer und über den Gewerbesteuermessbetrag für 2015 bis 2017 vom
5. Februar 2022, für 2018 bis 2020 vom
6. Januar 2023 und für 2021 vom
7. März 2023, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom
8. Juni 2024, sind rechtwidrig und verletzen den Kläger in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-). Randnummer 45 I. Der Kläger ist in den Streitjahren als Berufsverband ohne öffentlich-rechtlichen Charakter

§ 5Abs. 1 Nr. 5 KSt

G von der Körperschaftsteuer befreit, da sein Zweck nicht auf einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gerichtet ist (1.). Der Höhe

sind die Einkünfte aus den wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben "individuelle Beratungsleistungen an Mitglieder" und "Personalüberlassung an den Verein" mit 0 € anzusetzen (2.). Randnummer 46 1. Der Kläger ist in den Streitjahren im Hinblick auf Satzung und tatsächliche Geschäftsführung als Berufsverband einzuordnen (a)). Sein Zweck ist nicht auf einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gerichtet (b)) Randnummer 47 a) aa)

der Rechtsprechung des BFH ein Berufsverband im Sinne des Steuerrechts ein Zusammenschluss natürlicher Personen oder Unternehmen, der allgemeine, aus der beruflichen oder unternehmerischen Tätigkeit erwachsende ideelle und wirtschaftliche Interessen eines Wirtschaftszweiges oder der Angehörigen eines Berufs wahrnimmt (BFH, Urteile vom

1. März 2012, I R 46/11, BFH/NV 2012, 1181; vom
2. Juni 2003, I R 45/02, BStBl II 2003, 891; vom
3. Januar 1988, V R 48/85, DB 1989, 156; vom
4. August 1973, I R 234/71, BStBl II 1974, 60; vom
5. Juli 1966, III 179/64, BStBl III 1966, 638; vom
6. Mai 1966, III 190/64, BStBl III 1966, 525; vom
7. Juli 1952, I 44/52 U, BStBl III 1952, 221; s. auch BFH, Gutachten vom
8. Mai 1952, I D 1/52 S, BStBl III 1952, 228; R 16 Abs. 1 Satz 1 der Körperschaftsteuer-Richtlinien -KStR-). Es müssen wirtschaftliche Interessen aller Angehörigen des Berufs oder Wirtschaftszweiges wahrgenommen und nicht nur Interessen einzelner Angehöriger des Berufs oder Wirtschaftszweiges (sog. Individualinteressen) vertreten werden (BFH, Urteile vom
9. Dezember 2018, V R 45/17, BStBl II 2019, 460; vom
10. Juni 2003, I R 45/02, BStBl II 2003, 891 m.w.N.). Randnummer 49

§ 5Abs. 1 Nr. 5 Satz 3 KSt

G ist zwar die Wahrnehmung ideeller und wirtschaftlicher Interessen kennzeichnend für Berufsverbände. Die Norm ist aber nicht dahingehend auszulegen, dass ein Verband nur dann ein Berufsverband i.S. des § 5 Abs. 1 Nr. 5 KStG ist, wenn er sowohl ideelle als auch wirtschaftliche Interessen eines Wirtschaftszweiges oder der Angehörigen eines Berufs vertritt. Es reicht aus, wenn allgemeine Interessen wirtschaftlicher Art wahrgenommen werden. Denn die Wahrnehmung allgemeiner wirtschaftlicher Interessen ist zugleich eine Vertretung ideeller Interessen i.S. des § 5 Abs. 1 Nr. 5 KStG (BFH, Urteil vom 4. Juni 2003, I R 45/02, BStBl II 2003, 891; vom 22. Juli 1952, I 44/52 U, BStBl III 1952, 221). Randnummer 51

unbeachtlich, da sie dann nur im Umfang dieser Nebentätigkeit ausgeschlossen ist (§ 5 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1, 2 Buchst. a KStG; BFH, Urteil vom

1. Dezember 2018, V R 45/17, BStBl II 2019, 460). Dem entspricht auch die zivilrechtliche Rechtsprechung, die für die Annahme eines nichtwirtschaftlichen Vereins i.S.d. §§ 21, 22 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) darauf abstellt, ob der Zweck eines Vereins auf einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gerichtet ist. Ein Verein kann auch dann ein nichtwirtschaftlicher Verein sein, wenn er zur Erreichung seiner ideellen Ziele unternehmerische Tätigkeiten entfaltet, sofern diese dem nichtwirtschaftlichen Hauptzweck zu- und untergeordnet und Hilfsmittel zu dessen Erreichung sind (sog. Nebenzweckprivileg, Bundesgerichtshof, Beschluss vom
2. Mai 2017, II ZB 7/16, BGHZ 215, 69 m.w.N.). Randnummer 52

§ 60AO (BFH, Urteile vom 13. März 2012, I R 46/11, BFH/NV 2012, 1181; vom 22. Juli 1952, I 44/52 U, BSt

Bl III 1952, 221). Randnummer 54 bb) Ausgehend von diesen Grundsätzen, denen der Senat sich anschließt, ist die Tätigkeit des Klägers

der tatsächlichen Geschäftsführung

Maßgabe der Satzung als Wahrnehmung wirtschaftlicher und ideeller Interessen der Angehörigen des XXX einzuordnen. Dabei kommt es (trotz des Grundsatzes der Abschnittsbesteuerung) nicht darauf an, ob der Kläger in jedem einzelnen Streitjahr eine bestimmte Mindestzeit in eine solche allgemeine Wahrnehmung wirtschaftlicher und ideeller Interessen investiert. Es ist auch unschädlich, dass die Satzung allein die Förderung der gemeinsamen Interessen des XXX für die dem Kläger angeschlossenen Kaufleute und Firmen vorsieht. Denn die konkrete Geschäftsführung nimmt durch Tätigkeiten in Themenbereichen wie ... die Interessen aller im Bereich des XXX Tätigen wahr. Auch die für einen Berufsverband wichtige Kontaktpflege zu diversen Institutionen und die Informationssammlung/Beobachtung von Themen haben dementsprechende Relevanz, da ohne diese grundlegende Arbeit die konkreten Tätigkeiten kaum sinnvoll erbracht werden könnten. Dass der Kläger auch als allgemeiner Ansprechpartner für Angelegenheiten aller Angehörigen des XXX angesehen wird, zeigen die vorgelegten Kontakte .... Gerade auch die diversen und häufigen Einzelkontakte während der Corona-Zeit belegen, dass der Kläger als Berufsverband jederzeit einsatzbereit war. Dass es in den Streitjahren 2015 bis 2018 nicht im gleichen Ausmaß zur Entfaltung seiner Tätigkeit kam, ist unschädlich, da solche Unterschiede in der zeitlichen Beanspruchung nicht allein durch den Kläger bestimmt werden können, sondern maßgeblich auch von äußeren Umständen abhängen. Randnummer 55 b) Der Zweck des Klägers ist nicht auf einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gerichtet. Ein solcher liegt nur im Hinblick auf die individuellen Beratungsleistungen und die Personalüberlassung (aa)

§ 14

AO eine selbständige

haltige Tätigkeit, durch die Einnahmen oder andere wirtschaftliche Vorteile erzielt werden und die über den Rahmen einer Vermögensverwaltung hinausgeht. Die Absicht, Gewinn zu erzielen, ist nicht erforderlich. Randnummer 57 (a) Ob eine Vermögensverwaltung vorliegt, beurteilt sich

dem Gesamtbild der Betätigung. Maßgeblich ist, ob unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte durch Umschichtung gegenüber der Nutzung von Vermögen i. S. einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten (z. B. durch Selbstnutzung oder Vermietung) entscheidend in den Vordergrund tritt (vgl. bspw. BFH, Urteile vom

1. Juni 2020, X R 18/19, BStBl II 2021, 213; vom
2. Juli 2016, IV R 34/13, BStBl II 2017, 175; Beschlüsse des Großen Senats vom
3. Dezember 2001, GrS 1/98, BStBl II 2002, 291; vom
4. Juli 1995, GrS 1/93, BStBl II 95, 617). Ob eine Tätigkeit noch der Vermögensverwaltung zuzuordnen ist, lässt sich nicht für alle Wirtschaftsgüter

einheitlichen Maßstäben beurteilen; vielmehr sind die jeweiligen artspezifischen Besonderheiten zu beachten und der Lebenswirklichkeit entlehnte Berufsbilder zur Orientierung heranzuziehen (BFH, Urteil vom 9. Juli 2019, X R 9/17, BStBl II 2021, 418). Die einzelnen Umstände sind zu gewichten und gegeneinander abzuwägen (BFH, Urteil vom 17. Juni 2020, X R 18/19, BStBl II 2021, 213). Randnummer 58 (

1. b)Die Grenze zur Vermögensverwaltung ist beispielsweise nicht überschritten, wenn bei der Vermietung einer gewerblichen Großimmobilie Nebenleistungen erbracht werden, die nicht über das hinausgehen, was die Nutzung der Räume zu dem von den Mietern vorausgesetzten gewerblichen Zweck ermöglicht, und die nicht als eigenständiges Herantreten an den Markt verstanden werden können. Letzteres ist nicht anzunehmen, wenn die Sonderleistung im (jedenfalls überwiegenden) wirtschaftlichen Interesse des Vermieters erbracht wird und nicht wirtschaftliche Interessen des Empfängers im Vordergrund stehen (BFH, Urteil vom 14. Juli 2016, IV R 34/13, BStBl II 2017, 175, zur Bereitstellung einer gewissen Infrastruktur bei einem Einkaufszentrum). Die Vermietung von Grundbesitz bleibt auch dann Vermögensverwaltung, wenn der Besitz sehr umfangreich ist, er an eine Vielzahl von Mietern vermietet und zur Verwaltung ein in kaufmännischer Weise eingerichteter Geschäftsbetrieb unterhalten wird (BFH, Urteil vom 6. März 1997, IV R 21/96, BFH/NV 1997, 762: Vermietung eines Geschäfts- und Freizeitzentrums an etwa 60 Mieter mit eigener Beschäftigung von sechs Personen zur Verwaltung, Reinigung und Instandhaltung durch die Vermieterin; FG Köln, Urteile vom 22. Juni 2023, 11 K 315/19, EFG 2024, 621; vom 12. November 2020, 15 K 2394/19, EFG 2021, 633, jeweils für ein Boardinghaus mit Gestellung von WLAN und Reinigung einschließlich der Bereitstellung von Bett- und Frotteewäsche). Randnummer 59 (
2. c)Die Schwelle zur privaten Vermögensverwaltung wurde als überschritten angesehen, wenn der Inhaber eines Campingplatzes über die Vermietung der einzelnen Plätze für das Aufstellen von Zelten und Wohnwagen hinaus wesentliche Nebenleistungen erbringt, wie die Zurverfügungstellung sanitärer Anlagen und ihre Reinigung, die Stromversorgung und die Instandhaltung, Pflege und Überwachung des Platzes (BFH, Urteil vom 6. Oktober 1982, I R 7/79, BStBl II 1983, 80). Randnummer 60 (
3. d)Als wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb wurden beispielsweise eingeordnet die entgeltliche Personalgestellung (bspw. BFH, Urteil vom 6. April 2005, I R 85/04, BStBl II 2005, 545) und die Erbringung von Rechtsberatungsleistungen (FG München, Urteil vom 2. Juni 2000, 7 K 4322/98, EFG 2000, 1146). Randnummer 61

§ 15Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (ESt

G) (originär) gewerblich tätig (vgl. zuletzt BFH, Urteil vom 19. September 2024, IV R 5/20, BFH/NV 2025, 149 m.w.N.). Randnummer 67 (

1. b)Eine personelle Verflechtung liegt vor, wenn eine Person oder Personengruppe sowohl das Besitz- als auch das Betriebsunternehmen in der Weise beherrscht, dass sie in der Lage ist, in beiden Unternehmen einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen durchzusetzen (z.B. BFH, Urteil vom 16. September 2021, IV R 7/18, BStBl II 2022, 767). Ob die Voraussetzungen einer personellen Verflechtung vorliegen, ist stets anhand der tatsächlichen Verhältnisse des Einzelfalls zu entscheiden. Dabei sind an das Vorliegen dieser Voraussetzung strenge Anforderungen zu stellen (BFH, Urteile vom 20. Mai 2021, IV R 31/19, BStBl II 2021, 768; vom 16. Mai 2013, IV R 54/11; Beschluss des Großen Senats vom 8. November 1971, GrS 2/71, BStBl II 1972, 63). Randnummer 68 (
2. c)Der Große Senat des BFH (Beschluss vom 8. November 1971, GrS 2/71, BStBl II 1972, 63) hält es für ausschlaggebend, ob die hinter den beiden Unternehmen stehenden Personen einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen haben. Denn darin unterscheide sich bei einer Betriebsaufspaltung die Tätigkeit des Besitzunternehmens von der Tätigkeit eines bloßen Vermieters. Dieser einheitliche geschäftliche Betätigungswille tritt am klarsten zutage, wenn an beiden Unternehmen dieselben Personen im gleichen Verhältnis beteiligt sind.

Auffassung des Großen Senats genügt es allerdings schon, dass die Person oder die Personen, die das Besitzunternehmen tatsächlich beherrschen, in der Lage sind, auch in der Betriebsgesellschaft ihren Willen durchzusetzen. Auch in diesem Falle stellt die Vermietung oder Verpachtung der wesentlichen Betriebsanlagen in Verbindung mit der Beherrschung der Betriebsgesellschaft die Entfaltung einer gewerblichen Tätigkeit des Besitzunternehmens dar. Randnummer 69 (

1. d)Die Möglichkeit der Durchsetzung eines einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillens in der Besitz- und der Betriebsgesellschaft muss sich sowohl auf die laufenden Geschäfte als auch auf die die wesentlichen Betriebsgrundlagen betreffenden Nutzungsüberlassungsverträge erstrecken (vgl. z.B. BFH, Urteile vom 28. Mai 2020, IV R 4/17, BStBl II 2020, 710; vom 8. September 2011, IV R 44/07, BStBl II 2012, 136). Die Person beziehungsweise Personengruppe muss die laufenden Geschäfte aktiv beherrschen (vgl. z.B. BFH, Urteil vom 28. Mai 2020, IV R 4/17, BStBl II 2020, 710). In Bezug auf das Nutzungsverhältnis hinsichtlich der wesentlichen Betriebsgrundlagen verlangt die Rechtsprechung, dass dieses nicht gegen den Willen der Person oder der Personengruppe aufgelöst werden kann, die die laufenden Geschäfte (aktiv) beherrscht (vgl. z.B. BFH, Urteile vom 20. Mai 2021, IV R 31/19, BStBl II 2021, 768; vom 28. Mai 2020, IV R 4/17, BStBl II 2020, 710; vom 8. September 2011, IV R 44/07, BStBl II 2012, 136; vom 27. August 1992, IV R 13/91, BStBl II 1993, 134). Randnummer 70 (
2. e)Dabei kann auch eine Kapitalgesellschaft Besitzunternehmen sein (sog. kapitalistische Betriebsaufspaltung, BFH, Urteil vom 28. Januar 2015, I R 20/14, BFH/NV 2015, 1109; Beschluss vom 26. Februar 1998, III B 170/94, BFH/NV 1998, 1258). In dieser Konstellation kommt es darauf an, ob die Besitzkapitalgesellschaft selbst ihren geschäftlichen Betätigungswillen in der Betriebsgesellschaft durchsetzen kann. Maßgeblich ist bei der Prüfung einer Betriebsaufspaltung zwischen einer Kapitalgesellschaft als Besitzgesellschaft und einem anderen Unternehmen als Betriebsgesellschaft, ob die Kapitalgesellschaft zu mehr als 50 % unmittelbar (BFH, Urteil vom 22. Oktober 1986, I R 180/82, BStBl II 1987, 117) oder mittelbar (BFH, Urteil vom 28. Januar 2015, I R 20/14, BFH/NV 2015, 1109; Beschluss vom 26. Februar 1998, III B 170/94, BFH/NV 1998, 1258) an dem anderen Unternehmen beteiligt ist. Randnummer 71 Ein Rückgriff auf die hinter der Besitzkapitalgesellschaft stehenden Anteilseigner ist aufgrund des sog. Durchgriffsverbots nicht zulässig (vgl. BFH, Urteile vom 22. Februar 2024, III R 13/23, BStBl II 2024, 487; vom 28. Januar 2015, I R 20/14, BFH/NV 2015, 1109; vom 16. September 1994, III R 45/92, BStBl II 1995, 75; vom 20. Mai 1988, III R 86/83, BStBl II 1988, 739; vom 22. Oktober 1986, I R 180/82, BStBl II 1987, 117; Beschlüsse vom 24. Januar 2012, I B 136/11, BFH/NV 2012, 1176; vom 26. Februar 1998, III B 170/94, BFH/NV 1998, 1258). Nur bei Vorliegen einer Mitunternehmerschaft besteht eine gesetzliche Grundlage für eine von der zivilrechtlichen Rechtslage absehende besondere steuerrechtliche Zuordnung (vgl. BFH, Urteil vom 1. August 1979, I R 111/78, BStBl II 1980, 77). Randnummer 72 (
3. f)Das Durchgriffsverbot auf von dem oder den Gesellschafter(
4. n)verwirklichte Tatbestände folgt aus dem Prinzip der Trennung (Verselbständigung) der Kapitalgesellschaft von der Person oder dem Kreis ihrer Gesellschafter. Es gehört zum Wesen juristischer Personen wie der GmbH und der AG, dass diese Kapitalgesellschaften mit ihrer Verselbständigung gegen "Durchgriffe" auf Tatbestände im Kreis oder in der Person ihrer Gesellschafter grundsätzlich abgeschirmt sind. Ein solcher Durchgriff stellt einen schweren Eingriff in eine Grundform unserer Rechtsordnung dar, durch den die Bedeutung der Rechtsfigur der juristischen Person beeinträchtigt wird und der deshalb nur im engsten Rahmen und aus dringlichsten Gründen zulässig erscheint (BVerfG, Urteil vom 24. Januar 1962, 1 BvR 845/58, BVerfGE 13, 331). Randnummer 73 (
5. g)Welche Gesellschafter - vom Ausnahmefall einer faktischen Beherrschung abgesehen - eine in der Rechtsform der GmbH geführte Betriebsgesellschaft beherrschen, richtet sich

der Mehrheit der Anteile und damit der Stimmen (BFH, Urteil vom 26. November 1992, IV R 15/91, BStBl II 1993, 876). Für die GmbH ergibt sich dies aus § 47 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbHG).

§ 47Abs. 1 Gmb

HG erfolgen die von den Gesellschaftern in den Angelegenheiten der Gesellschaft zu treffenden Bestimmungen durch Beschlussfassung

der Mehrheit der abgegebenen Stimmen.

§ 47Abs. 2 Gmb

HG gewährt jeder Euro eines Geschäftsanteils eine Stimme. § 47 GmbHG legt damit fest, wie die Willensbildung der Gesellschafter einer GmbH erfolgt (Drescher in Münchener Kommentar GmbHG,

1. Auflage 2023, § 47 Rn. 1 ff.). § 46 GmbHG regelt, welcher Aufgabenkreis den Gesellschaftern grundsätzlich zugewiesen ist. § 46 und 47 Abs. 2 GmbHG sind dabei grundsätzlich durch Satzung abänderbar (Liebscher in Münchener Kommentar GmbHG,
2. Auflage 2023, § 46 Rn. 8 ff.; Drescher in Münchener Kommentar GmbHG,
3. Auflage 2023, § 47 Rn. 127 ff.). Randnummer 74 Die dem zugrunde liegende Norm des Vereinsrechts ist § 32 BGB. Hiernach werden die Angelegenheiten des Vereins, soweit sie nicht von dem Vorstand oder einem anderen Vereinsorgan zu besorgen sind, durch Beschlussfassung in einer Versammlung der Mitglieder geordnet. Bei der Beschlussfassung entscheidet die Mehrheit der abgegebenen Stimmen (§ 32 Abs. 1 Satz 3 BGB). Die Regelungen sind weitestgehend dispositiv (Leuschner in Münchener Kommentar zum BGB,
4. Auflage 2025, § 32 Rn. 7 ff.). Randnummer 75 (h) Soweit in der Rechtsprechung zur Begründung einer personellen Verflechtung zum Teil auf eine besondere Machtstellung abgestellt wird (so bspw. in der vom Beklagten benannten Entscheidung des BFH vom
5. Juni 1976, IV R 145/72, BStBl II 1976, 750), handelt es sich - soweit ersichtlich - um Fälle, in denen das Besitzunternehmen eine Personengesellschaft (oder eine natürliche Person als Einzelunternehmer) war. Randnummer 76 (i) Der BFH hat bereits entschieden, dass auch für Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen i.S.d. § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG, die

der Satzung, dem Stiftungsgeschäft oder der sonstigen Verfassung und

der tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen, grundsätzlich das Vorliegen einer Betriebsaufspaltung in Betracht kommt und hierbei die für die kapitalistische Betriebsaufspaltung entwickelten Grundsätze gelten (BFH, Urteile vom

1. November 2020, I R 72/16, BStBl I 2021, 484; vom
2. Mai 1997, I R 164/94, BFH/NV 1997, 825; vgl. auch FG des Saarlandes, Urteil vom
3. Juni 1988, 1 K 7/86, EFG 1988, 526, zu einem Fall, in dem ein Verein Anlagevermögen an eine GmbH vermietete, an der sämtliche Vereinsmitglieder als Gesellschafter beteiligt waren). Randnummer 77

dem Gesamtergebnis des Verfahrens (§ 96 Abs. 1 Satz 1, 1. Halbsatz FGO) nicht zur Überzeugung des Senates fest, dass der Kläger als Besitzgesellschaft in den Streitjahren seinen geschäftlichen Betätigungswillen im Verein als Betriebsgesellschaft durchsetzen konnte. Randnummer 78 (

1. a)Zunächst ist ausgehend von den obigen Grundsätzen darauf abzustellen, ob der Kläger selbst seinen geschäftlichen Betätigungswillen im Verein durchsetzen kann. Die in der Rechtsprechung bisher ganz überwiegend für Kapitalgesellschaften ergangene Rechtsprechung ist auf die Rechtsform des Vereins als Grundform der juristischen Person zu übertragen (BFH, Urteil vom 21. Mai 1997, I R 164/94, BFH/NV 1997, 825; allgemein zur Rechtsform des Vereins als Grundform der juristischen Person: Schwennicke in Staudinger, BGB, Neubearbeitung 2023, Einleitung zu §§ 21-79a, Rn. 4; § 21 BGB, Rn. 7; Leuschner in Münchener Kommentar zum BGB, 10. Auflage 2025, § 21 BGB, Rn. 6, 111; Westermann in Erman, BGB Kommentar, Vorbemerkung vor § 21 BGB, Rn 12, Stand 9/2023). Dies folgt aus der grundlegenden Unterscheidung zwischen Personengesellschaften einerseits und juristischen Personen andererseits, für die nicht nur das Zivilrecht, sondern auch das Steuerrecht unterschiedliche Folgerungen vorsieht. Randnummer 79 (
2. b)Für den konkreten Fall ist danach zunächst auf die Satzung des Vereins abzustellen, um festzustellen, wie der Verein "beherrscht" werden kann.

§ 10

der Satzung des Vereins entscheidet die Mitgliederversammlung nicht nur über die Wahl des Vorstandes. Sie ist zudem berufen, Beschlussfassungen über Satzungsänderungen und alle sonstigen ihr vom Vorstand unterbreiteten Aufgaben sowie über die

der Satzung ihr übertragenen Angelegenheiten und die Auflösung des Vereins herbeizuführen. Dabei entscheidet die Mitgliederversammlung

§ 11

der Satzung des Vereins über sämtliche ihr übertragenen Angelegenheiten mit einfacher Stimmenmehrheit. Bei sieben Mitgliedern in den Streitjahren waren für die einfache Mehrheit damit vier Stimmen erforderlich. Randnummer 80

§ 3

der Satzung des Vereins können Mitglieder nur ordentliche Mitglieder des Klägers sein. Sie sollen dem Vorstand des Klägers angehören. Dies wurde auch tatsächlich so umgesetzt, denn die Vorstandsmitglieder im Verein waren in den Streitjahren Vorstandsmitglieder und damit Mitglieder des Klägers.

§ 4

der Satzung des Vereins berechtigt die Mitgliedschaft zur Teilnahme an der Mitgliederversammlung. Randnummer 81 Ausgehend hiervon war der Kläger selbst nicht Mitglied im Verein und kann es

dessen Satzung auch nicht werden. Schon deshalb beherrschte der Kläger den Verein nicht im Sinne der Rechtsprechung. Randnummer 82 (c) Es lässt sich auch nicht annehmen, dass eine Beherrschung dadurch eingetreten ist, dass der Vorstand des Klägers personenidentisch mit den Vereinsmitgliedern des Vereins war. Denn in der Rechtsprechung ist gerade darauf abgestellt worden, dass die Besitzgesellschaft selbst an der Betriebsgesellschaft zu mehr als 50 % beteiligt ist und damit ihren Willen durchsetzen kann. Auf die Frage, ob das geschäftsführende Organ einer Kapitalgesellschaft bzw. einer juristischen Person (der Geschäftsführer oder der Vorstand) wiederum an der Betriebsgesellschaft beteiligt ist, kommt es

der Rechtsprechung gerade nicht an. Es ist auch nicht ersichtlich, dass dies in der Literatur vertreten würde. Randnummer 83 (d) Soweit die Rechtsprechung einen Ausnahmefall annimmt, erforderte dies, dass der Kläger die von seinen Mitgliedern wahrgenommene Beherrschungsfunktion tatsächlich selbst ausgeübt hätte. Für die Annahme einer solchen tatsächlichen Machtstellung bedürfte es eines entsprechenden Vertragsverhältnisses zwischen dem Kläger und seinen Mitgliedern (BFH, Urteil vom 1. August 1979, I R 111/78, BStBl II 1980, 77). Übertragen auf die hiesigen Verhältnisse hätte es eines Vertrages bedurft,

dem der Kläger verpflichtet gewesen wäre, den Willen von mindestens vier seiner Vorstandsmitglieder (denn diese hätten

der Satzung des Vereins dort eine Möglichkeit, einen etwaigen gemeinsamen geschäftlichen Betätigungswillen durchzusetzen) umzusetzen. Es ist aber nicht ersichtlich, dass ein solcher Vertrag existieren würde. Randnummer 84 (e) Selbst unter Berücksichtigung der Tatsache, dass bei Auflösung des Vereins dessen

Abwicklung verbleibendes Vereinsvermögen

§ 13

der Satzung des Vereins an den Kläger auszukehren ist, lässt sich nicht zur Überzeugung des Senates feststellen, dass der Kläger seinen geschäftlichen Betätigungswillen beim Verein durchsetzen konnte. Denn auch die Auflösung des Vereins kann nur durch die Mitgliederversammlung mit einfacher Mehrheit beschlossen werden. Randnummer 85 (

1. f)Anders als der Beklagte meint, lässt sich hier auch keine faktische Beherrschung des Vereins annehmen. Denn die in diesem Bereich ergangene Rechtsprechung erstreckt sich allein auf Personengesellschaften oder Einzelunternehmer als Besitzunternehmen, aber nicht auf Körperschaften wie den Kläger. Aus dem bereits benannten grundlegenden Unterschied zwischen Körperschaften einerseits und Personengesellschaften andererseits folgt, dass an dieser Rechtsprechung festzuhalten ist und sie auf den hiesigen Fall zu übertragen ist. Randnummer 86
2. cc)Soweit ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb vorliegt, ist der Zweck des Klägers nicht darauf gerichtet. Randnummer 87

der Überzeugung des Senats die wirtschaftlichen Aspekte, da es gerade um die Frage geht, ob ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb einen Hauptzweck darstellen soll. Dass aber ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb mit einem Gewinn von 0 € einen Hauptzweck bildet, ist nicht anzunehmen. Randnummer 89 2. Soweit der Kläger durch die Erbringung von individuellen Beratungsleistungen und Personalüberlassung einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb ausübt, ist der steuerpflichtige Gewinn hieraus entsprechend der tatsächlichen Verständigung mit jeweils 0 € anzusetzen. Randnummer 90 II.

§ 2Abs. 3 Gew

StG gilt als Gewerbebetrieb auch die Tätigkeit der sonstigen juristischen Personen des privaten Rechts und der Vereine ohne Rechtspersönlichkeit, soweit sie einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (ausgenommen Land- und Forstwirtschaft) unterhalten. Dementsprechend sind für die Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag die Einkünfte aus Gewerbebetrieb für die wirtschaftlichen Geschäftsbetriebe individuelle Beratungsleistungen und Personalüberlassung mit jeweils 0 € anzusetzen. B. Randnummer 91 I. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergeht

§ 151Abs.

1 und 3 FGO, §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung (ZPO). Randnummer 92 II. Die Revision wird mangels grundsätzlicher Bedeutung nicht zugelassen. Der Senat hat auf der Grundlage der bestehenden gefestigten höchstrichterlichen Rechtsprechung die Umstände des Einzelfalls gewürdigt.