die Umsatzsteuer auf 0 € festgesetzt wird. II. Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen. III. Das Urteil ist wegen der vom Beklagten zu tragenden Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe der noch festzusetzenden Kosten abwenden, wenn nicht die Klägerin zuvor Sicherheit in gleicher Höhe leistet. IV. Die Revision wird zugelassen. Tatbestand Randnummer 1 Streitig ist, ob eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen oder die steuerpflichtige Lieferung von Gegenständen vorliegt. Randnummer 2 Die Klägerin, eine GbR bestehend aus den Eheleuten A. und B. C. (im Folgenden Verkäufer 1 und 2), vermietete Grundbesitz an die Betreiber von Seniorenresidenzen in D (im Folgenden Verkäufer 9), E (im Folgenden Verkäufer 11) und F (im Folgenden Verkäufer 10); die Betreiber sind Schwestergesellschaften der Klägerin in der Rechtsform der oHG, an denen die Eheleute C ebenfalls je zur Hälfte beteiligt sind. Die Vermietung der Grundstücke erfolgte steuerfrei. Randnummer 3 Soweit die Klägerin Eigentümer des Inventars war, wurde auch dieses den Pächtern mit vermietet. Die Vermietung des Inventars wurde als steuerpflichtig behandelt; aus den Anschaffungskosten für das Inventar wurde der Vorsteuerabzug gewährt. Randnummer 4 Ab dem 01.01.2006 wurden die Seniorenresidenzen von den oHG unterverpachtet an die G GmbH. Randnummer 5 Die Grundstücke und das Inventar waren bei der Klägerin als Gesamthandsvermögen bilanziert. Randnummer 6 Daneben verpachtete die Klägerin weitere Grundstücke an die Betreiber von insgesamt sieben Seniorenresidenzen. Bei den Betreibern handelte es sich u.a. um die H GmbH & Co KG, sowie weitere Schwestergesellschaften. Randnummer 7 Mit Vertrag vom 22.12.2006 (Seiten 1 – 9 Bl. 8/2007 – 17/2007 Feststellungsakte, der vollständige Vertrag wurde dem Gericht als Anlage zum Schriftsatz vom 07.02.2012 vorgelegt) veräußerte die Klägerin sämtliche Seniorenresidenzen an eine schwedische Investorengruppe. Der Kaufpreis betrug ... DM. Grundbesitz, Inventar und Nutzungen gingen am 01.01.2007 auf den Käufer über. Randnummer 8 Dabei wurde der Grundbesitz von den Verkäufern an eine Gesellschaft veräußert und das Inventar an eine weitere Gesellschaft. Zugleich wurden die Beteiligungen an den Personengesellschaften an zwei weitere Gesellschaften veräußert; die Erwerber traten gemäß Ziffern 1.5 und 6 des Vertrages vom 22.12.2006 in die Pachtverträge mit der G GmbH ein. Auf der Käuferseite erwarben die I AB (im Folgenden Grundstückskäuferin) den gesamten Grundbesitz (Ziffern 1.2 – 1.4 des Vertrages vom 22.12.2006), die J AB (im Folgenden Inventarkäuferin) das gesamte Inventar (Ziffer 1.5 und Abschnitt C des Vertrages vom 22.12.2006), sowie die K AB (im Folgenden Gesellschaftskäuferin 1) und die L AB (im Folgenden Gesellschaftskäuferin 2) die Gesellschaftsanteile (Abschnitt D des Vertrages vom 22.12.2006). Randnummer 9 Im Einzelnen enthält der Vertrag u.a. folgende Vereinbarungen: Randnummer 10 A) Einführung ... Die G GmbH und G Betriebs GmbH pachtet gegenwärtig die Grundstücke und Inventar der Seniorenresidenzen auf der Grundlage mehrerer Unternehmenspachtverträge beziehungsweise Mietverträge. Verpächter beziehungsweise Vermieter sind die Verkäufer zu 4 bis 11. Die Verkäufer zu 4 bis 11 sind Unternehmen, bei denen die Eheleute C oder von ihnen gehaltene Gesellschaften die alleinigen Gesellschafter sind. Die Verkäufer zu 4 bis 11 sind wiederum Partei der Verträge mit G GmbH. Die Parteien beabsichtigen mit diesem Vertrag, den Käufern sämtliche bisher den Verkäufern an den oben genannten Seniorenresidenzen zustehenden Eigentums- und Vertragsrechte zu übertragen. ... B) Grundstückskaufvertrag ... ... Ziffer 1.5 ... Die Parteien beabsichtigen mit diesem Vertrag, den Käufern die Grundstücke nebst aufstehenden Gebäuden und dem zugehörigen Inventar, das für den Betrieb der Seniorenresidenzen notwendig ist (auch wenn es nicht vollständig in Anlage ... aufgeführt sein sollte) zu veräußern und den Käufern alle Rechte und Pflichten aus den Miet- und Pachtverhältnissen der G GmbH und der G Betriebs GmbH zu übertragen. ... Ziffer 3.1 Kaufpreis Der Kaufpreis beträgt EUR ... . Der Kaufpreis umfasst zugleich auch den Kaufpreis für die in Abschnitt C) dieses Vertrages verkauften Inventargegenstände und den Kaufpreis für die in Abschnitt D) dieses Vertrages verkauften Gesellschaftsanteile. Die Aufteilung des Kaufpreises auf die einzelnen Objekte, die Grundstücke, Gesellschaftsanteile an den Verkäufern 9 bis 11 bzw. 5 bis 11, das Inventar und den Geschäftswert ergibt sich aus der Anlage ... ... 3.3. Die Umsatzsteuer ist nicht Teil des Kaufpreises. Die Vertragsparteien gehen einvernehmlich davon aus,
eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung im Sinne von § 1 Abs. 1a UStG vorliegt. Sollte dennoch Umsatzsteuer anfallen, so ist diese im Kaufpreis bereits enthalten. 3.4. Die Parteien gehen weiter davon aus,
die Veräußerung des Grundbesitzes nach § 4 Nr. 9a UStG steuerfrei ist. Von der Möglichkeit zur Umsatzsteuer zu optieren wird nicht Gebrauch gemacht. ... Erwerb der Verkäufer 5 bis 11, Eintritt in den Unternehmenspachtvertrag, Mietvorauszahlung und Bürgschaften 6.1. Bis zum Closing hat die Grundstückskäuferin zwei Optionen, um sicher zu stellen,
insbesondere die Unternehmenspachtverträge mit der G GmbH in ihre Sphäre übergehen. Es handelt sich hierbei um die Pachtobjekte der Verkäufer 5 bis 8. Bei diesen Optionen handelt es sich um
die Verpächter zustimmen oder
G Betriebs GmbH der befreienden Vertragsübernahme des Mietverhältnisses durch die Grundstückskäuferin zustimmt. ... Für den Fall,
G Betriebs GmbH überhaupt nicht zustimmen sollte, vereinbaren die Parteien bereits mit diesem Vertrag,
alle Rechte und Pflichten aus dem Mietvertrag von der Verkäuferin zu 4) auf die Grundstückskäuferin übergehen. ... ... 6.2. Aufgrund der Unternehmenspachtverträge hat die G GmbH den jeweiligen Verpächtern eine Pachtvorauszahlung geleistet ... . Zur Vereinfachung der Zahlungsströme wird vereinbart,
dieser Betrag der Grundstückskäuferin durch Verrechnung mit dem zu zahlenden Kaufpreis zufließen soll. ...
neben dem Eigentum an den Grundstücken auch das Eigentum an dem Inventar vollständig auf die Käufer übergeht. ... D) Kaufvertrag Gesellschaftsanteile Mit dem vorliegenden Vertrag soll sichergestellt werden, das neben dem Eigentum an den Grundstücken auch die Rechte und Pflichten aus den bestehenden Unternehmenspachtverträgen und Mietverträgen mit G GmbH bzw. G Betriebs GmbH vollständig auf die Käufer übergehen und die Verkäufer von den Rechten und Pflichten aus diesen Verträgen vollständig befreit werden. Hinsichtlich der von den Verkäufern 9 bis 11 an G GmbH vermieteten oder verpachteten Objekte erwerben die Gesellschaftskäufer alle Gesellschaftsanteile an den Verkäufern 9 bis
auf die beweglichen Gegenstände folgende Beträge entfallen: Randnummer 12 D ... € E ... € F ... € ... € Randnummer 13 Die Klägerin nahm eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen gemäß § 1 Abs. 1a UStG an und reichte deshalb für 2007 keine Umsatzsteuererklärung ein. Randnummer 14 Der Beklagte führte eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung durch. Die Prüferin ging entgegen der Auffassung der Klägerin wegen des Erwerbs von Grundbesitz und Inventar durch verschiedene Gesellschaften von einer steuerpflichtigen Veräußerung des Inventars aus. Das Prüfungsergebnis ist im Prüfungsbericht vom 05.06.2009 dargestellt. Randnummer 15 Der Beklagte erließ am 25.06.2009 entsprechend den Prüfungsfeststellungen einen Umsatzsteuerbescheid für 2007 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Randnummer 16 Der dagegen gerichtete Einspruch, mit dem die Klägerin vorgetragen hatte, die Veräußerungsvorgänge seien als Einheit anzusehen, da die Investorengruppe das Unternehmen habe unverändert fortführen wollen, wurde mit Einspruchsentscheidung vom 17.03.2010 als unbegründet zurückgewiesen. Randnummer 17 Zur Begründung ihrer Klage trägt die Klägerin vor, der Beklagte sei von einem nicht zutreffenden Sachverhalt ausgegangen. Die Klägerin habe mit Vertrag vom 22.12.2006 ihre Gesellschaftsanteile an drei oHG veräußert. Aus den dem Vertrag zugrunde gelegten Bilanzen zum 31.12.2005 ergebe sich,
das verkaufte Inventar zum Gesamthandsvermögen der Gesellschaften gehöre. Die Veräußerung der Gesellschaftsanteile sei gemäß § 4 Nr. 8f UStG steuerfrei. Randnummer 18 Das Bruttoentgelt sei um die Provision zu mindern und betrage lediglich ... €. Randnummer 19 Es liege eine Geschäftsveräußerung im Ganzen vor, da verpachtete Grundstücke und mit verpachtetes Inventar auf die Erwerber übergegangen seien. Die Pachtverträge seien durch die Übertragung nicht beendet worden. Hinsichtlich der oHGs sei es lediglich zu einem Gesellschafterwechsel gekommen. Auch die Unterverpachtung an die G GmbH sei fortgeführt worden. Es handele sich um langfristige Pachtverträge. Randnummer 20 Die schwedische Investorengruppe sei nur deshalb bereit gewesen, den hohen Kaufpreis von ... € zu zahlen, weil sie mit den Pachteinnahmen der G GmbH habe kalkulieren können. Randnummer 21 Davon abgesehen handele es sich bei der Überlassung von Inventar im Rahmen eines Grundstückspachtvertrages um eine Nebenleistung, die das steuerliche Schicksal der Grundstücksverpachtung teile und mithin steuerfrei sei. Diese zu § 4 Nr. 12a UStG ergangene Rechtsprechung (BFH Urteil vom 20.08.2009 – V R 21/08) sei auf die Geschäftsveräußerung zu übertragen. Randnummer 22 Ergänzend wird auf die Klagebegründung vom 31.05.2010 (Bl. 26 – 38 PA) und die Schriftsätze vom 26.07.2012 (Bl. 139 – 142 PA) und vom 04.07.2013 (Bl. 209/210 PA) Bezug genommen (§ 105 Abs. 3 Satz 2 FGO). Randnummer 23 Die Klägerin beantragt, den Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2007 vom 25. Juni 2009 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17. März 2010 dahin zu ändern,
die Umsatzsteuer auf Null € festgesetzt wird. Randnummer 24 Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Randnummer 25 Er hält die Voraussetzungen einer Geschäftsveräußerung im Ganzen bereits deshalb nicht für gegeben, weil die Veräußerungen nicht an einen einzigen Erwerber erfolgt seien. Randnummer 26 Die Erwerbergruppe könne nicht als Einheit betrachtet werden. Die Voraussetzungen der Organschaft lägen auf Seiten der Erwerbergruppe nicht vor. Bei den einzelnen Erwerbern handele es sich um Aktiengesellschaften, die bereits aufgrund ihrer Gesellschafterstruktur die Voraussetzungen nicht erfüllen könnten. Es bestünden zudem Anhaltspunkte dafür,
es sich bei den Erwerbern der Grundstücke und des Inventars um Publikumsgesellschaften handele, die sich an eine Vielzahl von Anlegern richteten. Randnummer 27 Art. 19 Abs. 1 MwStSystRL und § 1 Abs. 1a UStG seien nicht in der Weise auslegungsfähig,
die Begünstigung auch bei Veräußerungen an verschiedene eng zusammen hängende Personen greife. Die gegenseitige Abhängigkeit der Erwerberfirmen führe dort nicht zu einem einheitlichen Unternehmen. Randnummer 28 Auch an der Voraussetzung der Übertragung eines verpachteten Gegenstandes fehle es. Abzustellen sei auf die Verpachtungen an die einzelnen oHG. Diese seien mit dem Verkauf beendet worden. Statt dessen sei es zu einer Aufsplittung der Verpachtungen durch den Grundstückserwerber einerseits und den Inventarerwerber andererseits gekommen. Randnummer 29 Zudem werde die Fortführung des Verpachtungsunternehmens durch die Erwerbergruppe bestritten. Im Falle einer Schwestergesellschaft sei der Vertrag mit der G GmbH nicht fortgeführt worden. Soweit die G GmbH noch Endpächter sei, sei darauf nicht abzustellen; maßgeblich für die Beurteilung der Geschäftsveräußerung seien vielmehr die nicht fortgeführten Pachtverträge mit den Schwestergesellschaften (oHGs, Verkäufer 9 bis 11). Aus der Verrechnung der Pachtvorauszahlungen durch die G GmbH mit Pacht für die Monate Januar bis Mai 2007 könne nicht auf die Fortsetzung der Pachtverträge geschlossen werden; bei der Verrechnung handele es sich um umsatzsteuerlich nicht relevante Zahlungsvorgänge. Randnummer 30 Die Urteile des EuGH vom 10.11.2011 Rs. C-444/10 Schriever und des BFH vom 18.01.2012 - XI R 27/08 seien nicht auf den streitigen Sachverhalt übertragbar. Randnummer 31 Das BFH-Urteil vom 20.08.2009 – V R 21/08 sei im Bundessteuerblatt nicht veröffentlicht und daher nicht anzuwenden. Gleiches gelte für das Urteil des BFH vom 19.12.2012 – XI R 38/
als Verkäuferin die Klägerin anzusehen ist. Das zivilrechtliche Eigentum an den Grundstücken stimmt mit der Verkäuferbezeichnung im Vertrag überein; lediglich die bilanzielle Behandlung bei der Klägerin weicht davon ab. Diese Umstände sind den Erwerbern bekannt. Die Abweichung der bilanziellen Behandlung von der Zivilrechtslage rechtfertigt keine Auslegung gegen den Wortlaut des Vertrages. Randnummer 45 Hinsichtlich des Inventars und der Gesellschaftsanteile ist der notarielle Vertrag unpräzise. In dem das Inventar betreffenden Teil C werden lediglich „die Verkäufer“ erwähnt; in dem die Gesellschaftsanteile betreffenden Teil D ist nur die Rede davon,
die Gesellschaftskäufer diese erwerben. Insoweit muss durch Auslegung ermittelt werden, wer der Übertragende ist. Bei der Auslegung ist einerseits zu berücksichtigen, wer Rechtsinhaber an den übertragenen Vermögensgegenständen war. Andererseits ist zu beachten,
es den Erwerbern letztlich gleichgültig war, von wem sie was erwarben; aus Erwerbersicht handelte es sich bei den Verkäufern 1 bis 11 um eine Gesamtheit. Randnummer 46 Hinsichtlich der an den Verkäufern 9 bis 11 gehaltenen Gesellschaftsanteile handelte es sich um solche an einer Personengesellschaft, so
die Mitgliedschaftsrechte an den Verkäufern 9 bis 11 übertragen wurden (Bergmann in JurisPK § 719 BGB, Rz. 7; Westermann in: Erman BGB, Kommentar, § 719 BGB, Rz. 7); die Übertragung erfolgte folglich durch die Verkäufer 1 und 2. Randnummer 47 Die Übertragung des Inventars musste nicht zwangsläufig durch die Verkäufer 1 und 2 in ihrer die Klägerin betreffenden gesamthänderischen Verbundenheit erfolgen; denkbar ist auch die Übertragung durch die Verkäufer 1 und 2 selbst, wobei in diesem Fall das Inventar zuvor hätte entnommen werden müssen. Randnummer 48 Das Inventar war als Gesellschaftsvermögen bilanziert. Es konnte ohne Einhaltung einer bestimmten Form eingebracht werden, bzw. direkt von der Klägerin angeschafft werden. Die Bilanzierung des Inventars als Gesellschaftsvermögen war jedenfalls zutreffend. Randnummer 49 Das Gericht geht deshalb davon aus,
die Übertragung von den Verkäufern 1 und 2 in ihrer gesamthänderischen Verbundenheit und damit von der Klägerin erfolgte. Der Erwerber kannte die Bilanzen und musste deshalb aus der objektiven Sicht des Erklärungsempfängers davon ausgehen,
Übertragender derjenige ist, der tatsächlich die Eigentumsrechte an den übertragenen Wirtschaftsgütern inne hatte. Hinsichtlich der Gesellschaftsanteile, die auch nur von den Eheleuten C und nicht von den Verkäufern 9 bis 11 übertragen werden konnten, war es nicht anders. Randnummer 50 Etwas anderes folgt auch nicht etwa daraus,
die Übertragung der Grundstücke und des Inventars als einheitliche Leistung anzusehen wäre, bei der die Übertragung des Inventars als unselbstständige Nebenleistung anzusehen wäre. Randnummer 51 Nach der Rechtsprechung des EuGH (vgl. z.B. EuGH-Urteil vom 11. Juni 2009 Rs. C-572/07, RLRE Tellmer Property), gelten für die Frage, unter welchen Bedingungen mehrere zusammenhängende Leistungen als eine Gesamtleistung zu behandeln sind, folgende Grundsätze: Jeder Umsatz ist in der Regel als eigenständige, selbständige Leistung zu betrachten; allerdings darf eine wirtschaftlich einheitliche Dienstleistung im Interesse eines funktionierenden Mehrwertsteuersystems nicht künstlich aufgespalten werden. Deshalb sind die charakteristischen Merkmale des fraglichen Umsatzes zu ermitteln, um festzustellen, ob der Unternehmer dem Leistungsempfänger mehrere selbständige Leistungen oder eine einheitliche Leistung erbringt, wobei auf die Sicht des Durchschnittsverbrauchers abzustellen ist. Eine einheitliche Leistung liegt danach insbesondere dann vor, wenn ein oder mehrere Teile die Hauptleistung, ein oder mehrere andere Teile dagegen Nebenleistungen sind, die das steuerrechtliche Schicksal der Hauptleistung teilen. Eine Leistung ist als Nebenleistung zu einer Hauptleistung anzusehen, wenn sie für den Leistungsempfänger keinen eigenen Zweck erfüllt, sondern das Mittel darstellt, um die Hauptleistung des Leistenden unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen. Das Gleiche gilt, wenn der Unternehmer für den Leistungsempfänger zwei oder mehr Handlungen vornimmt oder Elemente liefert, die so eng miteinander verbunden sind,
sie objektiv eine einzige untrennbare wirtschaftliche Leistung bilden, deren Aufspaltung wirklichkeitsfremd wäre. Randnummer 52 Unter Anwendung dieser Grundsätze hat der BFH mit Urteil vom 20.08.2009 – V R 21/08 (BFH/NV 2010, 473) entschieden,
die Vermietung eines Seniorenpflegeheims incl. Überlassung der gesamten Erstausrüstung und Einrichtung eine einheitliche Leistung ist, bei der das Hauptelement die nach § 4 Nr. 12 a) UStG steuerfreie Grundstücksvermietung ist; demzufolge ist auch die Mitvermietung des Inventars steuerfrei. Randnummer 53 Diese Grundsätze sind auf die hier zu beurteilende Veräußerung nicht zwingend übertragbar. Maßgeblich für die Einheitlichkeit der Vermietungsleistung ist gerade,
in der Überlassung möblierter Räume eine wirtschaftlich einheitliche Leistung liegt. Beim Verkauf ist die Sachlage insoweit anders, als in der Trennung nicht zwingend eine künstliche Aufspaltung zu sehen ist, da eine getrennte Veräußerung möglich ist und auch wirtschaftlich Sinn machen kann. Randnummer 54 Insoweit kann nicht außer Acht bleiben,
die Grundstücke an einen anderen Erwerber veräußert wurden als das Inventar, also tatsächlich eine getrennte Veräußerung vorliegt. Eine unselbstständige Nebenleistung könnte nur dann angenommen werden, wenn nur eine Lieferung – mithin an einen Erwerber – vorliegen würde. Randnummer 55 Der Senat sieht unter diesen Umständen im Streitfall eine einheitliche Leistung nicht als gegeben an. Somit kann auch nicht der Umstand,
es sich bei dem Inventarverkauf um eine Nebenleistung zum Grundstücksverkauf handele, dazu führen,
der Umsatz aus dem Inventarverkauf den Gesellschaftern der Klägerin und nicht der Klägerin selbst zuzurechnen ist. Randnummer 56 Der Senat gelangt zu der Auslegung des Vertrages in der Weise,
die Umsätze aus der Veräußerung des Inventars der Klägerin zuzurechnen sind. Den Erwerbern war die Bilanzierung des Inventars bei der Klägerin bekannt. Da der Vertrag nicht sauber trennt, wer auf der Verkäuferseite welche Vermögensgegenstände verkauft, mussten die Erwerber davon ausgehen,
die Gegenstände auf der Verkäuferseite von demjenigen übertragen werden, der der Inhaber der Eigentumsrechte war. Im Falle des Inventars waren dies die Verkäufer 1 und 2 in ihrer Eigenschaft als geschäftsführungsberechtigte Gesellschafter einer GbR, nämlich der Klägerin, und somit als für die Klägerin handelnd. Randnummer 57 b) Wenn der Vertrag wörtlich und damit in der Weise auszulegen wäre,
die Verkäufer 1 und 2 im eigenen Namen als Verkäufer des Inventars aufgetreten seien, müsste zuvor eine Entnahme des Inventars erfolgt sein. Randnummer 58 Die Entnahme ist gemäß § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1, Satz 2 UStG zu versteuern, wenn der Erwerb des Inventars zumindest teilweise zum Vorsteuerabzug berechtigt hat. Randnummer 59 Da die Verpachtung des Inventars als steuerpflichtig behandelt wurde, ist der Vorsteuerabzug aus der Anschaffung, bzw. Herstellung des Inventars gewährt worden. Randnummer 60 Nach dem BFH-Urteil vom 20.08.2009 – V R 21/08 handelte es sich auch im Streitfall bei der Vermietung des Inventars um eine unselbstständige Nebenleistung zur steuerfreien Grundstücksvermietung. Bei zutreffender Sachbehandlung hätte daher der Vorsteuerabzug nicht gewährt werden dürfen. Randnummer 61 Da der Senat – entsprechend der Handhabung durch den Beklagten – den Umsatz der Klägerin selbst zurechnet, und demzufolge keine vorherige Entnahme annehmen muss, kann er dahin stehen lassen, ob – entsprechend dem Wortlaut des § 3 Abs. 1b Satz 2 UStG – die Versteuerung der Entnahme nur dann zu erfolgen hat, wenn der Gegenstand zum Vorsteuerabzug berechtigt hat, oder auch dann, wenn er fälschlicher Weise tatsächlich gewährt worden war (für den umgekehrten Fall führt Nieskens in Rau/Dürrwächter/Flick/Geist § 3 UStG, Rz. 1617 aus,
die Berechtigung zum Vorsteuerabzug entscheidend ist, die tatsächliche Inanspruchnahme dagegen irrelevant). Randnummer 62 2. Da eine einheitliche Leistung, bei der die Veräußerung des Inventars als unselbstständige Nebenleistung zur Grundstücksveräußerung anzusehen wäre, nach Auffassung des Senats nicht anzunehmen ist, ist der Verkauf des Inventars nicht gemäß § 4 Nr. 9
die Mittel des Begünstigten übermäßig steuerlich belastet werden, auszulegen ist. In Anbetracht dieses Zweckes ist der Begriff Übertragung des Gesamtvermögens oder eines Teilvermögens, die entgeltlich oder unentgeltlich oder durch Einbringung in eine Gesellschaft erfolgt, dahin auszulegen,
er die Übertragung eines Geschäftsbetriebs oder eines selbständigen Unternehmensteils erfasst, die jeweils materielle und gegebenenfalls immaterielle Bestandteile umfassen, die zusammen genommen ein Unternehmen oder einen Unternehmensteil bilden, mit dem eine selbständige wirtschaftliche Tätigkeit fortgeführt werden kann; er schließt jedoch nicht die bloße Übertragung von Gegenständen wie den Verkauf eines Warenbestands ein. Die besondere Behandlung der Geschäftsveräußerung ist danach deshalb gerechtfertigt, weil die bei der Übertragung anfallende Mehrwertsteuer im Verhältnis zu den Mitteln des Unternehmens besonders hoch sein kann. Randnummer 66 Die nicht steuerbare Geschäftsveräußerung nach § 1 Abs. 1a UStG setzt voraus,
die übertragenen Vermögensgegenstände die Fortsetzung einer bisher durch den Veräußerer ausgeübten Tätigkeit ermöglichen (BFH Urteil vom 23.08.2007 – V R 14/05). Deshalb kommt es maßgeblich darauf an, ob die übertragenen Vermögensgegenstände ein hinreichendes Ganzes bilden, um die Fortsetzung einer bisher durch den Veräußerer ausgeübten Tätigkeit zu ermöglichen, und der Übernehmer diese Tätigkeit ausübt. Dafür sind der Vorgang und seine Begleitumstände einer Gesamtbewertung zu unterziehen, bei der insbesondere die Art der übertragenen Vermögensgegenstände und der Grad der Übereinstimmung oder Ähnlichkeit zwischen den vor und nach der Übertragung ausgeübten Tätigkeiten zu berücksichtigen sind (BFH Beschluss vom 18.08.2008 – XI B 192/07). Randnummer 67 Der Erwerber muss beabsichtigen, den Geschäftsbetrieb des Veräußerers fortzuführen und nicht lediglich abzuwickeln. Zwar ist es für die Annahme einer Geschäftsveräußerung unschädlich, wenn der Erwerber den Geschäftsbetrieb in seinem Zuschnitt ändert; die Tätigkeit darf jedoch nicht eine völlig andere sein (Meyer in Offerhaus/Söhn/Lange § 1 UStG Rz. 386 m.w.N.). Randnummer 68 Der Verkauf eines vermieteten Grundstücks stellt nach diesen Grundsätzen eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen dar. Nur wenn es sich um ein nicht vermietetes Grundstück handelt, liegt keine Geschäftsveräußerung vor (BFH Urteil vom 11.10.2007 – V R 57/06). Randnummer 69 Mit Urteil vom 10.11.2011 Rs. C-444/10 Schriever hat der EuGH entschieden,
die Übereignung des Warenbestands und der Geschäftsausstattung eines Einzelhandelsgeschäfts unter gleichzeitiger Vermietung des Ladenlokals an den Erwerber auf unbestimmte Zeit, allerdings aufgrund eines von beiden Parteien kurzfristig kündbaren Vertrags, eine Übertragung eines Gesamt- oder Teilvermögens im Sinne dieser Bestimmung darstellt, sofern die übertragenen Sachen hinreichen, damit der Erwerber eine selbständige wirtschaftliche Tätigkeit dauerhaft fortführen kann. Nachfolgend hat der BFH mit Urteil vom 18.01.2012 – XI R 27/08 entschieden,
unter diesen Voraussetzungen eine steuerfreie Geschäftveräußerung im Ganzen vorliegt. Randnummer 70 Entscheidender Gesichtspunkt ist nach dieser Rechtsprechung,
der Erwerber nicht beabsichtigt, den erworbenen Geschäftsbetrieb alsbald abzuwickeln. Randnummer 71 Zur Veräußerung eines Erbbaurechts mit aufstehendem verpachteten Rehabilitationszentrum unter Fortführung des Pachtvertrages hat der BFH mit Urteil vom 19.12.2012 -–XI R 38/10 entschieden,
darin eine Geschäftsveräußerung im Ganzen liegt. Er führt aus,
G richtlinienkonform auszulegen ist. Art. 5 Abs. 8 der 6. EGRL – jetzt Art. 19 MwStSystRL – bezweckt, die Übertragung von Unternehmen, bzw. Unternehmensteilen zu erleichtern und zu vereinfachen. Dem entsprechend werden selbstständige Unternehmensteile erfasst, die als Zusammenfassung materieller und immaterieller Bestandteile die Fortführung einer selbstständigen wirtschaftlichen Tätigkeit ermöglichen; der Erwerber muss die Fortführung beabsichtigen und die bisherige und fortgeführte Tätigkeit müssen sich hinreichend ähneln. Auf die organisatorischen Verhältnisse beim Veräußerer stellt die Richtlinie nicht ab. Randnummer 72 Diese dargestellten Fälle betreffen jeweils Veräußerungen durch einen Unternehmer an einen anderen Unternehmer, wobei es sich auf beiden Seiten nicht um Unternehmergruppen (dieser Begriff ist nicht im Sinne einer Mehrwertsteuergruppe gemäß Art. 11 MwStSystRL zum verstehen) handelte. Randnummer 73 Im Fall des EuGH-Urteils vom 30.05.2013 Rs. C-651/11 „X BV“ hatten die dortige Klägerin und weitere Gesellschafter jeweils ihre sämtlichen Anteile an einer Gesellschaft an einen Erwerber übertragen und gleichzeitig ihre Managementtätigkeiten in der Gesellschaft beendet. Der EuGH hat entschieden,
die Anteilsveräußerung nur dann eine Übertragung des Gesamtvermögens oder eines Teilvermögens darstellt, wenn der Gesellschaftsanteil Teil einer eigenständigen Einheit ist, die eine selbstständige wirtschaftliche Betätigung ermöglicht, und diese Tätigkeit vom Erwerber fortgeführt wird. Die bloße Anteilsübertragung ohne gleichzeitige Übertragung von Vermögenswerten versetze den Erwerber nicht in die Lage, eine selbstständige wirtschaftliche Tätigkeit als Rechtsnachfolger des Veräußerers fortzuführen, da die Anteilseigner nicht selbst Inhaber von Vermögenswerten des Unternehmens seien. Randnummer 74 Zum Erwerb durch eine Unternehmergruppe hat das FG Nürnberg mit Urteil vom 06.08.2013 – 2 K 1964/10 (Az. des Revisionsverfahrens beim BFH: V R 36/13; EFG 2013 S. 1964) entschieden,
G richtlinienkonform in der Weise auszulegen sei,
von der nicht steuerbaren Geschäftsveräußerung auch die Fälle erfasst werden, in denen ein Unternehmen nicht auf einen einzigen Erwerber, sondern auf mehrere übertragen werde, die den Geschäftsbetrieb gemeinsam in der bisherigen Form fortführen wollen. Im Gegensatz dazu hat das FG Köln mit Urteil vom 14.11.2007 – 4 K 605/05 (rkr.) in einem Fall, in dem das bisher einheitliche Unternehmen vom Erwerber als Verpachtungs- und Betriebsunternehmen fortgeführt wurde, entschieden,
keine Geschäftsveräußerung vorliege. Das FG Köln hat entscheidend darauf abgestellt,
der Veräußerer die vorher bestehende Identität des einheitlichen Unternehmens aufgegeben habe und die Wirtschaftsgüter vor der Übertragung keine gesondert geführten Teilbetriebe gewesen seien. Das FG Köln interpretiert dabei das EuGH-Urteil vom 27.11.2003 Zita Modes in der Weise,
gerade derjenige Betrieb, der vorher umsatzsteuerlich beim Übergeber eine zusammengefasste Sachgesamtheit von immateriellen und materiellen Bestandteilen war, mit gerade dieser Identität auf den Übernehmer übergehen müsse. Die Auslegung durch das FG Köln ist nicht zwingend und nach Auffassung des Senats überholt durch das Urteil des EuGH vom 10.11.2011 Rs. C-444/10 Schriever (siehe auch Anm. Meyer zum Urteil des FG Nürnberg vom 06.08.2013 – 2 K 1964/10, EFG 2013 S. 1966). Randnummer 75 b) Nach diesen Grundsätzen ist hinsichtlich der Veräußerung der Grundstücke, des Inventars und der Anteile an den „Betriebsgesellschaften“ für die Altenheime eine Geschäftsveräußerung i.S. des § 1 Abs. 1a UStG zu bejahen. Randnummer 76 Im zu beurteilenden Fall geht es wirtschaftlich um die Veräußerung eines Geschäftsbetriebes „Verpachtung von Seniorenheimen“ durch eine Unternehmergruppe an eine andere Unternehmergruppe, wobei die Erwerbergruppe gänzlich anders strukturiert ist als die Veräußerergruppe. Das Unternehmen „Verpachtung von Seniorenheimen“ an die G GmbH wird jedoch von der Erwerbergruppe in gleicher Weise wie vom Veräußerer fortgeführt. Randnummer 77 Das Vorliegen einer Unternehmergruppe auf der Erwerberseite folgt daraus,
Herr Z für sämtliche Unternehmen die erforderlichen Erklärungen abgegeben hat und
die Erwerberseite, wie aus zahlreichen Klauseln des notariellen Vertrages folgt, größten Wert auf die Fortführung der Pachtverträge mit dem Endpächter G GmbH legte. Zudem wurde ein einheitlicher Gesamtkaufpreis unter Einbeziehung eines Geschäftswerts vereinbart, obwohl sowohl auf der Veräußerer- als auch auf der Erwerberseite mehrere Personen, bzw. Gesellschaften beteiligt waren. Soweit der Beklagte hierzu einwendet,
wegen der Bilanzierung eine Aufteilung des Kaufpreises erfolgen musste und auch tatsächlich vorgenommen wurde (Anlage 3.1.1 zum notariellen Vertrag), ändert dies nichts an der Tatsache,
zivilrechtlich der gesamte Kaufpreis von allen Vertragspartnern gesamtschuldnerisch geschuldet war. Letztlich hat auch die gesamte Erwerbergruppe die Pachtverträge mit der G GmbH unverändert fortgeführt. Randnummer 78 Die Veräußerergruppe war in der Weise strukturiert,
jeweils eigenständigen Gesellschaften die Verpachtung der einzelnen Heime oblag (Betriebsgesellschaften, im Streitfall betroffen die Verkäufer 9 bis 11). Diese Gesellschaften hatten sowohl die Grundstücke als auch das Inventar von der Klägerin (bzw. bezüglich der vom Streitfall nicht betroffenen weiteren Betriebsgesellschaften von anderen Besitzgesellschaften) gepachtet. Randnummer 79 Die Erwerbergruppe ist hingegen in der Weise strukturiert,
zwei Gesellschaften die Anteile an den Betriebsgesellschaften erworben haben, eine Gesellschaft die Grundstücke, und eine weitere Gesellschaft das Inventar. Randnummer 80 Diese anders geartete Struktur bedingte,
auf der Veräußererseite mehrere Gesellschaften, bzw. Anteilseigner ihre Grundstücke, ihr Inventar und ihre Anteile an die jeweilige Erwerbergesellschaft verkaufen mussten. Randnummer 81 Vor der Veräußerung hatte die Klägerin die Grundstücke und das Inventar in einem einheitlichen Vertrag an die jeweiligen Schwestergesellschaften verpachtet; diese Verpachtung war bei zutreffender Sachbehandlung insgesamt steuerfrei (BFH Urteil vom 20.08.2009 – V R 21/08). Das Inventar war den Betreibergesellschaften nicht unentgeltlich überlassen worden und ist damit von der Klägerin unternehmerisch genutzt worden. Nach der Veräußerung konnten diese Pachtverträge nicht fortgeführt werden, da die Grundstücke und das Inventar nun verschiedenen Gesellschaften der Erwerbergruppe gehören. Dem entsprechend wurden neue Pachtverträge mit den mit den neuen Gesellschaftern (K AB und L AB) fortbestehenden Betreibergesellschaften (Verkäufer 9 bis 11) abgeschlossen. Randnummer 82 Durch den Verkauf nicht berührt wurden die Unterverpachtungen an die G GmbH. Randnummer 83 Im Streit ist ausschließlich die Veräußerung des Inventars, da die Veräußerung der übrigen Wirtschaftsgüter (Grundstücke, Gesellschaftsanteile) – soweit diese Umsätze überhaupt der Klägerin zuzurechnen sind – gem. § 4 Nr. 8f und Nr. 9a UStG steuerfrei ist. Randnummer 84 § 4 Nr. 8f UStG gilt auch für Anteile an Personengesellschaften. Gemeinschaftsrechtliche Grundlage ist Art. 135 Nr. 1 f) MwStSystRL. Da es sich bei dem Verkauf von Gesellschaftsanteilen um einen autonomen gemeinschaftsrechtlichen Begriff handelt, kann das deutsche Zivilrecht, das im Verkauf von Anteilen an einer Personengesellschaft eine Übertragung des gesamthänderisch gebundenen Miteigentums an allen Gegenständen des Gesellschaftsvermögens sieht, nicht maßgeblich sein (so auch Handzik in O/S/L § 4 Nr. 8 UStG, Rz. 125j; EuGH-Urteil vom 05.07.2012 Rs. C-259/11). Nach der Rechtsprechung des EuGH fehlt es bereits an einer wirtschaftlichen Tätigkeit; da das Halten der Beteiligung selbst keine wirtschaftliche Tätigkeit ist, gilt das auch für die Veräußerung (Urteil vom 26.06.2003 Rs. C-442/01). Im Übrigen befanden sich die Gesellschaftsanteile an den Verkäufern 9 bis 11 zu keinem Zeitpunkt im Vermögen der Klägerin, so
diese Umsätze nach den unter Ziffer 1. dargestellten Grundsätzen ohnehin nicht der Klägerin zuzurechnen sind. Somit kommt eine evtl. Saldierung nicht in Betracht. Randnummer 85 Der Verkauf des Inventars ist nicht mit der reinen Veräußerung eines Warenbestandes vergleichbar, die keine Geschäftsveräußerung darstellt. Die Gesamtumstände sind zu berücksichtigen; daher muss der Umstand gewürdigt werden,
es sich bei den Erwerbern um verbundene Unternehmen handelt und damit die Grundstücksüberlassung an den Erwerber des Inventars – als Gruppe – gesichert war. Randnummer 86 Von einer Fortführung des (Verpachtungs-)Unternehmens i.S. der EuGH-Rechtsprechung (Zita Modes, Schriever) ist im Streitfall auszugehen. Randnummer 87 Bezogen auf die gesamte Investorengruppe liegt eine Fortführung in der Weise vor,
die Verträge mit der G GmbH fortgeführt wurden. Auf der Ebene der Unterverpachtungen zwischen den Verkäufern 9 bis 11 und der G GmbH hat sich nichts geändert. Randnummer 88 Bezogen auf alle übertragenen Komponenten läge somit – würde ein einziger Unternehmer an einen einzigen anderen Unternehmer veräußern – eine Geschäftsveräußerung vor; in diesem Fall gäbe es nur die Ebene der Unterverpachtung. Randnummer 89 Isoliert bezogen auf die Gesellschaft, die das Inventar erworben hat, liegt eine Fortführung dann vor, wenn der Neuabschluss eines Pachtvertrages mit den Gesellschaften, die auch bisher das Inventar gepachtet hatten (den Verkäufern 9 bis 11, auf der der Verpachtung an die G GmbH vorgeschalteten Ebene), dem nicht entgegen steht. Randnummer 90 Nach dem Urteil des BFH vom 06.05.2010 – V R 25/09 (BFH/NV 2010, 1873) kann eine Geschäftsveräußerung im Ganzen auch dann vorliegen, wenn auf den Erwerber kein bestehender Mietvertrag übergeht, sondern aufgrund eines Gesamtplans ein neuer Mietvertrag abgeschlossen wird. Andererseits hat der BFH mit Urteil vom 04.09.2008 – V R 23/06 (BFH/NV 2009, 426) eine Geschäftsveräußerung abgelehnt in dem Fall,
der bisherige Pächter das Grundstück erwirbt und das auf dem Grundstück ausgeführte Unternehmen unverändert fortführt. Ebenso hat der BFH mit Urteil vom 06.05.2010 – V R 26/09 (BFHE 230, 256; BStBl II 2010, 1114) eine Geschäftsveräußerung nicht angenommen im Falle des Verkaufs eines an eine Organgesellschaft vermieteten Grundstücks an deren Organträger mit der Folge,
der Mietvertrag nicht fortgeführt wurde. Randnummer 91 Der dem Urteil vom 06.05.2010 – V R 25/09 zugrunde liegende Fall ist – im Gegensatz zu den den Urteilen vom 04.09.2008 – V R 23/06 und vom 06.05.2010 – V R 26/09 zugrunde liegenden Fällen – dem Streitfall vergleichbar, weil die Verpachtungen fortgeführt wurden, wenn auch aufgrund neuer Verträge. Randnummer 92 Da die organisatorischen Verhältnisse bei der Klägerin für die Beurteilung der Fortführung des Geschäftsbetriebes keine Rolle spielen, ist es nicht entscheidend,
die Klägerin sowohl Grundstücke als auch Inventar verpachtet hatte, während die Erwerbergesellschaft nur betreffend des Inventars einen neuen Pachtvertrag schließen konnte. Randnummer 93 Eine gruppenbezogene Betrachtung ist nach Auffassung des Beklagten im Einklang mit der wohl herrschenden Meinung in der Literatur (Anm. Meyer zum Urteil des FG Nürnberg vom 06.08.2013 – 2 K 1964/10, EFG 2013, S. 1966/1967 m.w.N.) nur möglich, wenn die Voraussetzungen für die Annahme einer Organschaft erfüllt sind. Randnummer 94
die Voraussetzungen einer Organschaft auf der Erwerberseite nicht vorliegen, ist unstreitig. Randnummer 95 Wird – wie im Streitfall – ein Geschäftsbetrieb von einer Veräußerergruppe an eine Erwerbergruppe – ohne
die Voraussetzungen der Organschaft erfüllt sind – veräußert, so kann gleichwohl insgesamt eine Geschäftsveräußerung im Ganzen vorliegen. Insoweit folgt der Senat der Entscheidung des FG Nürnberg (Urteil vom 06.08.2013 – 2 K 1864/10, EFG 2013, 1964). Randnummer 96 Das FG Nürnberg stellt darauf ab,
G richtlinienkonform auszulegen ist. Der Zweck der Vorschrift, die Übertragung von Unternehmen, bzw. Unternehmensteilen zu erleichtern und der Neutralitätsgrundsatz gebieten es, eine Geschäftsveräußerung auch dann anzunehmen, wenn ein Geschäftsbetrieb zwar auf mehrere Unternehmer übertragen wird, diese den Geschäftsbetrieb aber in der bisherigen Form nur gemeinsam fortführen können und dies auch tun. Randnummer 97 Im Streitfall war die Fortführung in der bisherigen Form nur unter Einbeziehung aller übertragenen Komponenten möglich. Randnummer 98
die Übertragung aller erforderlichen Wirtschaftsgüter in einem Zug gewollt war, ergibt sich eindeutig aus dem einheitlichen Kaufpreis für sämtliche Komponenten. Zudem ergibt sich aus dem Vertrag auch eindeutig,
es der Erwerbergruppe auf die Fortführung der Verträge mit der G GmbH ankam. Insofern ist der Sachverhalt dem des FG Nürnberg vergleichbar. Randnummer 99 Demnach ist es unerheblich,
auf der Erwerberseite mehrere Gesellschaften die für die Fortführung des Unternehmens „Verpachtung an G GmbH“ erforderlichen Gegenstände erworben haben und nicht nur ein einziger Erwerber. Randnummer 100 Ein Unterschied des Streitfalles zu dem dem Urteil des FG Nürnberg zugrunde liegenden Fall liegt zwar darin,
auch auf der Veräußererseite im Streitfall mehrere Personen beteiligt waren, eine davon die Klägerin. Die organisatorischen Verhältnisse beim Veräußerer sind jedoch nach den unter 3.a) dargestellten Grundsätzen irrelevant. Randnummer 101 4. Evtl. von der Klägerin gezahlte Provisionen führen nicht zu Entgeltminderungen. Es handelt sich um gesonderte Umsätze. Soweit die Leistungen zur Ausführung von steuerpflichtigen Umsätzen bezogen wurden, kann bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG, zu denen auch der Besitz einer den Anforderungen des § 14 UStG entsprechenden Rechnung gehört, der Vorsteuerabzug in Anspruch genommen werden. Randnummer 102 Die Klägerin hat nichts dazu vorgetragen,
im Streitjahr entsprechende Rechnungen vorgelegen hätten. Randnummer 103 5. Die Beiladung der Erwerbergesellschaften gemäß § 60 Abs. 1 FGO war nicht geboten.
sich steuerliche Konsequenzen bei den Erwerbern aus der Annahme einer Geschäftsveräußerung ergeben, ist aus den Akten nicht ersichtlich. Randnummer 104 Ein Fall der notwendigen Beiladung gemäß § 60 Abs. 3 FGO liegt nicht vor. Randnummer 105 Im Übrigen ist die Beiladung schon deshalb nicht möglich, weil die Erwerbergesellschaften keine inländischen Adressen haben. Randnummer 106
KI-Erklärung auf Basis des amtlichen Gesetzestextes. Orientierend, ersetzt keine Rechtsberatung.