Betriebsverpachtung als Betriebsübergang im Ganzen i.S.d. § 2 Abs. 5 GewStG - Beginn der werbenden Tätigkeit als Beginn der sachlichen Gewerbesteuerpflicht - Beginn der sachlichen Gewerbesteuerpflicht

Pachtverhältnisses in Gang gesetzt. (Rn.35) (Rn.36) (Rn.37) 5. Revision eingelegt (Az.

BFH: X R 17/21). Verfahrensgang nachgehend BFH,

1. August 2022, X R 17/21, Urteil Tenor I. Der Gewerbesteuermessbetragsbescheid für 2017 vom
2. Oktober 2019 wird unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom
3. März 2020 dahin geändert, dass ein Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von -8.489,89 € in Ansatz gebracht wird. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen. II. Von den Kosten

Verfahrens hat der Kläger 45% und der Beklagte 55% zu tragen. III. Das Urteil ist wegen der von dem Beklagten zu tragenden Kosten ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe

jeweils zu vollstreckenden Betrages abwenden, soweit nicht der Kläger zuvor Sicherheit in Höhe

vollstreckbaren Betrages leistet. IV. Die Revision wird zugelassen. Tatbestand Randnummer 1 Der Kläger begehrt die Berücksichtigung von vor der Eröffnung eines gepachteten Imbissbetriebs entstandenen Aufwendungen i.R. der Festsetzung

Gewerbesteuermessbetrags sowie die entsprechende Feststellung eines vortragsfähigen Gewerbeverlusts. Randnummer 2 Ab dem 1. Dezember 2017 pachtete der Kläger von der bisherigen Betreiberin einen Imbissbetrieb einschließlich

Inventars. Wegen der weiteren Einzelheiten wird Bezug genommen auf den Pachtvertrag im Gastgewerbe (Blatt 73 ff. der Gerichtsakte). Am

1. Januar 2018 eröffnete der Kläger den Imbissbetrieb. Im Zeitraum vom
2. Juli 2017 bis zum
3. Dezember 2017 entstand dem Kläger, der seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3

Einkommensteuergesetzes (EStG) als Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ermittelte, durch die im Zusammenhang mit dem beabsichtigten Imbissbetrieb angefallenen Aufwendungen einen Verlust in Höhe von 15.532,62 €, wovon ein Betrag in Höhe von 8.489,89 € auf im Zeitraum vom

1. Dezember 2017 bis zum
2. Dezember 2017 abgeflossene Aufwendungen entfiel. Wegen der Einzelheiten wird Bezug genommen auf den Kontennachweis vom
3. Juli 2017 bis zum
4. Dezember 2017 (Blatt 85 f. der Gerichtsakte). Randnummer 3 In seiner Gewerbesteuererklärung für das Streitjahr

Einzelfalls zu ermitteln. Ermittlungsmaßnahmen

Beklagten seien nicht zu erkennen. Die allgemeine Lebenserfahrung zeige, dass bei Übernahme eines Pachtobjektes im Regelfall nicht sofort mit der Produktion oder dem Verkauf angefangen werde. Selbst dann nicht, wenn ein bestehendes und aktives Unternehmen übernommen werde. Im Regelfall bedürfe es gewisser Anpassungsprozesse personeller, organisatorischer und wirtschaftlicher Art. Hätte ein anderer Unternehmer seinen laufenden Geschäftsbetrieb für 30 Tage unterbrochen, seine Geschäftsräume modernisiert und anschließend das Geschäft mit einer groß angekündigten „Wiedereröffnung“ weitergeführt, so wären seine Betriebsausgaben anstandslos anerkannt worden. Die ersten Wareneinkäufe seien am 7. Dezember 2017 getätigt worden. Neben diesen Wareneinkäufen sei auch der Kontakt zu anderen Unternehmen erfolgt. Auch die breite Öffentlichkeit sei über diverse Aktionen auf die „Wiedereröffnung“ hingewiesen worden. Spätestens mit der Werbeanzeige in der Zeitschrift „XX“ für die 52. Kalenderwoche sei eine Beteiligung am wirtschaftlichen Verkehr anzunehmen. Randnummer 5 Die Versagung der Anerkennung der Betriebsausgaben im Bereich

Wareneinsatzes führe zu dem absurden Ergebnis, dass die Früchte aus diesen Aufwendungen im Folgemonat Januar 2018 in voller Höhe der Besteuerung unterlägen. Die Warenbeschaffung sei elementare Voraussetzung für das Erzielen von Entgelten. Die Öffnung eines Ladenlokals ohne Waren führe zu nichts. Randnummer 6 Mit Einspruchsentscheidung vom 19. März 2020 wies der Beklagte den Einspruch gegen den Gewerbesteuermessbescheid für das Streitjahr als unbegründet zurück. Eine werbende Tätigkeit liege ab dem Zeitpunkt vor, in dem der Unternehmer seine Leistungen am Markt anbiete, also mit Beginn

tatsächlichen Verkaufs, etwa durch Öffnung

Ladenlokals. Aufgrund der Angaben im Fragebogen zur steuerlichen Erfassung, der Werbeanzeige in der lokalen Zeitung und der Gewerbeanmeldung habe die originäre Tätigkeit

Betriebs

Klägers mit Betriebseröffnung am

1. Januar 2018 begonnen. Ab diesem Zeitpunkt habe der Kläger seine geschäftsüblichen Leistungen gegenüber Dritten am Markt anbieten können und Erträge erwirtschaften können. Er sei nun leistungs- und lieferfähig gewesen. Randnummer 7 Mit seiner Klage macht der Kläger geltend, bei einem Gespräch mit seiner Prozessbevollmächtigten am
2. Juli 2017 habe er einen Businessplan sowie das Formular zur steuerlichen Anmeldung einer gewerblichen Tätigkeit mitgebracht. In diesem Formular war der
3. Juli 2017 als Termin der Aufnahme der gewerblichen Tätigkeit eingetragen. Zu diesem Zeitpunkt habe es auch eine auf den
4. Juli 2017 datierende Maklerrechnung gegeben. Der Entwurf

Pachtvertrags sei am

1. August 2017 verfasst worden. Mit demselben Datum sei ein „Pachtvorvertrag“ geschlossen worden. Die Gewerbeanmeldung sei am
2. Oktober 2017 mit Rückwirkung zum
3. Juli 2017 erfolgt. Mit der Kontaktaufnahme zur Maklerin, spätestens jedoch zum
4. Juli 2017 seien die Merkmale für eine unternehmerische Tätigkeit erfüllt gewesen. Insbesondere habe er, der Kläger, sich ab diesem Zeitpunkt am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt. Es sei lediglich erforderlich, dass sich ein Unternehmen mit eigenen gewerblichen Leistungen am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligen könne. Randnummer 8 Er, der Kläger, habe zum
5. Dezember 2017 einen stehenden Gewerbebetrieb durch Abschluss

Pachtvertrags übernommen. Zum Zeitpunkt

Beginns der Verpachtung erlösche beim Verpächter die Gewerbesteuerpflicht, zugleich entstehe analog beim Pächter die sachliche Gewerbesteuerpflicht. Da es sich bei der Gewerbesteuer um eine Objektsteuer handele, komme es auf die Person

Unternehmers nicht an. Das Objekt selbst habe sich nicht verändert. Insoweit spiele es auch keine Rolle, ob er, der Kläger, zum Zeitpunkt

Beginns

Pachtverhältnisses (

1. Dezember 2017) beschließe, dass Ladenlokal zu öffnen oder zunächst notwendige Reparaturen durchführe. Mit Verwirklichung der Voraussetzungen für das Pachtverhältnis sei der Pachtvertrag in Gang gesetzt worden. Spätestens zu diesem Zeitpunkt seien die Voraussetzungen für die Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr erfüllt, wenn auch nur für eine logische Sekunde. Randnummer 9 Aufgrund vorgeschalteter behördlicher Abstimmungsmaßnahmen, welche i.R. eines Gesprächs am
2. Juli 2017 stattgefunden hätten, sei es zunächst zur Beseitigung von Risiken gekommen, die möglicherweise eine vorläufige Schließung

Ladenlokals zur Folge gehabt hätten. Einziger Kritikpunkt der Behörden sei ein Riss in der Wand gewesen, der zu verschließen und mit einem neuen Anstrich zu versehen gewesen sei. Ferner sei er, der Kläger, von der bestehenden Einrichtung und dem Zustand der Verkaufs- und Gaststättenräumlichkeit wenig begeistert gewesen und habe diese frisch und modern eingerichtet und gestaltet.

wegen sei eine Öffnung

Ladenlokals zum 1. Dezember 2017 unterblieben. Es könne ihm, dem Kläger, nicht angelastet werden, dass er die Arbeiten selbst vorgenommen habe und als ungeübter Nichtfachmann einen entsprechenden Zeitaufwand auf sich genommen habe. Dass das Geschäft nicht unmittelbar nach Beendigung der Renovierungsarbeiten geöffnet worden sei, sei den gesetzlichen Hygienevorschriften und den „tatsächlichen Öffnungszeiten“ geschuldet gewesen. Es sei gängige Praxis

Klägers, dass der Imbissbetrieb in der Zeit um den 20. Dezember eines jeden Jahres geschlossen werde. Die Nachfrage sei während dieser Zeit stark eingeschränkt. Randnummer 10 Die Verpächterin sei im Vorfeld der Betriebsverpachtung gegenüber ihren damaligen Kunden werbend für ihn, den Kläger, aufgetreten, indem sie ihre Einstellungsabsicht bekannt gegeben habe und den Imbiss vertrauensvoll in die Hände

Klägers zur übergeben vereinbart gewesen sei. Diese übliche Form der Drittwerbung reiche für die Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr aus, auch wenn das Pachtverhältnis zu diesem Zeitpunkt noch in der Zukunft gelegen habe. Es sei auch die Verpächterin gewesen, die werbewirksam am 1. Dezember 2017 gegenüber der lokalen Presse ein Interview zur eigenen Betriebseinstellung gegeben habe und auf die neuen Pächter und den Fortbestand

Imbissbetriebs verwiesen habe. Er, der Kläger, sei gegenüber der Ordnungsbehörde, dem Finanzamt, anderen Marktteilnehmern, der Verpächterin und den Lieferanten bekannt gewesen. Zudem sei in der Zeit nach dem

1. Juli 2017 eine nicht unerhebliche Anzahl von Freunden und Bekannten über die Eröffnung eines Imbissbetriebs informiert worden, bevor das eigentliche Pachtverhältnis eingegangen worden sei. Zudem sei durch Produktionsvorbereitungen eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr gegeben. Er, der Kläger, habe bereits bei seinem ersten Besuch bei seiner Prozessbevollmächtigten eine Speisekarte vorgelegt. Randnummer 11 Der Kläger beantragt sinngemäß, den Gewerbesteuermessbetragsbescheid für 2017 vom
2. Oktober 2019 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom
3. März 2020 dahin zu ändern, dass ein Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von -15.532 € in Ansatz gebracht wird, sowie den Beklagten zu verpflichten, einen vortragsfähigen Gewerbeverlust in Höhe von -15.532 € auf den
4. Dezember 2017 gesondert festzustellen. Randnummer 12 Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Randnummer 13 Er trägt vor, es fehle im Streitjahr an einer werbenden Tätigkeit. Es sei zweifelhaft, ob der Betrieb im Zeitpunkt der Übernahme die Befähigung gehabt habe, eine Beteiligung am Güter- oder Leistungsaustausch durch das Anbieten eigener gewerblicher Leistungen zu gewährleisten. Durch die von dem Kläger vorgenommene Renovierung gebe dieser zu erkennen, dass der von ihm übernommene Betrieb nicht abschließend in Gang gesetzt worden sei. Die Eröffnung

Ladenlokals im Januar 2018 stehe einer werbenden Tätigkeit im Streitjahr entgegen. Es sei dem Kläger aufgrund der Schließung

Lokals nicht möglich gewesen, sich mit dem Anbieten von Speisen und Getränken werbend zu betätigen. Da ein lebendes und tatsächlich werbendes Unternehmen erforderlich sei, vermögen die Renovierungsmaßnahmen eine werbende Tätigkeit nicht zu rechtfertigen. Die reine „Anteilnahme“ am Beschaffungsmarkt genüge nicht, da hierdurch nicht zu erkennen gegeben werde, dass eigenständige Leistungen gegen Entgelt am Markt angeboten würden. Entscheidungsgründe I. Randnummer 14 1. Soweit der Kläger von dem Beklagten die gesonderte Feststellung

vortragsfähigen Gewerbeverlusts auf den 31. Dezember 2017 begehrt, ist die Klage – ungeachtet der Frage, ob dem Erfolg eines solchen Begehrens nicht bereits die Bestimmung

§ 35bAbs.

2 Satz 2

Gewerbesteuergesetzes (GewStG) entgegen steht – unzulässig. Randnummer 15 Zwar hat der Kläger eine solche Feststellung mit seinem gegen den Gewerbesteuermessbetragsbescheid für 2017 vom 17. Oktober 2019 gerichteten Einspruch beantragt. Jedoch ist in Fällen, in denen ein außergerichtlicher Rechtsbehelf gegeben ist, die Klage nur zulässig, wenn das Vorverfahren über den außergerichtlichen Rechtsbehelf ganz oder zum Teil erfolglos geblieben ist (§ 44 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO –), woran es im Streitfall fehlt. Zum einen wäre gegen Bescheid

Beklagten über die Ablehnung

Erlasses eines Bescheids über die gesonderte Feststellung

vortragsfähigen Gewerbeverlusts nach § 347 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) der Einspruch statthaft. Zum anderen ist der Einspruch außerdem statthaft, wenn geltend gemacht wird, dass über Antrag auf Erlass eines Verwaltungsakts – wie im Streitfall der Antrag

Klägers auf Erlass eines Bescheids über die gesonderte Feststellung

vortragsfähigen Gewerbeverlusts – ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes binnen angemessener Frist sachlich nicht entschieden worden ist (§ 347 Abs. 1 Satz 2 AO). Zugleich ist die Einspruchsentscheidung

Beklagten vom 19. März 2020, in der dieser ausschließlich über den Einspruch

Klägers gegen den Gewerbesteuermessbetragsbescheid für 2017 vom 17. Oktober 2019 entschieden hat und in der sich keine auf die Feststellung

vortragsfähigen Gewerbeverlusts gerichtete Ausführungen finden, nicht als Ablehnung

Antrags auf Erlass eines Feststellungsbescheids anzusehen. Auch hat der Kläger keinen Untätigkeitseinspruch erhoben. Darüber hinaus liegt – schon mangels Zustimmung

Beklagten – keine Sprungklage i.S.

§ 45Abs. 1 Satz 1 FGO vor. Auch ist die Klage – mangels (Untätigkeits-)

Einspruchs

Klägers – nicht als Untätigkeitsklage i.S.

§ 46Abs.

1 Satz 1 FGO zulässig. Randnummer 16

1. Soweit sich die Klage gegen den Gewerbesteuermessbetragsbescheid für 2017 vom
2. Oktober 2019 richtet, steht ihrer Zulässigkeit nicht entgegen, dass in diesem ein Gewerbesteuermessbetrag in Höhe von 0 € festgesetzt wurde. Randnummer 17 a) Bei sog. Nullbescheiden fehlt es zwar regelmäßig an der Beschwer (ständige Rechtsprechung

Bundesfinanzhofs – BFH –, vgl. BFH-Urteile vom

1. November 1989 I R 174/86, BFHE 158, 540, BStBl II 1990, 91; vom
2. Dezember 2016 I R 76/14, BFHE 256, 314, BStBl II 2017, 704; vom
3. Januar 2018 I R 25/16, BFH/NV 2018, 838, m.w.N.). Ausnahmsweise kann die Klage gegen einen Nullbescheid aber zulässig sein, wenn der Bescheid sich für den Kläger

halb nachteilig auswirkt, weil in ihm angesetzte Besteuerungsgrundlagen im Rahmen anderer Verfahren verbindliche Entscheidungsvorgaben liefern (BFH-Urteile vom

1. Juni 2011 I R 79/10, BFHE 234, 101, BStBl II 2012, 421; vom
2. September 2011 I R 7/11, BFHE 235, 273, BStBl II 2014, 616; in BFHE 256, 314, BStBl II 2017, 704, jeweils m.w.N.). Dies ist vorliegend der Fall. Randnummer 18 b) Nach § 35b Abs. 2 Satz 2 GewStG sind bei der Feststellung

vortragsfähigen Gewerbeverlustes – ebenso wie nach § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG bei der Feststellung

verbleibenden Verlustvortrags auf den Schluss eines Veranlagungszeitraums – die Besteuerungsgrundlagen so zu berücksichtigen, wie sie der Festsetzung

Steuermessbetrags für den Erhebungszeitraum, auf

sen Schluss der vortragsfähige Gewerbeverlust festgestellt wird, zugrunde gelegt worden sind; § 171 Abs. 10, § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und § 351 Abs. 2 AO sowie § 42 FGO gelten entsprechend. Damit ist der (negative) Gewerbeertrag für die Feststellung

vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den Schluss

Erhebungszeitraums (hier: auf den

1. Dezember 2017) im Sinne einer „inhaltlichen Bindung“ maßgebend (z.B. zu § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG BFH-Urteile vom
2. Februar 2015 IX R 6/14, BFH/NV 2015, 812; vom
3. Juli 2016 IX R 31/15, BFHE 255, 1). Da auf dieser Grundlage eine eigenständige Prüfung im Rahmen

Feststellungsverfahrens nicht mehr stattfindet, folgt daraus eine sachliche Beschwer, die den Steuerpflichtigen auch bei Vorliegen eines Nullbescheids zur Anfechtung berechtigt (BFH-Urteil vom 6. Dezember 2016 I R 79/15, BFHE 256, 199, BStBl II 2019, 173). II. Randnummer 19 Die gegen die Festsetzung

Gewerbesteuermessbetrags gerichtete Klage ist in dem aus dem Tenor ersichtlichen Umfang begründet. Der Gewerbesteuermessbetragsbescheid für 2017 vom

1. Oktober 2019 ist insoweit rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO), als der Beklagte den auf den Zeitraum ab dem
2. Dezember 2017 entfallenden Verlust bei der Festsetzung

Gewerbesteuermessbetrags nicht zu Grunde gelegt hat. Randnummer 20 1. Die Klage ist jedoch nicht bereits

wegen begründet, weil der Beklagte in dem angefochtenen Bescheid einen Gewinn aus Gewerbebetrieb für das Streitjahr in Höhe von 0 € zu Grunde gelegt hat, obwohl den Betriebsausgaben keine Betriebseinnahmen in derselben Höhe gegenüberstanden. Vielmehr wurde durch den angefochtenen Bescheid die Festsetzung eines Gewerbesteuermessbetrags abgelehnt. Randnummer 21 Der Beklagte hätte zu diesem Zweck den in der Gewerbesteuererklärung

Klägers enthaltenen Antrag auf Erlass eines Festsetzungsbescheids ablehnen können (§ 155 Abs. 1 Satz 3 i.V.m. § 184 Abs. 1 Satz 2 AO). Der Beklagte hat hingegen den Gewerbesteuermessbetrag auf 0 € festgesetzt und hierbei einen Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von ebenfalls 0 € Grunde gelegt. Dies ist jedoch dahingehend auszulegen, dass der Beklagte die Festsetzung eines Gewerbesteuermessbetrags für das Streitjahr abgelehnt hat. Auch Verwaltungsakte sind der Auslegung unter Heranziehung

Rechtsgedankens

§ 133

Bürgerlichen Gesetzbuches zugänglich. Dabei kommt es jedoch nicht auf dasjenige an, was die Behörde mit ihrer Erklärung gewollt hat, sondern darauf, was der Steuerpflichtige nach den ihm bekannten Umständen den materiellen Gehalt der Erklärung unter Berücksichtigung von Treu und Glauben verstehen konnte; dabei gehen Unklarheiten zu Lasten der Behörde (BFH-Beschluss vom

1. August 1981 VII B 3/81, BFHE 134, 97, BStBl II 1982, 34; BFH-Urteil vom
2. August 1982 IV R 31/82, BFHE 136, 351, BStBl II 1983, 23). Randnummer 22 Die in dem angefochtenen Bescheid enthaltene Aussage erschöpft sich nicht in der Festsetzung eines Gewerbesteuermessbetrags von 0 €. Vielmehr wird in den Erläuterungen ausgeführt, Betriebsausgaben, die vor der Begründung der Gewerbesteuerpflicht anfielen, könnten nicht als vorweggenommene Betriebsausgaben berücksichtigt werden. Da der Kläger zudem für das Streitjahr die Zugrundelegung von Verlusten erstrebt hatte und zugleich von einem ausgeglichenen Betriebsergebnis weder seitens

Klägers noch

Beklagten ausgegangen worden war, konnte auch der Kläger die Willensäußerung

Beklagten nur im Sinne einer Ablehnung der Festsetzung eines Gewerbesteuermessbetrags verstehen. Randnummer 23 2. Der Beklagte hat sowohl die Festsetzung

Gewerbesteuermessbetrags für das Streitjahr – in Form der Festsetzung eines Gewerbesteuermessbetrags in Höhe von 0 € – zu Unrecht abgelehnt als auch unzutreffend den ab dem 1. Dezember 2017 entstandenen Verlust der Festsetzung nicht zu Grunde gelegt. Randnummer 24 a) Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG unterliegt der Gewerbesteuer nur der stehende Gewerbebetrieb.

halb beginnt die sachliche Gewerbesteuerpflicht der unter § 2 Abs. 1 GewStG fallenden Gewerbebetriebe erst, wenn alle tatbestandlichen Voraussetzungen eines (originären oder fiktiven) Gewerbebetriebs erfüllt sind (§ 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG i.V.m. § 15 Abs. 2 bzw. Abs. 3 EStG) und der Gewerbebetrieb in Gang gesetzt worden ist. Während die Einkommensteuer als Personensteuer sämtliche betrieblichen Vorgänge von der ersten Vorbereitungshandlung zur Eröffnung eines Betriebs an erfasst, ist Gegenstand der Gewerbesteuer nur der auf den laufenden Betrieb entfallende, durch eigene gewerbliche Leistungen entstandene Gewinn. Dies ergibt sich aus dem Wesen der Gewerbesteuer als einer auf den tätigen Gewerbebetrieb bezogenen Sachsteuer (ständige Rechtsprechung

BFH, z.B. BFH-Urteil vom

1. April 2014 IV R 12/10, BFHE 245, 306, BStBl II 2014, 1000). Ist die sachliche Gewerbesteuerpflicht noch nicht entstanden, können weder ein Gewerbesteuermessbetrag noch Gewerbesteuer festgesetzt und auch kein vortragsfähiger Gewerbeverlust festgestellt werden. Randnummer 25 b) Entscheidend ist, wann die Voraussetzungen für die erforderliche Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr – d.h. das für Dritte äußerlich erkennbare Angebot einer Tätigkeit am Markt (BFH-Urteile vom
2. Dezember 1995 XI R 43-45/89, BFHE 179, 353, BStBl II 1996, 232; vom
3. Dezember 1995 IV R 112/92, BFHE 180, 42, BStBl II 1996, 367) – tatsächlich erfüllt sind, so dass das Unternehmen sich mit eigenen gewerblichen Leistungen beteiligen kann (vgl. BFH-Entscheidungen vom
4. Oktober 1992 VIII R 30/90, BFH/NV 1993, 264; vom
5. April 1986 IV R 100/84, BFHE 146, 457, BStBl II 1986, 527; vom
6. Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751; vom
7. März 1985 VIII R 260/81, BFHE 143, 368, BStBl II 1985, 433). Zu den bloßen, gewerbesteuerrechtlich noch unbeachtlichen Vorbereitungshandlungen werden z.B. die Anmietung eines Geschäftslokals, die Errichtung eines Fabrikgebäudes oder eines Hotels, mit

sen Betrieb erst nach

sen Fertigstellung begonnen wird, gezählt (vgl. BFH-Urteile in BFHE 143, 368, BStBl II 1985, 433; vom 5. November 1957 I 325/56 U, BFHE 65, 559, BStBl III 1957, 448). Randnummer 26 c) Der Zeitpunkt

Beginns der werbenden Tätigkeit kann nicht generell definiert werden. Er ist vielmehr unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung nach den jeweiligen Umständen

Einzelfalls zu ermitteln und kann für die verschiedenen Betriebsarten ebenfalls unterschiedlich zu bestimmen sein (BFH-Urteile vom

1. März 1990 VIII R 47/86, BFH/NV 1990, 799, 800; vom
2. August 1977 IV R 107/74, BFHE 123, 352, BStBl II 1978, 23; vom
3. Januar 1981 III R 116/79, BFHE 133, 217, 220, BStBl II 1981, 560). Randnummer 27 d) Nach diesen Maßstäben wurde erst ab dem
4. Dezember 2017 ein Gewerbe für Rechnung

Klägers betrieben. Randnummer 28 aa) Bis zum Ablauf

30. November 2017 lag keine Beteiligung

Klägers am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr vor. Randnummer 29 Soweit der Kläger auf ein Gespräch mit seiner Prozessbevollmächtigten am 20. Juli 2017 abstellt, mag zwar zutreffen, dass der Kläger zu diesem Zeitpunkt bereits einen „Businessplan“ sowie eine Speisekarte entworfen hatte und bereits in Kontakt mit der Verpächterin stand. Ungeachtet

Umstandes, dass es sich hierbei bereits nach dem Vorbringen

Klägers um einen „ersten, sehr grob gehaltenen“ Plan handelte und der Imbiss von einer UG betrieben werden sollte (vgl. Businessplan, Blatt 39 der Gerichtsakte: „Firma: Imbiss M UG (haftungsbeschränkt)“), sind hierin – allenfalls – Vorbereitungshandlungen zu sehen. Schon aufgrund der zu diesem Zeitpunkt bestehenden Unsicherheit, ob und in welcher Form der geplante Imbissbetrieb überhaupt eröffnet werden würde – ein Pachtvertrag war noch nicht geschlossen –, scheidet aus, dass der Kläger bereits zu diesem Zeitpunkt seine gewerbliche Tätigkeit in Form der Abgabe von Speisen und Getränken für Dritte – d.h. für mögliche Kunden

Imbissbetriebs und nicht gegenüber einer steuerlichen Beraterin und einer möglichen Verpächterin – äußerlich erkennbar angeboten hat. Vergleichbares gilt für die Gewerbe-Anmeldung vom

1. Oktober 2017 (Blatt 4 der Gewerbesteuerakte) sowie den Antrag vom
2. September 2017 auf die Erteilung einer Erlaubnis nach § 2

Gaststättengesetzes (vgl. den Bescheid der Verbandsgemeinde U vom

1. November 2017, Blatt 15 ff. der Gewerbesteuerakte). Randnummer 30 Soweit der Kläger auf eine Maklervereinbarung vom
2. August 2017 (Blatt 70 der Gerichtsakte) sowie auf einen „Vorvertrag“ zwischen ihm und der späteren Verpächterin vom
3. August 2017 (Blatt 71 der Gerichtsakte) hinweist, handelt es sich hierbei ebenfalls um Vorbereitungshandlungen. Ungeachtet

Umstandes, dass sich aus der Maklervereinbarung vom 29. August 2017 nicht ergibt, für welche Leistungen die in Rechnung gestellte Provision angefallen sein soll, sind – da es sich bei der Anmietung eines Geschäftslokals als solcher um eine gewerbesteuerlich unbeachtliche Vorbereitungsmaßnahme handelt – auch Handlungen, die lediglich auf die Anmietung von Geschäftsräumlichkeiten gerichtet sind, erst recht nicht geeignet, eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr zu begründen. Randnummer 31 Nichts Anderes folgt aus den von dem Kläger behaupteten Produktionsvorbereitungen. So erschöpft sich das Vorbringen

Klägers insoweit in der allgemeinen Darstellung der in der Gastronomie seiner Meinung nach erforderlichen Vorbereitungen und der in seinem Entwurf einer Speisekarte enthaltenen Gerichte. Dass er diese Gerichte bis zur Übernahme der gepachteten Räumlichkeiten am 1. Dezember 2017 vorbereitet hat, behauptet der Kläger jedoch nicht. Hinzu tritt, dass sich aus dem Kontennachweis

Klägers für den Zeitraum vom

1. Juli 2017 bis zum
2. November 2017 lediglich Wareneinkäufe in Höhe von 5,84 € ergeben (Kontennachweis vom
3. Juli 2017 bis
4. Dezember 2017, Blatt 85 der Gerichtsakte: 2.072,42 € Wareneingang 7% Vorsteuer
5. Juli bis
6. Dezember 2017 ./. 2.066,58 € Wareneingang 7% Vorsteuer
7. Dezember bis
8. Dezember 2017). Zudem erschließt sich nicht, an welchem Ort und mit welchen Gerätschaften der Kläger, der bis dahin weder über die Räumlichkeiten

Imbiss‘ noch über

sen Küchenausstattung verfügen konnte, Lebensmittel verarbeitet haben will. Randnummer 32 Soweit der Kläger auf die Werbung durch die vorherige Betreiberin

Imbiss‘ „im Vorfeld der Betriebsverpachtung“ verweist, ist es zwar ausreichend, dass der Steuerpflichtige sich die Werbung anderer zunutze macht (vgl. BFH-Urteile vom

1. August 1983 I R 120/80, BFHE 139, 386, BStBl II 1984, 137; vom
2. Oktober 1987 III R 275/83, BFHE 151, 399, BStBl II 1988, 293; vom
3. April 1989 VIII R 266/84, BFHE 156, 476, BStBl II 1989, 621; vom
4. März 1990 III R 75/85, BFHE 160, 395, BStBl II 1990, 747). Auch schließt die Einschaltung dritter Personen in Geschäftsbeziehungen eine Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nicht aus (BFH-Urteil vom
5. November 1985 VIII R 104/85, BFHE 146, 115, BStBl II 1986, 424). Jedoch war der Kläger – mangels Innehaben eines Imbissbetriebs – zu diesem Zeitpunkt von vornherein nicht in der Lage, die von ihm beabsichtigten Leistungen – die Abgaben von Speisen und Getränken – zu erbringen. Darüber hinaus hat der Kläger über seine pauschale Behauptung, die Verpächterin habe den damaligen Kunden mitgeteilt, dass sie den „Imbiss vertrauensvoll in die Hände

Klägers“ übergeben werde, hinausgehend keine Anhaltspunkte dargetan, anhand derer der konkrete Aussagegehalt der Äußerungen der Verpächterin beurteilt werden könnte. Vergleichbares gilt, soweit der Kläger eine „nicht unerhebliche Anzahl von Freunden und Bekannten über die Eröffnung eines Imbissbetriebs informiert“ haben will. Randnummer 33 bb) Am 1. Dezember 2017 wurde der gewerbliche Imbissbetrieb durch den Kläger neu gegründet. Randnummer 34

Großen Senats

BFH vom

1. November 1963 GrS 1/63 S, BFHE 78, 315; BFH-Urteil vom
2. Juni 1998 IV R 56/97, BFHE 186, 356, BStBl II 1998, 735). Hieraus folgt jedoch nicht ohne Weiteres, dass ein Gewerbebetrieb i.S.

§ 2Abs. 1 Satz 1 Gew

StG als solcher nicht mehr besteht (so jedoch BFH-Urteil vom 5. Oktober 1976 VIII R 62/72, BFHE 120, 257, BStBl II 1977, 42). Vielmehr ist Fällen, in denen – wie im Streitfall – die für den Weiterbetrieb geeigneten Räumlichkeiten eines bestehenden Gewerbebetriebs verpachtet werden, von einer – für einen Betriebsübergang im Ganzen i.S.

§ 2Abs. 5 Gew

StG erforderlichen (BFH-Urteil vom 12. Januar 2011 I R 112/09, BFH/NV 2011, 1194) – Übertragung der wesentlichen Betriebsgrundlagen an den Pächter auszugehen (Beschluss

Bundesverwaltungsgerichts vom

1. Juli 2011 8 C 23/10, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2011, 1379; Keß in Lenski/Steinberg, GewStG, § 2 Rz 5606; Heinemann in Wendt/Suchanek/Möllmann/Heinemann, GewStG, § 2 Rz 199; anders – jedoch ohne Begründung – Drüen in Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 2 GewStG Rz 278; unklar Güroff in Glanegger/Güroff, GewStG,
2. Aufl., § 2 Rz 591). Demnach gilt im Streitfall der gewerbliche Imbissbetrieb als durch die Verpächterin – und bisherige Unternehmerin i.S.

§ 2Abs. 5 Satz 1 Gew

StG – eingestellt und durch den Kläger als Pächter – und anderen Unternehmer i.S.

§ 2Abs. 5 Satz 2 Gew

StG – als neu gegründet. Randnummer 36 cc) Dass der Kläger trotz

Beginns

Pachtvertrags am

1. Dezember 2017 mit der Abgabe von Speisen und Getränken erst am
2. Januar 2018 begann, ist unschädlich. Vielmehr ist von einer vorübergehenden Unterbrechung

am 1. Dezember 2017 neu gegründeten – und damit in Gang gesetzten – Gewerbebetriebs i.S.

§ 2Abs. 4 GewStG auszugehen. Randnummer 37

Betriebs veranlasst sind, die Steuerpflicht für die Zeit bis zur Wiederaufnahme

Betriebs nicht auf. Die vorübergehende Betriebsunterbrechung muss durch die Art

Betriebs veranlasst sein. Solche Unterbrechungen kommen insbesondere bei Saisonbetrieben in Betracht, die auch während der sog. toten Zeit fortbestehen (BFH-Urteil vom 27. Juli 1961 IV 234/60 U, BFHE 73, 563, BStBl III 1961, 470). Ebenso ist – unabhängig von der Art

Betriebs – eine Anwendung

§ 2Abs. 4 Gew

StG auch bei von vornherein als vorübergehend gedachten Unterbrechungen anzunehmen, z.B. bei der Renovierung der Betriebsräume, bei Betriebsferien (BFH-Urteil in BFHE 73, 563, BStBl III 1961, 470) oder bei Betriebsverlegungen (BFH-Urteil vom 18. Juni 1998 IV R 56/97, BFHE 186, 356, BStBl II 1998, 735). Es muss also schon im Zeitpunkt der Einstellung der werbenden Tätigkeit anhand objektiver Umstände erkennbar sein, dass diese Tätigkeit wieder aufgenommen wird. Randnummer 38

Imbissbetriebs am

1. Januar 2018 renoviert. Zugleich war – ungeachtet der Tatsache, dass der Kläger den Imbissbetrieb am
2. Januar 2018 tatsächlich „eröffnete“ – bereits aufgrund

Umstandes, dass der Pachtvertrag mit einer Laufzeit bis zum

1. Dezember 2022 abgeschlossen wurde, sowie der von dem Kläger im Dezember 2017 getätigten nicht unerheblichen Lebensmitteleinkäufe (vgl. Kontennachweis vom
2. bis zum
3. Dezember 2017, Blatt 85: „Wareneingang 7% Vorsteuer“ in Höhe von -2.066,58 €; Jahreskonto „Wareneingang 7% Vorsteuer“, Blatt 29 der Gewerbesteuerakte: „Transgourmet Ware“, „Transgourmet, Hühnchen“, „Transgourmet, Fleisch“) und der für die
4. Kalenderwoche

Jahres 2017 geschalteten Anzeige über die „Neueröffnung“

Imbissbetriebs (vgl. Rechnung der K Verlags GmbH vom

1. Dezember 2017, Blatt 28 der Gewerbesteuerakte) erkennbar, dass der Kläger den Imbissbetrieb aufnehmen wird. III. Randnummer 39
2. Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO, wobei der begehrten Verpflichtung zum Erlass eines Feststellungsbescheids keine eigenständige Bedeutung zukam. Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung. Randnummer 40
3. Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO. Der Frage, ob der Umstand, dass mit der Verpachtung

Gewerbebetriebs im Ganzen die gewerbliche Tätigkeit

Verpächters endet, der Anwendung

§ 2Abs. 5 Satz 2 Gew

StG von vornherein entgegen steht, sowie der – ggf. hierauf aufbauend zu beantwortenden – Frage, ob die Verpachtung wesentlicher Betriebsgrundlagen eines vorher selbst betriebenen gewerblichen Betriebs

sen Übergang im Ganzen auf den Pächter zu Folge hat, kommt grundsätzliche Bedeutung zu.