Schleswig-Holsteinisches Finanzgericht 4. Senat 4 K 29/18 Urteil Vorsteuerabzug bei unentgeltlicher Erfüllung von kommunalen Auflagen zum Erhalt der B

Vorsteuerabzug bei unentgeltlicher Erfüllung von kommunalen Auflagen zum Erhalt der Bau- und Betriebsgenehmigung zur Erstellung eines Gebäudes für die Aufnahme von Batterien zur Speicherung von (Wind-) Energie Orientierungssatz

1. Hat ein Windenergieerzeuger für den Erhalt der Bau- und Betriebsgenehmigung nach dem Bundesimmissionsschutzgesetz bauplanungsrechtliche Auflagen der Ortsgemeinde betreffend die Erforschung der Stromspeichertechnologie zu erfüllen und hierzu einen (unentgeltlichen) Gesellschafterbeitrag in Gestalt der Überlassung eines zu Forschungszwecken bebauten Grundstücks zu leisten, dann können die eingekauften Bauleistungen ungeachtet der parallelen gesellschaftsrechtlichen Verpflichtung des Unternehmers als Leistung, die für das Unternehmen des Windenergieerzeugers ausgeführt wird, zu qualifizieren sein. (Rn.18)
2. Der erforderliche unmittelbare Zusammenhang zwischen den Eingangsumsätzen aus Bauleistungen für den Gesellschafterbeitrag und den Ausgangsumsätzen aus Stromproduktion liegt auch dann vor, wenn sich die Erfüllung der planungsrechtlichen Auflagen als Voraussetzung für die Aufnahme der Stromproduktion und damit als allgemeines Kostenelement der Windenergieunternehmung darstellt. Dies gilt jedenfalls dann, wenn die Auflagen nicht rein politischer Natur sind, sondern auch einen konkreten objektiven Bezug zum Betrieb des Energieunternehmens haben. (Rn.19) (Rn.21) (Rn.22)
3. Die vom EuGH in seinen Entscheidungen vom 14.09.2017 C-132/16 - Iberdrola - und vom 16.09.2020 C-528/19 - Mitteldeutsche Hartstein-Industrie - in Bezug auf den Vorsteueranspruch bei unentgeltlicher Erfüllung von kommunalen Auflagen aufgestellten Voraussetzungen sind auch dann gegeben, wenn die zusätzlichen Kostenelemente aufgrund gesetzlicher Preisvorgaben (hier: Erneuerbare Energien Gesetz) nicht konkret in die Außenumsätze aus Windenergieeinspeisung eingepreist werden können. (Rn.20)
4. Revision eingelegt (Az. des BFH: V R 11/21). Verfahrensgang nachgehend BFH,
5. April 2021, V R 11/21 nachgehend BFH,
6. Oktober 2023, V R 11/21, Urteil Tenor Die Umsatzsteuerbescheide für 2013, 2014 und 2015 jeweils vom 14.03.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 2.02.2018 werden geändert. Die festgesetzte Umsatzsteuer wird wie folgt herabgesetzt: 2013 um 9.391,95 €, 2014 um 113.443,33 € und 2015 um 17.493,91 €. Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war notwendig. Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Kostenschuldner darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe von 110% des beizutreibenden Betrages abwenden, wenn nicht der Gläubiger vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leistet. Die Revision wird zugelassen. Tatbestand Randnummer 1 Die Beteiligten streiten über die Berechtigung der Klägerin zum Vorsteuerabzug aus der Erstellung eines Gebäudes für die Aufnahme von Batterien zur Speicherung von (Wind-) Energie, welches die Klägerin einer von ihr gemeinsam mit der B GmbH gegründeten Projektgesellschaft im Rahmen eines Gesellschafterbeitrages „unentgeltlich“ bis zu einem Kostendeckel in Höhe von 500.000 € zur Verfügung stellte. Randnummer 2 Die Klägerin betreibt auf dem Gebiet der Gemeinden B und T einen Bürgerwindpark mit mehreren Windkraftanlagen. Die Erstellung der Windkraftanlagen erfolgte auf der Grundlage des bauplanungsrechtlichen Durchführungsvertrages zum Vorhaben- und Erschließungsplan Stromspeicher und Bürgerwindpark BT vom 27.02.
7. In dem vorgenannten Vertrag trafen die Klägerin als Vorhabenträgerin und die Gemeinden B und T als Träger der Planungshoheit unter Bezugnahme auf Entwürfe von Bebauungsplänen Absprachen zur Herstellung der bauplanungsrechtlichen Genehmigungsfähigkeit des Vorhabens. Unter § 1 I. des Vertrages „Vorhabenbeschreibung“ ist der Zusammenhang zwischen der Erzeugung der Windenergie und der Stromspeicherung wie folgt beschrieben: „Der Bau und die Inbetriebnahme der Speichertechnologie zu Forschungszwecken stellt dabei das Kernanliegen des Gesamtvorhabens dar. Die Errichtung der sechs Prototypen Windenergieanlagen nebst Radarbefeuerung steht in rechtlicher Abhängigkeit zu der Erprobung der Speichermedien. Sollte das Batteriegebäude nicht errichtet werden bzw. die Speichertechnologie zu Forschungszwecken nicht in Betrieb genommen werden, führt dies zur planerischen Unwirksamkeit des Gesamtvorhabens“. Randnummer 3 Unter § 1 III „Durchführungspflichten“ ist vereinbart: „Die Vorhabenträgerin ist verpflichtet, für den gesamten Genehmigungszeitraum der Windenergieanlagen Energiespeicher zu betreiben und zu testen [...] Die Vorhabenträgerin stellt der Projektgesellschaft für die Erprobung des Speichers („EN“) das Grundstück und das Gebäude kostenlos zur Verfügung. Die „EN“ verfügt über ein Stammkapital von ca. 4,6 Mio. €. Hiervon stellt die Vorhabenträgerin 2,53 Mio. € (55%) und die B GmbH 2,07 Mio. € (45 %) bereit. Für den Kauf und die Installation der Speicher wird ein Kapitalbedarf von 3,9 Mio. € gerechnet. Für Betriebskosten und weitere ungeplante Ausgaben stehen dann noch 700.000 € zur Verfügung. Die B GmbH entwickelt die Steuerungssoftware und stellt diese der „EN“ kostenlos bereit“. Randnummer 4 Mit Vertrag vom 31.01.2013 vereinbarten die Klägerin und die B GmbH vorbehaltlich der Kartellfreigabe die Gründung und Leitung eines Gemeinschaftsunternehmens unter der Firma EN GmbH & Co. KG mit Sitz in B (nachfolgend EN-KG). Der Anteil der Klägerin am Kommanditkapital und am Stammkapital der Komplementär GmbH beträgt jeweils 55%, wobei eine gemeinsame Leitung des Unternehmens vereinbart worden ist. Der Gegenstand der EN-KG ist unter Ziffer 5.3 des Vertrages wie folgt beschrieben: „Errichtung und Betrieb eines stationären elektrischen Energiespeichers in BT, sowie das Testen von Geschäftsmodellen für die Vermarktung von Energie (Strom) aus dem Speicher. Die Parteien streben an, einen Energiespeicher mit einer Leistung von 1 MW und einer Speicherkapazität von rund 4 MW zu errichten. Die zwischengespeicherte Energie stammt entweder vom Windpark, von anderen lokalen Erzeugungseinrichtungen oder aus dem öffentlichen Stromnetz […]“. Randnummer 5 Unter Ziffer
8. „Förder- und Leistungspflichten und Rechte der Gesellschafter ist festgehalten: „[Klägerin] wird der Gesellschaft ein Gebäude kostenlos zur Nutzung überlassen, das den technischen Anforderungen die in Anlage 18.2.1 niedergelegt sind, entspricht. Soweit die Kosten der Errichtung des Gebäudes einen Betrag von EUR 500.000 übersteigen, so wird das GU die überschießenden Kosten tragen“. Randnummer 6 Nach der Erteilung der erforderlichen Genehmigungen ließ die Klägerin auf eigenem Grund und Boden in B ein Hallengebäude für eine Vanadium-Redox-Flow-Batterie, ein Informationsgebäude mit Serverraum, Tagungsraum und Sanitäreinrichtungen, eine Betonplatte, die Hofbefestigung, einen Zaun sowie den Netzanschluss errichten. Nach der Fertigstellung überließ die Klägerin der EN-KG das Hallengebäude und das Informationsgebäude zu kostenlosen Nutzung. Für die Anschaffung-/Herstellung der vorgenannten Gebäude wandte die Klägerin einen Gesamtbetrag in Höhe von 772.024,84 € zzgl. Umsatzsteuer auf. Die Klägerin machte die in den Rechnungen ausgewiesene Umsatzsteuer gegenüber dem Finanzamt als Vorsteuer geltend. Mit Rechnung vom 20.04.2016 stellte die Klägerin der EN-KG im Hinblick auf den vereinbarten Kostendeckel den überschießenden Betrag in Höhe von 272.024,84 € zzgl. 51.684,72 € USt in Rechnung. Randnummer 7 Im Zuge einer 2016 angeordneten Umsatzsteuersonderprüfung gelangte der Prüfer zu der Überzeugung, die geltend gemachten Vorsteuerbeträge aus der Anschaffung/Herstellung der vorgenannten Gebäude seien nicht abzugsfähig, da die bezogenen Leistungen im Hinblick auf den Inhalt des Gesellschaftsvertrages nicht im Zusammenhang mit steuerpflichtigen Ausgangsumsätzen stünden. Der Weiterberechnung der Kosten durch Rechnung vom 20.04.2016 liege kein umsatzsteuerbarer und steuerpflichtiger Leistungsaustausch zugrunde, weil die Klägerin weder eine Lieferung noch sonstige Leistung gegen Entgelt erbracht habe. Die geschuldete Zuzahlung sei nicht als steuerbares Entgelt von dritter Seite zu qualifizieren. Wegen des unberechtigten Steuerausweises sei die Klägerin gemäß § 14c Abs. 2 Satz 1 UStG Steuerschuldnerin. Auf den näheren Inhalt des Prüfungsberichts vom 6.03.2017 wird Bezug genommen. Am 14.03.2017 ergingen gemäß § 164 Abs. 2 AO entsprechend geänderte USt-Bescheide 2013 bis 2015 sowie entsprechend geänderte Vorauszahlungsbescheide für die Monate Februar und März
9. Hiergegen erhob die Klägerin am 27.03.2017 Einspruch: Die Formulierung zu Ziffer 18.2.1.1 des Gesellschaftsvertrages sei unglücklich gewählt. Aus dem Gesamtzusammenhang der getroffenen Vereinbarungen werde jedoch hinreichend deutlich, dass die Nutzungsüberlassung für die geplante Dauer des Gemeinschaftsunternehmens von 20 Jahren gerade nicht unentgeltlich erfolge. Der von der EN-KG zu tragende Baukostenanteil in Höhe von 272.024 € sei richtigerweise als Baukostenzuschuss und damit als Pachtvorauszahlung zu qualifizieren. Dies komme auch darin zum Ausdruck, dass die EN-KG gemäß dem Nutzungsüberlassungsvertrag zur Zahlung der in der Anlage 1 aufgeführten Betriebskosten verpflichtet sei. Das FA wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 2.02.2018 zurück: Die Klägerin habe nicht plausibel darlegen können, dass hier eine entgeltliche Nutzungsüberlassung vereinbart worden sei. Der Inhalt des Gesellschaftsvertrages spreche dafür, dass die Klägerin die Gebäude der EN-KG unentgeltlich als Gesellschafterbeitrag überlassen habe. Aus dem Inhalt des Nutzungsüberlassungsvertrages vom 16.02.2015 ergebe sich nichts Anderes. Der vereinbarte Kostendeckel rechtfertige keine andere Beurteilung. Dieser führe nur zu einer Begrenzung der gesellschaftsrechtlichen Beitragslast der Klägerin. Hätten die Vertragsparteien von Anfang an einen Pachtvertrag mit einem Baukostenzuschuss als Einmalentgelt vereinbaren wollen, dann wäre es folgerichtig gewesen, sämtliche Herstellungs- und Anschaffungskosten in der eigenen Buchhaltung der Klägerin zu aktivieren. Die Klägerin habe den übersteigenden Betrag jedoch als Forderung in ihre Buchführung per 31.12.2014 eingestellt. Es seien von ihr auch zunächst keine umsatzsteuerpflichtigen Pachterlöse für die nächsten 20 Jahre verbucht worden. Die Klägerin habe mit Blick auf die Weiterberechnung anteiliger Baukosten lediglich eine Vorsteuerkürzung vorgenommen. Der behauptete Pachtvertrag sei auch sonst nicht fremdüblich vereinbart. Es sei im Wirtschaftsleben nicht üblich, einen Pachtvertrag mit einer bei Vertragsschluss noch ungewissen Pachthöhe zu vereinbaren. Der Inhalt der Rechnung der Klägerin vom 20.04.2016 spreche ebenfalls gegen ein Pachtverhältnis. Die Klägerin habe darin gegenüber der EN-KG eine Verpflichtung zur Kostenübernahme gemäß Ziffer 18.2.1.
10. des Gesellschaftsvertrages abgerechnet. Der Rechnung lasse sich inhaltlich nichts über die Anforderung eines Pachtentgelts entnehmen. Es fehle zudem jeglicher Hinweis auf die Ausübung der Option zu einer gemäß §§ 4 Nr. 12, 9 UStG umsatzsteuerpflichtigen Grundstücksüberlassung. Randnummer 8 Mit der am 2.03.2018 erhobenen Klage macht die Klägerin im Wesentlichen geltend: Die Bauleistungen seien für das Unternehmen der Klägerin ausgeführt worden, so dass ein Anspruch auf Abzug der entsprechenden Vorsteuerbeträge bestehe. Dass der Bauauftrag auch im Zusammenhang mit einer gesellschaftsrechtlichen Verpflichtung der Klägerin stehe, ändere daran nichts. Bei zutreffender Würdigung der Verträge sei keine unentgeltliche Nutzungsüberlassung vereinbart. Die Überlassung der Gebäude an die EN-KG habe von vornherein unter der Bedingung gestanden, dass diese die übersteigenden Baukosten trage. Dementsprechend stehe die Verpflichtung zur Übernahme eines Teils der Baukosten im Gegenseitigkeitsverhältnis zur Nutzungsüberlassung. Hinzu komme die Verpflichtung zur Übernahme der Nebenkosten gemäß dem Nutzungsüberlassungsvertrag. Die Beanstandung des Inhalts der Rechnung gegenüber der EN-KG sei unbegründet. Für den wirksamen Verzicht auf die Befreiung von der Umsatzsteuer sei ein ausdrücklicher Hinweis auf die §§ 4 Nr. 12, 9 UStG nicht erforderlich. Ein Vorsteueranspruch bestehe aber auch dann, wenn die Nutzungsüberlassung als unentgeltlich zu qualifizieren sei. Nach dem Inhalt des bauplanungsrechtlichen Durchführungsvertrages mit den Gemeinden B und T sei eine Baugenehmigung für den Bürgerwindpark nur zusammen mit dem Betrieb eines näher spezifizierten Energiespeichers in Gestalt eines Gemeinschaftsunternehmens mit der B GmbH zu erlangen gewesen. Die Klägerin sei deshalb zur Aufnahme ihrer eigenen unternehmerischen Tätigkeit verpflichtet gewesen, die für den Speicherbetrieb erforderlichen baulichen Voraussetzungen zu schaffen und der Projektgesellschaft ein Grundstück und die erforderlichen Gebäude für den Betrieb des Speichers der Projektgesellschaft kostenlos zur Verfügung zu stellen. Insofern stelle sich die Baumaßnahme zugleich als Tätigkeit im Rahmen des Unternehmens der Klägerin dar, denn die für die Eingangsleistungen aufgewandten Kosten seien als preisbildender Faktor für die Stromproduktion und den Stromvertrieb der Klägerin anzusehen. Ein solcher den Vorsteuerabzug eröffnender Sachzusammenhang sei durch die Entscheidungen des EuGH vom 14.09.2019 C-132/16 – Iberdrola – und vom 16.09.2020 C-528/19 – Mitteldeutsche Hartstein-Industrie - anerkannt. Unabhängig davon führe die Errichtung des Gebäudes jedenfalls deshalb zu einem mindestens anteiligen Vorsteuerabzug, weil die Klägerin zunächst beabsichtigt habe, auf den Dächern der Gebäude Photovoltaikanlagen zu betreiben. Hiervon habe sie später allein aus wirtschaftlichen Gründen heraus Abstand genommen. Randnummer 9 In der mündlichen Verhandlung vom 10.03.2021 hat sich herausgestellt, dass die Klägerin die USt-Jahreserklärung für 2016 ohne die Vorsteuerkürzungen betreffend die Monate Februar und März 2016 am 5.12.2017 beim FA eingereicht hat. Die Erklärung ist seitens des FA nicht beanstandet worden. Die Beteiligten haben deshalb den Rechtsstreit hinsichtlich der durch USt-Vorauszahlungsbescheide für die Monate 2/2016 und 3/2016 vorgenommenen Vorsteuerkürzungen in der Hauptsache für erledigt erklärt. Randnummer 10 Die Klägerin beantragt zuletzt, die Umsatzsteuerbescheide für 2013, 2014 und 2015 jeweils vom 14.03.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 2.02.2018 mit der Maßgabe zu ändern, dass die festgesetzte Umsatzsteuer wie folgt herabgesetzt wird: 2013 um 9.391,95 €, 2014 um 113.443,33 € und 2015 um 17.493,91 €. Randnummer 11 Das FA beantragt, die Klage abzuweisen. Randnummer 12 Die Erwägungen der Einspruchsentscheidung seien durch das Klagevorbringen nicht entkräftet. Die Klägerin habe die Leistungen für das Bauvorhaben ausschließlich in ihrer Eigenschaft als Gesellschafterin der EN-KG bezogen. Es mangele daher am erforderlichen Zusammenhang zu steuerpflichtigen Ausgangsumsätzen. Soweit die Klägerin einzelne Räumlichkeiten teilweise bzw. zeitweise selbst nutze, erfolge dies mit Blick auf die vollständige Nutzungsüberlassung nicht aus eigenem, sondern lediglich aus abgeleitetem Recht. Die Angaben zu einer ursprünglich auf den Dächern des Bauvorhabens geplanten Photovoltaikanlage seien nicht prüffähig. Hierzu seien keinerlei Berechnungen und Nachweise vorgelegt. Die aus dem Kostendeckel resultierende Pflicht der EN-KG zum teilweisen Kostenausgleich könne nicht als Pachtentgelt qualifiziert werden. Es mangele insoweit an einem konkret bestimmten Leistungsentgelt. Die Klägerin könne sich auch nicht mit Erfolg auf die angeführten Entscheidungen des EuGH berufen. Zum einen sei nicht erkennbar, inwiefern die Eingangsleistungen in Sachen Errichtung des Speichergebäudes Gegenstand der Preisbildung für die Stromproduktion der Klägerin seien, zumal der Strompreis gesetzlich durch das Erneuerbare-Energien-Gesetzes (EEG) bestimmt werde. Zum anderen resultiere aus der gegenüber den Gemeinden B und T eingegangenen Verpflichtung zur Erprobung der Stromspeicherung keine Verpflichtung zur unentgeltlichen Überlassung eines Speichergebäudes an die Projektgesellschaft. Unabhängig davon seien die gesetzlichen Vorgaben für den Vorsteueranspruch gemäß § 15 UStG einer vertraglichen Modifizierung nicht zugänglich. Eine bauplanungsrechtliche Auflage könne allenfalls insoweit für den Vorsteueranspruch von Bedeutung sein, als diese als objektiv notwendig für den Betrieb des Unternehmens zu qualifizieren sei. Diese Voraussetzung sei im Streitfall aber nicht erfüllt, denn Windenergie könne auch ohne Stromspeicher erzeugt und vermarktet werden. Entscheidungsgründe Randnummer 13 Die Klage ist begründet. Randnummer 14 Die angefochtenen Steuerbescheide verletzen die Klägerin in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO. Der Klägerin steht gemäß § 15 Abs. 1 UStG ein Anspruch auf Anerkennung der in den Rechnungen für die bezogenen Bauleistungen jeweils ausgewiesenen Umsatzsteuer als Vorsteuer zu. Entgegen der Auffassung des FA handelt es sich insoweit um Leistungen, die für das Unternehmen der Klägerin ausgeführt worden sind. Der Umstand, dass die Klägerin aufgrund der Regelung gemäß Ziffer 18.2.1.1 des Gesellschaftsvertrages einen Gesellschafterbeitrag in Gestalt der kostenlosen Nutzungsüberlassung bis zu einem Kostendeckel von 500.000 € zu leisten hatte, rechtfertigt keine andere Beurteilung. Denn es handelt sich insoweit um eine bauplanungsrechtliche Auflage, die für den Erhalt der Genehmigung für den Betrieb des Windparks durch die Klägerin zu erfüllen war und sich damit als rechtliche Bedingung für die eigene unternehmerische Betätigung der Klägerin darstellt. Im Einzelnen gilt Folgendes: Randnummer 15 Das FA macht im Ausgangspunkt zutreffend geltend, dass unentgeltliche Leistungen eines Gesellschafters an seine Gesellschaft grundsätzlich nicht zum Vorsteuerabzug für die entsprechenden Eingangsleistungen berechtigen, weil es insoweit regelmäßig an einer wirtschaftlichen Betätigung des Unternehmers und/oder an einem direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit steuerpflichtigen Ausgangsumsätzen mangelt. Dass FA ist in diesem Zusammenhang auch zu Recht davon ausgegangen, dass sich eine Verwendung der neu errichteten Gebäude für steuerpflichtige Ausgangsumsätze nicht aus einer beabsichtigen umsatzsteuerpflichtigen Vermietung/Verpachtung der Räumlichkeiten an die Projektgesellschaft und/oder der beabsichtigten Installation einer Photovoltaikanlage auf den Gebäudedächern ergibt. Randnummer 16 Dem Nutzungsüberlassungsvertrag vom 16.02.2015 lässt sich bereits inhaltlich nichts über eine umsatzsteuerpflichtige Verpachtung der Gebäude entnehmen. Zwar kann ein Pachtentgelt auch in Gestalt eines Einmalbetrages für eine näher definierte Nutzungsdauer vereinbart werden. Es mag im Einzelfall auch möglich sein, einen Baukostenzuschuss als Entgelt für eine Verpachtung zu qualifizieren. Dass die Vertragsparteien ein solches Pachtverhältnis mit Option zur Umsatzbesteuerung tatsächlich gewollt und vereinbart haben, ist jedoch weder qualifiziert dargelegt noch sonst den Akten zu entnehmen. Die vorgelegte Rechnung betreffend den Baukostenzuschuss vom 20.04.2016 enthält keinerlei Hinweis auf eine Bestimmung des Zuschusses als Pachtentgelt. Es fehlt zudem jeglicher inhaltliche Bezug zum Nutzungsüberlassungsvertrag vom 16.02.
11. Gegen eine bereits bei Bezug der Bauleistungen bestehende Absicht der Verwendung für umsatzsteuerpflichtige Pachtumsätze spricht indiziell auch der Umstand, dass zu diesem Zeitpunkt noch gar nicht klar war, ob und ggf. in welchem Umfang der Kostendeckel überschritten sein wird. Randnummer 17 Eine bei Leistungsbezug bestehende Absicht der anteiligen Verwendung der Gebäude für Zwecke des Betriebs einer Photovoltaikanlage auf den Gebäudedächern ist ebenfalls nicht qualifiziert dargetan und unter Beweis gestellt. Die Klägerseite hat hierzu keinerlei Vertrags-, Planungs- und/oder Kalkulationsunterlagen, die eine solche Verwendungsabsicht belegen könnten, vorgelegt. Dies geht zu Lasten der insoweit beweispflichtigen Klägerin. Randnummer 18 Die vorgenannten Gesichtspunkte werden im Streitfall jedoch durch den Umstand überlagert, dass die Klägerin gemäß Ziffer III. „Durchführungspflichten“ des bauplanungsrechtlichen Vertrages mit den Gemeinden B und T zur unentgeltlichen Bereitstellung des noch zu errichtenden Speichergebäudes nebst Grundstück an die Projektgesellschaft verpflichtet war. Entgegen der Auffassung des Beklagten geht es in dem Vertrag nicht allein um die Erprobung der Stromspeichertechnologie im Rahmen eines Gemeinschaftsunternehmens mit der B GmbH, sondern auch konkret um die aktive Förderung des Forschungsprojekts durch Herstellung und unentgeltliche Überlassung des Speichergebäudes an die Projektgesellschaft. Die Verpflichtung der Klägerin zur Leistung eines zweckgebundenen Gesellschafterbeitrages bis zur Höhe von 500.000 € ist auf Seite 12 des Vertrages ausdrücklich niedergelegt. Deshalb und weil ohne das bauplanungsrechtliche Einvernehmen mit den betroffenen Gemeinden die Erteilung der Genehmigung für den Bau und Betrieb der Windkraftanlagen nicht erlangt werden konnte, ist der Gesellschafterbeitrag zugleich Voraussetzung für die Aufnahme der Stromproduktion durch die Klägerin. Dieser Kausalzusammenhang und die damit einhergehende rechtliche Bindung der Klägerin rechtfertigen es zur Überzeugung des Senats, die von der Klägerin zur Anschaffung/Herstellung des Speichergebäudes bezogenen Bauleistungen auf der Grundlage der Entscheidungen des EuGH vom 14.09.2017 C-132/16 – Iberdrola – und vom 16.09.2020 C-528/19 – Mitteldeutsche Hartstein-Industrie - als allgemeine Aufwendungen (Gemeinkosten) der Klägerin für ihre Stromproduktion zu qualifizieren, welche einen Anspruch auf Vorsteuerabzug begründen. Randnummer 19 Nach ständiger Rechtsprechung des BFH und des EuGH muss grundsätzlich ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem oder mehreren Ausgangsumsätzen, die das Recht auf Vorsteuerabzug eröffnen, bestehen, damit der Steuerpflichtige zum Vorsteuerabzug berechtigt ist und der Umfang dieses Rechts bestimmt werden kann. Das Recht auf Abzug der für den Erwerb von Gegenständen oder Dienstleistungen auf der Eingangsstufe entrichteten Mehrwertsteuer setzt voraus, dass die hierfür getätigten Ausgaben zu den Kostenelementen der besteuerten, zum Abzug berechtigenden Ausgangsumsätze gehören (z.B. BFH, Urteil vom 3.03.2011 V R 23/10, BStBl II 2012, 74, juris Rz. 12 ff.). Ein Recht auf Vorsteuerabzug wird jedoch zugunsten des Steuerpflichtigen auch bei Fehlen eines direkten und unmittelbaren Zusammenhangs zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem oder mehreren zum Abzug berechtigenden Ausgangsumsätzen dann angenommen, wenn die Kosten für die fraglichen Leistungen zu den allgemeinen Aufwendungen des Steuerpflichtigen gehören und – als solche – Kostenelemente der von ihm gelieferten Gegenstände oder erbrachten Leistungen sind. Derartige Kosten hängen nämlich direkt und unmittelbar mit der gesamten wirtschaftlichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen zusammen. In beiden Fällen liegt ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang allerdings nur dann vor, wenn die Kosten der Eingangsleistungen jeweils Eingang in den Preis der Ausgangsumsätze oder in den Preis der Gegenstände oder Dienstleistungen finden, die der Steuerpflichtige im Rahmen seiner wirtschaftlichen Tätigkeit liefert bzw. erbringt (BFH, Urteil vom 3.03.2011 V R 23/10, BStBl II 2012, 74, juris Rz. 15; EuGH, Urteile vom 16.09.2020 C-528/19 - Mitteldeutsche Hartstein-Industrie, und vom
12. September 2017, Iberdrola Inmobiliaria Real Estate Investments, C-132/16, jeweils mit weiteren Nachweisen). Randnummer 20 Diese Voraussetzungen sind hier mit Blick auf die bauplanungsrechtlichen Auflagen, die die Klägerin zur Aufnahme ihrer Stromproduktion zu erfüllen hatte, gegeben. Die Erfüllung dieser Auflagen stellte sich für die Klägerin als notwendige Bedingung für die Aufnahme ihrer Stromproduktion und des Absatzes der von ihr erzeugten Windenergie dar. Dass die Baukosten für den Stromspeicher im Streitzeitraum keinen konkreten Niederschlag im Strompreis bzw. der EEG Vergütung finden, rechtfertigt keine andere Beurteilung. Die Klägerin kann den Preis für ihren Stromabsatz nicht frei festlegen, weil sie insoweit an die Vergütungssätze des EEG gebunden ist. Der Zusammenhang zu ihren Ausgangsumsätzen ist deshalb anhand allgemeiner betriebswirtschaftlicher Kriterien der Preisbildung zu beurteilen. Danach stellen sich die erforderlichen Abschreibungen für die Gebäude als Kostenelement der Stromproduktion der Klägerin dar. Mangels quotaler Zuordenbarkeit handelt es sich insoweit um Gemeinkosten, die der Klägerin für ihre Stromproduktion entstehen. Randnummer 21 Die Erwägung des FA, dass die für den Vorsteueranspruch gemäß § 15 UStG geltenden Regelungen einer vertraglichen Modifikation nicht zugänglich seien, rechtfertigt keine andere Beurteilung. Der bauplanungsrechtliche Durchführungsvertrag hat keinen steuerrechtlichen Regelungsgehalt. Er beschreibt allein die Bedingungen, die der Vorhabenträger für eine sein Vorhaben unterstützende Bauleitplanung und damit für den Erhalt der Betriebsgenehmigung zu erfüllen hat. Die Detailschärfe des Vertrages auch in Bezug auf die finanziellen Modalitäten der Förderung des Forschungsvorhabens durch den Vorhabenträger ist zwar in gewisser Weise auffällig. Gleichwohl kann insoweit nicht von einer steuerlich motivierten unangemessenen vertraglichen Gestaltung ausgegangen werden. Die bauplanungsberechtigten Gemeinden haben ein nachvollziehbares und legitimes Interesse daran, auf ihren Gemeindegebieten einen Windenergiepark nicht als reines Renditeobjekt, sondern nur im Verbund mit einem gemeinwohlorientierten Forschungsvorhaben planungsrechtlich zu genehmigen. Die Vertragsparteien sind davon ausgegangen, dass sich das Forschungsvorhaben in Sachen Energiespeicherung nicht von alleine tragen wird, so dass eine Finanzierung durch die Gesellschafter der Projektgesellschaft erforderlich sein wird. Dies kommt auch darin zum Ausdruck, dass die Projektgesellschaft nach den unbestrittenen Darlegungen der Klägerseite im Schriftsatz vom 7.10.2020 erstmals seit dem Monat September 2020 Umsätze aus der Energiespeicherung erzielen konnte. Vor diesem Hintergrund stellt sich die planungsrechtliche Auflage der Gemeinden, Grundstück und Gebäude für den Energiespeicher kostenlos zur Verfügung zu stellen, als nachvollziehbare Bedingung für die finanzielle Absicherung des Forschungsvorhabens und damit für einen gemeinwohlorientierten Betrieb des Windenergieparks dar. Randnummer 22 Der von der Finanzbehörde in der mündlichen Verhandlung vertiefte Gesichtspunkt, dass es bei der Einordnung kommunaler Auflagen in das System der Vorsteuerberechtigung gemäß § 15 UStG auch darauf ankommen müsse, ob diese in einem objektiven Zusammenhang zum Unternehmen selbst stünden und nicht allein oder vornehmlich aus politischen Motiven heraus gesetzt worden seien, ist zwar nachvollziehbar. Nach Abwägung aller Fallumstände sieht der Senat im Streitfall aus den vorgenannten Gründen jedoch keine Grenzüberschreitung. Dies insbesondere deshalb nicht, weil der Klägerin aus ihrer Beteiligung an der Speicherprojektgesellschaft auch eigenbetriebliche Vorteile insofern erwachsen, als sie durch den abgesicherten Zugang zur Speichertechnologie perspektivisch Produktions- und Vergütungsvorteile erlangen kann. Zwar wird nach dem im Streitzeitraum geltenden Regelungen des EEG eine (fiktive) Vergütung auch im Falle der Abregelung der Windkraftanlage z.B. in Fällen der Netzüberlastung gezahlt. Die gesetzlichen Regelungen der Einspeisevergütung unterliegen jedoch fortlaufenden Anpassungen, so dass eine unternehmerische Absicherung für zukünftig geänderte Vergütungsregelungen, welche durch einen Stromspeicher erlangt werden kann, nicht nur von gesamtwirtschaftlichem, sondern auch von eigenbetrieblichem Wert für das Unternehmen der Klägerin ist. Auch dieser Gesichtspunkt rechtfertigt es zur Überzeugung des Senats, die zur Beurteilung stehenden Eingangsleistungen zum Aufbau der Speichertechnologie als Kostenelement für die Ausgangsumsätze der Klägerin aus der Netzeinspeisung ihrer Stromproduktion anzusehen. Randnummer 23 Die im Tenor ausgesprochen Steueränderungen beruhen der Höhe nach auf den Prüfungsfeststellungen zu Ziffer II
13. des Sonderprüfungsberichts vom 6.03.
14. Randnummer 24 Die Kostenentscheidung folgt aus den §§ 135 Abs. 1, 138 Abs. 1, 139 Abs. 3 Satz 3 FGO. Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 FGO i.V.m. den §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO. Dier Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen. Permalink Diesen Link können Sie kopieren und verwenden, wenn Sie genau dieses Dokument verlinken möchten: https://www.gesetze-rechtsprechung.sh.juris.de/perma?d=NJRE001465589