G bzw. § 39b Abs. 6 EStG a.F. noch der Gesetzeszweck lassen erkennen, dass eine Freistellungsbescheinigung nur bezüglich
gesamten Arbeitslohns erteilt werden kann. (Rn.35) Orientierungssatz 1. Die Rechtswirkungen
DBA-Frankreich werden nicht durch die Grenzgängerregelung
5 DBA-Frankreich verdrängt; d.h. dem Tätigkeitsstaat (hier: Deutschland) steht auch dann das Besteuerungsrecht zu, wenn der Künstler Grenzgänger ist (vgl. BFH-Beschluss vom 30.06.2021 - I B 71/20 (AdV); Beschluss
FG
Saarlandes vom 10.09.2020 - 2 V 1007/20; BMF-Schreiben vom 28.12.2021 in BStBl I 2022, 92). (Rn.16)
G erzielt und wegen einer Betriebsratstätigkeit von seinem Arbeitgeber zu 50% freigestellt ist, beschränkt sich der Anwendungsbereich von Art. 13b DBA-Frankreich auf die auftrittsbezogenen Tätigkeitseinkünfte. Unter Art. 13b Abs. 1 DBA-Frankreich fällt nicht die Tätigkeit im Betriebsrat. Insoweit ist der Arbeitslohn (hier: schätzweise 50%
als Pauschalvergütung gezahlten Arbeitslohns) von der Lohnsteuer einschließlich Solidaritätszuschlag freizustellen, weil das Besteuerungsrecht insoweit Frankreich zusteht (Art. 13 Abs. 5 DBA-Frankreich). (Rn.17) (Rn.28)
DBA-Frankreich folgt, dass der nicht dem inländischen Besteuerungsrecht unterliegende Arbeitslohn auch vom Lohnsteuerabzug freizustellen ist. (Rn.35) 6. Revision eingelegt (Az.
BFH: VI R 5/25) Tenor Die Freistellungsbescheinigung vom 30. Juni 2015 wird unter Aufhebung
Widerrufsbescheids vom
nicht von der Lohnsteuer freigestellten Bruttoarbeitslohns in Höhe von … € in 2016, … € in 2017 und … € in 2018 neu berechnet wird. Die Berechnung wird gem. § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO dem Beklagten übertragen. Im Übrigen wird die Klage als unbegründet abgewiesen. Die Kosten
Verfahrens werden dem Kläger und dem Beklagten jeweils zur Hälfte auferlegt. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe
Kostenerstattungsanspruchs
Klägers abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet. Die Revision wird zugelassen. Tatbestand Randnummer 1 Der Rechtsstreit betrifft die Frage, ob und gegebenenfalls in welcher Höhe die Einkünfte
Kl. aus seiner Tätigkeit als angestellter Musiker der inländischen Besteuerung unterliegen. Randnummer 2 Der Kl. war in den Streitjahren als Musiker bei E (Arbeitgeber) angestellt und erzielte aus dieser Tätigkeit Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Der Bruttoarbeitslohn betrug 2016 … €, 2017 … € und 2018 … € (Bl. 20 LSt). Er war in den Streitjahren wegen einer Betriebsratstätigkeit zu 50% freigestellt. Seinen Wohnsitz hatte er in dem fraglichen Zeitraum in Frankreich. Randnummer 3 Dem Kl. war am 30. Juni 2015 unter dem Vorbehalt
Widerrufs nach § 164 AO eine Freistellungsbescheinigung gemäß § 39b Abs. 6 EStG a.F. bzw. § 39 Abs. 4 Nr. 5 EStG für den Zeitraum
selben einheitlichen Arbeitsverhältnisses zu gleichen Teilen sowohl künstlerisch als auch nichtkünstlerisch tätig sei, sei sein Arbeitslohn nicht nach Art. 13b DBA-Frankreich im Tätigkeitsstaat (Deutschland) zu versteuern. Der Kl. unterliege vielmehr der Grenzgängerbesteuerung. Sowohl in zeitlicher (quantitativer) als auch in qualitativer Hinsicht stelle die Betriebsratstätigkeit den Schwerpunkt der Tätigkeit
Kl. dar. Jedenfalls sei die Vergütung als Künstler nach Art. 13b DBA-Frankreich nur insoweit im Tätigkeitsstaat zu versteuern, als sie auftrittsbezogen sei. Als Betriebsrat nehme der Kl. ausschließlich arbeitsrechtliche Aufgaben wahr. Für die steuerrechtliche Einkünftequalifikation komme es alleinentscheidend auf die konkret durchgeführte Tätigkeit
Betriebsrats an. Der BFH habe mit Urteil vom 3. Mai 1974 VI R 211/71, BStBl II 1974, 646, klargestellt, dass betriebsverfassungsrechtlichen Normen keine Drittwirkung für das Steuerrecht zukomme. Randnummer 8 Der Bekl. beantragt, die Klage als unbegründet abzuweisen. Randnummer 9 Die Freistellung vom Lohnsteuerabzug nach § 39 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 4 Nr. 5 EStG sei nach Einführung
Januar 2016 nicht zulässig und somit (auch rückwirkend) nach § 164 Abs. 2 AO aufzuheben gewesen. Das Besteuerungsrecht der aus dem Arbeitsverhältnis mit dem Arbeitgeber erzielen Einkünfte stehe in vollem Umfang Deutschland zu. Die Vergütung
Kl. setze sich aus seinem Arbeitsentgelt (Entgelt für die nach seinem Arbeitsverhältnis als Orchestermusiker geschuldete Tätigkeit) und dem Anspruch auf Fortzahlung seines Arbeitsentgelts unter Anwendung
Lohnausfallprinzips für die Zeit
Arbeitsversäumnisses, die durch seine Betriebsratstätigkeit verursacht wurde, zusammen. Nach dem Regelungsinhalt
VG stelle die Ausübung
Betriebsrats-Amts keine zu vergütende Arbeit dar; ein Betriebsratsmitglied erhalte danach für seine Betriebsratstätigkeit also gerade kein Entgelt. Die Argumentation
Kl. zu dem zeitlichen oder qualitativen Anteil der Betriebsratstätigkeit sei vor dem Hintergrund
VG mithin nicht maßgeblich. Eine Aufteilung von Einkünften nach Art. 13b Abs. 1 Satz 1 DBA-Frankreich und Art. 13 Abs. 1 in Verbindung mit Abs. 5 DBA-Frankreich komme nicht in Betracht. Randnummer 10 Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten, die beigezogenen Verwaltungsakten und das Protokoll der mündlichen Verhandlung verwiesen. Entscheidungsgründe Randnummer 11 Die zulässige Klage ist teilweise begründet. Randnummer 12 I. Der „Widerruf“ (die Aufhebung) der unter Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Freistellungsbescheinigung ist nur insoweit rechtmäßig, als mehr als 50%
vom Arbeitgeber gezahlten Arbeitslohns von der Lohnsteuer (einschließlich Solidaritätszuschlag) freigestellt wurde. Im Übrigen ist er rechtswidrig. Randnummer 13 1. Der Arbeitslohn
Kl. unterlag nur insoweit dem Besteuerungsrecht Deutschlands, als er für eine auftrittsbezogene künstlerische Tätigkeit
Kl. gezahlt wurde. Nach der Schätzung
Senats betrifft dies 50%
als Pauschalvergütung gezahlten Arbeitslohns. In diesem Umfang konnte der Arbeitgeber nicht vom Lohnsteuerabzug absehen. Randnummer 14 a) Art. 13b Abs. 1 Satz 1 DBA-Frankreich weist das Besteuerungsrecht bei Einkünften, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person u.a. als Künstler aus ihrer im anderen Vertragsstaat persönlich ausgeübten Tätigkeit bezieht, ungeachtet der Artikel 4, 12 und 13 DBA-Frankreich dem anderen Staat und damit im Streitfall Deutschland zu. Randnummer 15 Bei einem Musiker liegt eine persönlich ausgeübte vortragende Tätigkeit vor, die der Unterhaltung
Publikums dient und damit dem Art. 17 OECD-Musterabkommen nachgebildeten Künstlerartikel
in diesem Verfahren streitigen Abkommens unterfällt (vgl. BFH, Urteil vom
DBA-Frankreich werden nicht durch die Grenzgängerregelung
5 DBA-Frankreich verdrängt. Art. 13b Abs. 1 Satz 1 DBA-Frankreich weist das Besteuerungsrecht bei Einkünften, die ein in einem Vertragsstaat ansässiger Künstler aus seiner im anderen Vertragsstaat persönlich ausgeübten Tätigkeit bezieht, "ungeachtet der Artikel 4, 12 und 13"
Abkommens dem anderen Staat zu. Der gesetzlich angeordnete Vorrang gegenüber Art. 13 DBA-Frankreich bedeutet, dass dem Tätigkeitsstaat (hier Deutschland) auch dann das Besteuerungsrecht zusteht, wenn der Künstler Grenzgänger ist (BFH, Beschluss vom
1 DBA-Frankreich sind im Streitfall nur hinsichtlich der Hälfte
im jeweiligen Streitjahr gezahlten Arbeitslohns erfüllt. Denn nur insoweit wurde die Vergütung für eine auftrittsbezogene künstlerische Tätigkeit
Kl. gezahlt. Unter Art. 13b Abs. 1 DBA-Frankreich fällt indes nicht die Tätigkeit
Kl. im Betriebsrat, die nach der Schätzung
Senats mit 50%
als Pauschalvergütung gezahlten Arbeitslohns zu bemessen ist. Insoweit war der Arbeitslohn
Kl. von der Lohnsteuer (einschließlich Solidaritätszuschlag) freizustellen. Denn das Besteuerungsrecht steht insoweit gem. Art. 13 Abs. 5 DBA-Frankreich Frankreich zu. Randnummer 18 aa) Der Kl. wohnte im Streitzeitraum in Frankreich; er war dort mit seinem Welteinkommen unbeschränkt steuerpflichtig und i.S.
1 Nr. 4 Buchst. a DBA-Frankreich ansässig. In Deutschland war der Kl. nach Maßgabe
G beschränkt steuerpflichtig, da er - ohne einen inländischen Wohnsitz (§ 8 AO) oder gewöhnlichen Aufenthalt (§ 9 AO) zu haben - durch den Bezug von Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, die im Inland ausgeübt wird, (inländische) Einkünfte i.S.
G erzielt hat. Randnummer 19 bb) Der Kl. ist als Künstler i.S.
Randnummer 20 Aus einer Gesamtschau der in Art. 13b DBA-Frankreich beispielhaft aufgeführten Bühnen-, Film-, Rundfunk- oder Fernsehkünstlern und Musikern sowie der Gleichsetzung mit Sportlern und Models ist abzuleiten, dass es für die Tatbestandsmäßigkeit darauf ankommt, dass es sich um eine persönlich ausgeübte vortragende Tätigkeit handelt, die vornehmlich dem Kunstgenuss oder auch nur der Unterhaltung
Publikums dient, was bei dem Auftritt eines Orchesters fraglos der Fall ist. Handelt es sich - wie im Falle von Orchestern oder Chören - um den gemeinsamen Auftritt einer Personengruppe, sind sämtliche Mitglieder der Gruppe und nicht nur deren Leiter oder Dirigenten als Künstler i.S.
Bl II 2024, 219, zu Art. 17 DBA-Schweiz). Dies ist zwischen den Beteiligten unstreitig. Randnummer 21 Art. 13b DBA-Frankreich gilt nicht nur für selbständig tätige Künstler, sondern auch für solche Steuerpflichtige, die die betreffende Tätigkeit – wie der Kl. - in Ausübung einer nichtselbständigen Arbeit verrichten. Dies ergibt sich unmittelbar aus dem Umstand, dass Art. 13b Abs. 1 Satz 1 DBA-Frankreich den Vorrang dieser Bestimmung ausdrücklich auch gegenüber Art. 13 DBA-Frankreich anordnet, der die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit regelt (BFH, Beschluss vom 30. 6. 2021 I B 71/20 (AdV), n.v.; FG Saarland, Beschluss vom 10. 9. 2020 2 V 1007/20, EFG 2020, 1479). Randnummer 22 cc) Der Tatbestand
DBA-Frankreich erfasst indes nicht den gesamten Arbeitslohn
Kl. Randnummer 23 Unter Art. 13b DBA-Frankreich (vgl. insoweit Art. 17 Abs. 1 OECD-MA) fallen nur die Einkünfte eines Künstlers, die in einem wirtschaftlichen Sinn aus einer persönlich ausgeübten (künstlerischen) Tätigkeit stammen. Nach dem abkommensrechtlichen Verständnis gelten die Art. 17 OECD-MA nachgebildeten Künstlerartikel – mithin auch Art. 13b DBA-Frankreich - nicht für jegliche Form persönlich ausgeübter Künstlertätigkeit. Vielmehr ist aus den in Art. 17 Abs. 1 Satz 1 OECD-MA und Art. 13b Abs. 1 Satz 1 DBA-Frankreich aufgeführten Beispielen zu schließen, dass nur Vergütungen für Tätigkeiten solcher Künstler erfasst werden, die unmittelbar oder mittelbar (über Medien) in der Öffentlichkeit auftreten und dabei Darbietungen erbringen, die künstlerischen oder unterhaltenden Charakter haben (vgl. BFH, Urteil vom
Kl. und
Beklagten – einer Aufteilung nicht entgegen. Die potentielle Notwendigkeit und damit auch die Möglichkeit einer Aufteilung ist vielmehr Art. 13b DBA-Frankreich (ebenso wie in Art. 17 Abs. 1 OECD-MA) immanent. Das oben ausgeführte abkommensrechtliche Verständnis, wonach sich der Anwendungsbereich von Art. 13b DBA-Frankreich auf auftrittsbezogene Tätigkeitseinkünfte beschränkt und alle Einkünfte, die nicht aus einer auftrittsbezogenen, aktiven und persönlich ausgeübten Tätigkeit stammen, nicht unter Art. 13b DBA-Frankreich fallen, bringt es mit sich, dass einheitliche Vergütungen wie Pauschalvergütungen, Monats- und Jahresgehälter aufzuteilen sind. Gründe, weshalb dies nur für beschränkt Steuerpflichtige gelten soll, die dem Steuerabzug nach § 50a EStG unterliegen (vgl. dazu BMF vom 25. 11. 2010, BStBl I 2010, 1350 Rn. 87) und nicht auch für nicht selbstständig tätige Künstler oder Sportler, sind nicht ersichtlich. Randnummer 25 Es ist – entgegen der Auffassung sowohl
Kl. als auch
Beklagten –
halb auch nicht maßgeblich, welchen Vergütungs- oder Gehaltsbestandteilen im Rahmen einer Gesamtvergütung der größte – prägende – Anteil zukommt. Randnummer 26 Im Streitfall wird der Arbeitslohn nicht ausschließlich für die Auftritte
Kl. als Musiker gezahlt. Zu den Tätigkeiten, die durch den Auftritt vor Publikum veranlasst sind, gehören zwar auch die Proben (vgl. BFH, Urteil vom 30. 5 .2018 I R 62/16, BFHE 262, 54, BStBl II 2024, 219). Nicht zu den Tätigkeiten, die durch den Auftritt vor Publikum veranlasst sind, gehört indes die Wahrnehmung der Betriebsratstätigkeit, für die der Kl. in Höhe von 50% seiner Arbeitszeit freigestellt war. Insoweit wird die Vergütung nicht für eine auftrittsbezogene Tätigkeit als Künstler gezahlt. Randnummer 27 Entgegen der Auffassung
Bekl. steht der Regelungsgehalt von § 37 Abs. 1 BetrVG, wonach ein Betriebsratsmitglied für seine Betriebsratstätigkeit kein Entgelt erhält, dem nicht entgegen. Die Vorschrift regelt wesentliche arbeitsrechtliche Fragen der Rechtsstellung der Betriebsratsmitglieder und konkretisiert den Grundsatz
VG, wonach diese wegen ihrer Tätigkeit weder benachteiligt noch begünstigt werden dürfen. Die Vorschriften dienen mithin der Sicherung der äußeren und der inneren Unabhängigkeit bei der Amtsführung, um so eine sachgerechte Ausübung der gesetzlich vorgesehenen Interessenvertretung zu gewährleisten (vgl. etwa BAG, Urteil vom
Gesetzgebers erkennen, die von der praktischen Tätigkeit freigestellten Betriebsratsmitglieder den vergleichbaren Arbeitnehmern, die praktische betriebliche Tätigkeit verrichten, in jeder Beziehung gleichzustellen. Diese Zielvorstellung ist indes für das Steuerrecht nicht verwirklicht. Weder der Wortlaut und die systematische Stellung der §§ 37 Abs. 2 BetrVG noch die Entstehungsgeschichte lassen erkennen, dass sich der Regelungsbereich auch auf die steuerrechtliche Behandlung der Vergütung durch den Arbeitgeber bezieht (BFH, Urteil vom
Klägers nicht täglich acht Stunden. Sie richtete sich vielmehr nach den jeweiligen Aufgaben ... unter Berücksichtigung der … Regelungen. Danach ... sind Musiker verpflichtet, in einem Ausgleichszeitraum von 24 Wochen höchstens 183 Dienste zu leisten.... Danach hätte ... der Kl. sogar mehr als 50% der tarifvertraglich vorgeschriebenen Maximalzahl von ...Diensten (insgesamt ... Dienste) erbracht. Zum anderen kann die Zahl der ...Dienste schon
halb nicht als (alleiniger) Schätzungsmaßstab dienen, weil sich die Gesamtarbeitszeit
Klägers aus seiner ...Tätigkeit [als Musiker] und seiner Betriebsratstätigkeit ergab und der Kläger – verständlicherweise – keine Aufzeichnungen über die zeitliche Inanspruchnahme ...[für den] Betriebsrat... geführt hat. Randnummer 29 2. Soweit das Besteuerungsrecht in den Streitjahren Deutschland zustand, war der Bekl. berechtigt, die unter Vorbehalt der Nachprüfung stehenden streitgegenständlichen Freistellungsbescheinigungen zu „widerrufen“/aufzuheben. Randnummer 30 a) Nach § 39 Abs. 1 Satz 4 EStG ist die Bildung der Lohnsteuerabzugsmerkmale eine gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen im Sinne
1 AO, die unter dem Vorbehalt der Nachprüfung steht. Die auf Antrag
Arbeitnehmers oder Arbeitgebers erteilte Mitteilung, dass der von einem Arbeitgeber gezahlte Arbeitslohn nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von der Lohnsteuer freizustellen ist, ist gem. § 39 Abs. 4 Nr. 5 EStG ein Lohnsteuerabzugsmerkmal. Randnummer 31 Nach ständiger Rechtsprechung
BFH kann ein unter Vorbehalt der Nachprüfung ergangener Bescheid gemäß § 164 Abs. 2 Satz 1 AO bis zum Ablauf der Festsetzungsfrist ohne sachliche Einschränkung jederzeit in vollem Umfang geändert werden. Der Vorbehalt der Nachprüfung verhindert in der Regel die Entstehung eines für die Bindung an Treu und Glauben notwendigen Vertrauensschutzes (z.B. BFH, Urteil vom
endgültigen Bescheides rechnen muss. Dies gilt selbst dann, wenn die Finanzbehörde die Rechtswidrigkeit
Steuerbescheids bereits bei
sen Erlass kannte. Eine Ausnahme gilt nur, wenn das Finanzamt eine bindende Zusage erteilt oder durch sein früheres Verhalten außerhalb einer Zusage einen Vertrauenstatbestand geschaffen hat (z.B. BFH, Urteil vom
Januar 2016 und dem Erlass
Widerrufsbescheids im März 2019 bereits mehr als drei Jahre vergangen waren, in denen der Bekl. – aus welchen Gründen auch immer – die neue Rechtslage nicht geprüft hat. Ein schutzwürdiges Vertrauen resultiert hieraus indes nicht. Im Streitfall hat der Bekl. weder eine Zusage erteilt noch auf andere Weise einen Vertrauenstatbestand geschaffen. Allein von vorangegangenen Veranlagungen geht keine Bindungswirkung aus; dies gilt entsprechend für die streitgegenständliche Freistellungsbescheinigung (vgl. allgemein BFH, Urteil vom 14. 3. 1991 IV R 135/90, BFHE 164, 408, BStBl II 1991, 769, sowie speziell zu der Frage
rückwirkenden Widerrufs von bereits nach dem Inkrafttreten
V), n.v.). Die entsprechenden Äußerungen
Beklagten gehen nicht über die Dokumentation seiner - nunmehr geänderten - Rechtsauffassung in den jeweiligen Freistellungsbescheinigungen hinaus. Randnummer 33 b) Im Übrigen ist die Aufhebung der Freistellungsbescheinigung nicht rechtmäßig. Randnummer 34 Dem steht nicht bereits entgegen, dass die Mitteilung über die Freistellung
Arbeitslohns nach § 39 Abs. 4 Nr. 5 EStG in den Streitjahren durch eine entsprechende Bescheinigung in Papierform erfolgen musste, obwohl § 39b Abs. 6 EStG a.F. durch das Gesetz zur Umsetzung der Beitreibungsrichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften vom
G bzw. § 39b Abs. 6 EStG a.F. noch der Gesetzeszweck lassen erkennen, dass eine Freistellungsbescheinigung nur bezüglich
gesamten Arbeitslohns erteilt werden kann. Vielmehr folgt aus der materiell zwingenden Aufteilung im Kontext
DBA-Frankreich, dass der nicht dem inländischen Besteuerungsrecht unterliegende Arbeitslohn auch vom Lohnsteuerabzug freizustellen ist. Eine Lohnsteuerabzugsverpflichtung eines Arbeitgebers für Arbeitslohn, der nicht dem Besteuerungsrecht Deutschlands unterliegt, würde im Übrigen bereits verfassungsrechtlichen Bedenken begegnen. Randnummer 36 II. Der Bescheid über die Festsetzung von nachzufordernder Lohnsteuer für die Jahre 2016, 2017 und 2018 ist dahingehend zu ändern, dass die nachzufordernde Lohnsteuer samt Solidaritätszuschlag für die Jahre 2016, 2017 und 2018 unter Zugrundelegung
nicht von der Lohnsteuer freigestellten Bruttoarbeitslohns in Höhe von (…) neu berechnet wird. Randnummer 37 Nach § 41c Abs. 4 Satz 2 EStG hat das Finanzamt zu wenig erhobene Lohnsteuer vom Arbeitnehmer nachzufordern, wenn der nachzufordernde Betrag 10 € übersteigt. "Zu wenig" Lohnsteuer wird erhoben, wenn nach § 41c Abs. 4 Satz 1 EStG u.a. der Arbeitgeber die Lohnsteuer nach § 41c Abs. 1 EStG nicht nachträglich einbehält oder einbehalten kann. Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall vor. § 41c Abs. 1 Satz 1 EStG ermöglicht auch bei beschränkt Steuerpflichtigen die nachträgliche, rückwirkende Korrektur der Lohnsteuerabzugsmerkmale (BFH, Urteil vom 10. 5. 2017 I R 82/15, BFH/NV 2018, 33), wenn – wie im Streitfall – das Finanzamt die Rechtswirkungen der ursprünglich erteilten Freistellungsbescheinigung rückwirkend beseitigen konnte. Randnummer 38 III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO. Randnummer 39 Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO. Randnummer 40 Die Revision war zuzulassen.
KI-Erklärung auf Basis des amtlichen Gesetzestextes. Orientierend, ersetzt keine Rechtsberatung.