Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt 3. Senat 3 K 616/10 Urteil Beauftragung eines anderen Finanzamts mit der Durchführung einer Außenprüfung - Erm

Beauftragung eines anderen Finanzamts mit der Durchführung einer Außenprüfung - Ermessensfehler Orientierungssatz

1. Ändern sich die die Zuständigkeit begründenden Umstände, wechselt nach § 26 Satz 1 AO die Zuständigkeit in dem Zeitpunkt, in dem eine der betroffenen Finanzbehörden hiervon tatsächlich erfährt. Ein Kennenkönnen oder Kennenmüssen genügt für einen Zuständigkeitswechsel nicht. Die Vorschrift verlangt aus Gründen der Rechtssicherheit und Praktikabilität überschaubare eindeutige Verhältnisse, damit Unsicherheiten vermieden werden, die zu Kompetenzstreitigkeiten führen. Die die Zuständigkeit ändernden Umstände müssen daher aus Sicht der betroffenen Finanzämter zweifelsfrei feststehen (Rn.31) .
2. Das für die Besteuerung eines Steuerpflichtigen zuständige Finanzamt hat bei der Entscheidung über die Beauftragung eines anderen Finanzamtes mit der Durchführung einer Außenprüfung gemäß § 195 Satz 2 AO neben sachlichen Gründen auch die berechtigten Interessen des Steuerpflichtigen zu berücksichtigen (Rn.40) .
3. Ein Ermessensfehler der zur Aufhebung der Prüfungsanordnung führt, liegt vor, wenn die beauftragte Behörde, auch wenn sie zur Entscheidung über den Einspruch gegen die Prüfungsanordnung berufen ist, im Rahmen dieser Entscheidung hinsichtlich ihrer Beauftragung eigene Ermessenserwägungen anstellt, sei es dass sie die Erwägungen der beauftragenden Behörde ergänzt oder gar ersetzt (Rn.42) . Tenor Die Prüfungsanordnung vom
4. Dezember 2009 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom
5. März 2010 werden aufgehoben. Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen. Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des gegen ihn zu vollstreckenden Betrages abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leistet. Tatbestand Randnummer 1 Die Beteiligten streiten über die Rechtmäßigkeit einer Prüfungsanordnung. Randnummer 2 Die Klägerin wurde im Jahr 1990 unter der Firma B GmbH mit dem Sitz in M. gegründet. Der Gegenstand des Unternehmens beinhaltet laut Handelsregistereintragung seither unverändert folgende Bereiche: Handel mit Industrieerzeugnissen und landwirtschaftlichen Produkten. Die Gesellschaft tritt als Mittler bei Bartergeschäften auf und übernimmt den Ex- und Import für oben genannte Waren. Die Gesellschaft führt Beratungen, Projektierungen, Montagen, Wartung und Reparaturen auf dem Gebiet der Energieerzeugung, der Kälte-, Klima- und Lüftungstechnik durch. Die Gesellschaft arbeitet auf dem Gebiet der Nutzung von umweltfreundlichen alternativen Energien und erstellt Energiekonzepte und Energiesparprogramme. Die Gesellschaft kann sich an anderen Gesellschaften beteiligen, um die oben genannten Gesellschaftsziele zu erreichen. Randnummer 3 Durch Beschluss der Gesellschafterversammlung vom
6. Dezember 2002 wurde die Firma in A GmbH geändert. Randnummer 4 Die Gesellschaft ist bis heute bei Handelsregister B des Amtsgerichts S. unter der Nummer HRB ... eingetragen. Als Sitz ist nach wie vor M. eingetragen. Randnummer 5 Der Prozessbevollmächtigte der Klägerin teilte dem Finanzamt M. I mit Schreiben vom
7. März 2008 mit dem Betreff „Sitzverlegung“ mit, dass anlässlich einer „Geschäftsführerzusammenkunft“ am
8. März 2008 entschieden worden sei, den „Sitz der Geschäftsleitung“ nach H. zu verlegen. Der „Sitz der Geschäftsleitung“ befinde sich ab dem
9. März 2008 in 22179 H., ... Das Finanzamt wies mit Schreiben vom
10. November 2008 darauf hin, dass die Sitzverlegung durch die Gesellschafterversammlung beschlossen werden müsse und bat um die Übersendung des entsprechenden Beschlusses. In einem weiteren Schreiben an den Prozessbevollmächtigten der Klägerin vom
11. Dezember 2008 führte das Finanzamt M. I aus, dass man festgestellt habe, dass sich der Ort der Geschäftsleitung der Klägerin nunmehr dort befinden solle, wo auch der Prozessbevollmächtigte Kanzleiräume habe. Eine durch das Finanzamt H. durchgeführte Umsatzsteuernachschau habe ergeben, dass die Klägerin keine Büroräume unter der Adresse ... in H. unterhalte. Telefonisch sei sie dort auch nicht zu erreichen. Entsprechendes sei vielmehr unter der Adresse in M. der Fall. Im Internet sei als Firmensitz ebenfalls M., ..., angegeben. Randnummer 6 Der Prozessbevollmächtigte reichte die Kopie des Gesellschafterbeschlusses vom
12. März 2008 nach (Schreiben vom
13. Februar 2009). Der Beschluss lautet (auszugsweise) wie folgt: Randnummer 7 Die Geschäftsführer der B GmbH vertreten durch den Herrn B. L., Herrn P. L. und Herrn Dr. V. H. fassen folgenden: Randnummer 8 Gesellschafterbeschluss Randnummer 9 Anlässlich der Gesellschafterversammlung am 05.03.08 in B. NL wurde beschlossen den Sitz der Geschäftsführung nach H. zu verlegen. […] B., den 05.03.08 Randnummer 10 Der Beschluss ist von den eingangs des Beschlusses genannten Personen unterschrieben. Der Prozessbevollmächtigte erläuterte hierzu, dass B. L. und P. L. Geschäftsführer der Mehrheitsgesellschafterin, der A International BV, seien. Somit sei der Beschluss tatsächlich von allen Gesellschaftern unterzeichnet worden. Ergänzend führte er aus, dass die maßgeblichen Beschlüsse der Gesellschaft überwiegend in H., .., aber teilweise auch in den Niederlanden in ..., getroffen würden. Randnummer 11 Den vom Beklagten vorgelegten Akten ist zu entnehmen, dass sich das Finanzamt M. I um eine „Aktenabgabe“ an das Finanzamt H. bemühte. Dieses erklärte sich schließlich zur Übernahme bereit und teilte mit Schreiben vom
14. November 2008 dem Finanzamt M. I die Steuernummer mit, unter der die Klägerin bei ihm geführt werde (...). Die Aktenübernahme erfolgte am
15. April
16. Randnummer 12 Aus den vom Beklagten – auch zu weiteren Verfahren der Klägerin – vorgelegten Akten ergibt sich, dass in der Zeit vom
17. Oktober 2008 bis zum
18. November 2008 bei der Klägerin eine Umsatzsteuer-Nachschau nach § 27b des Umsatzsteuergesetzes (UStG) durchgeführt wurde. Dem hierzu gefertigten Vermerk ist zu entnehmen, dass die Nachschau angeordnet worden war, um festzustellen, ob das Finanzamt M. I noch örtlich zuständig sei. Der mit der Nachschau betraute Beamte stellte fest, dass die Klägerin in M. Büroräume habe; deren Größe könne er aber nicht beurteilen, auch nicht, ob die Klägerin ausschließlich von M. aus tätig werde. Er gelangte zu dem Ergebnis, dass nicht ohne Weiteres davon ausgegangen werden könne, dass das Finanzamt M. nicht mehr örtlich zuständig sei. Auf den weiteren Inhalt des Vermerks wird Bezug genommen. Randnummer 13 Das Finanzamt H. beauftragte mit Schreiben vom
19. Dezember 2009 den Beklagten (zum
20. April 2009 hatten die Finanzämter M. I und M. II fusioniert) gemäß § 195 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) mit der Durchführung einer Außenprüfung bei der Klägerin. Die Prüfung solle sich auf die Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer der Veranlagungszeiträume 2004 bis 2006 sowie auf die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gemäß § 27 Abs. 2, § 28 Abs. 1 Satz 3, § 37 Abs. 2 und § 38 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) zum
21. Dezember 2004 bis zum
22. Dezember 2006 erstrecken. Der Auftrag wurde damit begründet, dass sich der Sitz des Unternehmens in M. befinde und deshalb eine Prüfung von H. aus („hier aus“) nicht zweckmäßig sei. Der Prüfungsauftrag schloss die Erteilung der Prüfungsanordnung gemäß § 5 Abs. 1 Satz 2 der Betriebsprüfungsordnung (BpO) mit ein. Sollten sich aus der Prüfung Erkenntnisse ergeben, die eine inhaltliche Einschränkung der Prüfungsanordnung oder eine Erweiterung des Prüfungszeitraums zweckmäßig oder notwendig erscheinen lassen, erteile man der Betriebsprüfungsstelle des Finanzamtes M. ausdrücklich die Genehmigung in eigener Zuständigkeit zu entscheiden bzw. tätig zu werden. Randnummer 14 Der Beklagte erließ unter dem Datum vom
23. Dezember 2009 gegenüber der Klägerin eine Prüfungsanordnung, wonach aufgrund des § 193 Abs. 1 AO bei der Klägerin eine allgemeine Außenprüfung (Betriebsprüfung) durchgeführt werden soll. Die Prüfung werde sich auf die Körperschaftsteuer 2004 bis 2006, die Gewerbesteuer 2004 bis 2006 und die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gemäß § 27 Abs. 2, § 28 Abs. 1 Satz 3, § 37 Abs. 2 und § 38 Abs. 1 KStG zum
24. Dezember 2004 bis zum
25. Dezember 2006 erstrecken. Unter Hinweis auf § 195 Abs. 2 AO führte der Beklagte aus, dass die Prüfung im Auftrag des Finanzamtes H. erfolgen werde. Auf den weiteren Inhalt der Prüfungsanordnung wird Bezug genommen. Randnummer 15 Nach einem Aktenvermerk vom
26. Dezember 2009 suchte die Prüferin die Geschäftsräume der Klägerin in M. zum vorgesehenen Prüfungsbeginn auf, es öffnete jedoch niemand die Tür. Die Prüferin vermerkte, dass sie den Eindruck hatte, dass sich niemand in den Räumen befand. Randnummer 16 Die Klägerin legte durch ihren Prozessbevollmächtigten gegen die Prüfungsanordnung fristgemäß Einspruch ein. Sie rügte, dass aus der Prüfungsanordnung nicht zu erkennen sei, aus welchen Gründen das Finanzamt H. den Prüfungsauftrag erteilt habe. Außerdem sei nicht ersichtlich, wann das Finanzamt H. den Beklagten ermächtigt habe, die Prüfungsanordnung für die Jahre 2004 bis 2006 zu erlassen. Randnummer 17 Der Beklagte teilte dem Prozessbevollmächtigten mit Schreiben vom
27. Januar 2010 mit, dass im der Prüfungsauftrag des Finanzamtes H. vom
28. Dezember 2009 schriftlich vorliege. Er gab den Inhalt des Prüfungsauftrags wieder, insbesondere die Begründung, dass der Beklagte die Prüfung übernehmen solle, weil sich der Sitz des Unternehmens in M. befinde und deshalb eine Prüfung von M. aus zweckmäßig sei. Wegen der weiteren Ausführungen des Beklagten wird auf sein Schreiben vom
29. Januar 2010 Bezug genommen. Randnummer 18 Der Prozessbevollmächtigte erwiderte, dass er nicht die Auffassung teile, dass sich der Sitz des Unternehmens in M. befinde. Für den Sitz sei die rechtsgeschäftliche Bestimmung im Gesellschaftsvertrag maßgebend. Dieser könne daher durch den Steuerpflichtigen frei gewählt werden. Sinn und Zweck einer Auftragsprüfung sei, dass die Außenprüfung durch die beauftragte Behörde z.B. wegen größerer Sach- bzw. Spezialkenntnis, größerer Ortsnähe oder zur Sicherstellung gleicher Entscheidungen bei gleichgelagerten Sachverhalten zweckmäßig sei. Diese Gründe würden nicht vorliegen. Die Begründung des Finanzamtes H. für die Durchführung der Auftragsprüfung sei daher ermessensfehlerhaft. Ungeachtet der Frage der Auftragsprüfung bitte er um Mitteilung, aus welchen Gründen die Bestimmung des § 4 Abs. 3 BpO nicht beachtet worden sei. Schließlich wies der Prozessbevollmächtigte unter Angabe des BFH-Urteils vom
30. November 2008 VIII R 41/07 darauf hin, dass § 367 Abs. 3 AO zur Anwendung komme. Randnummer 19 Der Beklagte wies mit Einspruchsentscheidung vom
31. März 2010 den Einspruch als unbegründet zurück. Er führte aus, dass das Finanzamt H. nach Verlegung des Ortes der Geschäftsleitung gemäß § 20 Abs. 1 AO für die Besteuerung des Einkommens der Klägerin örtlich zuständig geworden sei. Das Finanzamt H. habe den Beklagten mit Auftrag vom
32. Dezember 2009 ermessensfehlerfrei nach § 195 Abs. 2 AO mit der Außenprüfung beauftragt. Der Grund der Auftragsprüfung sei, dass der Beklagte die größere Ortnähe zum Sitz des Unternehmens habe. Laut einem Handelsregisterauszug vom
33. März 2010 sei der Sitz der Klägerin in M. Nach den äußerlich erkennbaren Umständen betreibe die Klägerin ihr Unternehmen ganz oder zumindest vorwiegend von M. aus. In M. nehme die Klägerin Aufträge entgegen und bereite deren Ausführung vor. Die Ausführung sowie die Entgegennahme von Zahlungen erfolgen ebenfalls von M. aus, soweit dies für das Finanzamt bisher erkennbar war. In den öffentlichen Medien wie Telefonbuch und Gelbe Seiten sei die Klägerin ebenfalls mit der M.er Adresse verzeichnet. Dies habe sie bisher nie bestritten. Die Außenprüfung sei gemäß § 193 Abs. 1 AO zulässig, weil die Klägerin einen gewerblichen Betrieb unterhalte. Der zeitliche Umfang der Prüfung entspreche § 4 Abs. 3 BpO. Wegen der weiteren Ausführungen des Beklagten wird auf die Einspruchsentscheidung Bezug genommen. Randnummer 20 Mit Schriftsatz ihres Prozessbevollmächtigten vom
34. April 2010, der am
35. April 2010 bei Gericht eingegangen ist, hat die Klägerin Klage erhoben. Randnummer 21 Die Klägerin führt zur Begründung ihrer Klage aus, dass der Beklagte die Auffassung vertrete, dass er den sachlichen und zeitlichen Umfang der Außenprüfung gemäß § 4 Abs. 3 BpO für die Jahre 2004 bis 2006 bestimmt habe. Der Hinweis auf die Vorschrift des § 4 Abs. 3 BpO sei nicht hinreichend spezifiziert worden. Die Klage könne deshalb zum jetzigen Zeitpunkt nicht detailliert begründet werden. Hierzu benötige man eine weitere Stellungnahme des Finanzamtes M. Randnummer 22 In der mündlichen Verhandlung haben die Vertreter der Klägerin ihren Hinweis auf § 4 Abs. 3 BpO dahingehend erläutert, dass die vom Beklagten für die Veranlagungszeiträume 2001 bis 2003 angeordnete Betriebsprüfung noch nicht abgeschlossen sei. Über die Anordnung dieser Prüfung werde im Verfahren 3 K 1216/09 gestritten. Im Ergebnis führe dies zu einem Prüfungsumfang von sechs Jahren, woraus sich ergebe, dass die im vorliegenden Verfahren angefochtene Prüfungsanordnung ermessensfehlerhaft sei. Auch haben sie ergänzend ausgeführt, dass es ermessenfehlerhaft sei, die Klägerin zu prüfen, weil sie durchgehend Verluste erwirtschaftet habe, eine Prüfung damit ohne steuerliche Relevanz sei. Dies hätte der Beklagte berücksichtigen müssen. Des Weiteren haben die Vertreter der Klägerin bestritten, dass die Klägerin in M. Aufträge entgegen nehme und deren Ausführung vorbereite. Die Ausführung sowie die Entgegennahme von Zahlungen erfolgen ebenfalls nicht von M. aus. All dies passiere in H. Randnummer 23 Die Klägerin beantragt, die Prüfungsanordnung vom
36. Dezember 2009 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom
37. März 2010 aufzuheben. Randnummer 24 Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Randnummer 25 Der Beklagte verweist auf seine Einspruchsentscheidung vom
38. März
39. Randnummer 26 Zu § 4 Abs. 3 BpO führt er aus, dass danach der Prüfungszeitraum nicht mehr als drei zusammenhängende Besteuerungszeiträume umfassen soll. Im Streitfall soll sich die Prüfung lediglich auf drei zusammenhängende Besteuerungszeiträume erstrecken: 2004 bis
40. Nach § 4 Abs. 3 Satz 3 BpO seien Anschlussprüfungen zulässig. Bisher sei jedoch noch keine Prüfung erfolgt, weil sich die Klägerin auch gegen die Prüfungsanordnung der Vorjahre gewandt habe (vgl. Klageverfahren 3 K 1216/09 ). Entscheidungsgründe Randnummer 27
41. Die Klage ist begründet. Randnummer 28 a) Die Prüfungsanordnung ist zwar nicht wegen eines Verstoßes gegen die Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit rechtswidrig. Randnummer 29 aa) Da die Außenprüfung ein Vorgang des Besteuerungsverfahrens ist, richtet sich die örtlich Zuständigkeit, soweit – wie im Streitfall – keine Sonderregeln bestehen, nach den §§ 18 ff. AO (§ 17 AO). § 195 Satz 1 AO, wonach die Außenprüfung von den für die Besteuerung zuständigen Finanzbehörden durchgeführt wird, dient nur der Klarstellung. Sonderregeln sind nur in § 195 Sätze 2 und 3 AO enthalten, wonach andere als die für die Besteuerung zuständigen Finanzbehörden mit der Außenprüfung und der Festsetzung der Steuer beauftragt werden können (BFH-Urteil vom
42. Januar 1989 X R 158/87, BFHE 156, 18, BStBl II 1989, 483; Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt, Urteil vom
43. November 2008 3 K 649/08, juris). Randnummer 30