Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt 3. Senat 3 K 877/07 Urteil Erdienenszeitraum für Versorgungszusagen an beherrschende Gesellschafter-Geschäftsf

Erdienenszeitraum für Versorgungszusagen an beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer Orientierungssatz

1. Der regelmäßige Erdienenszeitraum für Versorgungszusagen an beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer beträgt (auch bei ab Januar 2001 erteilten Versorgungszusagen unabhängig von der Verkürzung der Unverfallbarkeitsfrist im BetrAVG) zehn Jahre. Hierbei sind die Erteilung der Versorgungszusage und der vorgesehene Eintritt des Versorgungsfalles zur Bestimmung der Frist maßgeblich. Dieses gilt nicht nur für eine erstmalige Zusage, sondern auch für nachträgliche Änderungen oder Erhöhungen der Zusage (Anschluss an BFH-Beschluss vom
2. November 2008 I B 108/08, BFH-Urteile vom
3. November 2005 I R 94/04, vom
4. Juli 2003 I R 80/02 und vom
5. September 2008 I R 62/07) (Rn.43) .
6. Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt (Az des BFH: I B 105/12).
7. Die Nichtzulassungsbeschwerde wurde als unzulässig verworfen (BFH-Beschluss vom 19.12.2012 I B 105/12, nicht dokumentiert). Tenor Die Klage wird abgewiesen. Die Klägerin hat die Kosten des Verfahrens zu tragen. Tatbestand Randnummer 1 Die Beteiligten streiten über die steuerliche Behandlung einer dem ehemaligen Gesellschafter-Geschäftsführer B (geboren am ... 1946) erteilten Pensionszusage und hierbei darum, wann B von der Klägerin erstmals eine derartige Zusage erteilt wurde und ob der notwendige Erdienenszeitraum zur steuerlichen Anerkennung der Zusage eingehalten ist. Randnummer 2 Die Klägerin wurde mit notariell beurkundetem Gesellschaftsvertrag vom
8. März 1994 unter der seinerzeitigen C GmbH mit Sitz in I gegründet. Gegenstand des Unternehmens war und ist die Herstellung und Vermarktung von Beton und Fertigteilen. Die Klägerin hat ihre Firma nach Sitzverlegung nach R mit Beschluss vom
9. Januar 1997 in A GmbH geändert. Randnummer 3 Vom Stammkapital von insgesamt 50.000,00 DM übernahmen B, G, L und T eine Stammeinlage von jeweils 12.500,00 DM. Zu Geschäftsführern wurden B, T und L bestellt. Je zwei Geschäftsführer waren gemeinschaftlich oder in Gemeinschaft mit einem Prokuristen berechtigt, die Gesellschaft zu vertreten. Die Gesellschaft wurde am
10. Mai 1994 unter der Nummer 7093 ins Handelsregister B beim Amtsgericht M eingetragen. Im Jahr 1995 änderten sich die Beteiligungsverhältnisse zunächst dergestalt, dass nur noch T und B je zur Hälfte am Stammkapital der Klägerin beteiligt waren; der Sitz wurde nach R verlegt; der Geschäftsführer L wurde abberufen. Noch im Jahr 1995 verkaufte T seine Geschäftsanteile an B, der seitdem Alleingesellschafter der Klägerin war. T wurde als Geschäftsführer abberufen. Dem verbliebenen Geschäftsführer B wurde Befreiung von den Beschränkungen des § 181 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) erteilt. Randnummer 4 Zwischen der Klägerin und dem Geschäftsführer B wurde unter dem Datum vom
11. April 1994 ein Anstellungsvertrag geschlossen, der in § 9 regelte, dass dem Geschäftsführer eine betriebliche Altersversorgung zugesagt ist. Die Einzelheiten dazu seien in einer gesonderten Regelung festgehalten, die insoweit Bestandteil dieses Vertrages sei. Wegen der Einzelheiten zum Anstellungsvertrag wird auf die in den Akten des Beklagten befindliche Kopie der Vertragsurkunde Bezug genommen. In einer am
12. Mai 1994 stattgefundenen Gesellschafterversammlung der Klägerin wurde beschlossen, hinsichtlich § 9 des Anstellungsvertrages „die Realisierung für C GmbH auszusetzen, da über die D GmbH eine Pensionsvereinbarung am
13. März 1994 geschlossen wurde.“ Für beide Betriebe werde eine Fusion angestrebt, so dass der Vertrag dann von der C – der Klägerin – übernommen werde. Randnummer 5 Zum Zeitpunkt der Gründung der Klägerin war B bereits Gesellschafter-Geschäftsführer der im o.g. Gesellschafterbeschluss genannten D. Weiterer Gesellschafter war T. Mit der D war unter dem Datum vom
14. November 1993 ein Anstellungsvertrag geschlossen, der in § 9 die gleiche Regelung enthielt wie der Anstellungsvertrag mit der Klägerin. Am
15. März 1994 erteilte die D auf der Grundlage eines Beschlusses der Gesellschafterversammlung vom
16. Februar 1994 ihrem Geschäftsführer B eine Pensionszusage, nachdem ein Beschluss der Gesellschafterversammlung vom
17. Februar 1994 vorausgegangen war. Wegen des Inhalts der Pensionsvereinbarung wird auf die Kopie der schriftlichen Zusage, die sich in den Akten des Beklagten befindet, Bezug genommen. Zugesagt wurde u.a eine Altersrente von 48.000,00 DM jährlich bei Ausscheiden aus dem Unternehmen nach Vollendung des
18. Lebensjahres. Von der D wurden auf das Leben des Geschäftsführer B bei der ... Lebensversicherung AG ab dem
19. Juni 1994 (Versicherungsbeginn) eine Risikoversicherung mit jährlich gleichmäßiger fallender Versicherungssumme und abgekürzter Beitragszahlung mit Berufsunfähigkeits-Zusatzversicherung (Versicherungsschein Nr. ...), eine Versicherung auf den Todes- und Erlebensfall mit Berufsunfähigkeits-Zusatzversicherung (Versicherungsschein Nr. ...) sowie eine weitere Versicherung auf den Todes- und Erlebensfall mit Berufsunfähigkeits-Zusatzversicherung (Versicherungsschein Nr. ...) abgeschlossen. Bei den Versicherungen Nr. ... und Nr. ... handelt es sich um Rückdeckungsversicherungen zur Absicherung der erteilten Pensionszusage. Die Versicherung Nr. ... ist eine Direktversicherung zugunsten des Gesellschafter-Geschäftsführers. Randnummer 6 Unter dem Datum vom
20. Oktober 1995 vereinbarten die zu diesem Zeitpunkt vorhandenen Gesellschafter der Klägerin, d.h. der C, T und B unter dem Briefkopf der Klägerin was folgt: Randnummer 7 „ Mit der ...r Lebensversicherung erfolgte der Abschluss einer Altersversorgung für Herrn B bezogen auf das Unternehmen D. Mit Wirkung vom 01.09.95 fusionierten beide Unternehmen und die Wirtschaftstätigkeit wird unter C… weitergeführt. Hierüber ist die ...r Lebensversicherung mit Schreiben vom 17.10.95 in Kenntnis gesetzt. Beide Gesellschafter vereinbaren nachstehend aufgeführte Entscheidung: Mit Erreichen des
21. Lebensjahres steht dem Gesellschafter und Geschäftsführer B die Gesamtauszahlung des Geldbetrages der Altersversorgung zu. Dieser ist ihm entsprechend der versicherungs-technischen Ablaufzeit auszuzahlen. Der Betrieb erhebt keine geldlichen Ansprüche“ Randnummer 8 In dem vorgenannten Schreiben vom
22. Oktober 1995 an die ... Lebensversicherung AG führte die Klägerin – nicht die D – aus, dass die C und die D eine Fusion eingegangen seien. Das Unternehmen werde unter C weitergeführt. Es wurde gebeten, ab dem
23. November 1995 die monatlichen Abbuchungen von einem näher bezeichneten Konto vorzunehmen. Die ...Versicherung AG bestätigte dem Geschäftsführer der Klägerin mit Schreiben vom
24. April 1996, dass zu den drei von der D abgeschlossenen Versicherungen (Nr. ..., Nr. ..., Nr. ...) der Name des Versicherungsnehmers in „C“ geändert worden sei. Randnummer 9 In einem Gesellschafterbeschluss zur Änderung des Geschäftsführeranstellungsvertrages – durch B, der inzwischen Alleingesellschafter war – vom
25. April 1996 wurde erneut festgelegt, dass B „mit Erreichen des
26. Lebensjahres die Gesamtauszahlung des Geldbetrages der Altersversorgung zustehen sollte und diese ihm entsprechend der versicherungs-technischen Ablaufzeit auszuzahlen“ sei. Randnummer 10 Mit Gesellschafterbeschluss vom
27. Mai 1997 wurde die am
28. Oktober 1995 geschlossene Vereinbarung für ungültig erklärt, dennoch aber inhaltlich gleichlautend vereinbart, dass B „mit Erreichen des
29. Lebensjahres die Gesamtauszahlung des Geldbetrages der Altersversorgung zustehen sollte und diese ihm entsprechend der versicherungs-technischen Ablaufzeit auszuzahlen“ sei. Randnummer 11 Anlässlich einer in den Jahren 2000 bis 2002 für die (hier nicht im Streit stehenden) Veranlagungszeiträume 1996 bis 1997 durchgeführten Betriebsprüfung stellte der Prüfer fest, dass es zu der angestrebten Verschmelzung der D und der Klägerin nicht gekommen war; dies ist bis heute so, wie dem Handelsregister zu entnehmen ist. Der Prüfer vertrat die Auffassung, dass deshalb weder die Pensionsverpflichtungen noch die Ansprüche gegen die ...Versicherung AG von der D auf die C – die Klägerin – übergegangen seien. Allerdings werde aufgrund des Gesellschafterbeschlusses vom
30. Oktober 1995 und aufgrund des Wechsels des Versicherungsnehmers sowie aufgrund der Identität der Gesellschafter in beiden Gesellschaften davon ausgegangen, dass die Versorgungsverpflichtung durch den Beschluss vom
31. Oktober 1995 auf die Klägerin übergegangen sei. Der Umfang der übergegangenen Verpflichtung richte sich aber nicht nach der von der D erteilten Zusage vom
32. März 1994, denn Gegenstand der Übertragung sei die Versorgungszusage in der Fassung des Gesellschafterbeschlusses vom
33. Oktober
34. Durch die Übertragung der Bezugsrechte aus den Rückdeckungsversicherungen auf den Pensionsberechtigten handele es sich bei der Versorgungsverpflichtung um eine Direktversicherung, für die keine Rückstellung gebildet werden dürfe. Die seit dem
35. Dezember 1995 in die Bilanz eingestellten Rückstellungen seien den Gewinn erhöhend aufzulösen. In der Übertragung der Bezugsrechte aus den Rückdeckungsversicherungen sei eine verdeckte Gewinnausschüttung zu sehen; auch wären hinsichtlich des ungemessenen Teils der Rückdeckungsversicherung verdeckte Gewinnausschüttungen anzunehmen. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Prüfungsbericht vom
36. Juni 2002 und die zu den Veranlagungszeiträumen 1995 bis 1998 ergangenen Einspruchsentscheidungen vom
37. April 2003 Bezug genommen. Randnummer 12 In Reaktion auf die Betriebsprüfung vereinbarten die Klägerin und der Gesellschafter-Geschäftsführer B am
38. September 2003 eine „Neufassung“ einer Pensionszusage unter Zugrundelegung eines Diensteintrittsdatums
39. Mai 1994 wie folgt: Randnummer 13 „Bei unserer Gesellschaft wurde 2000-2002 eine Betriebsprüfung durchgeführt. Die in dem Bericht vom 28.06.2002 getroffenen Feststellungen berühren auch die Ihnen gewährte Pensionszusage. Um diese Feststellungen nachzuvollziehen wird die Pensionszusage im Einvernehmen mit Ihnen wie folgt neu gefasst: Die Leistungen umfassen Altersrente, Berufsunfähigkeitsrente, Witwenrente. Bei Ausscheiden aus dem Unternehmen und Eintritt in den Ruhestand nach Vollendung des
40. Lebensjahres haben Sie Anspruch auf Altersrente. Die Altersrente beträgt 17.880,00 €… Sie haben Anspruch auf vorgezogene Altersrente, wenn Sie nach Vollendung des
41. Lebensjahres und nach Ableistung von 10 vollen Jahren nach Erteilung dieser Pensionszusage aus dem Unternehmen ausscheiden… …..Die Berufsunfähigkeitsrente beträgt jährlich 17.040,00 €. …. Die Witwenrente beträgt 10.728,00 €….“ Randnummer 14 Wegen der weiteren Einzelheiten, wird auf die in den Akten des Beklagten befindliche Zusage verwiesen. Randnummer 15 Die Klägerin hatte zwischenzeitlich auch selbst bei der ...Lebensversicherung AG ab dem
42. Juli 2000 (Versicherungsbeginn) eine Versicherung auf den Todes- und Erlebensfall mit Berufsunfähigkeits-Zusatzversicherung (Versicherungsschein Nr. ) sowie eine Rentenversicherung mit aufgeschobener lebenslanger Rentenzahlung mit Kapitalleistung bei Tod vor Beginn der Rentenzahlung und garantierter Mindestlaufzeit der Rente auf das Leben von B (Versicherungsschein Nr. ...) abgeschlossen. Wegen der Einzelheiten wird auf die in den Akten des Beklagtes befindlichen Kopien der Versicherungsscheine vom
43. Juli 2003 bzw. vom
44. Januar 2004 verwiesen. Randnummer 16 Am
45. Oktober 2004 gingen beim Beklagten die Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuererklärung 2003 ein, in der die Klägerin einen Gewinn 3.224,00 € bzw. einen für die Berechnung der Gewerbesteuer maßgeblichen Gesamtbetrag der Einkünfte von 5.217,00 € angab. Im Jahresabschluss zum
46. Dezember 2003 wies die Klägerin eine Bilanzposition „Rückstellung für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen“ in Höhe von 82.583,00 € aus. Sie erläuterte hierzu, dass aufgrund der Außenprüfung der bisher angesetzte Wert zum
47. Dezember 2002 von 130.851,83 € um 71.472,47 € zu mindern sei, so dass für das Wirtschaftsjahr 2003 von einem Anfangsbestand von 59.379,36 € ausgegangen werde. Randnummer 17 Im Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2003 vom
48. Dezember 2004 legte der Beklagte u.a. einen Gewinn von 30.649,00 € zugrunde und setzte den Messbetrag auf 2.715,00 € fest. Zur Erläuterung verwies er auf den Körperschaftsteuerbescheid für 2003, in dem die Steuer auf 0,00 € festgesetzt wurde. Dort wurde erläutert, dass, da bisher keine Pensionszusage vorliege, die Zuführung zur Pensionsrückstellung i.H.v. 23.204,00 € wie auch in den Vorjahren steuerlich nicht anzuerkennen und dem Jahresüberschuss gem. § 60 Abs. 2 Satz 1 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV) hinzuzurechnen sei. Auf Grund der nunmehr vorzunehmenden Verlustverrechnung mit dem zum
49. Dezember 2002 festgestellten Verlust von 31.391,00 € erließ der Beklagte ebenfalls am
50. Dezember 2004 einen Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum
51. Dezember 2003, in dem dieser auf Grund des Abzuges in 2003 auf 742,00 € festgestellt wurde. Nur der Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum
52. Dezember 2003 erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gem. § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) Randnummer 18 Die Klägerin legte hiergegen am
53. Januar 2005 Einspruch ein. Randnummer 19 Während des Einspruchsverfahrens erließ der Beklagte am
54. Dezember 2005 einen nach § 35b des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) geänderten Bescheid für 2003 über den Gewerbesteuermessbetrag, in dem der Messbetrag um 30,00 € auf 2.685,00 € herabgesetzt wurde. Diese Änderung beruhte darauf, dass noch Bescheinigungen über abziehbare Spenden in Höhe von 580,00 € nachgereicht wurden, wodurch sich der Gewinn aus Gewerbebetrieb entsprechend auf 30.069,00 € verminderte. Aus dem gleichen Grund erging ebenfalls am
55. Dezember 2005 ein gem. § 164 Abs. 2 AO geänderter Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum
56. Dezember 2003, in dem der Verlust nunmehr auf 1.322,00 € festgestellt wurde. Randnummer 20 Die Einspruchsentscheidungen, mit denen der Beklagte den Gewerbesteuermessbetrag 2003 von 2.685,00 € auf 3.210,00 € und die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum
57. Dezember 2003 von bisher 1.322,00 € auf 11.168,00 € heraufsetzte (was seinen Grund maßgeblich darin hatte, dass zuvor der Verlustabzug zum
58. Dezember 2002 auf 51.682,00 € erhöht und hiervon der Verlustabzug in 2003 von nunmehr 40.514,00 € abgezogen wurde), datieren auf den
59. Juni
60. Der Beklagte ging bei der Festsetzung nunmehr – unter Beibehaltung der übrigen Besteuerungsgrundlagen – von einem Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 40.514,00 € aus (Erhöhung um 10.445,00 €). Die Gewinnerhöhung hatte ihren Grund in der Aktivierung von Ansprüchen aus den neueren, von der Klägerin abgeschlossenen Rückdeckungsversicherungen (zum
61. Dezember 2002 mit 16.031,00 €; zum
62. Dezember 2003 mit 26.475,00 €). Was die Pensionsrückstellung angeht, ging der Beklagte nunmehr davon aus, dass eine solche erstmals im Jahr 2003 von der Klägerin erteilt worden sei. Die Rückstellung sei zum
63. Dezember 2003 mit 100.768,00 € zu bilanzieren. Dieser Wert ergebe sich aus einem versicherungsmathematischen Gutachten der AM Gesellschaft für betriebliche Altersversorgung mbH, das sich in Kopie in den Akten des Beklagtes befindet. Die Zuführung falle damit um 77.563,00 € höher aus, als bisher berücksichtigt, was zu einer entsprechenden Gewinnminderung führe. Da die Pension aber nicht mehr erdient werden könne, sei statt bisher ein Betrag von 23.204,00 € nunmehr ein Betrag von 100.768,00 € als verdeckte Gewinnausschüttung anzusehen. Wegen der weiteren Einzelheiten zu den Ausführungen des Beklagten wird auf die Einspruchsentscheidung Bezug genommen. Randnummer 21 Die hiergegen gerichtete Klage ging bei Gericht am
64. Juli 2007 ein. Randnummer 22 Mit der Klage begehrt die Klägerin, dass die für die Pensionsverpflichtung gegenüber B gebildete Rückstellung gewinnmindernd berücksichtigt wird und nicht als verdeckte Gewinnausschüttung behandelt wird. Sie ist der Auffassung, dass es unerheblich sei, dass zwischen dem
65. September 2003 – dem Zeitpunkt an dem die Pensionszusage für B neu gefasst wurde – und der Vollendung des
66. Lebensjahres des Begünstigten mit 7 Jahren und 7 Monaten ein Zeitraum von weniger als 10 Jahren liege. Sie verweist darauf, dass das Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung (BetrAVG) vor dem Streitjahr dahingehend geändert worden sei, dass nicht mehr die Zehnjahresfrist sondern eine Fünfjahresfrist gelte. Auch die Zehnjahresfrist sei aber gewahrt, da auf die Zusage vom
67. März 1994 der D abzustellen sei, die später, d.h. bereits auf der Gesellschafterversammlung am
68. Oktober 1995 auf die Klägerin übertragen worden sei. Auch wenn es zu einer Fusion der Gesellschaften nicht wie ursprünglich geplant gekommen sei, habe die Klägerin dennoch die wirtschaftliche Tätigkeit der D übernommen. Zudem sei bereits mit Schreiben vom
69. September 1998 das Bezugsrecht für die Versicherungsleistungen im Todesfall wieder von der Ehefrau des Geschäftsführers, die im Jahr 1997 als Bezugsberechtigte eingesetzt wurde, auf die Klägerin übertragen worden. Die erneute schriftliche Niederlegung vom
70. September 2003 stelle sich daher im Ergebnis nur als Konkretisierung der am
71. September 1998 geschlossenen Vereinbarung dar, die auf den
72. März 1994 zurückgehe. Mit der gewählten Formulierung „dass dem Geschäftsführer mit Erreichen des
73. Lebensjahres die Gesamtauszahlung des Geldbetrages der Altersversorgung zustehen sollte und diese ihm entsprechend der versicherungs-technischen Ablaufzeit auszuzahlen sei“ sei bereits im Jahr 1994 ein Übergang der Pensionszusage auf die Klägerin hinreichend dokumentiert. Randnummer 23 Die Klägerin beantragt, den Gewerbesteuermessbescheid 2003 sowie den Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzuges zur Körperschaftsteuer zum
74. Dezember 2003 vom
75. Dezember 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidungen vom
76. Juni 2007 dahingehend abzuändern, dass die für die Pensionsverpflichtung gegenüber B gebildete Rückstellung in Höhe von 100.768,00 € nicht als verdeckte Gewinnausschüttung berücksichtigt wird. Randnummer 24 Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Randnummer 25 Zur Begründung verweist er auf seine Ausführungen in den Einspruchsentscheidungen. Er hält an seiner Auffassung fest, dass die am
77. September 2003 erteilte Pensionszusage nicht erdienbar sei. Die von der D erteilte Pensionszusage sei von der Klägerin nicht übernommen worden, weil es zu der geplanten Verschmelzung nicht gekommen sei. Damit handele es sich bei der Zusage vom
78. September 2003 um eine erstmalige Zusage der Klägerin; diese sei für den Zusageempfänger nicht mehr erdienbar, weil zwischen Zusagezeitpunkt und dem vorgesehenen Beginn der Altersversorgung ein Zeitraum von weniger als zehn Jahren liege. Entscheidungsgründe Randnummer 26
79. Die Klage ist zulässig aber unbegründet. Randnummer 27 Die Klägerin ist durch den angefochtenen Gewerbesteuermessbescheid 2003 sowie durch den Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzuges zur Körperschaftsteuer zum
80. Dezember 2003 nicht in ihren Rechten verletzt, § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Bescheide sind rechtmäßig. Randnummer 28 Der Beklagte hat die Zuführungen zur Pensionsrückstellung, zutreffend als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) gewertet und außerbilanziell dem Gewinn hinzugerechnet, denn im Ergebnis der mündlichen Verhandlung hat die Klägerin ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer B erstmalig am
81. September 2003, einem Zeitpunkt zu dem dem Geschäftsführer lediglich noch 7 Jahre und 7 Monate verblieben, die Pension bis zu seinem
82. Lebensjahr zu erdienen, eine schriftliche Pensionszusage erteilt. Randnummer 29 a) Gegen den vom Beklagten zu Grunde gelegten Bilanzansatz unter Zugrundelegung der Zusage vom
83. September 2003 bestehen weder dem Grunde noch der Höhe nach Bedenken. Randnummer 30 Die Passivierung einer Pensionsverpflichtung richtet sich im Prinzip nach den allgemeinen Grundsätzen zur Bildung von Rückstellungen [§ 8 Abs. 1 Körperschaftsteuergesetz (KStG), § 5 Abs. 1 Einkommensteuergesetz (EStG), § 249 Abs. 1 Handelsgesetzbuch (HGB)]; d.h. nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) muss eine ungewisse Verbindlichkeit bestehen, die -sofern es sich um eine zukünftige Verpflichtung handelt- in der Vergangenheit verursacht ist und aus der der Verpflichtete wahrscheinlich in Anspruch genommen wird (vgl. z.B. BFH-Urteile vom
84. Oktober 1993 VIII R 14/92, BFHE 172, 456, BStBl II 1993, 891, m.w.N.; vom
85. Dezember 1991 IV R 28/91, BFHE 167, 334, BStBl II 1992, 600, m.w.N.; vom
86. Dezember 1995 I R 14/95, BFHE 180, 258, BStBl II 1996, 406, m.w.N.). Diese Voraussetzungen sind im Streitfall ohne weiteres bezogen auf die fragliche Pensionszusage vom
87. September 2003 zu Gunsten von B gegeben. Randnummer 31 Auch die zusätzlichen Voraussetzungen zur Rückstellungsbildung nach § 6a EStG i.V.m. § 8 Abs.1 KStG sind sowohl hinsichtlich des Grundes als auch bezogen auf die Höhe der Pensionsrückstellungen erfüllt. Randnummer 32 Gem. § 6a Abs.1 EStG darf eine Pensionsrückstellung steuerlich nur gebildet werden, wenn
88. der Pensionsberechtigte einen Rechtsanspruch auf einmalige oder laufende Pensionsleistungen hat,
89. die Pensionszusage keinen Vorbehalt enthält, dass die Pensionsanwartschaft oder die Pensionsleistung gemindert oder entzogen werden kann, oder ein solcher Vorbehalt sich nur auf Tatbestände erstreckt, bei deren Vorliegen nach allgemeinen Rechtsgrundsätzen unter Beachtung billigen Ermessens eine Minderung oder ein Entzug der Pensionsanwartschaft oder der Pensionsleistung zulässig ist, und
90. die Pensionszusage schriftlich erteilt ist; die Pensionszusage muss eindeutige Angaben zu Art, Form, Voraussetzungen und Höhe der in Aussicht gestellten künftigen Leistungen enthalten. Die Voraussetzungen sind ebenfalls gegeben. Randnummer 33 Die Zugrundelegung des Teilwertes aus dem in den Akten des Beklagten befindlichen versicherungsmathematischen Gutachtens der AM Gesellschaft für betriebliche Altersversorgung mbH begegnet keinen Bedenken. Auch die Klägerin hat Einwendungen gegen die Höhe des zu bilanzierenden Wertes nicht geltend gemacht. Randnummer 34 b) Entgegen der Auffassung der Klägerin liegt nicht bereits vor dem
91. September 2003 eine schriftliche Zusage der Klägerin zu Gunsten ihres damaligen Gesellschafter-Geschäftsführers B vor, die Angaben über Art, Form, Voraussetzungen und Höhe der in Aussicht gestellten Leistungen enthalten würde. Es liegt zwar eine Zusage der D vom
92. März 1994 vor, die jedoch weder von der Klägerin übernommen wurde noch ihr anderweitig zuzurechnen ist. Auch die von der Klägerin vorgelegten Gesellschafterbeschlüsse lassen keine anderweitige Auslegung zu. Randnummer 35 aa) Ein Übergang der Pensionszusage der D vom
93. März 1994 kraft Gesetzes auf die Klägerin ist nicht erfolgt, da es zu der geplanten Fusion nicht gekommen ist. Randnummer 36 bb) Eine konkrete vertragliche Übernahme der Pensionszusage durch die Klägerin mit Einverständnis ihres Geschäftsführers ist nicht erkennbar. Sämtliche von der Klägerin hierzu zum Nachweis vorgelegten Unterlagen beginnend mit dem Beschluss der Gesellschafterversammlung der Klägerin vom
94. Oktober 1995 lassen nicht erkennen, dass die konkrete Pensionsverpflichtung übernommen werden soll oder überhaupt eine Pensionsverpflichtung der Klägerin gegenüber B begründet werden sollte. Randnummer 37 Hinzu kommt, dass der Beschluss der Gesellschafterversammlung vom
95. Oktober 1995, auf den die Klägerin maßgeblich Bezug nimmt, mit zeitlich späterem Beschluss der Gesellschafterversammlung vom
96. Mai 1997 ausdrücklich für ungültig erklärt wurde. In den Beschlüssen vom
97. April 1996 und vom
98. Mai 1997 wird stets ausschließlich vereinbart, dass „ mit Erreichen des
99. Lebensjahres dem Gesellschafter und Geschäftsführer B die Gesamtauszahlung des Geldbetrages der Altersversorgung“ zustehen sollte . Hierdurch übernimmt die Klägerin jedoch keinerlei eigenes Risiko im Sinne einer von einer Versicherung unabhängigen Pensionszusage, zudem Art, Umfang und Voraussetzung einer etwaigen Zahlung der Klägerin mit Erreichen eines Pensionsalters auch nicht erkennbar sind. Dies dürfte auch für juristische Laien, auf die sich die Klägerin in der mündlichen Verhandlung bezieht, erkennbar sein. Eine gegenüber der Klägerin einklagbare Summe ist nicht erkennbar. Es sollte vielmehr ausschließlich ein ggf. gegenüber der Versicherung bestehender Anspruch auf B „übergeleitet“ werden. Dieses ist hingegen keinesfalls mit der Überleitung einer Pensionszusage gleichzusetzen. Randnummer 38 In sämtlichen genannten Beschlüssen ist auch nicht auf eine von der D GmbH erteilte Zusage Bezug genommen worden. Randnummer 39 cc) Es kommt daher auch nicht darauf an, ob und wann das Bezugsrecht gegenüber der ...Versicherung auf die Klägerin übergegangen ist. Randnummer 40 dd) Der Geschäftsführer der Kläger war bereits auf Grund des Anstellungsvertrages vom
100. April 1994 bei ihr angestellt, wobei bereits in der Gesellschafterversammlung vom
101. Mai beschlossen wurde, dass eine Pensionsvereinbarung gem. § 9 des Vertrages nur über die D erfolgen soll. Eine „Übernahme“ des Anstellungsvertrages der D durch die Klägerin ist nach Aktenlage auch nicht erkennbar. Die Aufhebung des Vertrages vom
102. April 1994 wird von der Klägerin nicht behauptet. Es wäre eine klare dreiseitige Vereinbarung zur Übernahme der Pensionsverpflichtung möglich aber auch notwendig gewesen, die im Ergebnis der mündlichen Verhandlung nicht vorliegt. Randnummer 41 c) Der erstmals zum
103. Dezember 2003 zu bilanzierende Rückstellungsbetrag ist hingegen, wie es der Beklagte auch getan hat, außerbilanziell in voller Höhe als vGA dem Gewinn hinzuzurechnen, da bereits bei Erteilung der Zusage der für beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer geltende Erdienenszeitraum von 10 Jahren nicht eingehalten ist. Ausgehend von der Zusage vom
104. September 2003 betrug der B verbleibende Erdienenszeitraum lediglich ca. 7 Jahre und 7 Monate. Randnummer 42 Nach ständiger Rechtsprechung des BFH kann die Pensionszusage einer Kapitalgesellschaft zu Gunsten ihres Gesellschafter-Geschäftsführers (oder einer ihm nahestehenden Person) zu einer vGA führen, wenn sie durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst oder mitveranlasst ist. Letzteres ist anzunehmen, wenn die Kapitalgesellschaft einem gesellschaftsfremden Geschäftsführer unter ansonsten vergleichbaren Umständen keine Versorgung zugesagt hätte. Maßstab für den hiernach anzustellenden Fremdvergleich ist das Handeln eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters, der gemäß § 43 Abs. 1 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbHG) die Sorgfalt eines ordentlichen Geschäftsmannes anwendet (BFH-Urteile vom
105. April 2002 I R 43/01, BFHE 199, 157, BStBl II 2003, 416; vom
106. Juli 2003 I R 80/02, BFHE 203, 114, BStBl II 2003, 926, m.w.N.). Ob eine Pensionszusage durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst oder mitveranlasst ist, muss vorrangig das Finanzgericht anhand aller Umstände des jeweiligen Einzelfalls beurteilen (BFH-Beschluss vom
107. Juni 2000 I B 110/99, BFH/NV 2001, 67; BFH-Urteil vom
108. September 2002 I R 48/01, BFH/NV 2003, 347, jeweils m.w.N.). Dabei muss es u.a. prüfen, ob die begünstigte Person den Versorgungsanspruch erdienen kann. Randnummer 43 Mit Beschluss vom
109. November 2008, I B 108/08, BFH/NV 2009, 608 hat der BFH entschieden, dass der regelmäßige Erdienenszeitraum für Versorgungszusagen an beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer (auch bei ab Januar 2001 erteilten Versorgungszusagen unabhängig von der Verkürzung der Unverfallbarkeitsfrist im BetrAVG) zehn Jahre beträgt. Der BFH hält damit an der bisherigen Rechtsprechung (z.B. BFH-Urteil vom
110. November 2005 I R 94/04, NFH/NV 2006, 616, BFH-Urteil vom
111. Juli 2003 I R 80/02, BFH/NV 2003, 1670) fest. Hierbei sind die Erteilung der Versorgungszusage und der vorgesehene Eintritt des Versorgungsfalles zur Bestimmung der Frist maßgeblich. Dieses gilt nicht nur für eine erstmalige Zusage, sondern auch für nachträgliche Änderungen oder Erhöhungen der Zusage (BFH-Urteil vom
112. September 2008 I R 62/07, BFH/NV 2009, 297). In derartigen Fällen ist prinzipiell davon auszugehen, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter im Interesse der Gesellschaft von der Erteilung einer Pensionszusage abgesehen hätte. Zuführungen zu der Pensionsrückstellungen sind dann als verdeckte Gewinnausschüttungen dem Gewinn außerbilanziell hinzuzurechnen. Der Senat schließt sich der BFH-Rechtsprechung an. Randnummer 44 Anhaltspunkte dafür, dass auf Grund des vorliegenden Sachverhalts ausnahmsweise eine Verkürzung des 10jährigen Erdienenszeitraums angezeigt wäre, sind nicht erkennbar. Randnummer 45
113. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.