Investitionszulagenrechtliche Klassifikation eines Betriebs als Forstwirtschaft im Jahr 2000 Orientierungssatz 1. Die Tätigkeiten Holzeinschlag und erste Verarbeitungsstufe unter Einsatz eines Harvesters, Holzrückung, Holztransport sind investitionszulagenrechtlich der Forstwirtschaft und nicht dem verarbeitenden Holzgewerbe zuzuordnen (Rn.39) (Rn.37) . Für die Einordnung nach der Klassifikation der Wirtschaftszweige ist es unbeachtlich, ob eigenes Stammholz erzeugt wird (Rn.43) . 2. Wird investitionszulagenrechtlich ein Mischbetrieb unterhalten, der den größten Wertschöpfungsanteil i.H.v. 54,55 % der Umsätze im nichtbegünstigten forstwirtschaftlichen Bereich erzielt, ist der Begünstigungstatbestand des § 2 Abs. 2 Satz 1 InvZulG 1999 nicht erfüllt (Rn.34) (Rn.32) . 3. Ein Harvester ist nicht als mobiles Sägewerk zu klassifizieren (Rn.42) . Verfahrensgang nachgehend BFH, 3. Juli 2013, III B 114/12, Beschluss Tenor Die Klage wird abgewiesen. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens. Tatbestand Randnummer 1 Die Beteiligten streiten darüber, ob der Insolvenzschuldner im Streitjahr investitionszulagenbegünstigt ist, weil seine betriebliche Tätigkeit ausschließlich dem verarbeitenden Gewerbe zuzuordnen sei oder aber - wie der Beklagte meint - es sich um einen sog. Mischbetrieb handele, in dem vornehmlich nicht zulagenbegünstigte Forstwirtschaft betrieben werde. Randnummer 2 Der Insolvenzschuldner erzielte in seinem Unternehmen im Streitjahr Umsätze aus Holzeinschlag, -rückung und -transport mit Hilfe eines sog. Harvesters sowie durch Vermietung der Maschine samt Bedienungspersonals an das Unternehmen seines Vaters, welcher in der gleichen Branche und im gleichen Ort selbständig tätig ist, sowie aus dem Verkauf von Hackschnitzeln und Holzsortimenten. Im Streitjahr stellte er die Produktion von Hackschnitzeln ein, um sie im Folgejahr wieder aufzunehmen. Randnummer 3 Bei dem Harvester handelt es sich um eine Maschine, die zu Arbeiten im Wald eingesetzt wird. Sie fällt Bäume und bearbeitet sie zu verschiedenen Holzsortimenten weiter, welche dann an Sägewerke oder Händler weiterverkauft werden können. Im Bordcomputer des Harvesters sind Daten über den Wuchs verschiedener Baumarten und über Vorrat und Preise verschiedener Holzsortimente (nach Länge, Durchmesser und Krümmung) gespeichert. Der Harvester vermisst vor dem Fällen den Stammfußdurchmesser des Baumes und errechnet mit Hilfe der Datensätze, wie der Baum ertragsoptimiert zu zerlegen ist. Zudem speichert der Harvester die bei dieser Arbeit über den Wuchs der einzelnen Bäume gewonnenen Ergebnisse und optimiert hierdurch seine Berechnungen. Des Weiteren wird das aufgearbeitete Holz nach Stückzahl und Volumen registriert, so dass jederzeit abgefragt werden kann, was für Hölzer nach Länge, Durchmesser und Volumen bereitstehen. Randnummer 4 Mit einem am 21. Dezember 2001 beim Beklagten eingegangenen Antrag beantragte der Insolvenzschuldner Investitionszulage für das Jahr 2000 von jeweils 25 v.H. für einen Lkw MAN mit Kran mit einer Bemessungsgrundlage von 300.310 DM sowie einen Harvester TJ 770 mit einer Bemessungsgrundlage von 416.247 DM. Randnummer 5 Am 31. Januar 2002 führte der Beklagte eine Investitionszulagensonderprüfung für das Streitjahr durch. Diese schloss mit dem Ergebnis (Investitionszulagensonderprüfungsbericht vom 7. Februar 2002), dass der Insolvenzschuldner einen sog. Mischbetrieb führe, für den eine Einordnung des Statistischen Landesamtes als verarbeitendes Gewerbe nicht vorliege. Des Weiteren erfolge die Wertschöpfung überwiegend durch Tätigkeiten im nichtbegünstigten Bereich forstwirtschaftlicher Dienstleistungen. Das verarbeitende Gewerbe, die Hackschnitzelgewinnung, habe lediglich einen Umsatzanteil von 26,48 v.H., wohingegen die Erbringung von Dienstleistungen auf der forstwirtschaftlichen Erzeugerstufe, nämlich der eigenbetriebliche Einsatz des Harvesters und die Überlassung von Maschinen und Personal an den Betrieb des Vaters, 73,52 v.H. des Umsatzes erwirtschaften. Randnummer 6 Mit Bescheid vom 6. Februar 2002 lehnte der Beklagte den Investitionszulagenantrag ab. Den dagegen am 28. Februar 2002 eingegangenen Einspruch wies er mit Einspruchsentscheidung vom 6. November 2006 zurück. Dagegen richtet sich die am 5. Dezember 2006 eingegangene Klage. Randnummer 7 Bereits zuvor hatte der Insolvenzschuldner gegen die Ablehnung einer beantragten Investitionszulage für 1999 beim Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt (FG) im Jahr 2001 Klage eingereicht, die unter dem Aktenzeichen 1 K 331/01 geführt wurde. Die Klage wurde mit Urteil vom 28. Oktober 2004 abgewiesen, weil der Betrieb des damaligen Klägers zu keinem Zeitpunkt dem verarbeitenden Gewerbe zuzuordnen war. Der entscheidende Senat stellte fest, dass die durch die Vermietung des Harvesters erzielten Umsätze nicht dem verarbeitenden Gewerbe zuzuordnen seien, da der Harvester keine verarbeitende, sondern eine rein forstwirtschaftliche Maschine sei (unter I.1. der Gründe). Da der Insolvenzschuldner im Jahr 2000 zumindest in einem Umfang von 54,55 v.H. Umsätze aus Forstwirtschaft erzielte, wurde sein Betrieb auch für das Jahr 1999 als insgesamt nicht verarbeitender Betrieb eingeordnet. Der Entscheidung wurde für die Einordnung des Betriebs die Umsatzaufschlüsselung für 2000 - des Streitjahres im hiesigen Verfahren - zu Grunde gelegt, da weder für 1999 noch für die folgenden Jahre 2001 und 2002 eine Aufschlüsselung durch den Insolvenzschuldner erfolgte. Nach dieser Umsatzaufschlüsselung wurden im Jahr 2000 die folgenden Umsätze erzielt: Randnummer 8 24,31 v.H. Holzeinschlag und erste Verarbeitungsstufe (Harvester) 19,08 v.H. Holzrückung 11,16 v.H. Holztransport 23,47 v.H. Verkauf von Hackschnitzeln 21,97 v.H. Verkauf von Holzsortimenten Randnummer 9 Der Insolvenzschuldner meinte, er sei nach der Klassifikation der Wirtschaftszweige falsch eingeordnet, und beantragte zunächst, das Verfahren ruhen zu lassen, bis über die Einordnung durch das Statistische Landesamt abschließend entschieden sei. Der Beklagte beziehe sich in seiner Argumentation allein auf das Ergebnis des Klageverfahrens 1 K 331/01 beim Finanzgericht Sachsen-Anhalt. Das Statistische Landesamt hingegen sei unbeeinflusst von der im bisherigen Verfahren getroffenen Zuordnung. Randnummer 10 Zutreffend sei hingegen die Zuordnung zum Wirtschaftszweig 20.10 „verarbeitendes Gewerbe - Holzgewerbe“ (Klassifikation der Wirtschaftszweige, Ausgabe 2003). Der Insolvenzschuldner führe ein holzverarbeitendes Unternehmen, er kaufe u.a. von Forstbetrieben Holzbestände auf, fälle diese und verarbeite sie darüber hinaus soweit, dass das Holz in unterschiedliche Weiterverarbeitungsstufen (Papierholz, Schwellen, Parkett etc.) weitergeleitet werden könne. Teilweise werde das Holz abhängig von der Qualität bereits endverarbeitet (Hackschnitzel oder Brennholz). Der „Stoff“ Baum werde mechanisch wesentlich verändert. Randnummer 11 Er besitze keine eigenen Forstflächen. Nach der Klassifikation der Wirtschaftszweige werde unter Forstwirtschaft eingeordnet, wer Stammholz erzeuge. Auch das Statistische Bundesamt erfasse unter Forstwirtschaft die Forstbetriebe ausschließlich nach Erzeugungstatbeständen; die Erhebung erfolge im forstwirtschaftlichen Bereich ausschließlich nach ha-Waldfläche. Der Insolvenzschuldner hingegen sei weder Eigentümer von Waldflächen noch pachte er solche, noch betreibe er übliche Aufgaben eines Forstbetriebs, wie Anpflanzung, Pflege, Durchforstung, Bestandsaufnahme oder Holztaxierung. Er kaufe vielmehr stehende Bäume und führe die erste Verarbeitungsstufe aus. Randnummer 12 Nach der Klassifikation der Wirtschaftszweige umfasse das verarbeitende Gewerbe die mechanische, physikalische oder chemische Umwandlung von Stoffen oder Teilen in Waren. Im Bereich der Forstwirtschaft habe sich ein Wandel dahingehend vollzogen, dass sich ein eigenes Gewerbe entwickelt habe, welches die Holzbestände von den Forstbetrieben aufkaufe und die erste Verarbeitungsstufe auf eigene Rechnung durchführe. Diese Betriebe seien aber keine Forstbetriebe, da das wesentliche Kriterium des eigenen Waldbestandes und der Erzeugung von Holz fehle. Abzustellen sei vielmehr darauf, dass ein Produkt aufgekauft und nach Bearbeitung weiterverkauft werde, wobei es nicht darauf ankomme, ob Holzpflöcke, Häcksel oder Latten hergestellt würden. Die Tätigkeit des Insolvenzschuldners führe zu einer wesentlichen Beschaffenheitsänderung, was nach der Verkehrsauffassung nur als Verarbeitung angesehen werden könne. Randnummer 13 Im Übrigen gebe es eine Firma, die vergleichbare Tätigkeiten wie er ausführe. Wenn diese Investitionszulage erhalten habe, stünde die Zulage auch ihm zu. Randnummer 14 Auch habe der Beklagte in einem weiteren Verfahren, welches sein Vater wegen einer Kfz-Steuerermäßigung für land- und forstwirtschaftliche Sonderfahrzeuge ebenfalls wegen eines Harvesters führte, die Auffassung vertreten, bei dem Harvester handele es sich nicht um eine forstwirtschaftliche Maschine und die Arbeiten mit dem Harvester seien als verarbeitende gewerbliche Tätigkeiten eingeordnet worden. Dies müsse im streitigen Verfahren auch gelten. Randnummer 15 Auf eine fernmündliche Anfrage beim Statistischen Landesamt nahm dieses mit Schreiben vom 19. Dezember 2005 eine Einordnung des Betriebs des Insolvenzschuldners unter die Klassifikation 02.01.0 - Forstwirtschaft - (Klassifikation der Wirtschaftszweige, Ausgabe 2003) vor. Dagegen legte dieser mit Schreiben vom 8. März 2006 Widerspruch ein und erhob, nachdem das Statistische Landesamt mit Schreiben vom 31. März 2006 mitgeteilt hatte, dass es an seiner Einordnung festhalten werde, am 12. Mai 2006 Klage beim Verwaltungsgericht (VG). Das Urteil des VG M. vom 26. September 2007 (Az: ...), nach welchem das Statistische Landesamt verpflichtet wurde, unter Aufhebung des Bescheides vom 19. Dezember 2005 den Kläger dem Wirtschaftszweig 20.10 „Verarbeitendes Gewerbe - Holzgewerbe“ zuzuordnen, wurde durch Urteil des Oberverwaltungsgericht des Landes ... (OVG) vom 17. September 2009 (Az: ...) geändert und die Klage abgewiesen. Randnummer 16 Zum Einen befand der zuständige Senat die Klage als kombinierte Anfechtungs-/Verpflichtungsklage für unstatthaft, da er die Einordnung des Betriebs in die Klassifikation der Wirtschaftszweige nicht als Verwaltungsakt ansah (unter 1.), zum Anderen entschied er, dass die hilfsweise erhobene Leistungsklage jedenfalls unbegründet sei, da das Statistische Landesamt den Betrieb des Klägers in der Klassifikation der Wirtschaftszweige (WZ) zutreffend dem Wirtschaftszweig „Forstwirtschaft“ zugeordnet habe (unter 2.2.). Begründet wurde dies damit, dass eine Zuordnung zu diesem Zweig nicht voraussetze, dass der Kläger über einen eigenen Waldbestand verfüge, sondern die Tätigkeit des Holzeinschlags der Forstwirtschaft zuzuordnen sei, dies aber eben keinen Waldbestand voraussetze, dass nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH), der sich der entscheidende Senat angeschlossen habe, zur Frage, ob die Zuordnung nach der WZ zutreffend ist, das Güterverzeichnis für Produktionsstatistiken des Statistischen Bundesamts (GP) herangezogen werden könne und hiernach der Schwerpunkt des klägerischen Betriebs dem Bereich der Forstwirtschaft zuzuordnen sei. Des Weiteren stellte der entscheidende Senat auf das Urteil des FG vom 28. Oktober 2004 (1 K 331/01) ab, insbesondere zur Frage der Wertschöpfungsanteile des Jahres 2000, und schloss sich den Ausführungen des FG an. Randnummer 17 Die mit Schriftsatz vom 19. Oktober 2009 erhobene Nichtzulassungsbeschwerde wurde mit Beschluss des Bundesverwaltungsgerichts (BVerwG) vom 08. Juni 2010 (...) zurückgewiesen und nach dem Vorbringen der Prozessbevollmächtigten in der mündlichen Verhandlung am 14. Juni 2012 die eingelegte Verfassungsbeschwerde zurückgenommen. Randnummer 18 Am 21. Juni 2010 wurde über das Vermögen des Insolvenzschuldners das Insolvenzverfahren eröffnet (Az: ... des Amtsgerichts ...). Mit Schriftsatz vom 22. Oktober 2010 hat der jetzige Kläger, der Insolvenzverwalter, das Verfahren wieder aufgenommen. Randnummer 19 Der Kläger ist der Auffassung, die Einordnung des Statistischen Landesamtes dürfe für den vorliegenden Fall nicht ausschlaggebend sein. Diese sei fehlerhaft und dürfe vom Beklagten nicht einer Entscheidung zugrunde gelegt werden, zumal der BFH in einer neueren Entscheidung (mit dem Az. ...) darauf hingewiesen habe, dass Steuerverwaltung und Finanzgericht überprüfen könnten, ob die Zuordnung richtig sei. Forstwirtschaft sei - so wiederholt der Kläger den bisherigen Vortrag - aber nach der WZ nur anzunehmen, wenn Stammholz erzeugt werde oder wild wachsende Erzeugnisse des Waldes gewonnen/gesammelt würden. Dies sei nicht der Fall, vielmehr übernehme der Harvester die Aufgabe eines mobilen Sägewerks, welches wiederum dem Wirtschaftszweig 20.10.0 - Säge-, Hobel- und Holzimprägnierwerke - zuzuordnen sei, denn in 35 computergesteuerten Arbeitsschritten werde die erste Verarbeitungsstufe eines Sägewerks, nämlich Entästen und Zuschnitt zu Holzsortimenten, vorgenommen. Es liege daher insgesamt ein Gewerbebetrieb und kein Mischbetrieb vor. Randnummer 20 Des Weiteren lasse sich feststellen, dass der Beklagte die Zuordnung durch das Statistische Landesamt nicht überprüft habe, hierzu aber nach dem Urteil des BFH vom 28. April 2010 (Az: ...) verpflichtet sei und eine Überprüfung die Fehlerhaftigkeit der Zuordnung aufgezeigt hätte. Randnummer 21 Der Kläger beantragt, das beklagte Finanzamt zu verpflichten, unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 6. November 2006 eine Investitionszulage für das Jahr 2000 von 25 % für einen LKW mit einer Bemessungsgrundlage von 300.310 DM und einen Harvester mit einer Bemessungsgrundlage von 416.247 DM zu bewilligen. Randnummer 22 Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Randnummer 23 Der Beklagte meinte hierzu, bezugnehmend auf das Urteil des FG vom 28. Oktober 2004 im Verfahren 1 K 331/01 sei der Betrieb des Insolvenzschuldners als nicht verarbeitend einzustufen. Ein Ruhensgrund sei nicht gegeben, da nicht davon auszugehen sei, dass das Statistische Landesamt eine abweichende Einordnung des Betriebs vornehmen werde, da dieses ebenso wie der Beklagte hierzu die Klassifikation der Wirtschaftszweige als Maßstab heranziehe. In Bezug auf das angeführte Vergleichsunternehmen sei in jedem Einzelfall gesondert zu prüfen, ob die Voraussetzungen der Gewährung der Zulage erfüllt seien; in Bezug auf den Insolvenzschuldner sei dies jedenfalls zu verneinen. Randnummer 24 Dem Senat hat die Investitionszulageakte 2000 vorgelegen. Entscheidungsgründe Randnummer 25 I. Der angegriffene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten. Der Kläger hat keinen Anspruch auf Investitionszulage, denn der Betrieb des Insolvenzschuldners ist zum einen ein Mischbetrieb und zum anderen gehört dieser nach den Angaben des Insolvenzschuldners zu den Wertschöpfungsanteilen im Streitjahr sowie im Vor- und den beiden Folgejahren jedenfalls nicht zum verarbeitenden Gewerbe, sondern überwiegend zur Forstwirtschaft. Der Begünstigungstatbestand des § 2 Abs. 2 Satz 1 i.V.m. § 10 Abs. 4a Investitionszulagengesetz (InvZulG) 1999 ist daher nicht erfüllt. Randnummer 26 1. Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 InvZulG 2005 sind u.a. abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter investitionszulagenbegünstigt, die in einem Betrieb des verarbeitenden Gewerbes verbleiben, und Gebäude sind nach § 2 Abs. 2 Satz 1 InvZulG 2005 investitionszulagenbegünstigt, wenn sie in einem Betrieb des verarbeitenden Gewerbes verwendet werden. Randnummer 27
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