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Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt 3. Senat 3 K 1707/09 Urteil Laufende Pensionszahlungen eines weiterhin entgeltlich für eine GmbH tätigen Gesel

Obsah (8)§ 10d§ 68§ 181§ 169§ 8§ 10a§ 10§ 43

Laufende Pensionszahlungen eines weiterhin entgeltlich für eine GmbH tätigen Gesellschafter-Geschäftsführers als verdeckte Gewinnausschüttung - ertragsteuerliche Würdigung einer Hinterbliebenenversorg

einer X erteilten Zusage mit sofortiger Wirkung unter nicht näher spezifizierten weiteren Voraussetzungen im Falle des Ablebens des X Anspruch auf Hinterbliebenenrente in Höhe von 60 v.H. der S zugesagten Altersrente. Randnummer 5 Unter dem

  1. Dezember 1998 sagte die Klägerin X unter Verwendung der Anschrift …Str. …, … N., eine Hinterbliebenenrente für Z i.H.v. 60 v.H. der ihm zugesagten Altersrente zu. Die Zusage sollte erlöschen, wenn kein gemeinsamer Wohnsitz oder keine gemeinsame Haushaltsführung mehr bestünde. Die Rente sollte längstens bis zur Verheiratung mit einer anderen Person gezahlt werden. Voraussetzung der Zahlung der Rente war zudem, dass vor Eintritt des Versorgungsfalls eine Erklärung über das Vorliegen einer Lebensgemeinschaft und die schriftliche Kenntnisnahme der Z vorlagen. Eine solche Erklärung gaben X und Z … 2003 ab. Randnummer 6 Die Klägerin passivierte – nach von ihr vorgelegten Angaben der Rückdeckungsversicherung – für die Zusage der Hinterbliebenenrente zugunsten der Z Rückstellungen per
  2. Dezember 2002 i.H.v. 70.159,- €, per
  3. Dezember 2003 wie auch per
  4. Dezember 2004 i.H.v. 71.926,- € und per
  5. Dezember 2005 i.H.v. 73.659,- € oder 74.844,- €. Die Eventualverbindlichkeit aus der Zusage einer Alterspension an X bewertete sie in den Streitjahren mit dem Anwartschaftsbarwert. Die Klägerin zahlte X seit Juni 2002 monatlich 1.533,87 € auf die Zusage der Altersrente. Randnummer 7 Unter dem
  6. Januar 2006 teilte die Klägerin dem Beklagten mit, sie zahle X seit Juni 2002 monatlich die zugesagte Pension i.H.v. 1.533,88 €, X sei unverändert zum Geschäftsführer bestellt und auch tatsächlich als solcher tätig, wofür er ein Gehalt erhalte. Sie vertrat gegenüber dem Beklagten die Auffassung, X und Z hätten ab dem Jahre 1998 einen gemeinsamen Haushalt geführt. Eine schriftliche Pensionszusage i.S.d. § 6 a Abs. 1 Nr. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) liege bereits dann vor, wenn die Zusage schriftlich erteilt und mündlich angenommen werde. Der schriftlichen Bestätigung von … 2003 komme daher lediglich Bestätigungscharakter zu. Randnummer 8 Die Körperschaft- und Gewerbesteuererklärungen der Klägerin für 2002 und 2003 gingen beim Beklagten im Jahr 2004 ein. Randnummer 9 Mit Bescheiden vom
  7. März 2005 stellte der Beklagte unter dem Vorbehalt der Nachprüfung den verbleibenden Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer zum
  8. Dezember 2003 mit 163.932,- € fest, wobei er einen steuerlichen Verlust aus dem Jahr 2003 i.H.v. 38.551,- € berücksichtigte, und den vortragsfähigen Gewerbeverlust auf denselben Feststellungszeitpunkt mit 159.944,- € feststellte, wobei er einen Gewerbeverlust aus dem Jahre 2003 i.H.v. 36.137,- € berücksichtigte. Randnummer 10 Mit Bescheid vom
  9. Juli 2007 stellte er den verbleibenden Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer zum
  10. Dezember 2005 mit 17.351,- € fest, wobei er den Vorbehalt der Nachprüfung ausdrücklich aufrecht erhielt. Zuvor hatte er ihn mit Bescheid vom
  11. Juni 2007 mit 16.576,- € festgestellt. Mit Bescheid vom
  12. Juli 2007 stellte er den vortragsfähigen Gewerbeverlust auf den
  13. Dezember 2005 mit 5.598,- € fest, wobei er ebenfalls den Vorbehalt der Nachprüfung aufrecht erhielt. Zuvor hatte er ihn wiederum mit Bescheid vom
  14. Juni 2007 auf 4.823,- € festgestellt. Randnummer 11 Mit Bescheiden vom
  15. Dezember 2008 stellte der Beklagte den verbleibenden Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer zum
  16. Dezember 2002 mit nunmehr noch 46.279,- € und den vortragsfähigen Gewerbeverlust auf denselben Feststellungszeitpunkt mit nunmehr noch 44.705,- € fest, wobei er jeweils den Vorbehalt der Nachprüfung aufrecht erhielt. Er behandelte dabei die laufenden Zahlungen auf die X erteilte Zusage einer Altersrente wie auch die Dotierung der Rückstellung für die aus der X erteilten Zusage einer Hinterbliebenenrente für Z erwachsende Eventualverbindlichkeit als verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA). Die Bescheide wurden der Klägerin am
  17. Dezember 2008 zugestellt. Randnummer 12 Die gegen die Bescheide vom
  18. Dezember 2008 gerichteten Einsprüche gingen beim Beklagten am
  19. Januar 2009 ein. Randnummer 13 Mit Bescheiden vom
  20. Februar 2009 stellte der Beklagte den verbleibenden Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer zum
  21. Dezember 2003 mit nunmehr noch 64.624,- € und den vortragsfähigen Gewerbeverlust auf den
  22. Dezember 2003 mit 60.636,- € fest, setzte die Körperschaftsteuer für 2004 unter Berücksichtigung eines Gesamtbetrags der Einkünfte von 100.158,- € auf 8.883,- € herauf, stellte den verbleibenden Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer zum
  23. Dezember 2004 mit 0,- € fest, setzte den Gewerbesteuermessbetrag für 2004 auf 2.140,- € fest, wobei er Hinzurechnungen- und Kürzungen mit einem Saldo von 3.358,- € berücksichtigte, erließ hinsichtlich der gesonderten Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts auf den
  24. Dezember 2004 einen negativen Feststellungsbescheid, setzte die Körperschaftsteuer für 2005 auf 14.349,- € herauf, hob den Bescheid vom
  25. Juli 2007 über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum
  26. Dezember 2005 auf, setzte den Gewerbesteuermessbetrag für 2005 auf 3.550,- € herauf und hob den Bescheid vom
  27. Juli 2007 über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts auf den
  28. Dezember 2005 auf, wobei er ebenfalls keine ausdrückliche Aussage hinsichtlich des Vorbehalts der Nachprüfung traf. Mit Ausnahme der beiden letztgenannten Feststellungsbescheide erhielt er den jeweiligen Vorbehalt der Nachprüfung ausdrücklich aufrecht. Randnummer 14 Er behandelte dabei abermals die laufenden Zahlungen auf die X erteilte Zusage einer Altersrente wie auch die Dotierung der Rückstellung für die aus der X erteilten Zusage einer Hinterbliebenenrente für Z erwachsende Eventualverbindlichkeit als vGA. Randnummer 15 Die hiergegen gerichteten Einsprüche gingen beim Beklagten am
  29. März 2009 ein. Randnummer 16 Mit Entscheidungen vom
  30. November 2009 wies der Beklagte die Einsprüche gegen die Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag wie auch die Körperschaftsteuer für 2004 und 2005, die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts auf den
  31. Dezember 2002, den
  32. Dezember 2003,
  33. Dezember 2004 und
  34. Dezember 2005 sowie die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaft-steuer zu denselben Stichtagen als unbegründet zurück. Randnummer 17 Die hiergegen gerichtete Klage ist beim Gericht am
  35. Dezember 2009 eingegangen. Randnummer 18 Mit Änderungsbescheiden vom
  36. Oktober 2012 hat der Beklagte jeweils unter Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung die Körperschaftsteuer für 2005 auf 21.349,- € sowie den Gewerbesteuermessbetrag für 2005 auf 4.490,- € festgesetzt. Die Bescheide hat er nicht der Prozessbevollmächtigten, sondern einer anderen Empfangsbevollmächtigten der Klägerin bekannt gegeben. Die Änderungsbescheide beruhten abermals auf derselben Behandlung der laufenden Pensionszahlungen wie auch der Dotierung der Rückstellung für die zugesagte Hinterbliebenenrente. Randnummer 19 Mit Bescheiden vom
  37. Mai 2014, die er der Prozessbevollmächtigten der Klägerin per Telefax übermittelt hat, hat der Beklagte den verbleibenden Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer zum
  38. Dezember 2005 wie auch den vortragsfähigen Gewerbeverlust auf selben Feststellungszeitpunkt mit 0,- € festgestellt. Randnummer 20 Die Klägerin trägt vor, nach ihrer Kenntnis liege dem Beklagten die Postempfangsvollmacht der Klägerin für die von der Prozessbevollmächtigten abweichende Bekanntgabeempfängerin der Bescheide vom
  39. Oktober 2012 vor. Die Änderungsbescheide dürften zum Gegenstand des vorliegenden Verfahrens geworden sein. Randnummer 21 Das im Gebäudereinigungsgewerbe tätige Unternehmen sei 1990 gegründet worden und habe seinen Sitz seitdem in N. X sei bis zum
  40. Mai 2002 auf der Grundlage des Anstellungsvertrages vom
  41. April 1990 für die Klägerin als Geschäftsführer tätig gewesen. Unter dem
  42. Dezember 1992 sei X eine Pensionszusage erteilt worden. Zu jener Zeit sei X mit Y, geb. am … 1960, verheiratet gewesen. Die Ehe sei im Jahre 1998 geschieden worden. X habe die Klägerin vom Ende der Ehe in Kenntnis gesetzt. Danach sei unter dem
  43. Dezember 1998 die Pensionszusage dahingehend geändert worden, das Anspruchsberechtigte der Hinterbliebenenversorgung die Lebensgefährtin des X, Z, geb. am … 1958, sein solle, mit der X einen gemeinsamen Haushalt geführt habe. Weit vor Erreichen des
  44. Lebensjahres durch X sei die Klägerin bemüht gewesen, die Nachfolge jenes erfahrenen Geschäfts- und Fachmannes zu regeln. Leider sei eine Reihe von Versuchen fehlgeschlagen. Aus Mangel an geeigneten Fachkräften habe sich X gezwungen gesehen, nach Erreichen der vertraglich festgelegten Altersgrenze dem Unternehmen weiter zur Verfügung zu stehen. Das sei nach einem Gesellschafterbeschluss vom
  45. Mai 2002 durch einen entsprechenden Vertrag untermauert worden. X sei weiter als Geschäftsführer der Klägerin (ergänze: im Handelsregister) eingetragen. Ihm werde seit Juni 2002 in vereinbarter Höhe eine Altersrente von monatlich 1.533,87 € gezahlt. Per
  46. Dezember 2002 habe sie Pensionsrückstellungen in Höhe von 234.326,00 €, per
  47. Dezember 2003 in Höhe von 231.185,00 € und per
  48. Dezember 2004 in Höhe von 227.977,00 € passiviert. Randnummer 22 Hinsichtlich der Hinterbliebenenversorgung gelte, dass keine neu zu erdienende Pensionszusage erteilt worden sei, sondern lediglich in einer auch zwischen fremden Dritten üblichen Weise der Veränderung des persönlichen Umfelds des Pensionsberechtigten Rechnung getragen worden sei. Eine verdiente Pensionszusage vom Wechsel einer Lebenspartnerschaft abhängig zu machen, sei nicht sachgerecht. Insbesondere entspreche es nicht der Intention eines Arbeitgebers. Änderungen, die in der persönlichen Sphäre des Pensionsberechtigten begründet seien, können durch einen ordentlichen gewissenhaften Geschäftsleiter auch jedem Nichtgesellschafter in jener Form zugestanden haben. Hinzu komme, dass das Geburtsdatum der nunmehr begünstigten Lebensgefährtin, wenn auch geringfügig, vor dem Geburtsdatum der Ex-Ehefrau liege, so dass vor dem Hintergrund der statistischen Lebenserwartung die Pensionsverpflichtete durch die Änderung der Pensionszusage nicht einmal benachteiligt sei. Y und X hätten einen gemeinsamen Haushalt geführt. Ein Nachteil sei der Klägerin nicht entstanden, da Z, wenn auch geringfügig, vor Y geboren sei. Randnummer 23 Zum Ablauf des
  49. Lebensjahres sei mit X ein neuer Anstellungsvertrag geschlossen worden, wonach er lediglich in dem Bereichen Akquise, Betriebsorganisation und Controlling tätig werde. Dass X weiterhin die Organstellung als Geschäftsführer inne gehabt habe, sei durch die nachweislich gescheiterte Suche nach einem Nachfolger verursacht. Die Beschäftigung nach Erreichung der Altersgrenze sei daher nicht durch das Gesellschaftsverhältnis begründet. Wenn es in Pensionszusage heiße: „Wenn sie nach Vollendung des
  50. Lebensjahres aus unseren Dienstverhältnis ausscheiden …..“), so ende das Dienstverhältnis nicht etwa erst mit Entzug der „Geschäftsführererlaubnis“. Randnummer 24 Die Zahlung einer erdienten Altersrente stelle für einen Gesellschafter-Geschäftsführer wie im Übrigen auch für einen nichtbeherrschenden Geschäftsführer die Entlohnung für die mehrjährige – in der aktiven Vergangenheit liegende – Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft dar. Im Gegensatz dazu werde mit dem – neuen – Anstellungsvertrag im Unternehmen die aktuelle Arbeitsleistung abgegolten. In Zeiten akuten Fachkräftemangels, die in den Streitjahren zumindest in den neuen Bundesländern bereits begonnen hätten, dürfte die erneute Beschäftigung älterer erfahrener Mitarbeiter zum täglichen Bild gehören. Das sich ein Fachmann bzw. eine Fachfrau dann vom bisherigen Arbeitgeber in ein Beschäftigungsverhältnis verpflichten lasse, bei dem die Dienstbezüge auf die Altersversorgung aus dem vorherigen Dienstvertrag angerechnet würden, sei indes schwer vorstellbar. Unter jenen Umständen dürfte eine Beschäftigung beim Mitbewerber interessanter sein. Nur weil das alte und das neue Beschäftigungsverhältnis mit demselben Arbeitgeber geschlossen worden seien, könne hier nichts anderes gelten. Dem Gesellschafter werde ansonsten zugemutet seine Pension ein zweites Mal zu erdienen. Eine Anrechnung der Bezüge aus dem neuen Beschäftigungsverhältnis auf die viele Jahre vorher vertraglich verbindlich festgelegte Altersrente bedeute vielmehr einen unzulässigen Eingriff in den Pensionsvertrag. Randnummer 25 Der Auffassung des Beklagten sei auch deshalb nicht zu folgen, weil das Gesetz über die betriebliche Altersversorgung (Fremdvergleich) keine Vorschrift kenne, nach der die Beendigung des zugrunde liegenden Dienstverhältnisses Voraussetzung für den Bezug betrieblicher Versorgungsleistungen sei. Auch Bezieher gesetzlicher Renten können ab dem
  51. Lebensjahr unbegrenzt hinzuverdienen. Auch hier werde der Fremdvergleich durch den Beklagten bewusst missachtet. Die Finanzverwaltung selbst stelle inzwischen die wirtschaftliche Betrachtungsweise in den Vordergrund, nach der solche Konstellationen auch nur beurteilt werden könnten. Zahlreiche Pensionszusagen lauteten auf ein Rentenalter von 65 Jahren. In der Praxis mehrten sich jedoch die Fälle, in denen ein Gesellschafter-Geschäftsführer trotz Erreichens der Altersgrenze weiterhin für die GmbH tätig sein wolle. Die weitere Tätigkeit könne auf Grund eines Beratervertrags, im Rahmen eines neu abgeschlossenen Anstellungsvertrages oder aber weiterhin im Rahmen des bisherigen Anstellungsvertrages erfolgen. Vorbehaltlich einer zukünftig anders lautenden Regelung auf Bundesebene sei es in jenen Fällen nach Auffassung der Finanzverwaltung Baden-Württemberg zulässig, dass Pensionszahlungen neben den laufenden Bezügen für die weitere aktive Tätigkeit geleistet würden. Für die GmbH nämlich ergebe sich dadurch kein Nachteil. Die Weiterarbeit des bisherigen Gesellschafter-Geschäftsführers liege in ihrem Interesse. Alternativ müsse sie dessen Pension neben einem Aktivgehalt für einen „neuen“ Geschäftsführer zahlen, dessen Leistungsfähigkeit erst einmal erprobt werden müsse. Die laufenden Belastungen stiegen daher. Da der Pensionsanspruch in der aktiven Tätigkeit bis zum
  52. Lebensjahr bereits vollständig erdient werde (und damit mit der fiktiven Jahresnettoprämie in die Angemessenheitsprüfung einzubeziehen gewesen sei), könnten die Pensionszahlungen auch nicht mehr für die Prüfung der Angemessenheit der Gesamtbezüge herangezogen werden. Randnummer 26 Dem stehe auch nicht entgegen, dass die Klägerin bei der Erteilung der Zusage formuliert habe: „….wenn sie nach Vollendung des
  53. Lebensjahres aus unseren Dienstverhältnissen ausscheiden, erhalten sie …..“. Aus dem bis dahin bestehenden Geschäftsführeranstellungsverhältnis sei X ausgeschieden. Mit dem Abschluss eines neuen Anstellungsvertrags in 2002 sei den aktuellen Erfordernissen im Unternehmen Rechnung getragen worden, die von der erfolglosen Suche nach einem Geschäftsführernachfolger gekennzeichnet gewesen seien. Dies berühre den Rechtsanspruch des X auf einer Pension aus dem ehemaligen Dienstverhältnis nicht. Entsprechend sei die Pensionszahlung zu Recht aufgenommen worden. Wäre ein neuer Geschäftsführer gefunden worden, hätte auch jener eine entsprechende Vergütung verlangt, die die Klägerin neben der Pension des X hätte zahlen müssen. Insofern sei insbesondere nicht nachvollziehbar, worin eine verminderte Vermögensmehrung bei der Klägerin zu sehen sein solle. Bei Würdigung der konkreten Umstände des Einzelfalls halte die Zahlung der Altersrente dem Fremdvergleich statt und das Nebeneinander von Altersbezügen einerseits und Gehalt aus einem neuen Dienstverhältnis andererseits resultiere nicht aus dem Gesellschaftsverhältnis. Es bestehe insbesondere keine verminderte Vermögensmehrung, weshalb keine verdeckte Gewinnausschüttung vorliege. Mit der Vergütung nach dem neuerlichen Vertrag werde eine aktuelle Arbeitsleistung abgegolten, mit der Altersrente hingegen werde eine mehrjährige in der Vergangenheit liegende Tätigkeit entgolten. Es sei schwer vorstellbar, dass sich ein erfahrener Fachmann wie X seine Altersversorgung auf sein aktuelles Arbeitsentgelt anrechnen lasse. Angesichts eines aktuellen Fachkräftemangels sei für ihn die Beschäftigung bei einem Konkurrenten der Klägerin interessanter. Randnummer 27 Die Klägerin legt ein Protokoll einer Gesellschafterversammlung vom
  54. Mai 2002 vor, ausweislich dessen von X beschlossen wurde, dass sein Geschäftsführervertrag mit dem
  55. Mai 2002 wegen Vollendung des
  56. Lebensjahres ende. Die Klägerin werde mit Juni 2002 die Pensionszahlungen an X aufnehmen. X bleibe aufgrund einer noch unklaren Nachfolgeregelung weiterhin Geschäftsführer der Klägerin. Mit Wirkung zum
  57. Juni 2002 werde zwischen der Klägerin und X ein neuer Anstellungsvertrag abgeschlossen. Im Rahmen des neuen Anstellungsverhältnisses werde X Aufgaben in den Bereichen Akquise, Controlling und Betriebsorganisation übernehmen. Randnummer 28 Die Klägerin legt einen Vertrag zwischen ihr und X vom
  58. Mai 2002 vor, nach dem X in den o.g. Bereichen im Umfang von 30 Wochenstunden ab dem
  59. Juni 2002 bei einem monatlichen Gehalt von 6.649,79 € tätig werden soll. Urlaubs- und Weihnachtsgeld sollen in Höhe eines Monatsgehalts gezahlt werden. Randnummer 29 Die Klägerin hat zunächst beantragt, die Bescheide vom
  60. Februar 2009 in Gestalt der Einspruchsentscheidungen vom
  61. November 2009 aufzuheben. Randnummer 30 Sie beantragt nunmehr, den Bescheid über Körperschaftsteuer 2004 vom
  62. Februar 2009 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom
  63. November 2009, den Bescheid über Körperschaftsteuer 2005 vom
  64. Oktober 2012, die Bescheide über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum
  65. Dezember 2002,
  66. Dezember 2003,
  67. Dezember 2004 vom
  68. Februar 2009 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom
  69. November 2009, den Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum
  70. Dezember 2005 vom
  71. Mai 2014, den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2004 vom
  72. Februar 2009 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom
  73. November 2009, den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2005 vom
  74. Oktober 2012, die Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts auf den
  75. Dezember 2002,
  76. Dezember 2003,
  77. Dezember 2004 vom
  78. Februar 2009 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom
  79. November 2009, den Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts auf den
  80. Dezember 2005 vom
  81. Mai 2014 dahingehend zu ändern, dass die sich aus Anlage 4 zum Betriebsprüfungsbericht vom
  82. September 2012 ergebenden verdeckten Gewinnausschüttungen hinsichtlich der Witwenversorgung und der laufenden Rente nicht mehr angesetzt werden. Randnummer 31 Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Randnummer 32 Er trägt vor, die geänderten Bescheide vom
  83. Oktober 2012 seien zum Gegenstand des Verfahrens geworden. Die frühe Rechtsprechung beziehe sich auf die alte Fassung des § 68 Finanzgerichtsordnung (FGO). Es wäre mit dem Ziel der Verfahrensbeschleunigung unvereinbar, wenn die geänderten Bescheide erst wieder mit dem Einspruch angefochten werden müssten. Randnummer 33 Die Änderung des Bescheids vom
  84. März 2005 über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum
  85. Dezember 2003 sei dem Grunde nach rechtmäßig gewesen, weil der Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Verlusts auf den
  86. Dezember 2002 vom
  87. Dezember 2008 nach § 10d Abs. 4 EStG Grundlagenbescheid nach § 182 Abs. 1 AO sei. Es gelte insoweit für die Feststellungsverjährung die Ablaufhemmung des § 171 Abs. 10 AO. Die Änderung hätte jedoch lediglich in Höhe der Anpassung des vortragsfähigen Verlustes zum
  88. Dezember 2002 erfolgen dürfen. Randnummer 34 Der verbleibende Verlust zur Körperschaftsteuer zum
  89. Dezember 2003 sei demnach wie folgt festzustellen: Randnummer 35 Festgestellter verbleibender Verlustvortrag zum 31.12.2002 46.279,- € Steuerlicher Verlust 2003 38.351,- € Verbleibender „Verlustabzug“ zum 31.12.2003 84.830,- €. Randnummer 36 Entsprechendes gelte für den Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts auf den
  90. Dezember 2003: Randnummer 37 Festgestellter Gewerbeverlust auf den 31.12.2002 44.705,- € Gewerbeverlust aus 2003 36.137,- € Vortragsfähiger Gewerbeverlust 80.842,- €. Randnummer 38 Hinsichtlich der Feststellungsbescheide vom
  91. Mai 2014 gelte, dass die Feststellungsfristen

§ 10dAbs. 4 Satz 6 ESt

G, § 35b Abs. 2 Satz 4 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) nicht abgelaufen seien, da die Bescheide über Körperschaftsteuer und Gewerbesteuermessbetrag für 2006 mit der Klage und mit dem Einspruch angefochten worden seien. Randnummer 39 Er verweist auf den Beschluss des Senats vom

  1. Juli 2009 im Verfahren 3 V 618/09 und trägt vor, die Zusage auf Altersversorgung sei nicht vom Ausscheiden des Begünstigten aus dem Dienstverhältnis als Geschäftsführer abhängig. Allerdings müsse das Einkommen des weiter arbeitenden Gesellschafter-Geschäftsführers auf die Versorgungszusage angerechnet werden. Denn die Altersrente solle nach Ansicht des Bundesfinanzhofs (BFH) in erster Linie zur Deckung des Versorgungsbedarfs beitragen und damit regelmäßig erst bei Wegfall der Bezüge aus dem Arbeitsverhältnis einsetzen (BFH-Urteil vom
  2. März 2008 I R 12/07). Randnummer 40 Im Verfahren 3 V 618/09 trug der Beklagte vor, die Y betreffende Zusage sei mit Eintritt der auflösenden Bedingung der Scheidung entfallen. Die Z betreffende Zusage bilde eine Neuzusage. Unter fremden Dritten seien Späteheklauseln üblich. X sei bei der neuerlichen Zusage, auf die er keinen Anspruch gehabt habe, bereits 63 Jahre alt gewesen. Eine nach Vollendung des
  3. Lebensjahres durch jenen einem Gesellschafter-Geschäftsführer erteilte Pensionszusage führe regelmäßig zu einer vGA. Es fehle an einer tatsächlichen Durchführung der Zusage, denn die Klägerin habe bis einschließlich zum
  4. Dezember 2002 weder das Entfallen der Eventualverbindlichkeit aus der Zusage einer Witwenpension noch die durch die neuerliche Zusage begründete Eventualverbindlichkeit bilanziell berücksichtigt. Eine Pensionszusage zugunsten einer Lebensgefährtin ziehe nur dann nicht notwendigerweise eine vGA nach sich, wenn jene von der Zusage Kenntnis erhalte, was im Streitfall von Z wie auch X erst im Jahre 2003 bestätigt worden sei. Unklar sei ferner, warum keine - übliche - Verpfändung der Rückdeckungsansprüche an X rsp. Z nachgewiesen sei. Entscheidungsgründe Randnummer 41 A Die o.g. während des Klageverfahrens ergangenen Bescheide sind zu dessen Gegenstand geworden. Randnummer 42 I. Die Änderungsbescheide vom
  5. Oktober 2012 über Körperschaftsteuer und Gewerbesteuermessbetrag für 2005 sind

§ 68Satz 1 FGO zum Gegenstand des vorliegenden Klageverfahrens geworden.

Randnummer 43

  1. Die Rechtsfolge des § 68 Satz 1 FGO tritt nur dann ein, wenn die Klage, bevor der Änderungsbescheid wirksam wird, wie im Streitfall zulässig gewesen ist (BFH-Urteil vom
  2. Januar 2007 I R 75/05, BFH/NV 2007, 1506; von Groll in Gräber, FGO,
  3. Aufl. 2010, § 68, Rz. 40, m.w.N.) und die Klage auch dann, wenn der Änderungsbescheid zum Gegenstand des Verfahrens wird, wie wiederum im Streitfall, zulässig bleibt (von Groll in Gräber, FGO,
  4. Aufl. 2010, § 68, Rz. 40 und 46; Seer in Tipke/Kruse, FGO,
  5. Lfg. Oktober 2010, § 68, Rz. 18). Die Klage war und ist weiterhin zulässig, weil mit dem Kassationsantrag eine Herabsetzung der mit den Bescheiden vom
  6. Februar 2009 festgesetzten Beträge begehrt worden ist und eine solche weiterhin begehrt wird. Randnummer 44
  7. Auch der Umstand, dass die Bescheide vom
  8. Oktober 2012 nicht der Prozessbevollmächtigten, sondern einem dritten (empfangsbevollmächtigten) Bekanntgabeempfänger bekannt gegeben worden sind, schließt die Rechtsfolge des § 68 Satz 1 FGO nicht aus. Galt nach früherer Rechtsprechung des BFH zur Rechtslage bei Bekanntgabe des Verwaltungsakts bis zum
  9. Dezember 2000 das Gegenteil, so hatte dies seinen Grund im seinerzeitigen Wahlrecht des klagenden Inhaltsadressaten zwischen der jetzt zwingenden Rechtsfolge nach § 68 Satz 1 FGO und der Anfechtung außerhalb des Klageverfahrens mit dem Einspruch. Die frühere Auffassung ist mithin nunmehr überholt (vgl. Schallmoser in Hübschmann/Hepp/Spitaler, FGO,
  10. Lfg. November 2013, § 68, Rz. 2; a.A. Dumke in Schwarz, FGO,
  11. Lfg. Juni 2010, § 68, Rz. 20). Mit dem Zweiten Gesetz zur Änderung der FGO und anderer Gesetze wollte der Gesetzgeber u.a. die praktischen Schwierigkeiten, die dadurch auftraten, dass nach der Rechtsprechung des BFH der geänderte Verwaltungsakt dem Prozessbevollmächtigten bekannt zu geben war, vermeiden und (insoweit) einen Gleichklang mit § 96 SGG herstellen (BT-Drucks. 440/00, S. 18). Randnummer 45 II. Die Änderungsbescheide vom
  12. Mai 2014 über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum
  13. Dezember 2005 und des vortragsfähigen Gewerbeverlusts auf denselben Feststellungszeitpunkt sind gleichfalls zum Gegenstand des Verfahrens geworden. Randnummer 46 Die Klage gegen diese Bescheide war und ist zulässig. Die Klägerin hat zunächst die Aufhebung der Bescheide vom
  14. Februar 2009 begehrt, mit denen die Bescheide vom
  15. Juli 2007 aufgehoben worden waren. Infolge der Aufhebungsbescheide waren die vorangegangenen der Klägerin jeweils ungünstigeren Feststellungsbescheide vom
  16. Juni 2007, die zunächst durch die Bescheide vom
  17. Juli 2007 suspendiert gewesen waren (vgl. BFH-Urteil vom
  18. Juli 2012 XI R 17/09, BFH/NV 2013, 266), wieder aufgelebt. Randnummer 47 Mit der Aufhebung der Aufhebung hätte die Klägerin erreicht, dass die Feststellungen vom
  19. Juni 2007 wieder suspendiert und die ihr günstigeren Feststellungen vom
  20. Juli 2007 wieder wirksam geworden wären. Randnummer 48 B. Die zulässige Klage ist teilweise begründet. Randnummer 49 I. Unter Änderung des Bescheide vom
  21. Februar 2009 und der zu diesem ergangenen Einspruchsentscheidungen vom
  22. November 2009 sind der verbleibende Verlustabzug zur Körperschaftsteuer um
  23. Dezember 2003 wie vom Beklagten eingeräumt mit 84.830,00 € und der vortragsfähige Gewerbeverlust auf denselben Feststellungszeitpunkt mit 80.842,00 € festzustellen. Denn soweit der Beklagte ihn niedriger festgestellt hat, ist die Klägerin hierdurch in ihren Rechten verletzt. Randnummer 50 Der Beklagte hätte es bei der Berücksichtigung eines Verlusts i.H.v. 38.551,- € wie im Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum
  24. Dezember 2003 vom
  25. März 2005 belassen müssen, so dass sich durch Addition des zum
  26. Dezember 2002 mit 46.279,- € festgestellten Verlustvortrags ein zum
  27. Dezember 2003 festzustellender verbleibender Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer i.H.v. 84.830,- € ergibt. Randnummer 51 Ebenso hätte er es bei der Berücksichtigung eines Gewerbeverlusts i.H.v. 36.137,- € wie im Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts auf den
  28. Dezember 2003 vom
  29. März 2005 belassen müssen, so dass sich durch Addition des auf den
  30. Dezember 2002 mit 44.705,- € festgestellten Verlustvortrags ein zu diesem Stichtag festzustellender vortragsfähiger Gewerbeverlust i.H.v. 80.842,- € ergibt. Randnummer 52
  31. Die Bescheide zum rsp. auf den
  32. Dezember 2003 sind an die Feststellungsbescheide zum rsp. auf den
  33. Dezember 2002 vom
  34. Dezember 2008 anzupassen. Es war beim Erlass letzterer noch keine Feststellungsverjährung eingetreten. Randnummer 53 a) Der Beklagte hat den verbleibenden Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer zum
  35. Dezember 2002, ohne die Klägerin hierdurch in ihren Rechten zu verletzen, mit dem noch im Jahr 2008 durch Zustellung bekannt gegebenen Bescheid vom
  36. Dezember 2008 mit 46.279,- € festgestellt. Dieser ist im Folgebescheid zum folgenden Feststellungszeitpunkt auszuwerten. Randnummer 54 aa)

§ 181Abs.

1 Satz 1 AO gelten für die gesonderte Feststellung die Vorschriften über die Durchführung der Besteuerung und somit auch die Verjährungsvorschriften sinngemäß.

§ 169Abs.

1 Satz 1 AO sind eine Steuerfestsetzung sowie ihre Aufhebung oder Änderung nicht mehr zulässig, wenn die Festsetzungsfrist abgelaufen ist. Entsprechendes gilt somit für die gesonderte Feststellung. Randnummer 55

  1. bb)Entsprechend § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO begann die Feststellungsfrist, da eine Körperschaft- (§ 31 Abs. 1 Satz 1 KStG i.V.m. § 25 Abs. 3 Satz 1 EStG, § 56 Satz 2 EStDV) und eine Gewerbesteuererklärung (§ 14a Satz 1 GewStG, § 25 Abs. 1 Nr. 2 und 6 GewStDV i.V.m. § 35c Abs. 1 Nr. 1
  2. e)GewStG) einzureichen waren, mit Ablauf des Kalenderjahres 2004, in dem die Erklärungen eingereicht wurden. Randnummer 56
  3. cc)Entsprechend § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO belief sich die Feststellungsfrist auf 4 Jahre und lief erst nach der Bekanntgabe der Bescheide vom 29. Dezember 2008 am 30. Dezember 2008 mit Ablauf des Kalenderjahres 2008 ab. Randnummer 57
  4. dd)Der Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum folgenden Feststellungsstichtag, dem 31. Dezember 2003, ist an diesen Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10 AO in entsprechender Anwendung) anzupassen.

§ 8Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KSt

G) i.V.m. § 10d Abs. 2 Satz 1 EStG sind nicht ausgeglichene negative Einkünfte, die nicht nach § 8 Abs. 1 KStG i.V.m. § 10d Absatz 1 EStG abgezogen worden sind, in den folgenden Veranlagungszeiträumen vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzuziehen (Verlustvortrag). Randnummer 58

  1. b)Der Beklagte hat den vortragsfähigen Gewerbeverlust auf den 31. Dezember 2002, ohne die Klägerin hierdurch in ihren Rechten zu verletzen, mit dem wiederum noch im Jahr 2008 durch Zustellung bekannt gegebenen Bescheid vom 29. Dezember 2008 mit 44.705,- € festgestellt. Dieser ist im Folgebescheid auf den folgenden Feststellungszeitpunkt auszuwerten. Randnummer 59
  2. aa)Wie bereits unter B I 1.
  3. a)
  4. aa)bis
  5. cc)ausgeführt, stand dem Erlass des Änderungsbescheids am 30. Dezember 2008 bekannt gegeben Änderungsbescheids nicht etwa die Feststellungsverjährung entgegen. Randnummer 60
  6. bb)Der Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts auf den folgenden Feststellungsstichtag, den 31. Dezember 2003, ist an diesen Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10 AO in entsprechender Anwendung) anzupassen.

§ 10aAbs. 1 Satz 1 Gew

StG wird der maßgebende Gewerbeertrag um die Fehlbeträge gekürzt, die sich bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrags für die vorangegangenen Erhebungszeiträume ergeben haben, soweit die Fehlbeträge nicht bei der Ermittlung des Gewerbeertrags für die vorangegangenen Erhebungszeiträume berücksichtigt worden sind. Randnummer 61

  1. c)Diese Anpassung hat der Beklagte in den Bescheiden vom 16. Februar 2009 über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum 31. Dezember 2003 und des vortragsfähigen Gewerbeverlusts auf denselben Zeitpunkt zutreffend vorgenommen. Randnummer 62 2. Wie der Beklagte selbst gleichfalls zutreffend ausführt, hätte er jedoch es ansonsten bei der den festzustellenden Betrag steigernden Berücksichtigung eines Verlusts aus dem Jahr 2003 wie in den vor dem 16. Februar 2009 ergangenen Bescheiden bewenden lassen müssen. Randnummer 63 Dem Erlass der Bescheide vom 16. Februar 2009 über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum 31. Dezember 2003 und des vortragsfähigen Gewerbeverlusts auf denselben Feststellungszeitpunkt stand insoweit die Feststellungsverjährung entgegen. Wie sich aus obigen Ausführungen hinsichtlich des Feststellungszeitpunkts 31. Dezember 2002 ergibt, war sie bereits mit Ablauf des Jahres 2008 eingetreten. Entsprechend § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO belief sich die Feststellungsfrist auf 4 Jahre. Weder eine leichtfertige Steuerverkürzung noch eine Steuerverkürzung, die entsprechend § 169 Abs. 2 Satz 2 AO zu einer längeren Feststellungsfrist führten, sind ersichtlich. Randnummer 64
  2. a)Eine Ablaufhemmung in entsprechender Anwendung von § 171 AO ist nicht ersichtlich. Randnummer 65
  3. b)Auch § 181 Abs. 5 Satz 1 Halbs. 1 AO führt zu keinem Ergebnis. Randnummer 66
  4. aa)Denn diese Vorschriften ist

§ 8Abs. 1 KSt

G i.V.m. § 10d Abs. 4 Satz 6 Halbs. 2 EStG rsp. § 35b Abs. 2 Satz 4 Halbs. 2 GewStG im Streitfall nicht auf die gesonderten Verlustfeststellungen anwendbar, da der Beklagten die Feststellungen nicht etwa pflichtwidrig (vgl. hierzu Heinicke in Schmidt, EStG, 33. Aufl. 2014, § 10d, Rz. 49) unterlassen hat. Randnummer 67 bb) Die Vorschriften sind im Streitfall anwendbar, obschon sie zum Feststellungszeitpunkt noch nicht galten. Denn

§ 8Abs. 1 KSt

G i.V.m. § 52 Abs. 25 Satz 6 EStG rsp. § 36 Abs. 10 Satz 2 GewStG sind die Vorschriften in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom

  1. Dezember 2006 (BGBl 2006 I 2878) auf alle bei dessen Inkrafttreten noch nicht abgelaufenen Feststellungsfristen und somit im Streitfall auf die Feststellungen zum rsp. auf den
  2. Dezember 2003 anzuwenden. Randnummer 68 II. Die Bescheide über Körperschaftsteuer und Gewerbesteuermessbetrag für 2004 sind nach obigen Maßgaben unter Berücksichtigung einer angepassten Gewerbesteuerrückstellung zu ändern. Randnummer 69
  3. Die Körperschaftsteuer für 2004 ist dementsprechend unter Berücksichtigung eines Verlustvortrags in der genannten Höhe festzusetzen. Vom Gesamtbetrag der Einkünfte i.H.v. 100.158,- € sind daher nicht lediglich 64.264,- €, sondern 84.830,- €

§ 8Abs. 1 KSt

G i.V.m. § 10d Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 Satz 1 EStG abzuziehen, so dass ein zu versteuerndes Einkommen von 15.328,00 € verbliebe, wäre nicht die Klägerin auch dadurch in ihren Rechten verletzt, dass es an der erforderlichen Berücksichtigung einer Gewerbesteuerrückstellung fehlt, die den vorgenannten Gesamtbetrag der Einkünfte unter 100.158,- € sinken lässt. Randnummer 70 2. Der Gewerbesteuermessbetrag für 2004 ist dementsprechend unter Berücksichtigung eines Verlustvortrags in der genannten Höhe festzusetzen. Es sind daher nicht lediglich 60.636,- €, sondern 80.842,- €

§ 10a Satz 1 Gew

StG abzuziehen. Die erhöhte Gewerbesteuerrückstellung ist zugunsten der Klägerin zu berücksichtigen. Randnummer 71 III. Die Änderungsbescheide vom

  1. Mai 2014 über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum
  2. Dezember 2005 und des vortragsfähigen Gewerbeverlusts auf denselben Feststellungszeitpunkt sind nicht etwa aufzuheben. Randnummer 72
  3. Die regelmäßige Feststellungsverjährung wäre zwar unabhängig vom Zeitpunkt des Eingangs der Körperschaft- rsp. Gewerbesteuererklärung für 2005 spätestens mit Ablauf des Kalenderjahres 2012 eingetreten, bereits vor ihrem frühestmöglichen Ablauf mit Ablauf des Jahres 2010, war jedoch bereits die Ablaufhemmung nach § 181 Abs. 1 Satz 1 AO i.V.m. § 171 Abs. 3a Satz 1 Halbs. 1 AO durch die Klage gegen den Bescheid eingetreten und dauerte bei Erlass der Änderungsbescheide vom
  4. Mai 2014 an. Randnummer 73
  5. Die Bescheide sind in vollem Umfang von der Änderungsvorschrift des § 181 Abs. 1 Satz 1 AO i.V.m. § 164 Abs. 2 Satz 1 AO gedeckt. Randnummer 74
  6. Ihnen fehlt nicht etwa der Hinweis nach § 181 Abs. 5 Satz 2 AO, weil die Vorschrift aus o.g. Gründen nicht anzuwenden ist. Randnummer 75 IV. Im Übrigen ist die Klägerin durch die angefochtenen Verwaltungsakte nicht in ihren Rechten verletzt. Es liegen die vom Beklagten angenommenen vGA vor. Randnummer 76
  7. Unter einer vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG ist bei einer Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung zu verstehen, die nicht auf einer offenen Gewinnausschüttung beruht, sich auf den Unterschiedsbetrag i.S. des § 4 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes EStG auswirkt und durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst oder mitveranlasst ist. Eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis hat der BFH für den größten Teil der zu entscheidenden Fälle bejaht, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie einem Gesellschaftsfremden unter ansonsten vergleichbaren Umständen nicht zugewendet hätte. Maßstab für den hiernach anzustellenden Fremdvergleich ist das Handeln eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters, der

§ 43Abs. 1 Gmb

HG die Sorgfalt eines ordentlichen Geschäftsmannes anwendet (BFH-Urteil vom 06. April 2005 I R 10/04, BFH/NV 2005, 2058). Aufgabe eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsführers ist es, unmittelbar im unternehmerischen Interesse der Körperschaft und damit nur mittelbar im Interesse der Gesellschafter, nicht aber unmittelbar im Interesse einzelner Gesellschafter zu handeln (BFH-Urteil vom 23. Februar 2005 I R 70/04, BStBl II 2005, 882). Dies gilt auch im Falle eines Alleingesellschafters. Randnummer 77 Eine vGA liegt allerdings nur dann vor, wenn die Leistung der Gesellschaft dem Grunde nach geeignet ist, beim Gesellschafter Einkünfte aus Kapitalvermögen auszulösen (BFH-Urteile vom 14. Juli 2004 I R 57/03, BFH/NV 2004, 1603, und vom 07. August 2002 I R 2/02, BStBl II 2004, 131). Eine vGA setzt auf der Ebene der Kapitalgesellschaft nicht voraus, dass diese ihrem Gesellschafter unmittelbar einen Vorteil zuwendet. Es hindert die Annahme einer vGA nicht, wenn der Gesellschafter kein eigenes vermögenswertes Interesse an der Zuwendung besitzt (BFH-Urteil vom 25. Mai 2004 VIII R 4/01, BFH/NV 2005, 105). Eine vGA kann auch ohne tatsächlichen Zufluss beim Gesellschafter anzunehmen sein, wenn der Vorteil dem Gesellschafter mittelbar in der Weise zugewendet wird, dass eine ihm nahe stehende Person aus der Vermögensverlagerung Nutzen zieht. Das "Nahestehen" in diesem Sinne kann familienrechtlicher, gesellschaftsrechtlicher, schuldrechtlicher oder auch rein tatsächlicher Art sein (BFH-Urteil vom 06. Dezember 2005 VIII R 70/04, BFH/NV 2006, 722). Es reicht aus, dass die Kapitalgesellschaft aus im Gesellschaftsverhältnis liegenden Gründen eine Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung in Kauf nimmt, von der eine dem Gesellschafter nahe stehende Person profitiert (BFH-Urteil vom 25. Mai 2004 VIII R 4/01, BFH/NV 2005, 105). Ist eine dem Gesellschafter nahestehende Person Begünstigter einer von der Kapitalgesellschaft erbrachten Leistung, so ist die Prüfung des Veranlassungszusammenhangs nach denselben Maßstäben wie bei einer Leistung zugunsten des Gesellschafters persönlich vorzunehmen (BFH-Beschluss vom 19. Juni 2000 I B 110/99, BFH/NV 2001, 67, mit weiteren Nachweisen aus der Rechtsprechung). Die Zuwendung eines Vermögensvorteils an eine nahe stehende Person ist stets unabhängig davon als vGA zu beurteilen, ob auch der Gesellschafter selbst ein vermögenswertes Interesse an dieser Zuwendung hat. Allerdings gilt dies uneingeschränkt nur für den Fall, dass andere Ursachen für die Zuwendung als das Nahestehen des Empfängers zu einem Gesellschafter auszuschließen sind. Nur in diesem Falle spricht der Beweis des ersten Anscheins dafür, dass die nahe stehende Person den Vorteil ohne ihre Beziehung zum Gesellschafter nicht erhalten hätte. Liegen die Voraussetzungen vor, so ist die Zuwendung zu Lasten der GmbH so zu beurteilen, als hätte der Gesellschafter den Vorteil erhalten und diesen an die nahe stehende Person weitergegeben (BFH-Urteile vom 25. Mai 2004 VIII R 4/01, BFHE 207, 103, vom 22. Februar 2005 VIII R 24/03, BFH/NV 2005, 1266, vom 06. Dezember 2005 VIII R 70/04, BFH/NV 2006, 722, m.w.N.). Randnummer 78 2. Die laufenden Pensionszahlungen bilden angesichts der weitern Tätigkeit des X für die Klägerin vGA. Randnummer 79

  1. a)Die laufenden Zahlungen an X sind, soweit sie auf der Pensionszusage beruhen sollen, ohne Rechtsgrund erfolgt. Denn in der Pensionszusage ist eine Altersrente nur für den Fall des Ausscheidens des X aus den Diensten der Klägerin vorgesehen, an dem es in den Streitjahren fehlte. Randnummer 80
  2. b)Die Zahlung hat das Vermögen der Klägerin verringert und den nach § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG - ohne Berücksichtigung der Rechtsfolge des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG zu ermittelnden (vgl. BFH-Urteil vom 14. September 1994 I R 6/94, BFHE 175, 412, BStBl II 1997, 89) - Unterschiedsbetrag reduziert. Mit der Zahlung ist nicht etwa zugleich eine zuvor bestehende Verbindlichkeit der Klägerin gewinnerhöhend erloschen. Randnummer 81
  3. c)Der Verringerung des Unterschiedsbetrages steht nicht entgegen, dass infolge der Zahlung auf eine in Wirklichkeit nicht bestehende eigene Schuld in gleicher Höhe ein zivilrechtlicher Erstattungsanspruch der Klägerin gegen X aufgrund ungerechtfertigter Bereicherung nach § 812 Abs. 1 BGB entstanden ist. Der Erstattungsanspruch darf schon deshalb nicht berücksichtigt werden, weil zivilrechtliche Ansprüche der Gesellschaft gegen den Gesellschafter, die sich aus einem als vGA zu qualifizierenden Vorgang ergeben, stets als Einlageforderung gegen den Gesellschafter zu behandeln sind, die erfolgsneutral zu aktivieren und somit nicht geeignet ist, die durch die vorangegangene vGA eintretende Vermögensminderung auszugleichen (BFH-Urteile vom 13. September 1989 I R 41/86, BFHE 158, 338, BStBl II 1989, 1029; vom 29. Mai 1996 I R 118/93, BFHE 180, 405, BStBl II 1997, 92; BFH-Beschluss vom 13. Oktober 1999 I B 164/98, BFH/NV 2000, 749; BFH-Urteile vom 25. Mai 2004 VIII R 4/01, BFHE 207, 103; vom 29. April 2008 I R 67/06, BFH-NV 2008, 1621). Randnummer 82
  4. d)Die Vermögensminderung ist durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst. An einen gesellschaftsfremden Dritten hätte ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter ohne Aussicht auf eine die Vermögensminderung kompensierende Gegenleistung nicht gezahlt. Randnummer 83
  5. e)Im Streitfall kann daher dahinstehen, ob folgender Ansicht zu folgen ist: Es ist aus steuerrechtlicher Sicht nicht zu beanstanden, wenn die zugesagte Altersversorgung anders als im Streitfall nicht von dem Ausscheiden des Begünstigten aus dem Dienstverhältnis als Geschäftsführer abhängig gemacht wird. In diesem Fall würde ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter zur Vermeidung einer verdeckten Gewinnausschüttung allerdings verlangen, dass das Einkommen aus der fortbestehenden Tätigkeit als Geschäftsführer auf die Versorgungsleistung angerechnet wird, oder aber den vereinbarten Eintritt der Versorgungsfälligkeit aufschieben, bis der Begünstigte endgültig seine Geschäftsführerfunktion beendet hat. Dass der Gesellschafter-Geschäftsführer seine Arbeitszeit und sein Gehalt nach Eintritt des Versorgungsfalls reduziert, ändert daran grundsätzlich nichts (BFH-Urteile vom 23. Oktober 2013 I R 60/12, BFH/NV 2014, 781, und vom 05. März 2008 I R 12/07, BFH/NV 2008, 311; noch a.A. Senatsurteil vom 27. Juni 2012 3 K 359/06 , EFG 2013, 69 ). Im Streitfall ließe sich die Annahme einer vGA in vollem Umfang der Rentenzahlungen nach der vom BFH vertretenen Auffassung auch auf die mangelnde Anrechnung der laufenden Altersbezüge auf das Geschäftsführergehalt stützen. Randnummer 84
  6. f)Neben der objektiven Vermögensminderung setzt die vGA grundsätzlich keine subjektiven Handlungserfordernisse, mithin keine bestimmte Ausschüttungsabsicht und keine Einigung zwischen Gesellschafter und Gesellschaft über die "verdeckte" Zuwendung voraus (BFH-Urteile vom 28. Januar 1992 VIII R 207/85, BFHE 167, 90, BStBl II 1992, 605; vom 29. April 2008 I R 67/06, BFH-NV 2008, 1621). Die handelnde Person muss weder den Tatbestand der vGA kennen noch das Geschehene rechtlich zutreffend würdigen (BFH-Urteile vom 03. Dezember 1969 I R 107/69, BFHE 97, 524, BStBl II 1970, 229; vom 29. April 2008 I R 67/06, BFH-NV 2008, 1621). Nur wenn es, was bei der streitgegenständlichen Zahlung nicht im Raum steht, an jeglichem finalen Zuwendungswillen in Richtung eines Vermögenstransfers zu Lasten der Gesellschaft und zu Gunsten des Gesellschafters fehlt und feststeht, dass die Vorteilsverschiebung nicht aus gesellschaftlichen Gründen erfolgt ist, kann eine vGA mangels konkreter Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis ausscheiden (BFH-Urteil vom 29. April 2008 I R 67/06, BFH-NV 2008, 1621). m.w.N.). Randnummer 85 3. Die Dotierungen der Rückstellung für die Zusage zugunsten von Z bilden gleichfalls vGA. Ein ordentlicher und gewissenhafter Fremdgeschäftsführer hätte X diese Zusage nicht mehr erteilt, da keine vier Jahre bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres durch X blieben, in denen er sie hätte erdienen können. Randnummer 86
  7. a)Die Klägerin war mit Rechtskraft der Scheidung von ihrer Eventualverbindlichkeit aus der Zusage der personifizierten Witwenpension frei geworden. X hat keine Möglichkeit einseitig eine Eventualverbindlichkeit der Klägerin (durch Wiederheirat) zu begründen. Die Klägerin und X hatten den Fall einer Scheidung bei Abschluss der Pensionsvereinbarung vorausgesehen und abschließend geregelt. Randnummer 87
  8. b)Von einem beherrschenden Gesellschafter wie X kann eine Pensionszusage nur dann erdient werden, wenn anders als im Streitfall im Jahre 1998 zwischen dem Zusagezeitpunkt und dem vorgesehenen Eintritt in den Ruhestand noch ein Zeitraum von mindestens 10 Jahren liegt. Randnummer 88 Ebenso wie für nachträgliche Erhöhungen (BFH-Urteil vom 23. September 2008 I R 62/07, BFH/NV 2009, 297) gilt dies auch für erstmalige Zusagen, und zwar auch dann, wenn andere Zusagen wie im Streitfall die der Altersrente bereits bestehen. Die Begründung einer weiteren Eventualverbindlichkeit in Form einer weiteren Zusagekomponente würde ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter ebenso wie eine Aufstockung einer bereits erteilten Zusage nur akzeptieren, wenn die lang reichenden finanziellen Auswirkungen anders als im Streitfall durch die zu erwartende Steigerung der Motivation des Zusageempfängers hinsichtlich seiner ausreichend langen weiteren Tätigkeit im Dienste der Kapitalgesellschaft gerechtfertigt wären. Randnummer 89 V. Wie sich aus obigen Ausführungen ergibt, sind weder ein verbleibender Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer zum 31. Dezember 2004 und 31. Dezember 2005 noch ein vortragsfähiger Gewerbeverlust auf dieselben Feststellungszeitpunkte festzustellen. Randnummer 90 B. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO. Randnummer 91 C. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus § 151 Abs. 1 Satz 1 Halbs. 1 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 709 Sätze 1 und 2 sowie 711 Satz 1 ZPO. Randnummer 92 D. Gründe für eine etwaige Zulassung der Revision sind nicht ersichtlich.

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