Denkmalrechtliche Bescheinigung nach § 20 Abs. 3 DenkmSchG LSA i. V. m. § 7 i EStG Leitsatz Für eine Bescheinigung nach § 20 Abs. 3 DenkmSchG LSA i. V. m. § 7 i EStG müssen die für das Denkmal angeschafften Materialien auch am Denkmal verbaut sein. (Rn.35) Fahrtkosten zur Abholung der angeschafften Materialien zählen nicht zu den bescheinigungsfähigen Kosten nach § 7 i EStG. (Rn.50) Tatbestand Randnummer 1 Der Kläger wendet sich mit seiner Klage gegen die Versagung eines Grundlagenbescheides hinsichtlich Aufwendungen in Bezug auf ein Baudenkmal für die Jahre 2010 und
(2)BKI GmbH – Reparatur Sturmschaden i. H. v. 477,69 Euro. Randnummer 34 vgl. Positionen 10 und 11 der Anlage 5 zur Klageschrift vom 22. November 2013 (ehemals 4 A 328/13 MD). Randnummer 35 Ungeachtet dessen, ob es sich bei der bloßen Anschaffung von Baumaterialien, die noch nicht am Denkmal verbaut worden sind, überhaupt um Baumaßnahmen handelt, kann zumindest nicht beurteilt werden, ob diese nach Art und Umfang zur Erhaltung des Gebäudes als Baudenkmal oder zu seiner sinnvollen Nutzung erforderlich sind. Denn es ist weder für den Beklagten noch für das Gericht möglich und (erst recht nicht) rechtlich zulässig, bei nur in der Planung befindlichen Baumaßnahmen für die Finanzbehörde verbindlich zu bescheinigen, dass diese nach Art und Umfang zur Erhaltung des Gebäudes als Baudenkmal oder zu seiner sinnvollen Nutzung erforderlich sind. Dabei würde es sich um die Beurteilung eines Zustandes handeln, der noch in der Zukunft liegt. Bei zukünftigen Zuständen ist es aber nicht möglich, bereits vorab zu bescheinigen, dass die Baumaßnahmen zur Erhaltung des Denkmales oder für seine sinnvolle Nutzung erforderlich sind. Denn es besteht keine Gewähr dafür, dass die Materialien überhaupt oder in der im Entscheidungszeitpunkt bestehenden Planung ausgeführt werden. So könnte der Bauherr durch eine vorzeitige Bescheinigung Absetzungen erhalten, die ihm materiell-rechtlich nicht zustehen. Genau dies soll aber der durch die Denkmalschutzbehörde als Fachbehörde zu erteilende Grundlagenbescheid verhindern. Die Finanzbehörden könnten nach Erteilung des Grundlagenbescheides die materiell-rechtlichen Voraussetzungen auch nicht (nochmals) in eigener Zuständigkeit prüfen, da der Grundlagenbescheid hinsichtlich der Erforderlichkeitsprüfung Bindungswirkung entfaltet. In der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist geklärt, dass eine Bescheinigung nach § 7 i Abs. 2 EStG Grundlagenbescheid im Sinne des § 171 Abs. 10, § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO ist (BFH, Urt. v. 11.06.2002 – IX R 79/97 –, BFHE 199, 335). Vertritt das Finanzamt eine von der bescheinigenden Behörde abweichende Auffassung und hält es den Grundlagenbescheid für rechtswidrig, so hat es nur die Möglichkeit, bei der Behörde darauf hinzuwirken, dass sie ggf. ihre Bescheinigung zurücknimmt oder ändert und ist nach Remonstration auf den Verwaltungsrechtsweg verwiesen (BFH, Urt. v. 04.05.2004 – XI R 38/01 –, juris). Randnummer 36 Es ist darüber hinaus für das erkennende Gericht überhaupt nicht ersichtlich, dass eine Verwendung der geltend gemachten Aufwendungen bevorstehen würde. Nach Auskunft des Klägers in der mündlichen Verhandlung sei ein Einbau zeitlich noch nicht absehbar und derzeit wirtschaftlich nicht realisierbar. Vielmehr werde das hiesige Klageverfahren abgewartet, um im Falle einer stattgebenden Entscheidung weitere Fördermittel zu beantragen. Es müssen danach also noch Bedingungen eintreten, von denen die weiteren Arbeiten finanziell abhängig sind. Ein Konzept, die angeschafften Materialen finanziell eigenständig am Denkmal zu verwenden besteht derzeit nicht. Randnummer 37 Daneben verlangt § 7 i Abs. 1 Satz 6 EStG, dass die Baumaßnahmen in Abstimmung mit der in Absatz 2 bezeichneten Stelle durchgeführt worden sein müssen. Schon allein der Wortlaut spricht dafür, dass im Zeitpunkt der Beurteilung dieser Voraussetzung die konkrete Baumaßnahme abgeschlossen sein muss; anders als bei der Abstimmung selbst, die zeitlich vor der Baumaßnahme liegen muss. Diese Abstimmung ist wesentliche Voraussetzung für den vom Kläger begehrten Grundlagenbescheid. Auch diese Beurteilung, nämlich ob die Baumaßnahme in Abstimmung mit der Denkmalschutzbehörde durchgeführt wurde, lässt sich tatsächlich wie materiell-rechtlich erst nach Abschluss der Baumaßnahme treffen. Denn vor Abschluss der Baumaßnahme ist noch nicht ersichtlich, dass diese tatsächlich in der mit der zuständigen Behörde abgestimmten Art und Weise ausgeführt wurde. Randnummer 38 Für diese Auslegung spricht letztlich auch § 7 i Abs. 1 Satz 2 EStG, wonach eine sinnvolle Nutzung nur anzunehmen ist, wenn das Gebäude in der Weise genutzt wird, dass die Erhaltung der schützenswerten Substanz des Gebäudes auf die Dauer gewährleistet ist. Auch dies kann erst nach Abschluss der jeweils geltend gemachten (Teil-)Baumaßnahme beurteilt werden. Randnummer 39 Letztlich würde ein erteilter Grundlagenbescheid zum jetzigen Zeitpunkt keine verbindliche Aussage zu den zu bescheinigenden Tatbestandsmerkmalen des § 20 Abs. 3 DenkmSchG LSA i. V. m. § 7 i Abs. 1 EStG treffen können. Genau hierin besteht aber nach dem Vorstehenden der Sinn und Zweck der Bescheinigung. Randnummer 40 Soweit der Kläger meint, dass er die Anschaffung von Material nur in dem Kalenderjahr geltend machen kann, in welchem er die Anschaffung getätigt hat, so ist dies nach dem Wortlaut des § 7 i Abs. 1 Satz 1 EStG nicht überzeugend. Danach kann der Steuerpflichtige im Jahr der Herstellung und in den folgenden sieben Jahren jeweils bis zu 9 Prozent und in den folgenden vier Jahren jeweils bis zu 7 Prozent der Herstellungskosten für Baumaßnahmen absetzen. Jahr der Herstellung ist nach § 9 a Halbsatz 2 EStG das Jahr der Fertigstellung; im Gegensatz zum Jahr der Anschaffung, welches das Jahr der Lieferung ist, worauf § 7 i Abs. 1 EStG aber gerade nicht abstellt. Randnummer 41
- b)Daneben wurden sämtliche vom Kläger geltend gemachten Aufwendungen (noch) nicht mit dem Beklagten abgestimmt. Dies gilt insbesondere für die lediglich noch zu überprüfenden tatsächlich durchgeführten Baumaßnahmen der BKI GmbH. § 7 i EStG begünstigt ausschließlich Baumaßnahmen, die – gemessen am Zustand des Baudenkmals vor ihrem Beginn – geboten sind, um den unter denkmalpflegerischen Gesichtspunkten erstrebenswerten Zustand herbeizuführen. Da diese Entscheidung nicht im Nachhinein getroffen werden kann, muss die Baumaßnahme in Abstimmung mit der zuständigen Denkmalschutzbehörde durchgeführt werden (BFH, Beschl. v. 08.09.2004 – X B 51/04 –, juris). § 7 i EStG kann gegen seinen Wortlaut nicht dahingehend ausgelegt werden, dass die Steuervergünstigung auch bei nicht erfolgter Abstimmung mit der Denkmalschutzbehörde durchgeführten Baumaßnahmen gewährt wird. Die Abstimmung muss auf die konkrete Baumaßnahme bezogen stattfinden – eine generelle Absprache, wie etwa die allgemeine Beschreibung der denkmalpflegerischen Maßnahmen im Bauantrag aus dem Jahr 2003 (Bl. 15 ff. der Beiakte A) über künftig auszuführende Reparatur- und Sanierungsarbeiten, erfüllt nicht den Begriff der Abstimmung (vgl. BayVGH, Beschl. v. 03.12.2008, NVwZ 2009, 1053). Die vorherige Abstimmung dient – neben der Sicherung der denkmalgerechten Ausführung der Arbeiten – in erster Linie der Feststellung der Tatsachen, insbesondere des Zustandes des Bauwerks, an dem die Maßnahmen vorgenommen werden sollen, die notwendig sind, um so die Erforderlichkeit der geplanten Maßnahmen im Einzelnen beurteilen zu können. Dem Steuerpflichtigen soll damit schon vor Beginn der Arbeiten klar sein, für welche der Maßnahmen im Einzelnen die Erforderlichkeit im Sinne von § 7 i Abs. 1 Satz 1 EStG von der für die spätere Ausstellung der Grundlagenbescheinigung zuständigen Fachbehörde bejaht wird. Denn aus denkmalpflegerischer Sicht können durchaus auch Maßnahmen am Baudenkmal erwünscht sein, die nicht förderfähig sind, weil nicht „erforderlich“, sondern möglicherweise (nur) angemessen und fachlich sinnvoll. In jedem Fall ist die grundsätzliche Entscheidung über den Charakter der Maßnahme am Baudenkmal vor ihrer Durchführung zu treffen. Im Übrigen ist die Art und Weise, in der die Abstimmung im Einzelnen zu erfolgen hat, nach den jeweiligen Umständen des Einzelfalls zu beurteilen (vgl. zum Ganzen BayVGH, Urt. v. 20.6.2012 – 1 B 12.78 –, juris). Randnummer 42 Gemessen an diesen Vorgaben sind die gesetzlichen Anforderungen an eine Abstimmung zwischen dem Kläger und dem Beklagten für die durchgeführten Baumaßnahmen nicht erfüllt. Randnummer 43 Aus den dem Gericht vorgelegten Unterlagen ergibt sich für eine Abstimmung keinerlei Hinweis. Der Kläger führt vielmehr selbst in seinen Klagebegründungen aus, dass er aufgrund der Tatsache, dass sieben Jahre lang die durch ihn geltend gemachten Kosten anstandslos anerkannt worden wären, davon ausging, dass eine Abstimmung für die Folgejahre nicht notwendig sei (jeweils S. 6). Auch gab er im Ortstermin vom 04. November 2015 selbst zu Protokoll, dass die alleinig noch zu betrachtenden bereits ausgeführten Maßnahmen der BKI GmbH (vgl. oben) nicht mit dem Beklagten abgestimmt wurden (vgl. Niederschrift über den Termin zur Beweisaufnahme vom 04.11.2015, S. 2). Randnummer 44 Diese Aufwendungen betreffen zum einen den Ersatz eines gestohlenen Kupferfallrohres an der Nordseite des Denkmals, zum anderen die Beseitigung eines Sturmschadens (vgl. Niederschrift über den Termin zur Beweisaufnahme vom 04.11.2015, S. 2). Hinsichtlich des Ersatzes des Kupferfallrohres trug der Kläger in der mündlichen Verhandlung vor, dass er diese Arbeiten nicht mit dem Beklagten abgestimmt habe, da er lediglich eine Ersetzung bereits vorhandener Rohe, nicht aber eine Veränderung herbeiführt habe. Solche Maßnahmen seien grundsätzlich nicht abstimmungspflichtig. Daneben habe das gestohlene Fallrohr schnellstmöglich ersetzt werden müssen, sodass für eine Abstimmung mit dem Beklagten kein Raum bestanden habe. Dem ist zum einen entgegenzuhalten, dass der Abstimmungstatbestand des § 20 Abs. 3 DenkmSchG LSA i. V. m. § 7 i Abs. 1 EStG keine Ausnahmen oder gar einen beschränkten Anwendungsbereich auf bestimmte Baumaßnahmen enthält. Vielmehr normiert § 7 i Abs. 1 Satz 6 EStG, dass die Baumaßnahmen in Abstimmung mit der in Absatz 2 bezeichneten Stelle durchgeführt worden sein müssen . Daneben dient die Abstimmung vor allem der Dokumentation und Nachvollziehbarkeit der Veränderungen. Ohne einer vorherigen Abstimmung ist es dem Beklagten letztlich nicht möglich, festzustellen, dass tatsächlich nur ein Ersatz vorliegt und nicht etwa ein aliud, wenn er dies zuvor nicht begutachten konnte. Soweit der Kläger vorträgt, dass die Arbeiten der BKI GmbH unverzüglich hätten umgesetzt werden müssen, macht dies eine Abstimmung vorliegend nicht entbehrlich. Hierbei handelt es sich um den Ersatz eines Kupferfallrohres, das dem Kläger nach seinem Vortrag wiederholt gestohlen worden sei. Dabei ist nicht nachvollziehbar, warum der Kläger zwar durchaus Zeit hatte, ein Unternehmen mit den Arbeiten (mehrmals) zu beauftragen, nicht jedoch, diese Arbeiten kurzfristig mit dem Beklagten – notfalls mündlich – abzustimmen, zumal der Beklagte seinen Sitz am Ort des Denkmals hat. Randnummer 45 Gleiches gilt für die Arbeiten am Dachfirst bzw. am abgebrochenen Schornstein. Auch hier trägt der Kläger ausdrücklich vor, dass er die Arbeiten nicht konkret mit dem Beklagten abgestimmt habe (vgl. Niederschrift über den Termin zur Beweisaufnahme vom 04.11.2015, S. 2). Randnummer 46 Soweit der Kläger daneben meint, dass die im Bauantrag enthaltene Beschreibung der denkmalpflegerischen sowie baugenehmigungsbedürftigen Maßnahmen eine erneute Abstimmung entbehrlich gemacht hätten, kann dem nicht gefolgt werden. Denn eine Abstimmung hätte vorausgesetzt, dass der Beklagte nicht nur über die Art der beabsichtigten Arbeiten in Kenntnis gesetzt wird, sondern auch, dass das aktuelle und sich danach ergebende neue Erscheinungsbild des Baudenkmals erörtert wird. Der Bauantrag stammt aus dem Jahr 2003, die letzten Leistungsverzeichnisse aus dem Jahr 2007. Wie jedoch in den Ortsterminen des Beklagten festgestellt wurde, hat sich der Zustand des Denkmals nach 2007 erheblich verändert. An diesen Feststellungen hat das Gericht nach der Durchführung der Beweisaufnahme vom 04. November 2015 keine Zweifel. Schon aus diesem Grund kann eine mögliche Abstimmung im Jahr 2007 nicht den oben dargestellten gesetzgeberischen Anforderungen genügen. Randnummer 47 Weiter muss die Denkmalschutzbehörde auch über den Umfang der konkreten Arbeiten und damit über die im Einzelnen vom Denkmalinhaber geplanten Schritte in Kenntnis gesetzt werden, um überhaupt in die Lage versetzt zu sein, die Erforderlichkeit (vgl. § 7 i Abs. 1 Satz 1 EStG: „nach Art und Umfang“) beurteilen zu können. Das ist hier nicht geschehen. Der Kläger hat lediglich im Jahr 2003 (mit Aktualisierungen bis 2007) den Beklagten darüber informiert, welche Maßnahmen er beabsichtige, durchzuführen. Dabei verkennt das Gericht nicht, dass der Kläger dies bereits bei Beantragung der Genehmigung sehr detailliert und umfangreich geschildert hat. Jedoch beinhalten diese Schilderungen lediglich die in weiter Zukunft (teilweise über zehn Jahre zurückliegenden) Pläne vor Baubeginn. Das Denkmal wies jedoch bereits 2010 einen Zustand auf, der eine erneute Abstimmung notwendig gemacht hätte. Randnummer 48 Etwas anderes ergibt sich auch nicht daraus, dass der Beklagte den beabsichtigten Maßnahmen unter Auflagen in der Baugenehmigung zugestimmt hat. Dies hat, wie bereits oben ausgeführt, lediglich im bauaufsichtlichen Genehmigungsverfahren stattgefunden, nicht in einem davon unabhängigen Verfahren der steuerlichen Anerkennungsfähigkeit der durchgeführten Maßnahmen nach § 7 i EStG. Daneben wurden die Auflagen nach § 14 DenkmSchG LSA getroffen. Das Tatbestandsmerkmal der Erforderlichkeit stellt eine Verschärfung bezüglich der Anforderungen für auf eine sinnvolle Nutzung ausgerichtete Baumaßnahmen dar, sodass der Tatbestand des § 7 i Abs. 1 Satz 1 EStG deutlich enger gefasst ist als die die Zulässigkeit von Baumaßnahmen an Denkmälern regelnde Vorschrift des § 14 DenkmSchG LSA. In einer Genehmigung nach § 14 DenkmSchG LSA kann mithin keine Abstimmung nach § 7 i EStG gesehen werden. Randnummer 49 Da somit eine vorherige Abstimmung hinsichtlich der durchgeführten Maßnahmen mit dem Beklagten nicht stattgefunden hat, kommt es für die Entscheidung auf die Frage, ob die Maßnahmen nach Art und Umfang zur Erhaltung des Gebäudes als Baudenkmal oder zu seiner sinnvollen Nutzung erforderlich gewesen sind, nicht mehr an. Randnummer 50
- c)Die durch den Kläger geltend gemachten Fahrtkosten sind ebenfalls nicht bescheinigungsfähig nach § 20 Abs. 3 DenkmSchG i. V. m. § 7 i Abs. 1 EStG. Zum einen handelt es sich hierbei um Fahrtkosten hinsichtlich Materialien, die wie oben dargestellt nicht am Denkmal verbaut sind. Zum anderen macht § 7 i EStG, der eine erhöhte Absetzung bei Baudenkmalen abweichend von § 7 Abs. 4 und 5 EStG vorsieht, zur Voraussetzung, dass es sich um Herstellungskosten für Baumaßnahmen handeln muss, während dessen § 7 Abs. 4 und Abs. 5 EStG nur die Absetzung von Herstellungskosten vorsieht. Daraus ist zu folgern, dass solche im Rahmen von § 7 i EStG abzusetzende Aufwendungen unmittelbar für bauliche Maßnahmen entstanden sind, d. h. entweder für den Verbrauch von Baumaterialien oder zur Inanspruchnahmen von Diensten, die unmittelbar für Baumaßnahmen in Anspruch genommen wurden (VG Ansbach, Urt. v. 02.02.2004 – AN 18 K 01.00196 –, juris). Zu solchen zählen die geltend gemachten Fahrtkosten des Klägers nicht. Diesem Verständnis entspricht auch Ziffer 2.2 der Bescheinigungsrichtlinie zur Anwendung der §§ 7 i, 10 f und 11 b des Einkommensteuergesetzes 1990 des Landes vom 01.01.2002, wonach zu den tatsächlich angefallenen Aufwendungen nicht der Wertansatz für die eigene Arbeitsleistung des Denkmaleigentümers oder für unentgeltlich Beschäftigte gehört, weil ersparte Kosten steuerrechtlich nicht berücksichtigt werden können. Randnummer 51 Dass im Rahmen der Herstellungskosten für Baumaßnahmen nach § 7 i Abs. 1 EStG nur unmittelbar bauliche Aufwendungen gemeint sein können, ergibt sich auch auf Grund der im Rahmen der in § 7 i Abs. 1 Satz 6 EStG enthaltenen Abstimmungspflicht, wonach die Baumaßnahmen in Abstimmung mit der Denkmalbehörde durchgeführt worden sein müssen. Würde man von einem in Anlehnung in § 7 Abs. 4 und 5 EStG enthaltenen Herstellungskostenbegriff ausgehen, worunter dann z. B. auch die Fahrtkosten des Klägers fallen könnten, müsste sich diese Abstimmungspflicht nicht nur darauf erstrecken, ob bei der geplanten Baumaßnahme die denkmalpflegerischen Belange berücksichtigt werden, sondern auch auf sämtliche Aufwendungen an sich, also auch auf die Fahrtkosten (VG Ansbach, Urt. v. 02.02.2004, a. a. O.). Dies würde dazu führen, auch bei anfallenden Fahrtkosten unter Umständen denkmalpflegerische Belange zu prüfen wären. Randnummer 52 Soweit der Kläger im Hinblick auf die ihm entstandenen Fahrtkosten geltend macht, im Falle der Inanspruchnahme eines Speditionsunternehmens seien ihm die Kosten als notwendig i. S. d. § 7 i EStG bescheinigt worden, so ist darauf hinzuweisen, dass der Kläger dadurch möglicherweise einen ihm nach § 7 i EStG nicht zustehenden Vorteil erlangt hätte, er aus diesem jedoch keine „Gleichbehandlungsansprüche“ bezüglich der streitgegenständlichen geltend gemachten Fahrtkosten ableiten kann. Randnummer 53 2. Die gestellten Hilfsanträge sind aus den gleichen Erwägungen abzuweisen. Der Kläger keinen Anspruch darauf, den Beklagten zu verpflichten, die Anträge des Klägers vom auf Erteilung einer Bescheinigung gemäß §§ 7 i und 11 b EStG unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichtes neu zu bescheiden. Ein solcher Anspruch besteht auch nicht vor dem Hintergrund, dass der Beklagte dem Kläger eine vorläufige Bescheinigung nach § 20 Abs. 3 DenkmSchG LSA i. V. m. § 7 i EStG ausstellen kann. Zum einen hat der Kläger dies beim Beklagten nicht beantragt. Zum anderen entfaltet eine vorläufige Bescheinigung keine Bindungswirkung gegenüber den Finanzbehörden. Sie wirkt allein zwischen der Denkmalschutzbehörde und dem Antragsteller, der so vorab Klarheit über die Bescheinigungsfähigkeit erlangt. Der Anwendungsbereich einer solchen vorläufigen Bescheinigung ist dann eröffnet, wenn ein Baudenkmal vorliegt und die Erforderlichkeit der geplanten Maßnahmen sowie die Abstimmung mit der Denkmalschutzbehörde gegeben sind. Der Vorläufigkeitsausspruch bezieht sich demnach ausschließlich auf die Höhe der Aufwendungen, die übrigen Voraussetzungen müssen demgegenüber bereits vorliegen. Anderenfalls wäre nicht zu erkennen, welchen Zweck eine solche vorläufige Bescheinigung erfüllen sollte. Nach dem hier vorliegenden Sachverhalt hätte eine vorläufige Bescheinigung hinsichtlich der Erforderlichkeit und der Abstimmung der Maßnahme letztlich keine Rechtswirkungen, da weder die Finanzbehörde noch die Denkmalschutzbehörde hinsichtlich irgendeiner Voraussetzung gebunden wären. Randnummer 54 3. Nach alledem war daher die Klage mit der Kostenfolge aus § 154 Abs. 1 VwGO abzuweisen. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ § 167 Abs. 2 VwGO i. V. m. §§ 708 Nr. 11, 711 ZPO. Der Streitwert folgt aus § 52 Abs. 3 GKG.