Zinsaufwand zur Finanzierung einer nicht abzugsfähigen Geldbuße als abzugsfähige Betriebsausgabe - Darlehensgewährung an ausländische Tochtergesellschaft: Hinzurechnung einer Teilwertabschreibung gemä

§ 1ASt

G a.F. anzusehen. Im Rahmen der Prüfung

§ 1ASt

G a. F. ist bei der Frage, ob ein Darlehen unter (nicht) fremdvergleichskonformen Bedingungen gewährt wurde, die (fehlende oder unzureichende) Besicherung

Darlehens als Bedingung im Sinne

§ 1Abs. 1 ASt

G a. F. zu berücksichtigen (Anschluss an das Urteil

FG Berlin-Brandenburg vom 30.01.2013, 12 K 12056/12, EFG 2013, 1560) (Rn.41) . 3. Revision eingelegt (Az.

BFH: I R 23/14).

1. Das Revisionsverfahren wurde nach Rücknahme der Revision eingestellt (BFH-Beschluss vom 24.6.2014, nicht dokumentiert). Tatbestand Randnummer 1 Streitig ist, ob Zinsaufwendungen im Zusammenhang mit einer Geldbuße abzugsfähig sind (nachfolgend unter 1.) sowie die Frage, ob für ein ausgefallenes Darlehen an eine ausländische Tochtergesellschaft eine Teilwertabschreibung möglich ist (nachfolgend unter 2.). Randnummer 2 Die Klägerin ist eine GmbH, Unternehmensgegenstand ist die Entwicklung, Herstellung und der Vertrieb von Stahl- und Kunststoffteilen für Anlagen der Ver- und Entsorgungstechnik. Randnummer 3 Zu
2. Im Rahmen einer Betriebsprüfung stellte der Beklagte fest, dass die Klägerin im Jahre 2004 zur Finanzierung einer EU-Kartellstrafe Zinsen in Höhe von 206.000,00 Euro zahlte. Dem lag folgender Sachverhalt zugrunde: Randnummer 4 Wegen Preisabsprachen verhängte die Europäische Kommission gegen die H. in R-Stadt eine Geldbuße in Höhe von 4,95 Millionen €. Das Bußgeld wurde innerhalb der Unternehmensgruppe zu 42,5% auf die Klägerin aufgeteilt. Die Klägerin behandelte den Betrag in vollem Umfang als Betriebsausgabe. Im Rahmen einer tatsächlichen Verständigung kamen die Beteiligten überein, dass 60% der auf die Klägerin entfallenden Kartellbuße als Abschöpfung eines erzielten Vorteiles als Betriebsausgabe abzugsfähig und 40% gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 EStG i. V. m. § 8 Abs. 1 KStG vom Abzug ausgeschlossen seien. Die Klägerin zahlte die Geldbuße in Raten, sodass in 2004 Zinsen in Höhe von 206.000,00 Euro anfielen und als Betriebsausgaben gebucht wurden. Der Beklagte erkannte nur 60% der Zinsen als Betriebsausgaben an, da nur dieser Teil auf den als Betriebsausgabe abzugsfähigen Teil entfalle. Er betrachtet den nunmehr streitigen Betrag in Höhe von 82.400,00 Euro, also die Zinsen für den nichtabzugsfähigen Teil der Geldbuße, als nicht abzugsfähig. Randnummer 5 Zu
3. Die Klägerin hat mehrere ausländische Töchter, darunter die I., an der sie zu 100 v.H. beteiligt ist. Die Geschäftsbeziehungen beschränkten sich auf die Lohnfertigung von Sonderteilen für die Klägerin. Im Jahre 2006 wurde Insolvenzantrag wegen Überschuldung und Zahlungsunfähigkeit gestellt. Das Bezirksgericht in U. entschied mit Beschluss vom 16.08.2007, dass das Insolvenzverfahren der ausländischen Tochter mangels Masse eingestellt wird. Randnummer 6 Die Klägerin gewährte ihrer Tochtergesellschaft 2002 bis 2005 diverse Darlehen. Am 25.11.2005 erfolgte eine Rückzahlung in Höhe von 26.936 Euro. Darlehensverträge wurden nicht in schriftlicher Form abgeschlossen, lediglich auf den Überweisungsträgern findet sich der Hinweis auf den Rechtsgrund der Zahlungen als Darlehen. Randnummer 7 Auf diese Darlehen nahm die Klägerin im Jahr 2004 Teilwertabschreibungen in Höhe von 154.223,55 Euro und in 2005 i.H.v. 149.287,57 Euro vor und minderte ihren Gewinn. Für 2006 begehrte sie zunächst eine Abschreibung auf ihre Beteiligung in Höhe von 6.580,03 Euro. Der Beklagte erkannte diese Teilwertabschreibungen zunächst wegen § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG nicht an und folgte den Feststellungen der Betriebsprüfung. Wegen der geltend gemachten Teilwert-AfA ruhte das Verwaltungsverfahren zunächst. Mit Änderungsbescheiden vom 08.03.2011 wurden die Ergebnisse laut dem Prüfungsbericht aufgenommen. Der Beklagte änderte allerdings seine Begründung zur Teilwert-AfA und stützte sich auf § 1 Abs. 1 Außensteuergesetz, da die Darlehensbedingungen zwischen nahestehenden Personen einem Fremdvergleich nicht standhielten. Er verweist auf BMF vom 29.03.2011 Bundessteuerblatt I 2011,
4. Randnummer 8
5. Die Klägerin trägt bezüglich

Zinsaufwandes vor, die tatsächliche Verständigung habe sich damals nicht auf die Behandlung der Zinsen erstreckt. Zinsaufwand einer Kapitalgesellschaft stelle stets eine Betriebsausgabe dar, denn eine GmbH verfüge nicht über einen privaten Bereich. Nach § 4 Abs. 5 Nr. 8 EStG sei nur die Geldbuße selbst nicht abzugsfähig. Es mache keinen Unterschied, ob die Buße mit einem speziellen Darlehen oder aus dem allgemeinen Betriebsmittelkredit finanziert werde. Randnummer 9 2. Zur Teilwert-AfA verweist die Klägerin u.a. auf BFH-Urteil vom 14.01.2009 I R 52/08 (Bundessteuerblatt II 674). Hiernach greife § 8 b KStG nicht, der Nichtanwendungserlass (BStBl I 2013, 1269) entspreche nicht der Rechtslage. Randnummer 10 Es handele sich auch nicht um Anschaffungskosten der Beteiligung, sondern um echte Darlehen, die sukzessive an die ausländische Tochter ausgezahlt worden seien in der grundsätzlichen Annahme, dass diese zurückgezahlt werden könnten, wenngleich die finanzielle Lage der Tochtergesellschaft bereits 2004 sehr schwierig gewesen sein mag. Als Verwendungszweck für die Zahlungen an die ausländische Tochter sei daher stets "Darlehen" angegeben worden. Es gäbe zwar keine schriftlichen Darlehensverträge aber eine entsprechende Anerkenntniserklärung. Es seien keine Sicherheiten gestellt worden und kein Rückgriff im Konzern verabredet worden. Der Beklagte habe ursprünglich eine europarechtswidrige Auffassung vertreten, nunmehr stütze er sich auf Fremdvergleichsgrundsätze. Es habe ein echtes Gesellschafterdarlehen vorgelegen. Finale Verluste seien zu berücksichtigen (EuGH Urteil vom 21.02.2013 C 123/11, EuGH vom 13.12.2005 C 446/03 Marks und Spencer). Steuerliche Erleichterungen in T-Land zugunsten der Klägerin oder der Beteiligungsgesellschaft gäbe es nicht. Fragen der Fremdüblichkeit spielten keine Rolle. § 1 AStG erfasse, sofern diese Vorschrift überhaupt anwendbar sei, nur den Konditionenanteil (z. B. die Zinsen), nicht aber das Darlehen selbst. Dass ein Darlehen gewährt worden sei, haben die Betriebsprüfung und die Buchhaltung der Klägerin gezeigt. Auf eine Fremdüblichkeit komme es nicht an (BFH, Urteil vom 18.04.2012, BStBl II 2013, 785). Randnummer 11 Die Klägerin beantragt, die streitigen Bescheide dahingehend zu ändern, dass Zinsaufwand in Höhe von 82.400 Euro in 2004 sowie 303.511,12 Euro in den Streitjahren gewinnmindernd zu berücksichtigen sind. Randnummer 12 Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Randnummer 13 Der Beklagte trägt bezüglich

Zinsaufwandes vor, dieser sei wegen seines Zusammenhanges mit der EU-Geldbuße nicht abzugsfähig. Nach dem BFH-Urteil vom 28.11.1977 GrS 2 - 3/77 sei der Veranlassungszusammenhang alleiniges Entscheidungskriterium für die Abziehbarkeit von Aufwendungen als Betriebsausgaben. Kosten wie die Zinsen, die im Zusammenhang mit der Strafe anfielen, könnten aus dem Gedanken der Einheitlichkeit der Rechtsordnung nicht als abzugsfähige Betriebsausgabe anerkannt werden. Die Zinsen seien Nebenleistung zur Strafe und hingen unmittelbar damit zusammen. Das Abzugsverbot beziehe sich auf betrieblich veranlasste Aufwendungen, gehe mithin von Aufwendungen, die dem Grunde nach Betriebsausgaben darstellen, aus. Es komme daher nur zu einem Abzugsverbot bei der steuerlichen Gewinnermittlung. Daher werde die Nichtabziehbarkeit der Aufwendungen auch nicht innerbilanziell, sondern außerbilanziell zum Zwecke der Ermittlung

steuerlichen Gewinns berücksichtigt. Für Zinsaufwendungen, die im wirtschaftlichen Zusammenhang mit den nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben stehen, würden die gleichen Grundsätze wie für die Betriebsausgabe selbst gelten. Das Abzugsverbot für Geldbußen erfasse nach der gesetzgeberischen Wertung auch die Zinsen. 40 % der Buße seien als Ahndungsteil zu qualifizieren und daher nicht abziehbar. Randnummer 14 Zur Teilwert-AfA trug der Beklagte zunächst vor, der BFH habe am 14.01.2009 I R 52/08, Bundessteuerblatt 2009 II, 674 zwar entschieden, dass Teilwertabschreibungen auf eigenkapitalersetzende Darlehen keine bei der Gewinnermittlung nicht zu berücksichtigende Gewinnminderung darstellten. § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG sei also nicht auf Teilwertabschreibungen auf eigenkapitalersetzende Darlehen anzuwenden. Nach Verwaltungsauffassung sei das Urteil auf grenzüberschreitende Gesellschafterdarlehen jedoch nicht anwendbar. Das BFH-Urteil vom 14.01.2009 habe einen inländischen Sachverhalt betroffen. Der BFH habe sich nicht zu Darlehen an eine nahestehende ausländische Gesellschaft geäußert. Randnummer 15 In Fällen der Darlehensgewährung an eine ausländische Gesellschaft sei jedenfalls eine Berichtigung nach § 1 AStG durchzuführen. Angesichts der fehlenden Sicherheit hätte ein fremder Dritter höhere Zinsen verlangt. Bestehe ein Rückhalt im Konzern, kämen Teilwertabschreibungen ohnehin nicht in Betracht, da eine Gefährdung

Rückzahlungsanspruchs nicht vorliege. Die Klägerin habe keine Auskunft über die Veranlassung der Darlehensgewährung und die wirtschaftliche Lage der Darlehensnehmerin im Zeitpunkt der Darlehensgewährung gegeben. Zudem sei ein Abzug finaler Verluste einer ausländischen Tochterkapitalgesellschaft bei der inländischen Muttergesellschaft ausnahmsweise aus Gründen

Gemeinschaftsrechts möglich, aber frühestens im Veranlagungszeitraum

Eintritts der "Verlustfinalität". Verluste könnten nur abzugsfähig sein, wenn sie im Quellenstaat steuerlich unter keinen Umständen verwertbar seien. Dies käme im Falle einer Liquidation erst mit dem Abschluss der Liquidation in Betracht. Durch Beschluss vom 27.03.2006 sei das Konkursverfahren über das Vermögen der ausländischen Tochtergesellschaft zwar eröffnet worden. Das Bezirksgericht in U. habe aber erst am 16.08.2007 entschieden, dass das Konkursverfahren bezüglich

Vermögens der ausländischen Tochter eingestellt werde, da die Masse nicht ausreiche. Somit sei allenfalls in 2007 eine Berücksichtigung denkbar. Randnummer 16 Bei den Teilwertabschreibungen an die Tochtergesellschaft handele es sich nicht um laufende Verluste der ausländischen Tochtergesellschaft, die diese erwirtschaftet habe. Vielmehr handele es sich um Aufwand auf der Ebene der Klägerin. Damit lägen entgegen der klägerischen Auffassung weder bei der Beteiligung selbst noch bei den gewährten Gesellschafterdarlehen finale Verluste der Tochtergesellschaft der Klägerin vor. Randnummer 17 Für die Bewertung eigenkapitalersetzender Darlehen gälten Besonderheiten. Diese seien nach den für die Bewertung von Beteiligungen geltenden Kriterien zu bewerten, d.h. auch Substanzwert und die funktionelle Bedeutung der Beteiligung seien einzubeziehen (BFH X R 7/10, BFH/NV 2012, 1363). Die Teilwert-AfA erfordere, dass sich die Anschaffung als Fehlmaßnahme erweise oder sich der innere Wert

Beteiligungsunternehmens gemindert habe. Hohe Verluste reichten hierfür alleine nicht aus. Es sei für den Wert der Beteiligung nicht nur die Ertragslage, sondern auch der Vermögenswert und die funktionale Bedeutung

Beteiligungsunternehmens im Unternehmensverbund maßgeblich (BFH I R 20/03 BFH/NV 2005, 19). Daraus folge, dass eine Gesamtbetrachtung der Ertragsaussichten

Beteiligungsunternehmens und

beteiligten Unternehmens vorzunehmen sei (BFH vom 06.11.2003 IV R 10/01 BStBl II 2004, 461). Die Tochter sei Lohnfertigerin (verlängerte Werkbank) für die Klägerin gewesen. Die Bewertung

Darlehens sei also von der funktionalen Bedeutung der Tochter beeinflusst. Daher sei für eine Teilwert-AfA kein Raum. Hinzu komme, dass sich die Tochter noch in der Aufbauphase befunden habe. Die Anlauf-/Aufbauphase umfasse aus dem Rechtsgedanken der §§ 1 Abs. 1 und 3 Auslandsinvestitionsgesetz (AIG) in der Regel 5 Jahre. Bei der Beteiligung an einem neu gegründeten Unternehmen komme eine Teilwert-AfA wegen Anlaufverlusten regelmäßig nicht in Betracht. Nach dem BMF-Schreiben scheitere die Anerkennung der Darlehensverluste am Fremdvergleich, der nach dem AStG durchzuführen sei. Es gehe nicht um Verluste der Tochter, sondern um die AfA bei der Klägerin. Randnummer 18 Der Senat verhandelte am 29.01.2014. Wegen der Einzelheiten wird auf das Protokoll über die mündliche Verhandlung Bezug genommen. Entscheidungsgründe Randnummer 19 Die zulässige Klage ist nur hinsichtlich der geltend gemachten Aufwendungen für Zinsen begründet. Insoweit sind die angegriffenen Steuerbescheide für das Jahr 2004 zu ändern. Eine Teilwertabschreibung auf Darlehensforderungen scheidet wegen der Regelungen

Außensteuergesetzes (AStG) aus. Randnummer 20 A. Die Klage ist zulässig. Randnummer 21 Die Klage wurde im Januar 2013 wegen der Streitjahre 2004 bis 2006 erhoben. Zu diesem Zeitpunkt lag jedoch nur eine Einspruchsentscheidung vom 12.12.2012 hinsichtlich

Jahres 2004 vor. Die Klage war also hinsichtlich 2005 und 2006 mangels abgeschlossenen Vorverfahrens zunächst allenfalls als Untätigkeitsklage gem. § 46 FGO zulässig. Es reicht jedoch aus, wenn die Voraussetzungen

§ 44Abs.

1 FGO bis zum Ergehen

Urteils vorliegen. Die Klage wuchs durch den Erlass der Einspruchsentscheidung vom 11.09.2013 hinsichtlich 2005 und 2006 in die Zulässigkeit hinein (BFH, Beschluss vom 20. Januar 2009, IX B 178/08, nicht amtlich veröffentlicht). Randnummer 22 B. Die Bescheide betreffend das Jahr 2004 sind insoweit rechtswidrig, als sie den Zinsaufwand in Höhe von 82.400 Euro nicht berücksichtigen. Diese Zahlungen können gewinnmindernd geltend gemacht werden

durch die Tat verursachten Schadens dienen. Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen. Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden. Randnummer 26 Der Tatbestand

§ 4Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 ESt

G erfasst vom klaren Wortlaut her nur Geldbußen, Ordnungsgelder, Verwarnungsgelder sowie bestimmte Leistungen zur Erfüllung von Auflagen und Weisungen. Bei § 4 EStG handelt es sich um eine grundsätzlich restriktiv zu interpretierende Ausnahmevorschrift von dem allgemeinen Grundsatz, dass betrieblich verursachter Aufwand auch gewinnmindernd geltend gemacht werden kann. Das Abzugsverbot gilt dabei nicht für Nebenfolgen vermögensrechtlicher Art. So hat der BFH bereits für Verfahrenskosten entschieden, dass diese, obwohl auch sie wirtschaftlich im unmittelbaren Zusammenhang mit einer nicht abzugsfähigen Geldbuße stehen, nicht unter das Abzugsverbot

§ 4Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 ESt

G fallen, also abzugsfähig sind (vgl. BFH-Urteil vom 23.03.2011 X R 59/09, BFH/NV 2011, 2047). Er hat für Strafverteidigerkosten entschieden, dass diese dann als Betriebsausgaben abziehbar sind, wenn der strafrechtliche Vorwurf durch das betriebliche bzw. berufliche Verhalten veranlasst ist. Die vorgeworfene Tat muss ausschließlich und unmittelbar aus der betrieblichen Tätigkeit heraus erklärbar sein, also eindeutig der steuerbaren Sphäre zuzuordnen sein (BFH-Urteil vom 16.04.2013 IX R 5/12 BFHE 241, 355; BStBl II 2013, 806). Randnummer 27 Entsprechend verhält es sich im Streitfall. Zwar geht es nicht um Strafverteidigungskosten, sondern um Zinsaufwand zur Finanzierung der nicht abzugsfähigen Buße. Hierfür kann jedoch kein anderes gelten (vgl. allgem. Drüen, DB 2013, 1133, BFH v. 23.03.2011 aaO.). Randnummer 28 Zinsen sollen den Steuerpflichtigen nicht unabdingbar treffen und sie werden ihm nicht von einem staatlichen Organ auferlegt. Es macht daher keinen Unterschied, ob es sich um Zinsen für ein Darlehen handelt, das ausschließlich aufgenommen wurde, um das Bußgeld zu bezahlen oder für ein Darlehen, das als allgemeiner Betriebsmittelkredit aufgenommen wurde oder ob die Finanzierung der Geldbuße im Rahmen

laufenden Kontokorrentkredits erfolgte. Randnummer 29 Auch im Vergleich zu anderen Vorschriften wird deutlich, dass nicht etwa eine gesetzgeberische Lücke vorliegt, die es durch Analogie zu schließen gälte. Der Gesetzgeber hat die Problematik der Zinsen sehr wohl gesehen und daher z.B. Zinsen auf hinterzogene Steuern in § 4 Nr. 8 a EStG und damit im selben Regelungszusammenhang als nicht abzugsfähig erklärt. In § 12 Nr. 4 EStG werden die vermögensrechtlichen Nebenfolgen (bei denen der Strafcharakter überwiegt) ausdrücklich in das Abzugsverbot einbezogen, in § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 8 EStG aber nach Ansicht

erkennenden Senats bewusst nicht. Zinsen haben keinen Strafcharakter. Die Nichtabzugsfähigkeit von Betriebsausgaben bedeutet regelmäßig eine Durchbrechung

objektiven Nettoprinzips. Hierfür ist eine besondere sachliche Rechtfertigung nötig. Hieran fehlt es. Auch bei anderen (teilweise) nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben (z.B. Bewirtungskosten) ist nicht erheblich, wie diese finanziert wurden. In § 4 Nr. 10 EStG wird die Zuwendung von Vorteilen und damit zusammenhängender Aufwendungen von der Abzugsfähigkeit ausgeschlossen. Eine vergleichbare Sonderregelung gibt es bei § 4 Nr. 8 EStG nicht. Der allgemeine Veranlassungszusammenhang zwischen nicht abzugsfähiger Geldbuße und Zinsaufwand reicht daher nach Ansicht

Senats nicht aus, um ein Abzugsverbot zu begründen. Randnummer 30 Zu 2. Hinsichtlich der geltend gemachten Teilwertabschreibungen ist die Klage erfolglos. Randnummer 31 Der Senat hatte bereits Zweifel, ob überhaupt Darlehensverträge vorliegen, da die Klägerin sinngemäß ausgeführt hat, in 2004 sei aufgrund der Vermögenssituation der ausländischen Tochtergesellschaft klar gewesen, dass sie ihre Darlehen nicht zurückerhalten werde (vgl. Schriftsatz vom 10.07.2013, Bl. 56 FG-Akte). Führt ein Gesellschafter einer GmbH dieser Kapital zu, um eine drohende Überschuldung zu vermeiden, handelt es sich zumindest nach deutschem Recht um eine verdeckte Einlage, die steuerlich als nachträgliche Anschaffungskosten auf die Beteiligung zu behandeln ist. Dient der gewährte Kapitalzuschuss nicht nur der Abwendung

Konkurses der Gesellschaft, sondern auch deren Sanierung, scheidet eine Abschreibung der aktivierten zusätzlichen Anschaffungskosten auf den niedrigeren Teilwert der Beteiligung grundsätzlich ohnehin aus (vgl. auch BFH-Urteil vom 18. Dezember 1990 VIII R 158/86, BFH/NV 1992, 15). Angesichts der Bezeichnung als Darlehen und insbesondere der erfolgten Rückzahlung eines Teilbetrages in 2005 geht der Senat aber mit der Klägerin von einem Darlehen aus. Randnummer 32 Nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG i. V. m. § 8 KStG in der im Streitjahr gültigen Fassung muss ein Steuerpflichtiger, der seinen Gewinn nach § 4 Abs. 1 oder nach § 5 Abs. 1 EStG ermittelt, die abnutzbaren Wirtschaftsgüter seines Anlagevermögens mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um die AfA, erhöhte Absetzungen, Sonderabschreibungen, Abzüge nach § 6b EStG und ähnliche Abzüge ansetzen. Stattdessen kann er den Teilwert

Wirtschaftsguts (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG) ansetzen, wenn dieser auf Grund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger als die fortgeschriebenen Anschaffungs- oder Herstellungskosten ist (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG). Andere als die zuvor bezeichneten Wirtschaftsgüter sind gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder dem an deren Stelle tretenden Wert, vermindert um Abzüge nach § 6b EStG und ähnliche Abzüge, anzusetzen. Auch insoweit kann jedoch der Teilwert (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG) angesetzt werden, wenn dieser auf Grund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger ist (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG). Das Erfordernis einer dauernden Wertminderung entspricht einer Gesetzesänderung durch das Steuerentlastungsgesetz (StEntlG) 1999/2000/2002 vom 24. März 1999 (BGBl I 1999, 402, BStBl I 1999, 304). Nach der Vorstellung

Gesetzgebers bedeutet der von ihm dem Handelsrecht (vgl. § 253 Abs. 2 HGB a.F., der § 253 Abs. 3 HGB in der ab 29. Mai 2009 geltenden Fassung

Gesetzes zur Modernisierung

Bilanzrechts vom 25. Mai 2009, BGBl I 2009, 1102 entspricht) entliehene Begriff der dauernden Wertminderung ein nachhaltiges Absinken unter den maßgeblichen Buchwert; eine nur vorübergehende Wertminderung reicht für eine Teilwertabschreibung nicht aus (vgl. BTDrucks 14/443, S. 22). Im Einklang mit dem zuvor genannten Begriffsverständnis

Gesetzgebers und der im BMF-Schreiben in BStBl I 2000, 372 vertretenen Rechtsauffassung hat der IV. Senat

BFH in seinem Urteil vom 23. April 2009 IV R 62/06 (BFHE 224, 564, BStBl II 2009, 778) ausgeführt, dass eine voraussichtlich dauernde Wertminderung bei aktiven Wirtschaftsgütern nur vorliege, wenn der Teilwert nachhaltig unter den maßgeblichen Buchwert gesunken ist. Von einem "nachhaltigen" Sinken

Teilwerts unter die Anschaffungskosten sei auszugehen, wenn aus der Sicht

Bilanzstichtags auf Grund objektiver Anzeichen ernstlich mit einem langfristigen Anhalten der Wertminderung gerechnet werden müsse. Hierfür bedürfe es einer an der Eigenart

Wirtschaftsguts ausgerichteten Prognose. Randnummer 33 Der Teilwert einer Forderung wird durch die Zahlungsfähigkeit und die Zahlungswilligkeit

Schuldners sowie durch ihre Verzinslichkeit beeinflusst. Allein aus der bilanziellen Überschuldung

Schuldners kann nicht auf die Wertlosigkeit einer gegen diesen gerichteten Forderung geschlossen werden. Hieraus kann lediglich eine mangelnde Realisierbarkeit am Bewertungsstichtag abgeleitet werden. Ist die Erfüllung der Forderung nach den am Bewertungsstichtag vorliegenden Umständen (Vermögensverhältnisse, Zahlungsfähigkeit

Schuldners) zweifelhaft, bestimmt sich ihr Teilwert danach, in welchem Umfang der Ausfall der Forderung mit einiger Wahrscheinlichkeit droht. Randnummer 34 Für die Streitjahre 2004 und 2005 kommt die Teilwertabschreibung schon

wegen nicht in Betracht, weil nicht dargetan ist, dass bereits in diesen beiden Streitjahren eine dauernde Wertminderung im Sinne

§ 6ESt

G vorgelegen haben könnte, denn unstreitig wurde der Insolvenzantrag erst im Jahre 2006 gestellt, so dass allenfalls in 2006 eine Teilwert-AfA überhaupt denkbar wäre. Dies gilt zumal

wegen, weil die ausländische Tochter im November 2005 nach unbestrittenem Klägervortrag noch eine Darlehensrückzahlung in Höhe von immerhin knapp 27.000 Euro leistete, so dass die Ausführungen der Klägerin nicht ausreichen, um darzulegen, dass aus Sicht eines vernünftigen Kaufmanns bereits 2005 oder gar schon 2004 ein Forderungsausfall hinreichend wahrscheinlich war. Randnummer 35 Nach Auffassung

erkennenden Senats ist aber auch in 2006 keine Teilwertabschreibung möglich. Er lässt dabei dahingestellt, ob diese schon

wegen zu versagen ist, weil das Insolvenzverfahren erst in 2007, außerhalb der hier anhängigen Streitjahre, mangels Masse eingestellt wurde und damit erst im Jahre 2007 endgültig festgestanden haben mag, dass die Klägerin als Darlehensgläubigerin leer ausgehen werde. Selbst wenn man mit der Klägerin der Ansicht wäre, dass schon bei Eröffnung

Insolvenzverfahrens ein Forderungsausfall gedroht habe scheitert eine Teilwertabschreibung an § 1 AStG. Randnummer 36 Das FG Berlin-Brandenburg hat im Urteil vom 30.01.2013 bzgl. der Streitjahre 2004 bis 2007 (12 K 12056/12, EFG 2013, 1560, Revision anhängig, Az.

BFH: I R 23/13) unter Hinweis auf das BMF-Schreiben vom 29.03.2011, BStBl I 2011, 277) entschieden, dass ein einer ausländischen Tochtergesellschaft gewährtes Darlehen - ob eigenkapitalersetzend oder nicht - als Geschäftsbeziehung i. S.

§ 1ASt

G a. F. anzusehen sei. Im Rahmen der Prüfung

§ 1ASt

G a. F. sei bei der Frage, ob ein Darlehen unter (nicht) fremdvergleichskonformen Bedingungen gewährt wurde, die (fehlende oder unzureichende) Besicherung

Darlehens als Bedingung im Sinne

§ 1Abs. 1 ASt

G a. F. zu berücksichtigen. Randnummer 37 Selbst wenn die Voraussetzungen für eine Teilwertabschreibung der Darlehensforderungen nach den gegenüber § 1 AStG a. F. vorrangig zu prüfenden Regelungen

§ 6Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ESt

G i. V. m. § 8 Abs. 1

Körperschaftsteuergesetzes (KStG) sowie § 7 Satz 1

Gewerbesteuergesetzes (GewStG) vorgelegen hätten (vgl. zur Nachrangigkeit

§ 1ASt

G a. F. das BFH-Urteil vom

1. November 1988 I R 335/83, BStBl II 1989, 510), so wäre den Einkünften der Klägerin die Teilwertabschreibungen der Darlehen gemäß § 1 AStG a. F. wieder hinzuzurechnen. Randnummer 38 Der Beklagte hat zu Recht nicht auf § 8b Abs. 3 KStG a. F. zurückgegriffen, da der BFH die Anwendung dieser Vorschrift auf Gesellschafterdarlehen abgelehnt hat (BFH-Urteil vom
2. Januar 2009 I R 52/08, BStBl II 2009, 674); der Beklagte hat jedoch zutreffender Weise § 1 AStG a. F. auf den Streitfall angewendet. Randnummer 39 Gemäß § 1 Abs. 1 AStG a. F. sind, wenn Einkünfte eines Steuerpflichtigen aus Geschäftsbeziehungen mit einer ihm nahestehenden Person dadurch gemindert werden, dass er im Rahmen solcher Geschäftsbeziehungen zum Ausland Bedingungen vereinbart, die von denen abweichen, die voneinander unabhängige Dritte unter gleichen oder ähnlichen Verhältnissen vereinbart hätten, seine Einkünfte unbeschadet anderer Vorschriften so anzusetzen, wie sie unter den zwischen unabhängigen Dritten vereinbarten Bedingungen angefallen wären. Randnummer 40 Eine Geschäftsbeziehung ist jede den Einkünften zugrunde liegende schuldrechtliche Beziehung, die keine gesellschaftsvertragliche Vereinbarung ist und entweder beim Steuerpflichtigen oder bei der nahe stehenden Person Teil einer Tätigkeit ist, auf die die §§ 13, 15, 18 oder § 21 EStG anzuwenden sind oder im Fall eines ausländischen Nahestehenden anzuwenden wären, wenn die Tätigkeit im Inland vorgenommen würde, so § 1 Abs. 4 AStG a. F. Da nach dem Wortlaut „jede“ schuldrechtliche Beziehung ausreichend ist, ist es unbedeutend, ob die strittige Vereinbarung gesellschaftsrechtlich veranlasst ist oder nicht. Randnummer 41 Der für die Veranlagungszeiträume vor 2003 bestehende Streit, ob eigenkapitalersetzende Gesellschafterleistungen in den Anwendungsbereich

§ 1Abs. 1 ASt

G fallen (vgl. dazu BFH-Urteile vom

1. Mai 1990 I R 97/88, BStBl II 1990, 875; vom
2. August 2008 I R 28/07, BFH/NV 2009, 123), ist damit nach der Auffassung

Senats nicht mehr relevant (vgl. auch Pohl in Blümich, AStG, § 1 Rn. 187 f.), so dass auch das einer ausländischen Tochtergesellschaft gewährte Darlehen – ob eigenkapitalersetzend oder nicht – als Geschäftsbeziehung i. S.

§ 1ASt

G a. F. anzusehen ist (vgl. auch BMF-Schreiben vom 29. März 2011, BStBl I 2011, 277; Prinz/Scholz in Finanzrundschau 2011, 925, m. w. N.). Er schließt sich damit den Ausführungen

FG Berlin-Brandenburg im Urteil vom 30.01.2013 (aaO) an. Randnummer 42 Zwischen der Klägerin und ihrer ausländischen Tochter bestand in den Streitjahren aufgrund der jährlich geleisteten Darlehen eine Geschäftsbeziehung i. S.

§ 1Abs. 4 ASt

G a. F., denn dadurch entstand eine schuldrechtliche Beziehung. § 1 Abs. 1 AStG a. F. setzt zudem voraus, dass Einkünfte dadurch gemindert werden, dass der Einkünfteermittlung andere als fremdübliche Bedingungen zugrunde gelegt werden. Randnummer 43 So verhält es sich im Streitfall. Randnummer 44 Als Einkünfte sind die Einkünfte im Sinne

EStG zu verstehen (Pohl in Blümich, AStG, § 1 Rn. 44 m. w. N.). Resultieren die Einkünfte aus einer Darlehensgewährung sind die Einkünfte nicht nur insoweit zu prüfen, als dass die Konditionen der Darlehensbeziehung betroffen sind, sondern ist im Grundsatz auch die Substanz

Darlehens maßgeblich zu berücksichtigen. Dies folgt aus dem Sinn und Zweck

§ 1ASt

G, der Gewinnverlagerungen bzw. steuerliche Vorteile verhindern will, die dadurch entstehen, dass international tätige Unternehmen aufgrund

Auslandsbezugs steueroptimierende Maßnahmen vornehmen können. Randnummer 45 Im Rahmen der Prüfung der fremdüblichen Bedingungen sind hiernach bei Darlehensgewährungen die Darlehenskonditionen zu berücksichtigen. Zu den Konditionen eines Darlehens gehört neben der Zinsvereinbarung auch die Frage der Besicherung der Darlehensforderung (insoweit a. A. Prinz/Scholz in FR 2011, 925). Dieses Verständnis von Darlehenskonditionen ergibt sich aus der Auslegung

Begriffs der Bedingung, der von § 1 Abs. 1 AStG a. F. verwendet wird, und folgt schon aus dem weit zu verstehenden Wortlaut. Bestätigt wird dieses Verständnis durch die spätere Änderung

§ 1Abs. 1 ASt

G, wonach „Bedingungen, insbesondere Preise (Verrechnungspreise)“ seien, also auch andere Bedingungen als Preise – z. B. unzureichende Besicherungen von Darlehen –, die dem Fremdvergleich nicht entsprechen, eine Korrektur nach § 1 AStG rechtfertigen können (vgl. Pohl in Blümich, AStG, § 1 Rn. 36). Randnummer 46 Hier beruhte die Einkünfteminderung, die durch die Teilwertabschreibung, also den Substanzverlust

Darlehens eingetreten ist, auf den Konditionen der Darlehensgewährung in Gestalt der (fehlenden) Besicherung der Darlehen. Es bedarf ernsthaft keiner weiteren Darlegungen, dass fremde Dritte einander keine Darlehen im sechsstelligen Bereich - über Ländergrenzen hinweg - ohne jegliche Sicherheit und ohne schriftliche Darlehensverträge gewähren. Dies gilt im Streitfall umso mehr, als die Klägerin über mehrere Streitjahre Darlehen in nicht unbeträchtlicher Höhe gab, obwohl sie die schwierige finanzielle Lage ihrer Tochter genauestens kannte. Ein fremder Dritter hätte daher auf einer Absicherung der gewährten Darlehen bestanden. Diese fehlende Absicherung wird noch nicht einmal durch einen hohen Darlehenszinssatz ausgeglichen, denn ein solcher wurde nicht vereinbart. Einen Rückhalt im Konzern gab es, wie die Klägerin vortrug und wie die Insolvenz zeigt, nicht. Randnummer 47 Die Klägerin hat auch nichts dazu dargelegt, ob und wenn ja inwieweit die weiteren Geschäftsbeziehungen zwischen ihr und der Tochter Auswirkungen auf die Fremdüblichkeit der vereinbarten Bedingungen der Darlehensverträge hatten und ob und in welcher Weise die Darlehenseinräumung wirtschaftlich mit den weiteren Geschäftsbeziehungen in Zusammenhang stand. Randnummer 48 Mithin muss der Senat von mangelnder Fremdüblichkeit ausgehen, so dass die Voraussetzungen

§ 1ASt

G erfüllt sind. Randnummer 49 Ob die Teilwertabschreibung darüber hinaus scheitern würde, weil der Substanzwert der ausländischen Tochtergesellschaft noch nicht erheblich abgesunken sein mag oder ob eine noch fortbestehende funktionale Bedeutung der Tochter als verlängerte Werkbank der Klägerin einer Teilwert-AfA entgegenstand (hierzu z.B. FG Hamburg, Urteil vom 20.02.2013 2 K 89/12, EFG 2013, 1071), oder ob die Klägerin ihre Tochter bewusst „in die Insolvenz geschickt“ hat, um möglicherweise die Geltendmachung von Lohnforderungen von deren Arbeitnehmern zu erschweren, kann daher offen bleiben. Randnummer 50 Soweit sich die Klägerin auf das BFH-Urteil vom 18. April 2012 (X R 5/10 –, BFHE 237, 106, BStBl II 2013, 785) stützt, führen die darin gemachten Erwägungen nicht zu einem anderen Ergebnis. Der BFH hat ausgeführt, dass Wertminderungen eines (eigenkapitalersetzenden) Gesellschafterdarlehens, wie sie durch Teilwertabschreibungen abgebildet werden, unabhängig von der Frage der Fremdüblichkeit der Darlehensüberlassung und einer etwaigen gesellschaftlichen Veranlassung, nicht dem Abzugsverbot

§ 3cAbs. 2 Satz 1 ESt

G unterliegen. Damit verzichtet er aber nicht generell auf einen Fremdvergleich i.S.

§ 1ASt

G. Randnummer 51 Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO. Die Kosten waren nach dem Maß

Obsiegens bzw. Verlierens verhältnismäßig zu teilen. Randnummer 52 Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung - ZPO - (vgl. zur Anwendung

§ 708Nr.

10 zutreffend das Urteil

FG München vom 20. Januar 2005, 3 K 4519/01, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2005, 969). Randnummer 53 Die Revision ist zuzulassen. Hinsichtlich der Frage der Abzugsfähigkeit der Zinsen ist eine eindeutige höchstrichterliche Entscheidung nicht ersichtlich. Randnummer 54 Zur Frage, ob im Rahmen der Prüfung

§ 1Abs. 1 ASt

G bei der Frage, ob ein Darlehen an die ausländische Tochtergesellschaft zu fremdvergleichskonformen Bedingungen gewährt wurde, auch die (fehlende oder unzureichende) Besicherung

Darlehens als Bedingung i. S. dieser Vorschrift zu berücksichtigen ist, ist bereits Revision anhängig (I R 23/13). Permalink Diesen Link können Sie kopieren und verwenden, wenn Sie genau dieses Dokument verlinken möchten: https://landesrecht.thueringen.de/perma?d=NJRE000993004