bestehenden Arbeitsverhältnisses oder zu künftigen ärztlichen Einkünften nach Abschluss der Facharztprüfung und ist auch nicht nach § 3 Nr. 44 EStG steuerfrei, da nach der Zweckbestimmung entsprechend den Vergaberichtlinien mit dem Stipendium keine begünstigten Förderungszwecke i.S.d. § 3 Nr. 44 EStG verfolgt werden (Rn.31) (Rn.40) (Rn.42) (Rn.48) (Rn.52) (Rn.54) . 3. Revision eingelegt (Az.
BFH: VI R 33/18, abgegeben an
Thüringen-Stipendiums sollen Ärzte, die sich in der Weiterbildung zum Facharzt befinden, eine monatliche Zuwendung erhalten, wenn sie sich verpflichten, sich anschließend in Thüringen niederzulassen. Mit den Fördermaßnahmen soll dem Ärztemangel insgesamt und der drohenden bzw. in absehbarer Zeit drohenden Unterversorgung in der vertragsärztlichen Versorgung insbesondere entgegengewirkt... werden." Randnummer 6 In der Präambel
Vertrags vom 17.09.2012 zwischen der Stiftung und der Klägerin ist u.a. ausgeführt: „Der sich abzeichnende Ärztemangel stellt alle Verantwortlichen im Gesundheitswesen vor große Herausforderungen. Der Gewinnung von ärztlichem Nachwuchs, insbesondere in ländlichen Regionen, gilt dabei das besondere Augenmerk." Randnummer 7 In § 1
Vertrags vom 17.09.2012 heißt es weiterhin: „Ziel
Vertrags ist die Umsetzung der Fördermaßnahmen zur ambulanten ärztlichen Versorgung. Durch die Fördermöglichkeiten im Rahmen
Thüringen Stipendiums sollen die in Weiterbildung befindlichen Ärztinnen/Ärzte finanziell unterstützt und an die Niederlassung im Bereich
Freistaates Thüringen gebunden werden. Die Ärztinnen/Ärzte, die sich in der Weiterbildung zum Facharzt befinden, sollen das Thüringen-Stipendium erhalten, wenn sie sich im Gegenzug verpflichten, für eine bestimmte Dauer als Hausarzt an der vertragsärztlichen Versorgung in Thüringen teilzunehmen. Mit den Fördermaßnahmen soll der drohenden Unterversorgung in der vertragsärztlichen Versorgung entgegen gewirkt und die Kassenärztliche Vereinigung Thüringen bei der Erfüllung/Gewährleistung
Sicherstellungsauftrages gemäß § 75 SGB V unterstützt werden." Randnummer 8 Nach § 2
Vertrages verpflichtet sich die Stipendiatin, dass sie mit Unterzeichnung
Vertrages die vorgeschriebene Weiterbildung zu dem von ihr angegebenen Fachgebiet absolviert und an der entsprechenden Facharztprüfung teilnehmen wird. Ferner verpflichtet sie sich, unmittelbar nach Abschluss der Facharztprüfung, für einen bestimmten Zeitraum im Bereich
Freistaates Thüringen in der vertragsärztlichen Versorgung tätig zu sein. Dafür erhält sie von der Stiftung eine Förderung als Einmalzahlung zur finanziellen Unterstützung für den gesamten Zeitraum der Weiterbildung. Randnummer 9 Nach § 6
Vertrages erhält die Stipendiatin die Förderung, wenn sie sich verpflichtet, unmittelbar nach erfolgreichem Abschluss der Facharztprüfung für die Dauer von mindestens vier Jahren als Ärztin an der vertragsärztlichen Versorgung in Thüringen teilzunehmen. Randnummer 10 Nach § 9
Vertrages vom 17.09.2012 ist die Förderung in folgenden Fällen zurückzuzahlen: Randnummer 11
Freistaats Thüringen nieder oder sie wird nicht unmittelbar nach erfolgreichem Abschluss der Facharztprüfung als angestellte Ärztin tätig. c) Die Stipendiatin beendet die vertragsärztliche Tätigkeit im Bereich
Freistaats Thüringen vor Ablauf von vier Jahren, gerechnet ab Beginn der hausärztlichen Tätigkeit. Randnummer 12 Die Förderung ist in diesen Fällen nicht nur zeitanteilig, sondern vollumfänglich zurückzuzahlen. Randnummer 13 Auf die weiteren vertraglichen Bestimmungen wird verwiesen (vgl. 19 bis 22 der Gerichtsakte). Randnummer 14 Die Klägerin reichte zunächst keine Einkommensteuererklärung für das Jahr 2012 beim Beklagten ein, weil sie sich wegen der von ihr erzielten Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit i.S. § 2 Abs. 1 Nr. 4 EStG unter Berücksichtigung von § 46 Abs. 2 EStG hierzu nicht verpflichtet fühlte. Randnummer 15 Das Finanzamt teilte der Klägerin mit Schreiben vom 22.08.2016 mit, dass durch die Bußgeld- und Strafsachenstelle
Finanzamts Gera gegen sie am 18.08.2016 ein Steuerstrafverfahren nach § 397 AO eingeleitet worden sei, weil sie durch Nichtangabe
im Jahr 2012 erhaltenen Thüringen-Stipendiums Einkommensteuer für das Jahr 2012 verkürzt habe. Randnummer 16 Am 30.09.2016 reichte die Klägerin elektronisch eine Einkommensteuererklärung für das Jahr 2012 beim Beklagten ein, in der sie das Thüringen-Stipendium nicht als Einkünfte berücksichtigte. Abweichend von der Einkommensteuererklärung berücksichtigte der Beklagte mit Bescheid vom 18.05.2017 das im Jahr 2012 vereinnahmte Thüringen-Stipendium als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Randnummer 17 Mit ihrem hiergegen gerichteten Einspruch machte die Klägerin geltend, das Stipendium der „Stiftung zur Förderung ambulanter ärztlicher Versorgung im Freistaat Thüringen" sei nicht steuerbar, weil es keiner der sieben in § 2 Abs. 1 EStG abschließend aufgezählten Einkunftsarten zuzurechnen sei, hilfsweise sei es nach § 3 Nr. 44 EStG steuerfrei. Randnummer 18 Mit Einspruchsentscheidung vom 14.09. 2017 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück, wobei das Thüringen-Stipendium als Sonstige Einkünfte i.S. § 22 Nr. 3 EStG zu berücksichtigten sei. Randnummer 19 Nach erfolglosem Einspruch verfolgt die Klägerin ihr Begehren mit der Klage weiter und macht geltend: Randnummer 20 Auch die sonstigen Einkünfte i.S. § 22 EStG verlangten - wie alle anderen Einkunftsarten - einen Kausalzusammenhang zwischen Einkünften und Erwerbstätigkeit. Die Klägerin habe im Streitfall aber nicht im Rahmen einer Erwerbstätigkeit gehandelt, als sie die gesundheitspolitisch gewollte Förderungsvereinbarung zum Thüringen Stipendium unterzeichnet habe. Da die Klägerin das Stipendium während ihrer Ausbildung zur Fachärztin erhalte, weil sie sich verpflichtet habe, mindestens vier Jahre nach Beendigung der Facharztausbildung in Thüringen als Fachärztin tätig zu sein, bestehe auch kein Kausalzusammenhang zwischen der späteren Erwerbstätigkeit und dem Stipendium. Die Klägerin werde nicht als Fachärztin tätig, weil sie das Thüringen-Stipendium erhalte. In dem Abschluss
Vertrages liege keine steuerbare Leistung, weil die Klägerin durch ihre vertraglich eingegangenen Verpflichtung keine in § 2 Abs. 1 Satz 1 EStG geforderte Erwerbstätigkeit am Markt ausgeübt habe. Randnummer 21 Selbst wenn man die Steuerbarkeit
Thüringen-Stipendiums bejahen würde, wäre - entgegen der Wertung
Beklagten - § 3 Nr. 44 EStG anwendbar und das Thüringen-Stipendium danach steuerfrei. Die Klägerin habe sich damit bei Abschluss
Vertrags über ein Thüringen- Stipendium am 17.09.2012 nicht zu einer wissenschaftlichen Gegenleistung, ebenso nicht zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet. Die Klägerin habe die Ausbildung zum Facharzt am 1.05.2012 begonnen. Der Vertrag selbst sei bereits am 21.02.2012 unterzeichnet worden. Den Vertrag über ein Thüringen-Stipendium mit der Stiftung zur Förderung der ambulanten ärztlichen Versorgung im Freistaat Thüringen habe sie am 17.09. 2012 unterzeichnet. Die zeitliche Abfolge zeige, dass die Klägerin die Fortbildung zum Facharzt nicht wegen
Thüringen-Stipendiums absolviert habe. Randnummer 22 Zudem diene das Stipendium der Förderung der wissenschaftlichen Ausbildung der Klägerin. Randnummer 23 In Thüringen basiere die Fortbildung zum Facharzt auf der Weiterbildungsordnung vom
zu versteuernden Einkommens 2012 berücksichtigt wird. Randnummer 25 Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Randnummer 26 Er meint, das Stipendium sei als sonstige Einkünfte nach § 22 Nr. 3 EStG zu berücksichtigen. Es bestehe eine Steuerpflicht, da es sich bei der Stiftung zur Förderung ambulanter ärztlicher Versorgung in Thüringen nicht um eine öffentliche Stiftung, sondern um eine Stiftung
bürgerlichen Rechts handele. Das Thüringen-Stipendium für Assistenzärzte erfülle zudem nicht die Voraussetzungen einer Steuerfreiheit gemäß § 3 Nr. 44 Satz 3 EStG, weil die Zahlung an eine Facharztausbildung gebunden sei und diese ein Anstellungsverhältnis mit einer entsprechenden Ausbildungsstätte voraussetze. Der Sache nach handele es sich um ein spezielles Bindungsentgelt mit dem Zweck, die ambulante ärztliche Versorgung im Freistaat Thüringen zu fördern (§ 1 der Satzung der Stiftung). Entscheidungsgründe Randnummer 27 Die Klage ist unbegründet. Der angefochtene Einkommensteuerbescheid 2012 vom 18.05.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14.09.2017 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten. Randnummer 28 Der Beklagte hat den der Klägerin im Streitjahr zugeflossenen Einmalbetrag aus dem sog. „Thüringen-Stipendium“ zu Recht als sonstige Einkünfte nach § 22 Nr. 3 EStG berücksichtigt (I.) und zu Recht die Voraussetzungen einer Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 44 EStG verneint (II.). Randnummer 29 I. Das der Klägerin zugeflossene Stipendium ist als sonstige Einkünfte nach § 22 Nr. 3 EStG zu berücksichtigen. Randnummer 30 1. Die Norm
G bildet innerhalb der Vorschrift
G, die bereits eine Auffangvorschrift zu den übrigen Einkunftsarten darstellt, eine weitere subsidiäre Auffangvorschrift. Nach § 22 Nr. 3 EStG sind sonstige Einkünfte Einkünfte aus Leistungen, soweit sie weder zu anderen Einkunftsarten (§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 6 EStG) noch zu den Einkünften i.S. der Nrn. 1, 1a, 2 oder 4 der Vorschrift gehören. Randnummer 31 a.) Das durch die Klägerin bezogene Entgelt unterfällt nicht anderen Einkunftsarten (§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 6 EStG) oder den Einkünften i.S. der Nrn. 1, 1a, 2 oder 4
G. Die Einmalzahlung aufgrund
Thüringen- Stipendiums ist insbesondere nicht als Einkünfte im Sinne
G zu qualifizieren, da das Stipendium nicht unmittelbar Ausfluss aus einem Dienstverhältnis der Klägerin mit dem Klinikum ist. Zwar setzt die Weiterbildung zum Facharzt grundsätzlich ein Anstellungsverhältnis mit einer entsprechenden Weiterbildungsstätte voraus. Die Gewährung
Stipendiums stellt insoweit jedoch keine (echte) Lohnzahlung durch einen Dritten dar, da die Zahlung nicht Entgelt für die Leistung ist, die die Klägerin im Rahmen dieses Dienstverhältnisses für ihren Arbeitgeber erbringt. Arbeitslohn würde insoweit nur vorliegen, wenn das Stipendium im Zusammenhang mit einer konkreten, im Rahmen
Dienstverhältnisses geschuldeten Arbeitsleistung vermittelt wird. Das Stipendium wird jedoch nicht für die während der Weiterbildung der Klägerin zum Facharzt geschuldeten Arbeitsleistung gezahlt, sondern weil die Klägerin sich verpflichtete, (nach erfolgreicher Absolvierung der Weiterbildung) für eine bestimmte Zeit - vier Jahre - im Freistaat Thüringen in der vertragsärztlichen Versorgung tätig zu sein. Die Einkünfte aus dem Stipendium sind auch noch nicht dieser zukünftigen Tätigkeit (§§ 18 oder 19 EStG) zuzurechnen. Randnummer 32 b.) § 22 Nr. 3 EStG bestimmt, dass Einkünfte aus Leistungen auch dann zu besteuern sind, wenn nicht die Voraussetzungen
G die übrigen Einkunftsarten. Nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung (vgl. BFH-Beschluss vom 23.03.2016 IX B 22/16, BFH/NV 2016, 1013 sowie Urteile vom 24.04.2012 IX R 6/10, BFHE 237, 197, BStBl II 2012, 581; vom 19.03.2013 IX R 65/10, BFH/NV 2013, 1085, und vom 14.04.2015 IX R 35/13, BFHE 249, 488, BStBl II 2015, 795) ist Leistung i.S.
G jedes Tun, Dulden oder Unterlassen, das Gegenstand eines entgeltlichen Vertrags sein kann und eine Gegenleistung auslöst, sofern es sich nicht um eine Veräußerung oder einen veräußerungsähnlichen Vorgang im privaten Bereich handelt, bei denen ein Entgelt dafür erbracht wird, dass ein Vermögenswert in seiner Substanz endgültig aufgegeben wird (vgl. BFH-Urteile vom 18.05.2004 IX R 63/02, BFHE 206, 174, BStBl II 2004, 874; vom 19.12.2000 IX R 96/97, BFHE 194, 178, BStBl II 2000, 391). Randnummer 33 Steuergegenstand der Einkommensteuer ist die entgeltliche Leistungserstellung, der Begriff „Leistung" ist das gemeinsame Kriterium aller Einkunftsarten. Für die Anwendung
G kommt es nicht darauf an, wie oft Leistungen erbracht werden oder ob es sich etwa um Dauerleistungen handelt oder nicht. Danach können sowohl einmalige (etwa „gelegentliche") als auch nachhaltige Leistungen unter § 22 Nr. 3 EStG fallen (vgl. BFH-Urteil vom 27.05.1998, X R 94/96, BFHE 186, 259, BStBl II 1998, 619). Der der Norm
G immanente Leistungsaustausch setzt auch nicht voraus, dass ein gegenseitiger Vertrag im Sinne der §§ 320 ff. BGB abgeschlossen wurde. Es kommt vielmehr entscheidend darauf an, dass das Entgelt durch das Verhalten
Steuerpflichtigen ausgelöst wird und er einen Betrag als Entgelt dafür erhält und annimmt (vgl. z. B. BFH-Urteil vom 07.12.2010 IX R 46/09, BFHE 236, 87, BStBl II 2012, 310). Das bedeutet nicht, dass der Leistende bereits beim Erbringen seiner Leistung eine Gegenleistung erwartet. So ist nach der BFH-Rechtsprechung z.B. das Entgelt für ein vertraglich vereinbartes Wettbewerbsverbot - soweit keine andere Einkunftsart anzunehmen ist - Einnahme für eine Leistung im Sinne
Bl II 1996, 516; vom 23.02.1999 IX R 86/95, BFHE 188, 552, BStBl II 1999, 590). Randnummer 34 2. Bei Anwendung der vorgenannten Grundsätze auf den Streitfall handelt es sich bei dem der Klägerin zugeflossenen Einmalbetrag aus dem sog. „Thüringen-Stipendium“ um sonstige Einkünfte nach § 22 Nr. 3 EStG. Randnummer 35 Das Stipendium wurde an die Klägerin nicht ohne Gegenleistung vergeben, das vereinbarte Entgelt war auch unmittelbar durch das Verhalten der Klägerin veranlasst. Diese Veranlassung besteht einerseits in einem „Tun", nämlich (unmittelbar nach Bestehen der entsprechenden Facharztprüfung) für mindestens vier Jahre an der vertragsärztlichen Versorgung in Thüringen teilzunehmen. Zugleich sind in dem Vertrag zugleich Elemente eines „Unterlassens" enthalten, nämlich (Umkehrung
Vereinbarten) innerhalb von vier Jahren nicht außerhalb
Freistaates Thüringen berufstätig zu sein. Insoweit ist der Streitfall als Umkehrung der durch den BFH entschiedenen Fälle eines vertraglichen Wettbewerbsverbots vergleichbar. In den dortigen Fällen erhält ein Steuerpflichtiger ein Entgelt dafür, dass er für bestimmte Zeit etwa in einem bestimmten örtlich begrenzten Gebiet eine bestimmte Tätigkeit nicht ausübt. Im Streitfall erhält die Klägerin das Stipendium dafür, dass sie sich verpflichtet, für eine bestimmte Zeit eine bestimmte Tätigkeit in einem bestimmten Gebiet auszuüben. Randnummer 36 Der Umstand, dass das entsprechende Tun bzw. Unterlassen der Klägerin unmittelbar durch das Erlangen
Stipendiums veranlasst wurde, ergibt sich insbesondere unter Berücksichtigung der vertraglich vereinbarten Sanktionsklauseln in § 7 und § 8
Vertrages. Nur bei tatsächlichem Wohlverhalten kann die Klägerin sicher sein, das Entgelt endgültig behalten zu dürfen. Randnummer 37 Soweit die Klägerin darauf verweist, dass das in Rede stehende Stipendium nicht auslösendes Moment (zit: „nicht ursächlich') für die Entscheidung der Klägerin gewesen sei, in Thüringen beruflich tätig zu sein, bedarf es eines solchen besonderen Momentes aber nicht. Denn Einnahmen im Sinne
G liegen auch dann vor, wenn die Leistungen ohne Mühe erbracht werden können (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 21.09.1982 VIII R 73/79, BFHE 137, 251, BStBl II 1983, 201). Unerheblich ist insoweit auch, dass die Klägerin nur einen Mitnahmeeffekt genutzt hat und sich zum Zeitpunkt
Vertragsschlusses mit der Stiftung bereits (nämlich seit Mai 2012) in einer Facharztweiterbildung befunden hatte. Auch der Umstand, dass sie eine Gegenleistung für die (zum Zeitpunkt
Vertragsschlusses mit der Stiftung bereits erfolgte) Aufnahme der Facharztausbildung im Klinikum nicht erwarte hatte, hindert nicht die Anwendung
G (vgl. BFH-Urteil vom 21.09.2004 IX R 13/02, BFHE 207, 284, BStBl II 2005, 44). Auch in Fällen, in denen der BFH Leistungseinnahmen im Sinne
G bejaht hat, haben die dortigen Steuerpflichtigen sich bietende Gelegenheiten genutzt, um sich etwa durch ihr Wissen, ihre Erfahrungen, ihre Kontakte eine - oft nur einmalige - Zusatzeinnahme zu verschaffen. Randnummer 38 Soweit die Klägerseite meint, die Voraussetzungen
G lägen nicht vor, weil die Klägerin mit der durch sie vertraglich eingegangenen Verpflichtung keine in § 2 Abs. 1 Satz 1 EStG geforderte Erwerbstätigkeit ausgeübt habe, rechtfertigt dieser Vortrag keine andere Entscheidung. Denn unter Berücksichtigung der durch die BFH-Rechtsprechung entschiedenen Fälle setzt die Steuerbarkeit nach § 22 Nr. 3 EStG keine klassische „Erwerbstätigkeit“ im Sinne eines „Brotberufs“ voraus. Es genügt, dass mit dem Entgelt ein marktgängiges wirtschaftlich oder rechtlich selbstständiges Verhalten
Steuerpflichtigen ausgelöst wird. Der Umstand, dass es sich bei der Entscheidung, wo sich ein angehender Facharzt niederlässt bzw. tätig wird, um eine marktgängige, wirtschaftlich bedeutsame Position handelt, ergibt sich für das Gericht gerade auch aus dem Umstand, dass eine Vielzahl von Bundesländern mit den durch sie aufgelegten Stipendienprogrammen bei diesem Personenkreis um ein entsprechendes Verhalten werben, um einem drohenden Haus- bzw. Fachärztemangel in ländlichen bzw. strukturschwächeren Gebieten entgegenzuwirken. Randnummer 39 Das Stipendium steht schließlich auch nicht in inhaltlich-wirtschaftlichem Zusammenhang zu einer Veräußerung oder einem veräußerungsähnlichen Vorgang im privaten Bereich, bei denen ein Entgelt dafür erbracht wird, dass ein Vermögenswert in seiner Substanz endgültig aufgegeben wird. Randnummer 40 II. Das Stipendium ist auch nicht nach § 3 Nr. 44 EStG steuerfrei. Randnummer 41 1. Nach § 3 Nr. 44 EStG sind Stipendien steuerfrei, die unmittelbar aus öffentlichen Mitteln oder von zwischenstaatlichen oder überstaatlichen Einrichtungen, denen die Bundesrepublik Deutschland als Mitglied angehört, zur Förderung der Forschung oder zur Förderung der wissenschaftlichen oder künstlerischen Ausbildung oder Fortbildung gewährt werden. Das Gleiche gilt für Stipendien, die zu den in Satz 1 bezeichneten Zwecken von einer Einrichtung, die von einer Körperschaft
öffentlichen Rechts errichtet ist oder verwaltet wird, oder von einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse i.S.
1 Nr. 9
Körperschaftsteuergesetzes gegeben werden. Randnummer 42 Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass die Stipendien einen für die Erfüllung der Forschungsaufgabe oder für die Bestreitung
Lebensunterhalts und die Deckung
Ausbildungsbedarfs erforderlichen Betrag nicht übersteigen und nach den von dem Geber erlassenen Richtlinien vergeben werden (§ 3 Nr. 44 Satz 3 Buchst. a EStG) und dass der Empfänger im Zusammenhang mit dem Stipendium nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet ist (§ 3 Nr. 44 Satz 3 Buchst. b EStG). Randnummer 43 2. Bei Anwendung der vorgenannten Grundsätze auf den Streitfall liegen im Streitfall die Voraussetzungen einer Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 44 EStG nicht vor. Randnummer 44 a.) Zwar gehört die „Stiftung zur Förderung der ambulanten ärztlichen Versorgung im Freistaat Thüringen“ nach § 3 Nr. 44 Satz 2 EStG zu den begünstigten Stipendiumsgebern. Entgegen der Auffassung
Beklagten ist auch unschädlich, dass es sich im Streitfall nicht um eine öffentliche Stiftung, sondern um eine Stiftung
bürgerlichen Rechts handelt. Leistender kann nämlich u.a. auch eine juristische Person
Privatrechts sein, wenn sie von einer Körperschaft
öffentlichen Rechts errichtet wird (vgl. Bergkemper in Herrmann/Heuer/Raupach -HHR-, § 3 Nr. 44 EStG Rz 2; Handzik, in Littmann/Bitz, Das ESt-Recht, § 3, Rz. 1644; Erhard, in Blümich, Kommentar zum EStG, § 3 Nr. 44 EStG, Rz. 3; Levedag, in Schmidt, EStG-Kommentar; § 3, Rz. 154). So liegt der Streitfall. Denn die privatrechtliche Stiftung wurde u.a. vom Freistaat Thüringen errichtet. Randnummer 45 b.) Die Steuerfreiheit
Stipendiums scheitert - entgegen der Auffassung
Beklagten - auch nicht bereits an der Regelung
§ § 3 Nr. 44 Satz 3 EStG. Randnummer 46 Nach dieser Vorschrift ist Voraussetzung der Steuerfreiheit, dass der Stipendiat im Zusammenhang mit dem Stipendium nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder Arbeitnehmer-Tätigkeit im Sinne einer „Entlohnung“ verpflichtet ist. Es sollen dadurch nur solche Stipendien gefördert werden, die den Charakter eines echten Stipendiums haben und keine offene oder verdeckte Vergütung für eine Arbeitsleistung darstellen (vgl. BT-Drucksache IV/2400, 62; FG Hamburg, Urteil vom 05.09.2012 6 K 39/12, EFG 2013, 104; insoweit unbeanstandet vom nachfolgenden BFH-Urteil vom 24.02.2015 VIII R 43/12, BFHE 249, 190; BStBl II 2015, 691). Dabei ist unter „Gegenleistung“ nicht die Verpflichtung zur Erledigung etwa der Forschungsarbeit selbst zu verstehen. Auch die Verpflichtung, die Ergebnisse einer Forschungsaufgabe der Allgemeinheit zu präsentieren, ist damit ebenso wenig gemeint wie die Erstellung eines Abschlussberichts. Entsprechendes gilt für die Pflicht zur aktiven Mitarbeit in Forschungsforen und kollegialem Arbeitskreisen (vgl. Bergkemper, in: H/H/R, EStG, § 3 Nr. 44, Anm. 2; Handzik, in Littmann/Bitz, Das ESt-Recht, § 3, Rz. 1647; Erhard, in Blümich, Kommentar zum EStG, § 3 Nr. 44 EStG, Rz. 5; Levedag, in Schmidt, EStG-Kommentar, § 3, Rz. 154) Randnummer 47 Soweit der Beklagte meint, eine Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 44 EStG scheide im Streitfall bereits
halb aus, da die Weiterbildung zur Fachärztin grundsätzlich nur im Rahmen eines Anstellungsvertrags mit einer Weiterbildungsstätte möglich sei, und
halb für die Klägerin eine Verpflichtung zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit bestehe, folgt das Gericht dieser Wertung nicht. Denn das Stipendium wird primär vergeben, weil sich die Stipendiaten verpflichten, mindestens 4 Jahre in Thüringen in der vertragsärztlichen Versorgung tätig zu sein. Der Umstand, dass hierfür notwendige Voraussetzung das Bestehen einer Facharztprüfung ist und dies wiederum notwendigerweise eine entsprechende Weiterbildung zur Fachärztin im Rahmen eines Anstellungsverhältnisses voraussetzt, ist insoweit nur eine unbeachtliche, quasi nur reflexartige Vorverpflichtung in Bezug auf die eigentlich eingegangene Verpflichtung. Dies gilt zumal unter Berücksichtigung von Sinn und Zweck der gesetzlichen Regelung. Denn in dem Stipendium liegt insbesondere weder eine offene noch eine verdeckte Vergütung für die durch die Klägerin im Rahmen ihrer Weiterbildung zur Fachärztin ausgeübte Tätigkeit im Krankenhaus, für die sie ausschließlich vom Träger
Krankenhauses bezahlt wird. Soweit sich die Klägerin zwecks Erhalt
Stipendiums primär dazu verpflichtet hat, (nach bestandener Facharztprüfung) mindestens 4 Jahre in Thüringen in der vertragsärztlichen Versorgung tätig zu sein, liegt hierin auch keine bestimmte wissenschaftliche (vgl. näher unter Ziffer 2. c.) der Urteilsgründe) Gegenleistung. Randnummer 48 c.) Der Steuerfreiheit
Thüringen-Stipendiums nach § 3 Nr. 44 EStG steht im Streitfall aber der Umstand entgegen, dass nach der Zweckbestimmung entsprechend den Vergaberichtlinien mit dem Stipendium keine begünstigten Förderungszwecke i.S.
G verfolgt werden. Diese Vorschrift setzt voraus, dass die "Stipendien ... zur Förderung der Forschung oder zur Förderung der wissenschaftlichen oder künstlerischen Ausbildung oder Fortbildung gewährt werden". Da der Gesetzeswortlaut final ("zur") formuliert ist, müssen die Stipendien zielgerichtet und vorrangig die genannten Zwecke fördern. Hierfür ist jedenfalls eine entsprechende subjektive Zweckbestimmung durch den Geber der Mittel erforderlich (vgl. Bergkemper in Herrmann/Heuer/Raupach -HHR-, § 3 Nr. 44 EStG Rz 2). Die (subjektive) Zweckbestimmung
Thüringen Stipendiums besteht aber im Streitfall darin, dass mit der Verpflichtung der Stipendiaten, sich nach bestandener Facharztprüfung durch ihre Niederlassung als Hausarzt in Thüringen für eine bestimmte Dauer an der vertragsärztlichen Versorgung in Thüringen teilzunehmen, dem Ärztemangel insgesamt und der drohenden bzw. in absehbarer Zeit drohenden Unterversorgung in der vertragsärztlichen Versorgung entgegengewirkt werden soll. Randnummer 49 Diese Zwecke fallen nicht unter die in § 3 Nr. 44 EStG genannten Förderungszwecke. Randnummer 50 aa.) Der Begriff der Forschung ist in § 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) geregelt. Hierunter versteht man die planmäßige (systematisch-methodische) Suche nach neuen Erkenntnissen (vgl. z.B. Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 52 AO Rz 19; v. Beckerath, in: Kirchhof/Söhn/ Mellinghoff, EStG, § 3 Nr. 44 Rz B 44/65; Jachmann, in Beermann/Gosch, AO § 52 Rz 48) Zwar erscheint es nicht zwingend ausgeschlossen, dass die Stipendiaten im Rahmen ihrer Facharztausbildung auch forschend tätig werden können. Gleichwohl verfolgt das Stipendium nicht vorrangig das Ziel, die planmäßige Suche nach neuen Erkenntnissen zu fördern. Sollte die Facharztausbildung im Einzelfall tatsächlich mit einer forschenden Tätigkeit verbunden sein, ist sie nicht primärer Zweck, sondern notwendiges Durchgangsstadium, um das angestrebte Ziel, das Bestehen der Facharztprüfung, zu fördern. Randnummer 51 bb.) Für die Bestimmung der Begriffe "Ausbildung" und "Fortbildung" sind die Kriterien heranzuziehen, wie sie von der früheren Rechtsprechung zur Abgrenzung von Werbungskosten (§ 9 EStG) und Sonderausgaben (§ 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG) entwickelt wurden (vgl. Bergkemper, in HHR, § 3 Nr. 44 EStG Rz 2; v. Beckerath, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 3 Nr. 44 Rz B 44/65). Während zur Ausbildung alle der Vorbereitung auf ein Berufsziel dienenden Maßnahmen gehören, bei denen es sich um den Erwerb von Kenntnissen, Fähigkeiten und Erfahrungen handelt, die als Grundlage für die Ausübung
angestrebten Berufs geeignet sind (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 27.10.2011 VI R 52/10, BFHE 235, 444, BStBl II 2012, 825), sind Maßnahmen, die darauf gerichtet sind, um in dem ausgeübten Beruf auf dem Laufenden zu bleiben und den jeweiligen Anforderungen gerecht zu werden, der Fortbildung zuzuordnen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 18.06.2009 VI R 31/07, BFH/NV 2009, 1797). Insoweit ist in Gestalt der Vorbereitung zum Bestehen der Facharztprüfung zwar diese Voraussetzung der „Ausbildung“ bzw. „Fortbildung“ erfüllt. Es fehlt aber im Streitfall an einer „wissenschaftlichen“ Ausbildung. Randnummer 52 cc.) Der Begriff der Wissenschaft ist in Anlehnung an § 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO zu bestimmen. Hinsichtlich
Begriffsinhalts ist insoweit vom verfassungsrechtlichen Wissenschaftsbegriff (Art. 5 Abs. 3 GG) auszugehen (vgl. Musil, in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO-Kommentar; § 52 AO, Rz. 110; Jachmann, in Gosch, Kommentar zur AO/FGO, § 52 AO, Rz. 49). Danach handelt es sich um einen ernsthaften, planmäßigen Versuch der Erforschung der Wahrheit auf dem Gebiet der Geistes- und Naturwissenschaften, der theoretischen und der angewandten Wissenschaften, der methodisch nachprüfbar und logisch-objektiv nachvollziehbar sein muss. Dabei kann es sich um grundsätzliche Fragen oder konkrete Vorgänge gehen. Wissenschaftlich tätig wird aber nicht nur, wer schöpferische oder forschende Arbeit leistet - reine Wissenschaft -, sondern auch, wer das aus der Forschung hervorgegangene Wissen und Erkennen auf konkrete Vorgänge anwendet - angewandte Wissenschaft - (vgl. BFH-Urteile vom 30.03.1976 VIII R 137/75, BFHE 118, 473, BStBl II 1976, 464; vom 24.02.1965 I 349/61 U, BFHE 82, 46, BStBl III 1965, 263; vom 30.04.1952 IV 73/52 U, BFHE 56, 425, BStBl III 1952, 165; vom 13.11.1952 IV 104/52 U, BFHE 57, 83, BStBl III 1953, 33). Auch nach dieser Rechtsprechung müssen jedoch stets grundsätzliche Fragen oder konkrete Vorgänge methodisch nach streng objektiven und sachlichen Gesichtspunkten in ihren Ursachen erforscht, begründet und in einen Verständniszusammenhang gebracht werden (vgl. BFH-Urteil vom 07.03.2007 I R 90/04, BFHE 217, 413, BStBl II 2007, 628; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 52 AO Rz 19; Jachmann, in Gosch, Kommentar zur AO/FGO, § 52 AO, Rz. 49). Randnummer 53 Nach der höchstrichterlichen Rspr. (vgl. BFH-Urteil vom 06.12.1956 IV 171/55 U, BFHE 64, 338, BStBl III 1957, 129) erfüllt aber selbst die übliche praktische Ausübung eines als wissenschaftlich zu kennzeichnenden Berufs, z.B. als Arzt nicht den Begriff der wissenschaftlichen Tätigkeit. Randnummer 54 Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall fördert das Thüringen Stipendien nicht gezielt und vorrangig die wissenschaftliche Aus- bzw. Fortbildung. Auch wenn der Klägerseite zuzugeben ist, dass die Klägerin im Rahmen ihrer Ausbildung zur Fachärztin und ihrer späteren beruflichen Tätigkeit als Hausärztin auch durchaus aus der Forschung hervorgegangenes Wissen und Erkenntnisse auf konkrete Vorgänge anwendet, geht es bei dieser Tätigkeit nicht primär darum, grundsätzliche Fragen oder konkrete Vorgänge methodisch nach streng objektiven und sachlichen Gesichtspunkten in ihren Ursachen zu erforschen, zu begründen und in einen Verständniszusammenhang zu bringen. Randnummer 55 Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Randnummer 56 Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 FGO) zugelassen. Die streitige Rechtsfrage betrifft eine Vielzahl von Stipendiaten, wobei bereits ein weiteres Klageverfahren beim hiesigen Gericht anhängig ist. Im Übrigen haben mittlerweile auch andere Bundesländer vergleichbare Regelungen für Medizinstudierende geschaffen, so dass die Entscheidung der sich im Streitfall stellenden Rechtsfragen auch insoweit über den Einzelfall hinaus von grundsätzlicher Bedeutung ist. (z.B. Sächsisches Hausarztstipendium: Randnummer 57 https://www.gesunde.sachsen.de/stipendium-medizin.html, in Niedersachsen: http://www.niederlasseninniedersachsen.de/Fuer-Studierende-Assistenzaerzte/Stipendien/in; in Bayern: https://www.stmgp.bayern.de/service/foerderprogramme/stipendienprogramm-fuer-medizinstudierende/) Permalink Diesen Link können Sie kopieren und verwenden, wenn Sie genau dieses Dokument verlinken möchten: https://landesrecht.thueringen.de/perma?d=NJRE001356861
KI-Erklärung auf Basis des amtlichen Gesetzestextes. Orientierend, ersetzt keine Rechtsberatung.