Fremdvergleich bei Anerkennung von Anlaufverlusten bzw. Schadensersatzzahlung einer Schwesterpersonengesellschaft - Das FG-Urteil wurde vom BVerfG aufgehoben Orientierungssatz 1. Ob eine Verbindlichkeit oder eine Zahlung betrieblich veranlasst ist, ist bei nahestehenden Personen bzw. beteiligungsidentischen Unternehmen, wie bei der Klägerin und der C KG (Schwesterpersonengesellschaften), bei denen wirtschaftliche Beziehungen außerhalb des Gesellschaftsverhältnisses bestehen und diese auf die Gewinnverteilung Einfluss gewinnen können, anhand der Grundsätze des Fremdvergleichs zu prüfen (BFH, Urteil vom 29.07.2015 IV R 16/12, BFH/NV 2015, 1572 Rz. 15 ff.). (Rn.24) 2. Eine solche Überprüfung anhand des Fremdvergleichsgrundsatzes hat zu berücksichtigen, ob die zwischen den Schwesterpersonengesellschaften getroffenen Vereinbarungen, die einer Verbindlichkeit oder einer Zahlung zugrunde liegen, zivilrechtlich wirksam, klar und eindeutig sind, ihrem Inhalt nach dem zwischen fremden Dritten Üblichen entsprechen und auch tatsächlich durchgeführt werden (BFH, Urteil vom 29.07.2015 IV R 16/12, BFH/NV 2015, 1572 Rz. 17). (Rn.25) 3. Nichts anderes ergibt sich entgegen der Auffassung der Klägerin daraus, dass nach Verwaltungssicht bei grenzüberschreitenden Funktionsverlagerungen auf die typischen Merkmale einer Lohnfertigung "auf vertraglicher Grundlage oder tatsächlicher Übung" geschlossen werden könne (Verwaltungsgrundsätze Funktionsverlagerung, BStBl. I 2010, 774 Rz. 204). Es handelt sich bei dieser Regelung um eine gesetzesinterpretierende, verwaltungsinterne Vorschrift zur Sachverhaltsaufklärung, welche, anders als Gesetzesvorschriften, keine unmittelbare Außenwirkung entfaltet. Der Steuerpflichtige kann sich nicht darauf berufen. (Rn.27) . 4. Auf die Verfassungsbeschwerde der Klägerin hat das BVerfG das Urteil des Thüringer Finanzgerichts vom 30. März 2022 - 1 K 68/17 aufgehoben und die Sache an das Thüringer Finanzgericht zurückverwiesen. Das BVerfG erkannte eine Verletzung der Beschwerdeführerinnen in ihrem Grundrecht aus Artikel 3 Absatz 1 Grundgesetz. Damit wurde auch der Beschluss des Bundesfinanzhofs - betreffend die eingelegte Nichtzulassungsbeschwerde - vom 8. März 2023 - IV B 35/22 - gegenstandslos. Verfahrensgang nachgehend BFH, 8. März 2023, IV B 35/22, gegenstandslos, Beschluss nachgehend BFH, 25. Mai 2023, IV S 10/23, Beschluss nachgehend BVerfG, 27. Mai 2025, 2 BvR 172/24, Beschluss Tenor 1. Die Klage wird abgewiesen. 2. Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen. 3. Die Revision wird nicht zugelassen. Tatbestand Randnummer 1 Die Beteiligten streiten darum, ob Anlaufverluste, die bei einer Schwestergesellschaft der Klägerin entstanden sind, bei der Klägerin gewinnmindernd zu berücksichtigen sind. Randnummer 2 Die Klägerin gehört zur Unternehmensgruppe der A-Gruppe (A-Gruppe). Sie wurde im November 2005 in der Rechtsform einer GmbH & Co KG nach Ausgliederung aus der B GmbH gegründet. Diese ist Alleingesellschafterin sowohl der Klägerin als deren Schwesterpersonengesellschaft, der C KG. Geschäftsführer sowohl der Klägerin als auch der C KG ist Herr D. Die Klägerin ermittelt ihren Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich. Randnummer 3 Die Klägerin hat innerhalb des Unternehmensverbunds der A-Gruppe die Funktion eines Strategieführers, know-how- und Entscheidungsträgers bzw. einer Zentrale. Unternehmensgegenstand der Klägerin ist laut § 2 ihres Gesellschaftsvertrags die Übernahme des zentralen Ein- und Verkaufs, zentraler Personalangelegenheiten und des Rechnungswesens sowie sonstiger zentraler Dienstleistungen für die Unternehmen der A-Gruppe, nämlich nach den Angaben der Klägerin der weltweite Handel von EFG einschließlich aller hierfür notwendigen zentralisierbaren Funktionen für die A-Gruppe. Dazu gehört auch die Errichtung neuer H-Werke, die von den Schwestergesellschaften der Klägerin betrieben werden, darunter von der C KG. Demgemäß kauft die Klägerin das IG ein, veräußert es an die Schwestergesellschaften einschließlich der C KG, wo es zu FG verarbeitet und an die Klägerin zurückveräußert wird. Anschließend wird das FG als Endprodukt von der Klägerin am Markt an Dritte veräußert. Randnummer 4 Nach den Angaben der Klägerin planten und errichteten die Ingenieure der Klägerin beginnend im Jahr 2005 ein neues H-Werk für die C KG. Eine schriftliche Vereinbarung hierüber hatten die Klägerin und die C KG nicht geschlossen. Bei der Errichtung des H-Werks soll es durch Fehlplanungen und mangelhafter Umsetzung auf Seiten der ausführenden Klägerin zu außergewöhnlichen Zusatzkosten i.H.v. X-Mio € gekommen sein. In Folge dessen schlossen die Klägerin und die C KG, beide vertreten durch ihren identischen Geschäftsführer, unter dem 09.10.2008 eine "Vereinbarung zum Schadensausgleich". Darin stimmte die Klägerin der "Zahlung einer Schadensausgleichsforderung" an die C KG i.H.v. X Mio € zu. Diesen Betrag hat die Klägerin gewinnmindernd als Betriebsausgabe berücksichtigt. Randnummer 5 Nach einer Betriebsprüfung versagte der Beklagte, das Finanzamt (FA), den Betriebsausgabenabzug und erließ entsprechend geänderte Bescheide für 2008 über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen sowie über den Gewerbesteuermessbetrag. Da es sich bei der Klägerin und der C KG um Schwesterpersonengesellschaften handelt, könne die vertraglich vereinbarte Schadensersatzzahlung nur dann als Betriebsausgabe anerkannt werden, wenn zwischen den Beteiligten eine (werk-)vertragliche Vereinbarung über die Errichtung des H-Werks vorliegt, aus denen sich die Rechte und Pflichten der Klägerin und der C KG ergeben und die nach Inhalt und Durchführung dem unter fremden Dritten Üblichen entspricht. Dies sei mangels Vorlage entsprechender Dokumente nicht der Fall. Randnummer 6 Mit ihrem gegen die geänderten Bescheide eingelegten Einspruch machte die Klägerin zunächst geltend, es habe zwischen der Klägerin und der C KG ein Werkvertragsverhältnis über die Errichtung eines H-Werks bestanden, welches formfrei gültig sei. Gleichwohl forderte das FA Unterlagen an, aus denen die Vertragsmodalitäten, insbesondere die Rechte und Pflichten der Vertragsparteien ersichtlich und etwaige Schadensersatzverpflichtungen abzuleiten seien. Nach einem Beraterwechsel machte die Klägerin geltend, es sei nicht notwendig, derartige Unterlagen vorzulegen. Denn eine Analyse der von der Klägerin und der C KG übernommenen Funktionen und Risiken würde belegen, dass die C KG als sog. Lohnfertiger für die Klägerin tätig gewesen sei. Anlaufverluste aus dem Aufbau von Produktionsanlagen beim Lohnfertiger, hier der C KG, seien aber nicht von diesem, sondern von dem Auftraggeber, hier der Klägerin, zu übernehmen. Folglich seien die gesamten Anlaufverluste der C KG i.H.v. X T€ bei der Klägerin als Betriebsausgaben zu berücksichtigen. Randnummer 7 Das FA wies den Einspruch als unbegründet zurück. Ein Betriebsausgabenabzug sowohl für die Zahlung von Schadensersatz als auch für eine Übernahme von Anlaufverlusten scheitere am Vorliegen entsprechender schriftlicher Vereinbarungen. Überdies sei die C KG nicht als Lohnfertiger der Klägerin zu qualifizieren. Randnummer 8 Mit ihrer Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Für die Beurteilung, ob die C KG gegenüber der Klägerin als Lohnfertiger anzusehen sei, komme es nicht darauf an, ob dies zwischen den beiden Beteiligten fremdüblich vertraglich vereinbart worden ist. Nach den vom BMF herausgegebenen "Grundsätzen für die Prüfung der Einkunftsabgrenzung zwischen nahestehenden Personen in Fällen von grenzüberschreitenden Funktionsverlagerungen - Verwaltungsgrundsätze Funktionsverlagerung" vom 13.10.2010 (BStBl. I 2010, 774 Tz. 204) genüge es, dass sich die typischen Merkmale eines Lohnfertigers aus einer vertraglichen Grundlage oder aus einer tatsächlichen Übung ergeben. Die genannten Verwaltungsgrundsätze zur Einkünfteabgrenzung seien hier zwar nicht unmittelbar anwendbar, da es sich nicht um einen grenzüberschreitenden Sachverhalt handelt. Sie müssten aber analog auch für nicht grenzüberschreitende Sachverhalte Anwendung finden, anderenfalls käme es zu einem vom innerstaatlichen Recht losgelösten internationalen Steuerrecht. Schließlich sei ein schriftlicher Vertrag über ein Lohnfertigungsverhältnis hier auch deswegen nicht erforderlich, weil dieser lediglich das wiedergeben könne, was tatsächlich "gelebt" worden sei, nämlich ein Lohnfertigungsverhältnis, sodass ein schriftlicher Vertrag zur bloßen Formalie verkomme. Randnummer 9 Tatsächlich erfülle die C KG im Verhältnis zur Klägerin die typischen Merkmale eines Lohnfertigers, nämlich Randnummer 10 * nur geringste Produktionsrisiken, Randnummer 11 * keine eigene Entwicklungstätigkeit, Randnummer 12 * faktische Gebundenheit an die Weisungen des Auftraggebers, Randnummer 13 * keine Vertriebsfunktion und Randnummer 14 * Bereitstellung von Betriebsmitteln durch den Auftraggeber. Randnummer 15 Zum Beweis dafür, dass die Voraussetzungen einer Lohnfertigung vorliegen, hat die Klägerin die Vernehmung von Zeugen beantragt. Diesen Beweisanträgen ist das Gericht nicht nachgekommen. Randnummer 16 Die Klägerin beantragt, Randnummer 17 1. die Bescheide für 2008 über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen sowie den Gewerbesteuermessbetrag, geändert durch Bescheide vom 22.08.2013, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28.12.2016, dahingehend zu ändern, dass der bei der C KG angefallene Anlaufverlust i.H.v. T€ bei der Klägerin als Betriebsausgabe gewinnmindernd berücksichtigt wird, Randnummer 18 2. hilfsweise die Revision zuzulassen. Randnummer 19 Der Beklagte beantragt, Randnummer 20 die Klage als unbegründet abzuweisen. Randnummer 21 Auf das Vorliegen schriftlicher, fremdüblicher Verträge über ein Lohnfertigungsverhältnis könne nicht verzichtet werden. Eine tatsächliche Übung genüge für die Annahme eines Lohnfertigungsverhältnisses nicht. Nichts anderes ergebe sich aus dem von der Klägerin zitierten BMF-Schreiben, wonach auf ein Lohnfertigungsverhältnis auch aufgrund tatsächlicher Übung geschlossen werden könne. Denn das BMF-Schreiben sei hier nicht anwendbar, da es nur die Einkünfteabgrenzung bei grenzüberschreitenden, nicht aber bei innerstaatlichen Funktionsverlagerungen regele. Entscheidungsgründe Randnummer 22 1. Die Klage ist unbegründet. Die angefochtenen Bescheide über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen sowie den Gewerbesteuermessbetrag für das Jahr 2008 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung - FGO -). Randnummer 23 2.
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