G) 1. NV: Die Steuerbegünstigung nach § 10f EStG steht einem Steuerpflichtigen im Hinblick auf die erforderliche Nutzung zu eigenen Wohnzwecken auch dann zu, wenn er eine Wohnung einem - einkommensteuerlich zu berücksichtigenden - Kind unentgeltlich zur alleinigen Nutzung überlässt. Soweit die Überlassung an ein einkommensteuerlich nicht mehr zu berücksichtigendes Kind erfolgt, ist eine "Nutzung zu eigenen Wohnzwecken" i.S.
G zu verneinen . 2. NV: Für die Auslegung
Begriffs der "Nutzung zu eigenen Wohnzwecken" i.S.
G kann die Vorschrift
ZulG nicht herangezogen werden . 1 I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Ehegatten, die im Streitjahr 2004 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Die Festsetzung der Einkommensteuer für das Jahr 2004 erging gemäß § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. 2 Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 20. Februar 2004 erwarb die Klägerin eine noch zu erstellende Eigentumswohnung in dem Objekt X. Ab Fertigstellung überließ sie die gesamte Wohnung unentgeltlich ihrer Tochter. Die Tochter war im Streitjahr nicht als Kind i.S.
Einkommensteuergesetzes (EStG) in der im Streitjahr geltenden Fassung bei der Veranlagung der Kläger zur Einkommensteuer zu berücksichtigen. Die Wohnung wurde auch nicht zur Erfüllung einer gegenüber der Tochter bestehenden Unterhaltsverpflichtung überlassen. 3 Bei dem Objekt handelt es sich um ein Baudenkmal i.S.
Hamburgischen Denkmalschutzgesetzes. Ausweislich einer Bescheinigung der Kulturbehörde der Stadt Hamburg haben die im Rahmen der Erstellung der Eigentumswohnungen an dem Objekt durchgeführten Arbeiten zu Aufwendungen in Höhe von … € geführt, von denen … € auf Maßnahmen i.S. von § 10f EStG entfielen. 4 Mit Schreiben vom
G. Die unentgeltliche Überlassung der Wohnung an ihre Tochter als Angehörige i.S.
G dar. Der Gesetzgeber habe seit 1996 in allen neuen Gesetzen zur Förderung von selbstgenutztem Wohneigentum, wie dem Eigenheimzulagengesetz (EigZulG) und dem Investitionszulagengesetz 1999, die gleichlautende Definition aufgenommen, dass Eigennutzung auch bei unentgeltlicher Überlassung an Angehörige gemäß § 15 AO vorliege. Diese Definition könne bei einer Auslegung
G nicht unberücksichtigt bleiben. Es sei nicht nachvollziehbar, warum eine Rechtsauslegung aus dem Jahr 1994 zu § 10e EStG (Urteil
Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 26. Januar 1994 X R 94/91, BFHE 173, 345, BStBl II 1994, 544) weiterhin Auswirkungen auf § 10f EStG im Jahr 2004 haben solle, eine ausdrückliche Normierung
Begriffs "Nutzung zu eigenen Wohnzwecken" im EigZulG aber bei der Rechtsauslegung für das Jahr 2004 nicht zu berücksichtigen sei. Im Übrigen seien die Grundsätze zur Rechtsfortbildung vom FG nicht hinreichend berücksichtigt worden. 7 Die Kläger beantragen sinngemäß, das FG-Urteil aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2004 unter Aufhebung
Ablehnungsbescheids vom
halb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Zu Recht hat das FG den Abzug eines Betrages von … € gemäß § 10f EStG wie Sonderausgaben versagt, da die Klägerin die Wohnung im Streitjahr nicht zu eigenen Wohnzwecken genutzt hat. 10 1. Nach § 10f Abs. 1 Satz 1 EStG kann der Steuerpflichtige Aufwendungen an einem eigenen Gebäude im Kalenderjahr
Abschlusses der Baumaßnahme und in den neun folgenden Kalenderjahren jeweils bis zu 9 % wie Sonderausgaben abziehen, wenn die Voraussetzungen
G oder
G vorliegen. Dies gilt nach § 10f Abs. 1 Satz 2 EStG jedoch nur, soweit der Steuerpflichtige das Gebäude in dem jeweiligen Kalenderjahr zu eigenen Wohnzwecken nutzt. Eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken liegt gemäß § 10f Abs. 1 Satz 4 EStG auch dann vor, wenn Teile einer zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung unentgeltlich zu Wohnzwecken überlassen werden. Gemäß § 10f Abs. 5 EStG ist § 10f EStG entsprechend auf Eigentumswohnungen anzuwenden. 11 2. Zutreffend ist das FG davon ausgegangen, dass die Klägerin die Wohnung im Streitjahr nicht zu eigenen Wohnzwecken genutzt hat. Insbesondere kann die alleinige Nutzung der Wohnung durch ihre Tochter der Klägerin nicht als eigene Nutzung zugerechnet werden. 12 a) Was unter "eigenen" Wohnzwecken i.S.
G zu verstehen ist, wird im Gesetz nicht näher erläutert. 13 Der Begriff der "Nutzung zu eigenen Wohnzwecken" findet sich wortgleich in der Vorschrift
G. Nach der Rechtsprechung
erkennenden Senats zu § 10e Abs. 1 EStG wird eine Wohnung im Regelfall dann zu eigenen Wohnzwecken genutzt, wenn der Eigentümer allein oder zusammen mit Familienangehörigen bzw. anderen in den Haushalt aufgenommenen Personen darin wohnt (Senatsurteile vom
G entspricht, liegt eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken auch vor, wenn Teile einer zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung unentgeltlich zu Wohnzwecken überlassen werden. Aus dieser Vorschrift hat der erkennende Senat gefolgert, dass die unentgeltliche Überlassung der gesamten Wohnung grundsätzlich nicht als Eigennutzung
Eigentümers beurteilt werden kann (z.B. Beschluss vom 2. Dezember 1997 X B 47/97, BFH/NV 1998, 576). Eine Eigennutzung
Eigentümers kann nach der Rechtsprechung
Senats zu § 10e EStG ausnahmsweise dann angenommen werden, wenn er die Wohnung einem --einkommensteuerlich zu berücksichtigenden-- Kind, also einem Kind i.S.
G, unentgeltlich zur alleinigen Nutzung überlässt (Entscheidungen in BFHE 173, 345, BStBl II 1994, 544; vom
Kindes zu sorgen (Senatsurteil in BFHE 173, 345, BStBl II 1994, 544). 15 b) Die oben dargestellte Rechtsprechung zu § 10e EStG ist auch bei der Auslegung
Begriffs der "Nutzung zu eigenen Wohnzwecken" i.S.
G anzuwenden. 16 Maßgebend für die Auslegung einer Gesetzesbestimmung ist der in dieser zum Ausdruck kommende objektivierte Wille
Gesetzgebers, so wie er sich aus dem Wortlaut der Vorschrift und dem Sinnzusammenhang ergibt, in den sie hineingestellt ist (Entscheidung
Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom
möglichen Wortsinns hat die Auslegung den Bedeutungszusammenhang
Gesetzes zu beachten (BFH-Urteil in BFHE 112, 546, BStBl II 1974, 572). Vor diesem Hintergrund sind Begriffe, die in verschiedenen Vorschriften
selben Gesetzes verwendet werden, grundsätzlich einheitlich auszulegen (Beschluss
Großen Senats
BFH vom 25. November 2002 GrS 2/01, BFHE 201, 1, BStBl II 2003, 548, unter C.2.). Insoweit spricht der übereinstimmende Wortlaut in § 10f Abs. 1 Satz 4 EStG und § 10e Abs. 1 Satz 3 EStG für eine Auslegung
Begriffs der "Nutzung zu eigenen Wohnzwecken" i.S.
G unter Beachtung der oben aufgeführten, zu § 10e EStG ergangenen Rechtsprechung (so auch Kleeberg, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 10f Rz B 11; B. Meyer/Clausen in Herrmann/Heuer/ Raupach (HHR), § 10f EStG Rz 14; Boeker in Lademann, EStG, § 10f EStG Rz 18). Eine nach diesen Grundsätzen der Klägerin zuzurechnende Eigennutzung scheidet im Streitfall jedoch aus, da nach den bindenden Feststellungen
FG die Tochter im Streitjahr nicht als Kind i.S.
G bei der Veranlagung der Kläger zur Einkommensteuer zu berücksichtigen war und die Wohnung auch nicht zur Erfüllung einer gegenüber der Tochter bestehenden Unterhaltsverpflichtung überlassen wurde. 17 c) Ein anderes Ergebnis ergibt sich --entgegen der Auffassung der Kläger-- auch nicht aus § 4 Satz 2 EigZulG. Aus dieser Vorschrift kann nicht gefolgert werden, dass der Begriff der "Nutzung zu eigenen Wohnzwecken" i.S.
G entsprechend § 4 Sätze 1 und 2 EigZulG auszulegen ist. 18 aa) Nach § 4 Satz 2 EigZulG liegt eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken i.S.
ZulG auch vor, soweit eine Wohnung unentgeltlich an einen Angehörigen i.S.
Von der Vorschrift erfasst wäre damit auch die unentgeltliche Überlassung der gesamten Wohnung an die Tochter als Angehörige i.S.
3 AO (§ 1589 Abs. 1 Satz 1
Bürgerlichen Gesetzbuchs) zu Wohnzwecken (Wacker, EigZulG, 3. Aufl., § 4 Rz 22; so auch die Begründung
Entwurfs eines Gesetzes zur Neuregelung der steuerrechtlichen Wohneigentumsförderung, BTDrucks 13/2235, S. 15; vgl. BFH-Urteil vom 31. Juli 2001 IX R 9/99, BFHE 196, 481, BStBl II 2002, 77). 19 Dass die Wohnungsüberlassung an Angehörige nach § 4 Satz 2 EigZulG nicht mehr vom Wortsinn
Begriffs der "Nutzung zu eigenen Wohnzwecken" gedeckt ist (vgl. BFH-Entscheidungen in BFHE 173, 352, BStBl II 1994, 542, und in BFH/NV 1995, 500) spiegelt sich letztlich in der vom Gesetzgeber erkannten Regelungsbedürftigkeit dieser sachlichen Erweiterung der Eigennutzung in § 4 Satz 2 EigZulG wieder (vgl. insoweit auch schon die Regelung
G). 20 bb) Gegen eine Auslegung
Begriffs der Eigennutzung nach § 10f EStG unter Einbeziehung
Regelungsgehalts
ZulG spricht auch, dass der Gesetzgeber die Vorschrift
G nicht im Rahmen
Gesetzgebungsverfahrens zum EigZulG angepasst hat. Dies wäre vor allem
halb naheliegend gewesen, weil sich die Regelungsbereiche
G und
ZulG inhaltlich überschneiden und damit eine Anpassung zumindest zur Klarstellung der Rechtslage angezeigt gewesen wäre. Dies lässt nur den Schluss zu, dass der Regelungsgehalt
G nach dem Willen
Gesetzgebers unverändert gelassen werden sollte. 21 Auch ausweislich der Begründung
Entwurfs eines Gesetzes zur Neuregelung der steuerlichen Wohneigentumsförderung (BTDrucks 13/2235, S. 14 ff.) sollte durch das EigZulG die bisherige steuerrechtliche Förderung der zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung nach § 10e EStG umgestaltet werden, um auch Haushalten mit geringerem Einkommen den Zugang zum Kauf oder Erwerb eigenen Wohneigentums zu erleichtern. Dies sollte durch die Abkehr von der bisherigen Progressionsabhängigkeit der Eigenheimförderung mittels einer für alle Bürger gleich hohen Zulage bewirkt werden. Konsequenterweise wird in der Begründung zu § 4 Satz 2 EigZulG (BTDrucks 13/2235, S. 15) ausgeführt, dass "im Unterschied zu § 10e
Einkommensteuergesetzes" das EigZulG damit auch die an Angehörige i.S.
G findet in der Gesetzesbegründung dementsprechend keinerlei Erwähnung. 22 cc) Damit hat das FG auch zu Recht ausgeschlossen, § 4 EigZulG als allgemeingültige Legaldefinition
Begriffs der "Nutzung zu eigenen Wohnzwecken" anzusehen. Ein entsprechender Wille
Gesetzgebers müsste in der Vorschrift selbst einen hinreichend bestimmten Ausdruck gefunden haben (vgl. BVerfG-Beschluss vom 17. Januar 1978 1 BvL 13/76, BVerfGE 47, 109, 127, unter C.IV.3.a, m.w.N.). Dies ist nicht der Fall. 23 d) Entgegen der Rechtsauffassung der Kläger kann der Begriff der "Nutzung zu eigenen Wohnzwecken" i.S.
G auch nicht im Wege der Rechtsfortbildung ausgedehnt werden, da es an der dafür erforderlichen Lücke im Gesetz, also einer planwidrigen Unvollständigkeit fehlt (z.B. BVerfG-Beschluss vom
KI-Erklärung auf Basis des amtlichen Gesetzestextes. Orientierend, ersetzt keine Rechtsberatung.