G, sondern eine Form der Selbstbeteiligung . 1 I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Ehegatten, die im Streitjahr 2007 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Sie machten in ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr Zuzahlungen nach § 28 Abs. 4 Satz 1 i.V.m. § 61 Satz 2
Sozialgesetzbuchs Fünftes Buch (SGB V) in der im Streitjahr geltenden Fassung (sog. "Praxisgebühren") in Höhe von 140 € als Sonderausgaben in Form von Vorsorgeaufwendungen geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) berücksichtigte die Zuzahlungen im Einkommensteuerbescheid 2007 vom 31. Oktober 2008 jedoch nicht als Sonderausgaben, sondern als außergewöhnliche Belastungen. Da die Zuzahlungen die zumutbare Belastung nach § 33 Abs. 3 Satz 1
Einkommensteuergesetzes (EStG) in der im Streitjahr geltenden Fassung nicht überstiegen, ergab sich keine steuerliche Auswirkung. 2 Das Finanzgericht (FG) wies die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage ab. Das FA habe die von den Klägern entrichteten Zuzahlungen zu Recht nicht als Sonderausgaben in Form von Vorsorgeaufwendungen, sondern als außergewöhnliche Belastungen i.S.
G behandelt. Die Zuzahlungen stellten nicht Beiträge zu Krankenversicherungen nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG, sondern Krankheitskosten dar. Bei der Zuzahlungsregelung
4 SGB V handele es sich um eine für das System der gesetzlichen Krankenversicherung (GKV) typische, eigenständige Form der Abgabe zwecks Eigenbeteiligung der Versicherten an den Krankheitskosten (Abgabe sui generis). Unter Verweis auf das Urteil
Bundessozialgerichts (BSG) vom 25. Juni 2009 B 3 KR 3/08 R (BSGE 103, 275) führte das FG insbesondere aus, die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V sei nicht als --verdeckter-- zusätzlicher Krankenversicherungsbeitrag einzuordnen. 3 Während
finanzgerichtlichen Verfahrens erließ das FA unter dem
halb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). 8 Das FG hat zu Recht die von den Klägern geltend gemachten Zuzahlungen nach § 28 Abs. 4 SGB V nicht als Sonderausgaben in Form von Beiträgen zu Krankenversicherungen nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG berücksichtigt. 9 a) Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG --ebenso im Streitfall in Anwendung der Günstigerprüfung gemäß § 10 Abs. 4a Satz 1 EStG i.V.m. § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG in der für das Kalenderjahr 2004 geltenden Fassung-- gehören zu den Sonderausgaben u.a. Beiträge zu Krankenversicherungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden. 10 Nach § 28 Abs. 4 Satz 1 SGB V leisten Versicherte, die das 18. Lebensjahr vollendet haben, grundsätzlich je Kalendervierteljahr für jede erste Inanspruchnahme eines an der ambulanten ärztlichen, zahnärztlichen oder psychotherapeutischen Versorgung teilnehmenden Leistungserbringers, die nicht auf Überweisung aus demselben Kalendervierteljahr erfolgt, als Zuzahlung den sich nach § 61 Satz 2 SGB V ergebenden Betrag (10 €) an den Leistungserbringer. 11 Zu den Beiträgen zu Versicherungen i.S.
G gehören nicht nur die eigentlichen Prämien, sondern auch die üblichen mit dem Versicherungsverhältnis zusammenhängenden und vom Versicherungsnehmer zu tragenden Nebenleistungen (vgl. Urteil
Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 1. Februar 1957 VI 78/55 U, BFHE 64, 268, BStBl III 1957, 103, in Bezug auf einen Lebensversicherungsvertrag; Stöcker in Bordewin/Brandt, § 10 EStG Rz 496; vgl. auch Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach --HHR--, § 10 EStG Rz 152). Nach dem Wortlaut
G muss es sich jedoch um Beiträge "zu" einer Krankenversicherung handeln. Daraus folgt, dass nur solche Ausgaben zu den Beiträgen zu Krankenversicherungen gehören können, die zumindest im Zusammenhang mit der Erlangung
Versicherungsschutzes stehen und damit --als Vorsorgeaufwendungen-- letztlich der Vorsorge dienen (vgl. Söhn, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 10 Rz E 128 f.). Zahlungen aufgrund von Selbst- bzw. Eigenbeteiligungen an entstehenden Kosten sind somit keine Beiträge zu einer Versicherung (Urteil
Hessischen FG vom 12. Dezember 1974 VIII 61/74, Entscheidungen der Finanzgerichte 1975, 200, zur Zahlung
Versicherten aufgrund einer Selbstbeteiligungsvereinbarung; ebenso Söhn, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 10 Rz E 129, sowie HHR/Kulosa, § 10 EStG Rz 152). 12 b) Die streitgegenständlichen Zuzahlungen nach § 28 Abs. 4 SGB V stehen nicht im Zusammenhang mit der Erlangung
Versicherungsschutzes. 13 aa) Der Versicherungsschutz in der GKV wird unabhängig von der Leistung der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V gewährt. Auch wenn in einem Kalendervierteljahr keine ambulanten ärztlichen, zahnärztlichen oder psychotherapeutischen Leistungen in Anspruch genommen werden, so dass keine Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V zu leisten ist, besteht für diesen Zeitraum Versicherungsschutz. 14 Bei der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V handelt es sich vielmehr um eine für das System der GKV typische, eigenständige Form der Abgabe zum Zwecke der Eigenbeteiligung der Versicherten an den Krankheitskosten. Sie stellt also --wie die anderen Zuzahlungen nach dem SGB V-- eine Form der Selbstbeteiligung dar (BSG-Urteil in BSGE 103, 275; Sichert in Becker/Kingreen, SGB V, 2. Aufl., § 28 Rz 62, m.w.N.). Demzufolge ist die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V nicht den Beiträgen zu Krankenversicherungen i.S.
G zuzuordnen (ebenso: Lindberg in Frotscher, EStG, Freiburg 2011, § 10 Rz 71). 15 Dafür spricht aus systematischer Sicht auch der Umstand, dass die Zuzahlung im Fünften Abschnitt
Dritten Kapitels
SGB V (§§ 27 ff. SGB V) geregelt ist, der die Leistungen der Versicherung bei Krankheit zum Gegenstand hat. Demgegenüber sind die Beiträge zur GKV im Ersten Abschnitt
Achten Kapitels (§§ 220 ff. SGB V) normiert. 16 bb) Am Charakter der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V als Eigenbeteiligung
Versicherten an den Krankheitskosten ändert sich --wie das FG zu Recht ausgeführt hat-- auch durch deren faktische "Zeitraumbezogenheit" nichts. Die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V unterscheidet sich zwar insoweit von den sonstigen im SGB V normierten Zuzahlungen --beispielsweise von den Zuzahlungen bei Arznei- und Verbandmitteln (§ 31 Abs. 3 SGB V)--, dass sie lediglich für jede erstmalige ambulante Inanspruchnahme eines Leistungserbringers innerhalb eines Kalendervierteljahres anfällt, die nicht aufgrund einer Überweisung eines anderen Vertragsarztes erfolgt. Aufgrund dieses pauschalen Charakters ist die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V unabhängig von der Anzahl der Konsultationen
selben Leistungserbringers und unabhängig davon, ob es sich um die Behandlung derselben oder verschiedener Krankheiten durch den Leistungserbringer handelt, lediglich einmal im Kalendervierteljahr zu entrichten (Sichert in Becker/Kingreen, a.a.O., § 28 Rz 66 ff.; Follmann in jurisPK-SGB V, 2008, § 28 Rz 87). Entscheidend ist jedoch, dass die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V --wie die anderen Zuzahlungen im SGB V-- nicht im Zusammenhang mit der Erlangung
Versicherungsschutzes steht, sondern durch die tatsächliche, krankheitsbedingte Inanspruchnahme einer ambulanten ärztlichen, zahnärztlichen oder psychotherapeutischen Leistung ausgelöst wird. 17 cc) Auch aus dem Umstand, dass gemäß § 43b Abs. 2 SGB V Gläubiger der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V nicht der Vertragsarzt selbst, sondern die Krankenkasse ist (BSG-Urteil in BSGE 103, 275), ergibt sich nichts anderes. Die Kläger haben insoweit ausgeführt, als Versicherungsbeitrag sei jede Leistung
Versicherten anzusehen, die seine Schuld gegenüber dem Versicherungsunternehmen erlöschen lasse. Dem kann nicht gefolgt werden. Wie bereits ausgeführt, sind nur solche Ausgaben als Beiträge zu Krankenversicherungen i.S.
G anzusehen, die im Zusammenhang mit der Erlangung
Versicherungsschutzes stehen. Daraus folgt zugleich, dass allein die Gläubigerstellung der Krankenkasse kein ausreichendes Kriterium für die Zuordnung der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V zu den Beiträgen zu einer Krankenversicherung i.S.
G sein kann. 18 dd) Die Entstehungsgeschichte der Vorschrift
4 SGB V bestätigt dieses Ergebnis. 19 § 28 Abs. 4 SGB V wurde durch das GKV-Modernisierungsgesetz vom 14. November 2003 (BGBl I 2003, 2190) in das SGB V eingefügt. Nach dem Willen
Gesetzgebers sollte die durch den Ausgabenanstieg im Bereich der GKV entstandene Finanzierungslücke nicht durch eine weitere Steigerung der Beitragssätze finanziert werden. Vielmehr sollten die Versicherten --mittels einer Neugestaltung der Zuzahlungsregelungen, wie der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V-- künftig eine angemessene Beteiligung an ihren Krankheitskosten tragen (Begründung
Fraktionsentwurfs eines GKV-Modernisierungsgesetzes, BTDrucks 15/1525, S. 71, 84). 20 ee) Ein anderes Ergebnis ergibt sich auch nicht im Hinblick auf die weiteren von den Klägern angeführten Argumente. 21
Versicherungsschutzes stehen. Zudem kommt ein Vergleich von Versicherten der PKV mit solchen der GKV nicht in Betracht, da PKV und GKV --wie die Kläger im Übrigen selbst ausführen-- ihre Beiträge nach unterschiedlichen Grundsätzen erheben (vgl. BSG-Urteil in BSGE 103, 275). 22
halb eine Gegenleistung für die Gewährung von Versicherungsschutz, weil damit das Wagnis hinsichtlich einer nochmaligen Behandlung in demselben Quartal ohne Entrichtung weiterer Zuzahlungen nach § 28 Abs. 4 SGB V auf die Krankenkasse übergehe. Hierzu hat das FA in seiner Revisionserwiderung zutreffend ausgeführt, das Risiko, dass die Krankenkasse für ärztliche Behandlungskosten einzustehen habe, werde durch die Aufnahme
Versicherten in die GKV, nicht aber durch die Leistung der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V ausgelöst. 23
Steuervereinfachungsgesetzes 2011 vom
KI-Erklärung auf Basis des amtlichen Gesetzestextes. Orientierend, ersetzt keine Rechtsberatung.