STRE201210214 BFH 6. Senat 20120613 VI R 92/10 Urteil § 110 Abs 1 FGO, § 96 Abs 1 S 2 FGO, § 174 Abs 4 S 1 AO, § 174 Abs 4 S 2 AO vorgehend Finanzgericht Rheinland-Pfalz, 10. November 2010, Az: 1 K 1914/08, Urteil DEU Bundesrepublik Deutschland (Änderung nach § 174 Abs. 4 AO - finanzgerichtliches Verböserungsverbot) 1. Das finanzgerichtliche Verböserungsverbot begründet im Hinblick auf § 174 Abs. 4 AO kein allgemeines "Änderungsverbot". Es besagt lediglich, dass eine Schlechterstellung des Klägers bezogen auf die mit der Klage angegriffene Steuerfestsetzung durch das FG verboten ist . 2. Einer erneuten Änderung eines zuvor bereits durch Gerichtsentscheidung geänderten Steuerbescheids stehen Sinn und Zweck des § 174 Abs. 4 AO sowie Rechtskraftgründe jedoch entgegen, wenn es sich um denselben Streitgegenstand handelt . 1 I. Streitig ist, ob der Einkommensteuerbescheid 2002 nach § 174 Abs. 4 der Abgabenordnung (AO) geändert werden durfte. 2 Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind Eheleute, die im Streitjahr zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Die Klägerin erzielte seit 1997 als Prokuristin der A mbH (GmbH) in B, deren Geschäftsführer der Kläger war, Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Anlässlich einer im Jahr 2005 bei der GmbH durchgeführten Lohnsteuer-Außenprüfung stellte der Prüfer u.a. fest, dass der zuständige Sozialversicherungsträger C mit Schreiben vom 15. Mai 2002 auf eine pflichtversicherungsfreie Beschäftigung der Klägerin erkannt hatte und daraufhin die von der GmbH für die Klägerin seit 1997 abgeführten Arbeitnehmer- und Arbeitgeberanteile zur Kranken-, Pflege- und Rentenversicherung im Jahr 2002 in freiwillige Beiträge umgewandelt sowie die Arbeitnehmer- und Arbeitgeberanteile zur Arbeitslosenversicherung an den Arbeitgeber zurückgezahlt und von diesem einbehalten worden sind. 3 Nach Auffassung des Lohnsteuer-Außenprüfers führten die Feststellungen des Sozialversicherungsträgers zum rückwirkenden Wegfall der bis dahin für die Klägerin angenommenen Sozialversicherungspflicht. Damit seien die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 62 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes weggefallen. Die in freiwillige Beiträge umgewandelten Arbeitgeberanteile zur Kranken-, Pflege- und Rentenversicherung seien --wie die ab Juni 2002 gezahlten Zuschüsse des Arbeitgebers zur freiwilligen Kranken- und Pflegeversicherung der Klägerin-- deshalb steuerbarer Arbeitslohn. Dieser sei im jeweiligen Lohnzahlungszeitraum zugeflossen und der Bruttoarbeitslohn der Klägerin entsprechend zu erhöhen. Die Erstattung der Arbeitnehmeranteile zur Arbeitslosenversicherung sei hingegen als Rückzahlung von Arbeitslohn zu werten, da der Arbeitgeber diese nicht an die Klägerin weitergegeben habe. 4 Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) folgte dieser Auffassung in den nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO geänderten Einkommensteuerbescheiden für die Jahre 1997 bis 1999 bzw. nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO geänderten Einkommensteuerbescheiden für 2000 bis 2002 und dem nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Bescheid für 2003, jeweils vom 3. April 2006. 5 Die hiergegen eingelegten Einsprüche wegen Einkommensteuer 1997 bis 2003 blieben erfolglos. Die daraufhin erhobene Klage war weitgehend erfolgreich. Mit Urteil vom 13. September 2007 1 K 2180/06 (juris) hob das Finanzgericht (FG) die geänderten Einkommensteuerfestsetzungen 1997 bis 2001 auf. Im Übrigen wurde die Klage abgewiesen. Die Umwandlung der aufgrund rechtsirriger Beurteilung geleisteten Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung in freiwillige Beiträge hätte zwar bei der Klägerin zu steuerbarem Arbeitslohn geführt. Dieser sei jedoch nicht in den Jahren 1997 bis 2001, sondern erst --mit der Umwandlung der Beiträge-- im Jahre 2002 zugeflossen. Deshalb seien die geänderten Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1997 bis 2001 rechtswidrig und aufzuheben. Gleichwohl seien die Besteuerungsgrundlagen im Veranlagungszeitraum 2002 nicht zu ändern. Mehr als eine Saldierung mit zu Unrecht angesetzten Einnahmen sei wegen des im finanzgerichtlichen Verfahren zu beachtenden Verböserungsverbotes nicht möglich. Die gegen das genannte Urteil des FG erhobene Nichtzulassungsbeschwerde nahm das FA zurück (Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 7. Mai 2008 VI B 120/07, nicht veröffentlicht). 6 Anschließend änderte das FA jedoch den --nunmehr streitgegenständlichen-- Einkommensteuerbescheid für 2002 --zuletzt vom 18. Mai 2009-- erneut. Es nahm auf § 174 Abs. 4 AO Bezug und erhöhte die Einkünfte der Klägerin aus nichtselbständiger Arbeit --unter Anrechnung der Rückzahlung aus der Arbeitslosenversicherung-- um die im Jahr 2002 in freiwillige Beiträge umgewandelten Arbeitgeberanteile am Gesamtsozialversicherungsbeitrag der Jahre 1997 bis 2001 in Höhe von 26.879 €. Zugleich wurde dieser Betrag bei der Einkommensteuerfestsetzung 2002 im Rahmen der abziehbaren Vorsorgeaufwendungen berücksichtigt. 7 Der nach erfolglosem Vorverfahren erhobenen Klage gab das FG statt (Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 689). Das FA habe die Einkommensteuerfestsetzung für das Jahr 2002 im Streitfall nicht erneut ändern dürfen. Denn § 174 Abs. 4 AO erlaube der Finanzbehörde nicht, aus einer Gerichtsentscheidung Folgerungen zu Lasten des Steuerpflichtigen zu ziehen, die das FG aus Gründen des Verböserungsverbotes nicht habe ziehen dürfen. 8 Mit der Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts. 9 Es beantragt,das Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 10. November 2010 1 K 1914/08 aufzuheben und die Klage abzuweisen. 10 Die Kläger beantragen,die Revision zurückzuweisen. 11 II. Die Revision des FA ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des vorinstanzlichen Urteils und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Denn das FA hat den angefochtenen Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2002 nach § 174 Abs. 4 AO zu Lasten der Kläger ändern dürfen. 12 1. Zutreffend streiten die Beteiligten nicht darum, dass die in freiwillige Beiträge umgewandelten Arbeitgeberanteile am Gesamtsozialversicherungsbeitrag der Klägerin im Streitjahr als Arbeitslohn anzusetzen sind, sondern allein um die Änderungsvoraussetzungen des § 174 Abs. 4 AO. 13 2. Nach § 174 Abs. 4 Satz 1 AO können aus einem Sachverhalt nachträglich durch Erlass oder Änderung eines Steuerbescheids die richtigen steuerlichen Folgerungen gezogen werden, wenn aufgrund irriger Beurteilung eines bestimmten Sachverhalts ein Steuerbescheid ergangen ist, der aufgrund eines Rechtsbehelfs oder sonst auf Antrag des Steuerpflichtigen zu seinen Gunsten aufgehoben oder geändert wird. Dies gilt auch dann, wenn die Aufhebung oder Änderung des Steuerbescheids durch das Gericht erfolgt (§ 174 Abs. 4 Satz 2 AO). 14
KI-Erklärung auf Basis des amtlichen Gesetzestextes. Orientierend, ersetzt keine Rechtsberatung.