Gesellschafters einer Kapitalgesellschaft gemäß § 32a KStG unter Hinweis auf eine geänderte Erfassung der vGA in einem Körperschaftsteuerbescheid der Kapitalgesellschaft geändert, besteht kein Anspruch auf Prozesszinsen aus § 236 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. a AO.
JStG 2007 vom
Klägers durch Änderungsbescheid vom 3. Mai 2007 ab. Der Bescheid wies zugunsten
Klägers eine Erstattung für das Streitjahr in Höhe von 42.038,31 € aus. Zugleich minderte das FA die bisher festgesetzten Nachzahlungszinsen gemäß § 233a der Abgabenordnung (AO) um 10.608 €, setzte aber Erstattungszinsen nur in Höhe von 0 € fest. Der Bescheid wurde bestandskräftig. 3 Mit Schreiben vom 29. August 2007 beantragte der Kläger, für den Erstattungsbetrag nach Maßgabe
AO Prozesszinsen festzusetzen und dabei den Zinslauf ab dem Folgemonat nach Klageerhebung der AG gegen den Körperschaftsteuerbescheid für 1989 anzusetzen. 4 Eine solche Festsetzung von Prozesszinsen lehnte das FA mit der Begründung ab, der Kläger sei nicht Prozesspartei jenes Verfahrens der AG gewesen. Die dagegen nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2009, 1096 veröffentlichten Urteil als unbegründet ab. 5 Mit der Revision rügt der Kläger Verletzung
6 Er habe entgegen der Auffassung
FA Anspruch auf Prozesszinsen, weil der zu seinen Gunsten nach § 32a
Körperschaftsteuergesetzes (KStG) geänderte Einkommensteuerbescheid i.S.
2 AO Folgebescheid
Körperschaftsteuerbescheids der AG sei. Denn der Körperschaftsteuerbescheid durchbreche hinsichtlich
Ansatzes der vGA die Bestandskraft
Einkommensteuerbescheids. Dass § 32a KStG die entsprechende Anpassung
Einkommensteuerbescheids an den Körperschaftsteuerbescheid der AG als "Kann"-Bestimmung ausgestaltet habe, stehe dem nicht entgegen. 7 Der Kläger beantragt sinngemäß, 8 das angefochtene Urteil sowie den angefochtenen Ablehnungsbescheid
FA vom
Klägers Prozesszinsen von 17.854 € nebst weiteren 0,5 % Prozesszinsen auf diese Summe je Monat seit dem 1. Dezember 2007 festzusetzen. 9 Das FA beantragt, im Wesentlichen unter Bezugnahme auf die Begründung der finanzgerichtlichen Entscheidung, 10 die Revision als unbegründet zurückzuweisen. 11 II. Die Revision ist unbegründet. Zu Recht hat das FG die Auffassung
FA bestätigt, dass der Kläger keinen Anspruch auf Prozesszinsen nach § 236 AO hat. 12 1. Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis werden nur verzinst, soweit dies gesetzlich vorgeschrieben ist (§ 233 Satz 1 AO). Danach setzt der streitige Zinsanspruch
Klägers voraus, dass er den Tatbestand einer der Normen in den §§ 233a ff. AO erfüllt, die solche Zinsansprüche vorsehen (Urteil
Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 29. April 1997 VII R 91/96, BFHE 182, 253, BStBl II 1997, 476). Nachdem im Streitfall die Festsetzung von Erstattungszinsen gemäß § 233a AO in Höhe von 0 € bestandskräftig geworden ist, gehen das FG wie auch die Beteiligten zu Recht davon aus, dass lediglich § 236 AO als Rechtsgrundlage für einen solchen Zinsanspruch in Betracht kommen könnte. Diese Regelung soll dem Gläubiger eines Erstattungsanspruchs für die Vorenthaltung
Kapitals und der damit verbundenen Nutzungsmöglichkeiten zumindest für die Zeit ab Rechtshängigkeit eine Entschädigung gewähren (vgl. BFH-Urteile vom
durch gerichtliche Entscheidung abgeschlossenen Verfahrens war. Die Regelung erfasst mithin schon nach ihrem Wortlaut nicht solche Änderungen, die aufgrund der Entscheidungen zu anderen Steuerstreitverfahren, wie z.B. zu Musterstreitverfahren, ergangen sind (vgl. BFH-Urteile vom
Weiteren aus der Systematik
2 die Erheblichkeit von Entscheidungen zu anderen Steuerverfahren für den Anspruch auf Prozesszinsen regelt, wenn diese Entscheidungen zu einer Änderung von Folgebescheiden führen (BFH-Urteil in BFHE 152, 401, BStBl II 1988, 600). 17 Danach scheidet ein Anspruch
Klägers auf Prozesszinsen nach § 236 Abs. 1 AO aus, weil die Herabsetzung der Einkommensteuer für 1989 und die damit verbundene Erstattung durch Änderungsbescheid vom 3. Mai 2007 nicht auf einer rechtskräftigen gerichtlichen Entscheidung zu diesem Einkommensteuerfestsetzungsverfahren beruhte. 18 b) Schließlich kann der Kläger, über
sen Anspruch auf Erstattungszinsen nach § 233a AO in dem angefochtenen und insoweit unangefochten gebliebenen Bescheid entschieden wurde, den allein streitigen Anspruch auf Prozesszinsen nicht aus § 236 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. a AO herleiten. 19 aa) Danach entsteht ein solcher Anspruch entsprechend der Regelung in Abs. 1 der Vorschrift, wenn eine rechtskräftige gerichtliche Entscheidung oder ein unanfechtbarer Verwaltungsakt, durch den sich der Rechtsstreit erledigt hat, zur Herabsetzung der in einem Folgebescheid festgesetzten Steuer führt. 20 An einem solchen Folgebescheid fehlt es im Streitfall. Zu Unrecht macht der Kläger geltend, der zu seinen Gunsten geänderte Einkommensteuerbescheid sei i.S.
2 AO Folgebescheid zu der Aufhebung
Körperschaftsteuerbescheids als Grundlagenbescheid. 21 bb) Der auf der Erfassung einer vGA (§ 8 Abs. 3 Satz 2 KStG) beruhende Körperschaftsteuerbescheid einerseits und der Einkommensteuerbescheid andererseits, der auf der Ebene
Anteilseigners für die vGA Kapitaleinkünfte i.S. von § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2
Einkommensteuergesetzes (EStG) bzw. § 8b Abs. 1 KStG in die Steuerfestsetzung einbezieht, stehen nicht im Verhältnis von Grundlagen- und Folgebescheid gemäß § 171 Abs. 10, § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO (vgl. zuletzt BFH-Urteil vom
Senats vom 20. März 2009 VIII B 170/08 (BFHE 224, 439, BStBl II 2009, 1029) ändert sich an dieser Beurteilung nichts durch die Schaffung der Korrespondenzregelungen in § 32a, § 8b Abs. 1 Sätze 2 bis 4 KStG, § 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. d Sätze 2 und 3 EStG, jeweils i.d.F.
Jahressteuergesetzes 2007 vom 13. Dezember 2006 (BGBl I 2006, 2878, BStBl I 2007, 28). Diese Auffassung wird weithin im Schrifttum geteilt (vgl. Blümich/Rengers, § 32a KStG Rz 35; Lang in Dötsch/Jost/Pung/Witt, Kommentar zum KStG und EStG, § 32a KStG Rz 8 ff.; zurückhaltender Frotscher in Frotscher/ Maas, KStG/GewStG/UmwStG, Freiburg 2011, § 32a KStG Rz 1 und Rz 14; a.A. Briese, Betriebs-Berater 2006, 2110; diff. Trossen, Deutsches Steuerrecht 2006, 2295). 24 Zu Recht verweist das FG zur Begründung dieser Rechtsauffassung darauf, dass es für die ggf. nach § 32a KStG geänderten Einkommensteuerbescheide an der für Folgebescheide typischen unmittelbaren Bindung an einen Grundlagenbescheid fehlt. 25 Dass ein Folgebescheid eine solche Bindungswirkung voraussetzt, ist insbesondere dem Zusammenhang
Bl II 1988, 600). Danach sind Folgebescheide diejenigen Bescheide, die Regelungen eines Feststellungs-, Steuermessbescheids oder eines sonstigen für die Festsetzung einer Steuer verbindlichen Verwaltungsakts (sog. Grundlagenbescheid) als bindend zu übernehmen haben (vgl. § 182 Abs. 1 AO). Neben Feststellungs- und Steuermessbescheiden kommen auch Steuerbescheide als Grundlagenbescheide in Betracht, soweit sie gesondert festzustellende Besteuerungsgrundlagen enthalten. Eine Bindungswirkung kann sich daneben auch aus unselbständigen Besteuerungsgrundlagen eines Steuerbescheids ergeben, falls die Bindung ausdrücklich angeordnet wird (vgl. z.B. § 47 Abs. 2 KStG a.F.). 26 Eine solche unmittelbare Bindungswirkung kommt dem Körperschaftsteuerbescheid gegenüber der AG für die Einkommensteuerveranlagung
Klägers ersichtlich nicht zu. Er enthält nämlich keine Feststellungen, die nach ausdrücklicher Anordnung
Gesetzgebers unmittelbar bindend für die Veranlagung zur Einkommensteuer
Klägers für 1989 sind. Das Fehlen einer solchen ausdrücklichen Bindung zeigt sich auch in der Ausgestaltung
G als Ermessensvorschrift. 27 Zu Unrecht wendet der Kläger dagegen ein, diese Ausgestaltung sei als sog. "falsa demonstratio" unbeachtlich, weil das Ermessen nach Maßgabe der Vorschrift regelmäßig auf Null reduziert sei. Dieser Einwand lässt außer Acht, dass die Regelung keine materiell-rechtliche Regelung trifft, sondern ausschließlich verfahrensrechtliche Bedeutung hat. Denn sie soll als Änderungsnorm eine eigenständige Rechtsgrundlage für den Erlass, die Aufhebung oder Änderung eines Steuerbescheids gegenüber dem Anteilseigner einer Kapitalgesellschaft schaffen, wenn gegenüber der Kapitalgesellschaft ein Steuerbescheid aufgrund einer vGA erlassen, aufgehoben oder geändert wird (so auch Kroschel in Ernst & Young, KStG, § 32a Rz 46, m.w.N.). Hätte der Körperschaftsteuerbescheid die Funktion eines Grundlagenbescheids für die Einkommensteuerveranlagung, so wäre eine solche eigenständige Korrekturregelung entbehrlich, da eine entsprechende Korrektur schon nach den Regelungen in § 175, § 171 Abs. 10 AO vorzunehmen wäre. 28 Sollte im Übrigen der Hinweis
Klägers in der Begründung seines Antrags auf mündliche Verhandlung zutreffen, die Ausgestaltung
G als "Kann"-Vorschrift diene allein denjenigen Gesellschaftern einer AG, die die Vorteile
Halbeinkünfteverfahrens erhalten wollten, so könnten --obwohl das Ermessen regelmäßig auf Null reduziert ist (BFH-Beschluss vom 29. August 2012 VIII B 45/12, BFH/NV 2012, 1898)-- im Einzelfall vom Finanzamt zu beachtende Gründe für eine Beibehaltung der Einkommensteuerfestsetzung gegenüber Gesellschaftern einer AG im Anschluss an eine Änderung der Körperschaftsteuerfestsetzung in Betracht kommen. 29 Dies spräche erst Recht dafür, dass die gemäß § 32a KStG ergehenden Einkommensteueränderungsbescheide keine Folgebescheide i.S.
2 Nr. 2 Buchst. a AO i.V.m. § 182 Abs. 1 AO sind. 30 c) Dem Einkommensteuerbescheid kann schließlich nicht
halb die Funktion eines Folgebescheids zugesprochen werden, weil das dagegen eingeleitete Einspruchsverfahren bis zur Entscheidung über das Rechtsschutzverfahren gegen den Körperschaftsteuerbescheid der AG ruhte. Wie der BFH bereits zur Aussetzung eines Einspruchsverfahrens nach § 363 AO wegen Abhängigkeit von der Entscheidung eines anderen Streitverfahrens ausgeführt hat, kann die Vorgreiflichkeit einer anderen Entscheidung zwar auf der Bindungswirkung eines Grundlagenbescheids beruhen, begründet diese aber nicht selbst. Denn eine Aussetzung
Verfahrens wegen Vorgreiflichkeit ist auch dann zulässig, wenn die in dem anderen Verfahren zu erwartende Entscheidung nicht bindend ist, sondern nur einen rechtlich erheblichen Einfluss auf die Entscheidung im auszusetzenden Verfahren ausüben kann (vgl. BFH-Urteil in BFHE 152, 401, BStBl II 1988, 600, m.w.N.). 31 d) § 236 AO ist auf Erstattungsansprüche, die auf einem gemäß § 363 Abs. 1 AO ausgesetzten Rechtsbehelfsverfahren beruhen, nicht entsprechend anzuwenden. 32 Nach der Entstehungsgeschichte der Vorschrift kann nämlich nicht davon ausgegangen werden, dass eine ausdrückliche Regelung nur versehentlich unterblieben ist und damit eine für die entsprechende Anwendung der Vorschrift erforderliche Regelungslücke vorhanden ist. Denn der Gesetzgeber hat die Verzinsung von Erstattungsansprüchen, die sich als Folge einer gerichtlichen Entscheidung ergeben, erstmals in § 155 der Reichsabgabenordnung (RAO) i.d.F.
Steueränderungsgesetzes 1961 vom
Steuersäumnisgesetzes i.d.F.
Dritten Gesetzes zur Änderung
Steuerberatungsgesetzes vom 24. Juni 1975 (BGBl I 1975, 1509) ersetzt. Sachliche Änderungen waren mit den jeweiligen Neufassungen nicht verbunden. 33 Erst mit dem durch § 162 Nr. 40 FGO eingefügten § 244 RAO, der inhaltlich dem § 363 Abs. 1 AO entsprach, wurde der Finanzbehörde die Möglichkeit eingeräumt, die Entscheidung über den Rechtsbehelf auch gegen den Willen
Rechtsbehelfsführers auszusetzen. In diesem Zusammenhang hätte es nahegelegen, bereits im Rahmen der Einführung der FGO oder bei späteren Gesetzesänderungen eine ergänzende Regelung für die Verzinsung bei ausgesetzten Rechtsbehelfsverfahren zu treffen. Dies ist jedoch unterblieben. Es ist daher mit der bisherigen Rechtsprechung (vgl. BFH-Urteil in BFHE 152, 401, BStBl II 1988, 600) davon auszugehen, dass der Gesetzgeber diese Fälle bedacht hat.
halb kommt --entgegen der Auffassung
Klägers-- auch keine verfassungskonforme erweiternde Auslegung
AO in Betracht, zumal Erstattungsansprüche unabhängig davon nach der Grundnorm
34 e) Zu Unrecht verlangt der Kläger in diesem Zusammenhang unter Bezugnahme auf das BFH-Urteil vom 15. Juni 2010 VIII R 33/07 (BFHE 230, 109, BStBl II 2011, 503) Prozesszinsen auf seine Erstattungsbeträge wegen der "gebotenen Symmetrie von Steuernachzahlungen und Steuererstattungen". Die Berufung auf dieses Urteil ist hier unzutreffend, weil im Anwendungsbereich
AO mangels eines Prozesszinsanspruchs der Finanzverwaltung bei erfolglosen Anfechtungsklagen ein "Symmetrieproblem" wie im Anwendungsbereich
http://www.rechtsprechung-im-internet.de/jportal/?quelle=jlink&docid=jb-STRE201210293&psml=bsjrsprod.psml&max=true Deutschland deutsch BMJV public
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