ständigen Behörden vom Februar 2001 für W und vom Februar 2000 für Z, denen
folge die Gebäude in einem der nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Buchst. b InvZulG 1999 begünstigten Gebiete lagen. 2 Nach Rückfragen des Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) stellten die
ständigen Behörden im September 2001 für W und im Dezember 2001 für Z geänderte Bescheinigungen aus, denen
folge die Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Buchst. b InvZulG 1999 nicht erfüllt waren. 3 Das FA lehnte den
lagenantrag der Klägerin vom Februar 2001 für W im November 2001 ab, da keine Bescheinigung i.S. des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Buchst. b InvZulG 1999 vorliege. Der Bescheid erging "für das Kalenderjahr 1999". Der Einspruch, den die Klägerin damit begründete, dass ihr die geänderte Bescheinigung des Amtes in W nicht bekannt sei, wurde "gegen den Bescheid ... für das Kalenderjahr 1999" eingelegt. 4 Die geänderten Bescheinigungen vom September 2001 und Dezember 2001 wurden mit Schreiben vom
dem die Festsetzungsfrist abgelaufen. Die gegen die Ablehnungsbescheide für 2000 bis 2002 Ende Juni 2006 eingelegten Einsprüche der Klägerin wurden mit Einspruchsentscheidung vom 13. März 2007 als unbegründet
rückgewiesen. 7 Im März 2007 wurde auch ihr gegen den Ablehnungsbescheid vom November 2001 gerichteter Einspruch als unbegründet
rückgewiesen. 8 Die Klägerin hatte bereits im Mai 2002 Klage erhoben. Mit Schreiben vom September 2006 bat das Finanzgericht (FG) um Mitteilung, für welche Jahre die Klägerin Investitionszulage begehre. Daraufhin teilte die Klägerin mit Schriftsatz vom Oktober 2006 mit, es werde "die Festsetzung der Investitionszulage aus den Wirtschaftsjahren 1998 bis 2001 bezogen auf eine Bemessungsgrundlage von DM 14.117.054,80 ~ € 7.217.935,50" begehrt. 9 Das FG wies die Klage für die Kalenderjahre 1999 bis 2002 als unbegründet ab (Entscheidungen der Finanzgerichte 2009, 964), nachdem es das Verfahren im April 2004 nach § 74 der Finanzgerichtsordnung (FGO) bis
m Abschluss der verwaltungsgerichtlichen Verfahren ausgesetzt hatte.
r Begründung führte es im Wesentlichen aus: 10 Das FA habe die Anträge auf Gewährung von Investitionszulage nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999 für die Jahre 1999 bis 2002
Recht abgelehnt, weil ein etwaiger Anspruch für den Bau der Gebäude W und Z bereits nach § 47 der Abgabenordnung (AO) erloschen sei. Die Klägerin habe es versäumt, für das Jahr 2000, dem Jahr des Investitionsabschlusses, bis
m Ablauf der Festsetzungsfrist am 31. Dezember 2004 einen Antrag auf Gewährung von Investitionszulage
stellen. Es sei weder
einer Anlauf- noch
einer Ablaufhemmung der Festsetzungsfrist gekommen. 11 Eine Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 3 AO komme nicht in Betracht, da die Anträge vom Februar 2001 bzw. Oktober 2001 nur als solche für das Jahr 1999, nicht aber auch als solche für das Jahr 2000 ausgelegt werden könnten. Es sei auch keine Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 3a AO eingetreten. Ebenso sei der Ablauf der Festsetzungsfrist nicht nach § 171 Abs. 4 AO gehemmt gewesen, da die Investitionszulage-Sonderprüfung erst im Januar 2006 und damit nach Ablauf der Festsetzungsfrist begonnen habe. 12 Schließlich scheide eine Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 10 AO aus. Obwohl die nach § 3 InvZulG 1999 notwendige Belegenheitsbescheinigung eine materiell-rechtliche Voraussetzung für den Anspruch auf Investitionszulage darstelle, widerspreche es dem Sinn und Zweck der in § 171 Abs. 10 AO geregelten Ablaufhemmung, dass das Verfahren in diesen Fällen insgesamt mit der Möglichkeit offen bleibe, auch einen Antrag auf Gewährung einer Investitionszulage nachzuholen. Diese Frage könne letztlich offen bleiben. Denn die Bescheide, auf die sich der Anspruch auf Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 stützen könnte, seien bereits in den Jahren 2000 bzw. 2001 ergangen. Die geänderten Bescheinigungen seien dagegen mangels wirksamer Bekanntgabe
keinem Zeitpunkt wirksam geworden. Für die Ablaufhemmung des Folgebescheids komme es nach § 171 Abs. 10 AO aber auf die Bekanntgabe des Grundlagenbescheids und somit dessen Wirksamwerden an. Die Unanfechtbarkeit des Grundlagenbescheids sei nicht maßgebend. 13 Es führe auch weder § 126 Abs. 2 AO noch der Rechtsgedanke des § 126 Abs. 3 AO
einem anderen Ergebnis, weil es für das Jahr 2000 bis
m Ablauf der Festsetzungsfrist an einem heilbaren Verwaltungsakt fehle. Eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand aufgrund des Rechtsgedankens in § 126 Abs. 3 AO i.V.m. § 110 AO scheide aus. 14 Die Tatbestandsberichtigungsanträge der Klägerin wies das FG im Juni 2007 durch Beschluss ab und führte u.a. aus, aus Tz. 7 und 14 des Prüfungsberichts der Steuerfahndungsstelle vom März 2002 ergebe sich, dass sich die Prüfung allein auf das Jahr 1999 bezogen habe und sie deshalb für die Frage der Festsetzungsverjährung für das Jahr 2000 nicht entscheidungserheblich gewesen sei. Da das Urteil darauf abstelle, dass bis
m 31. Dezember 2004 weder ein Antrag noch eine Klage auf Gewährung von Investitionszulage für das Jahr 2000 eingereicht worden sei, sei auch die Aussetzung des Verfahrens nach § 74 FGO nicht entscheidungserheblich gewesen. 15 Mit ihrer Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen und formellen Rechts.
ihrer Begründung trägt sie insbesondere vor: 16 Sie habe bereits im Jahr 2001 einen formwirksamen Antrag auf Investitionszulage für das Jahr 2000 gestellt. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) sei die Verwendung anderer als der grundsätzlich notwendigen Formulare unbeachtlich, wenn das FA mit dem tatsächlich verwendeten Formular in der Lage sei, den Antrag abschließend
prüfen. Das sei hier der Fall. Denn die Formulare für 1999 und für 2000 seien bei den notwendigen Angaben identisch. Es mache auch keinen Sinn, im Jahr 2001 für im Jahre 2000 fertig gestellte Gebäude noch einen Antrag wegen Teilherstellungskosten des Jahres 1999
stellen. Auch aus den Kostenbelegen bis
m Jahr 2001 ergebe sich, dass keinesfalls Anträge für 1999 hätten gestellt werden sollen. Daneben wäre es die Amtspflicht des FA gewesen, richtige Formulare
r Verfügung
stellen, jedenfalls aber auf Korrekturen hinzuwirken, wenn mangels aktueller Formulare nur die Formulare des Vorjahres
r Verfügung stünden.
mindest sei sie, die Klägerin, so
behandeln, wie sie bei pflichtgemäßem Verhalten des FA gestanden hätte. Dass sie seit Einreichung der Klage anwaltlich vertreten sei, ändere daran nichts. Aus der Tatsache, dass bis dato jeder Hinweis auf ein falsches Formular gefehlt habe und dass vom FA bereits im Januar 2002 eine Prüfung der Bemessungsgrundlage in Auftrag gegeben worden sei, habe man schließen dürfen, dass die Verwendung des Formulars 1999 vom FA als unbeachtlich angesehen worden sei. Im Übrigen habe man auch aus dem Gerichtsverfahren nicht schlussfolgern können, dass die Anträge an einem Formfehler scheitern könnten. Abgesehen davon, dass auch seitens des Gerichts nach § 76 Abs. 2 FGO ein Hinweis
erwarten gewesen wäre, sei das Verfahren wegen Vorgreiflichkeit des Streits um die Grundlagenbescheide ausgesetzt worden. Das wäre nicht erforderlich gewesen, wenn die Klage schon wegen untauglicher Antragsformulare abzuweisen gewesen wäre. 17
dem habe es mehrere Hemmungsgründe gegeben, weshalb sie, die Klägerin,
mindest noch 2006 neue Antragsformulare habe einreichen können. So sei bereits eine Ablaufhemmung gemäß § 171 Abs. 3 AO eingetreten. Hierfür genüge ein hinreichend bestimmter Antrag, der erkennen lasse, was der Steuerpflichtige wolle, wobei der Umfang der Ablaufhemmung erforderlichenfalls durch Auslegung des Antragsinhalts
ermitteln sei. Diesen Anforderungen hätten die Anträge aus dem Jahr 2001 genügt. Daher habe es auch nicht an Einspruchs- bzw. Klageverfahren i.S. des § 171 Abs. 3a AO wegen Anträgen für das Jahr 2000 gefehlt. Das FG hätte daher die im April 2006 eingereichten Anträge inhaltlich prüfen müssen und sie nicht als verfristet behandeln dürfen. Außerdem sei die Frage
klären, ob § 171 Abs. 10 AO anwendbar sei. Die Klägerin habe einen verwaltungsrechtlichen Streit geführt, bei dem es nicht um den Erlass, sondern um die Aufhebung eines den Grundlagenbescheid ändernden Bescheids gegangen sei. Diese Aufhebungen seien im Dezember 2004 bzw. Ende August 2005 erfolgt. Würde man § 171 Abs. 10 AO auf diesen Fall anwenden, wären die Antragsfristen erst im Dezember 2006 bzw. September 2007 abgelaufen, so dass das FG die im April 2006 gestellten Anträge hätte prüfen müssen. 18
dem habe das FG übersehen, dass nach dem Wortlaut des § 126 Abs. 1 Nr. 1 AO auch Anträge nachgeholt werden könnten. Ebenso müsse die Heilung von Fehlern möglich sein, soweit ein Antrag zwar vorliege, aber fehlerhaft gestellt worden sei. Wenn fehlerhafte, aber nicht nichtige Verwaltungsakte geheilt werden könnten, müssten auch fehlerhafte Anträge geheilt werden können. 19 Schließlich habe das FG auch mehrere Verfahrensfehler begangen. 20 Es habe gegen die Sachaufklärungspflicht verstoßen. In seiner Entscheidung führe es aus, dass sich der konkrete Umfang der mit den Anträgen vorgelegten Unterlagen auch in der mündlichen Verhandlung nicht abschließend habe klären lassen. Das FG habe diese Frage dann zwar für nicht entscheidungserheblich gehalten, weshalb auch ein Beweisantrag mit Sicherheit
rückgewiesen worden wäre. Das Offenlassen dieser Frage habe jedoch
r Folge gehabt, dass die Anträge der Klägerin vom FG als nicht prüfbar und deshalb nicht dem Jahr 2000
ordenbar angesehen worden seien. Das FG hätte daher die Vorlage der gesamten Unterlagen verlangen und diese beiziehen müssen. 21 Es habe ferner nicht berücksichtigt, dass bereits im Januar 2002 eine Investitionszulage-Prüfung in Gestalt einer Fahndungsprüfung stattgefunden habe. Hätte das FG diese Prüfung beachtet, hätte es eine Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 4 AO nicht ablehnen dürfen und
dem die Voraussetzungen des § 171 Abs. 5 AO prüfen müssen. Da sie, die Klägerin, den Prüfungsbericht vom März 2002 im Klageverfahren vorgelegt habe, stelle sich die Entscheidung des FG auch als Überraschungsentscheidung dar.
dem zeige sich in der Nichtberücksichtigung der Prüfung im Jahr 2002, dass das FG gegen das Gebot verstoßen habe, das Gesamtergebnis des Verfahrens umfassend
würdigen. 22 Gegen dieses Gebot, den gesamten Inhalt der Akten
m Gegenstand der Entscheidungsfindung
machen, habe das FG auch dadurch verstoßen, dass es sich nicht mit den Gründen für seinen eigenen Aussetzungsbeschluss auseinandergesetzt habe. Nur so habe es
dem Ergebnis gelangen können, dass der Streit um einen Änderungsbescheid dem Streit um den Erlass eines Grundlagenbescheids nicht gleichzustellen sei. Ein weiterer Verstoß gegen das vorgenannte Gebot liege darin, dass das FG sich geweigert habe, ihre unwidersprochen gebliebene Behauptung in den Tatbestand aufzunehmen, sie habe die für ihren Antrag verwendeten Formulare für das Kalenderjahr 1999 auf telefonische Anforderung Ende 2000 vom FA
r Verfügung gestellt bekommen. Denn es komme entscheidend darauf an, weshalb sie Formulare für das Jahr 1999 und nicht für das Jahr 2000 verwendet habe. 23 Die Klägerin beantragt sinngemäß, das angefochtene Urteil, den Ablehnungsbescheid für 1999 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom
rückzuweisen. 25 Die Beteiligten sind mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden (§ 90 Abs. 2 FGO). 26 II. Die Revision ist als unbegründet
rückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). Das FG ist
Recht davon ausgegangen, dass der Klägerin für die Kalenderjahre 1999 bis 2002 kein Anspruch auf Investitionszulage nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999 für die Gebäude W und Z
steht. 27 1.
treffend hat das FG die
lässigkeit der für die Streitjahre 1999 bis 2002 erhobenen Klage bejaht. 28 Es spricht vieles dafür, dass die Klägerin
nächst mit der im Mai 2002 erhobenen Klage ausschließlich die versagte Gewährung der Investitionszulage für das Kalenderjahr 1999 angegriffen hat. Sie hat jedoch im Wege einer
lässigen Klageänderung gemäß § 67 FGO die Investitionszulage für die Kalenderjahre 2000 bis 2002
m Gegenstand des erstinstanzlichen Verfahrens gemacht. 29 a) Mit Schriftsatz vom Oktober 2006 erklärte die Klägerin auf richterliche Nachfrage, es werde "die Festsetzung der Investitionszulage aus den Wirtschaftsjahren 1998 bis 2001 bezogen auf eine Bemessungsgrundlage von DM 14.117.054,80 ~ € 7.217.935,50" begehrt. Unter Berücksichtigung der zwischenzeitlich Mitte 2006 für die Jahre 2000 bis 2002 ergangenen Ablehnungsbescheide ist dieses Schreiben der Klägerin im Wege der Auslegung und unter Rückgriff auf die Steuerakten dahingehend
verstehen, dass nunmehr (im Oktober 2006) die Klage auch auf die Ablehnungsbescheide für die Jahre 2000 bis 2002 erstreckt wurde. 30 b) Bei dieser Sachlage ist von einer
lässigen Klageänderung in Gestalt einer nachträglichen objektiven Klagehäufung auszugehen. 31 Es liegen die Voraussetzungen des § 67 FGO vor, daneben erfüllen die neuen Klagebegehren jeweils die allgemeinen Sachurteilsvoraussetzungen (vgl. dazu Schallmoser in Hübschmann/ Hepp/Spitaler --HHSP--, § 67 FGO Rz 44; Gräber/von Groll, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 67 Rz 10, m.w.N.).
m einen hat sich das FA rügelos auf die neuen Klagebegehren (Investitionszulage für die Kalenderjahre 2000 bis 2002) eingelassen (§ 67 Abs. 2 FGO),
m anderen ist die Einspruchsentscheidung hinsichtlich der Ablehnungsbescheide für 2000 bis 2002, gegen die im Zeitpunkt der Klageänderung bereits Rechtsbehelfe eingelegt waren, noch während des Klageverfahrens ergangen. Die Voraussetzung eines abgeschlossenen Vorverfahrens (§ 44 Abs. 1 FGO) stellt keine
gangs-, sondern eine Sachurteilsvoraussetzung dar, die auch noch während des finanzgerichtlichen Verfahrens eintreten kann (z.B. Senatsurteil vom
Recht davon ausgegangen, dass der Klägerin für den Bau der Gebäude W und Z kein Anspruch auf Investitionszulage für die Kalenderjahre 1999 bis 2002
steht. 33 Im Streitfall käme ein (endgültiger)
lagenanspruch der Klägerin für die genannten Gebäude ohnehin nur für das Kalenderjahr 2000 in Betracht, weil ein solcher Anspruch mit Ablauf des Kalenderjahres entsteht, in dem die begünstigten Investitionen --im Streitfall das Jahr 2000-- abgeschlossen sind. Ein Anspruch der Klägerin auf Investitionszulage für das Kalenderjahr 2000 ist jedoch mit Ablauf des
ZulG 1993), ergibt sich aus der Systematik sowie dem Sinn und Zweck des InvZulG 1999. 35 aa) Nach § 5 InvZulG 1999 darf die Investitionszulage nur bei Vorliegen eines formgerechten Antrags festgesetzt werden. Hierbei handelt es sich um eine eigenständige formelle Voraussetzung, ohne deren Vorliegen das FA nicht tätig werden darf (§ 6 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1999 i.V.m. § 86 Satz 2 Nr. 2 AO). § 5 InvZulG 1999 regelt selbst nicht, für welche Kalenderjahre die
lage
beantragen ist. Diese Frage ist unter Rückgriff auf die übrigen Vorschriften des InvZulG 1999
beantworten. 36 § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999 begünstigt --bei Vorliegen weiterer Voraussetzungen-- die Anschaffung oder Herstellung von Mietwohnungsneubauten. Bemessungsgrundlage hierfür ist gemäß § 3 Abs. 3 Satz 1 InvZulG 1999 grundsätzlich die den Betrag von 5.000 DM (ab 2002: 2.556 €) übersteigende Summe der Anschaffungs- und Herstellungskosten der im Kalenderjahr abgeschlossenen begünstigten Investitionen. Der Zeitpunkt der Zahlung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten ist unerheblich. So können auch Zahlungen vor dem Jahr der Anschaffung oder Herstellung oder solche nach diesem Jahr
den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Mietwohnungsneubaus gehören. Im Übrigen umfassen die Anschaffungs- oder Herstellungskosten nicht nur Aufwendungen, die bis
m Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung entstanden sind, sondern auch Kosten, die in einem unmittelbaren wirtschaftlichen
sammenhang mit der Anschaffung des Wirtschaftsguts bzw. in einem engen sachlichen und zeitlichen
sammenhang mit dessen Herstellung stehen, d.h. zwangsläufig im Gefolge der Anschaffung bzw. mit der Herstellung anfallen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom
ZulG 1999).
gleich ist aber § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4, Abs. 2 InvZulG 1999
entnehmen, dass es sich bei den geleisteten Anzahlungen oder entstandenen Teilherstellungskosten selbst um keine begünstigten (förderfähigen) Investitionen, sondern lediglich um Vorleistungen auf eine
einem späteren Zeitpunkt vollzogene Anschaffung oder Herstellung handelt. Dies hat der Senat bereits für die auf Anzahlungen gewährte Investitionszulage entschieden (Senatsurteil in BFHE 203, 283, BStBl II 2004, 22,
ZulG 1993). Nichts anderes kann gelten, wenn --wie im Streitfall-- kein Anschaffungs-, sondern ein Herstellungsvorgang vorliegt. Auch in diesem Fall dient die Begünstigung der Teilherstellungskosten der frühzeitigen Stärkung der Liquidität des Anspruchstellers. Es wird lediglich der Zeitpunkt vorverlegt,
dem die nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999
gewährende
lage geltend gemacht werden kann. 38 bb) Beruht aber die vorgezogene
lagengewährung auf keinem eigenständigen Begünstigungstatbestand, so hängt die Entscheidung, ob der Anspruchsberechtigte die vorläufig gewährte
lage endgültig behalten darf, zwingend davon ab, ob für das Jahr des Entstehens des Anspruchs für die begünstigte (förderfähige) Investition eine entsprechende Investitionszulage festgesetzt wird. 39 Wann der Anspruch für die begünstigte Investition entsteht, ist im InvZulG 1999 selbst nicht ausdrücklich geregelt. Allerdings ergibt sich aus § 6 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1999 i.V.m. § 38 AO, dass der Anspruch auf Investitionszulage entsteht, sobald der Begünstigungstatbestand verwirklicht ist. Dies setzt in den Fällen des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999 voraus, dass gemäß § 3 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 und Satz 3 InvZulG 1999 die Investition abgeschlossen, d.h. der Mietwohnungsneubau angeschafft oder hergestellt worden ist. Da die Investitionszulage gemäß § 6 Abs. 2 InvZulG 1999 nach Ablauf des Kalenderjahres für die den Betrag von 5.000 DM (ab 2002: 2.556 €) übersteigende Summe der Anschaffungs- und Herstellungskosten der im Kalenderjahr abgeschlossenen begünstigten Investitionen festgesetzt wird, entsteht der Anspruch auf Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 nicht mit der Verwirklichung des einzelnen Investitionstatbestandes, sondern erst mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die förderfähigen Investitionen abgeschlossen wurden (vgl. Senatsurteil vom 20. September 1999 III R 33/97, BFHE 190, 266, BStBl II 2000, 208,
ZulG 1993). Das FA setzt eine einheitliche (Jahres-)Investitionszulage, nicht etwa für jede begünstigte Investition eine gesonderte
lage fest (vgl. Senatsurteil vom 19. Oktober 1984 III R 95/81, BFHE 142, 352, BStBl II 1985, 63,
ZulG 1975; Kaligin, Investitionszulagengesetz 1999, Praktikerkommentar, § 6 Rz 2). 40
folgen, wonach die Klägerin mit ihren Anträgen im Jahr 2001 keine Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 für das Kalenderjahr 2000 beantragt hat. 42 aa) Der Antrag auf Investitionszulage ist als außerprozessuale empfangsbedürftige Verfahrenserklärung, sofern er auslegungsbedürftig ist, entsprechend §§ 133, 157 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) auszulegen. Nach den
diesen gesetzlichen Bestimmungen entwickelten Rechtsgrundsätzen ist entscheidend, wie das FA als Erklärungsempfänger den Antrag nach seinem objektiven Erklärungswert verstehen musste. Hierbei kann ggf. auch auf Umstände
rückgegriffen werden, die außerhalb der auszulegenden Erklärung liegen und einen Rückschluss auf den vom Antragsteller erklärten Willen erlauben. Bei der Ermittlung des in dem Antrag verkörperten Willens können nur solche Umstände berücksichtigt werden, die für das FA als Empfänger im Zeitpunkt des
gangs der Erklärung erkennbar waren (Senatsurteil vom 3. Februar 2000 III R 4/97, BFH/NV 2000, 888). 43 Voraussetzung für eine Auslegung ist, dass die (Verfahrens-) Erklärung überhaupt auslegungsbedürftig ist. Hieran fehlt es, wenn die Erklärung nach Wortlaut und Zweck einen eindeutigen Inhalt hat. Ob eine Erklärung auslegungsbedürftig ist, ist revisionsrechtlich nachprüfbar (vgl. Senatsurteil in BFH/NV 2000, 888). Im Übrigen ist die Auslegung des Antrags Gegenstand der vom FG
treffenden tatsächlichen Feststellungen, an die der BFH gebunden ist (§ 118 Abs. 2 FGO), soweit im Revisionsverfahren --wie im Streitfall-- hiergegen keine durchgreifenden Verfahrensrügen gemäß § 120 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. b FGO erhoben worden sind (vgl. dazu unten II.3.). Der BFH kann die Auslegung des FG nur daraufhin überprüfen, ob es die gesetzlichen Auslegungsregeln beachtet und nicht gegen Denkgesetze und Erfahrungssätze verstoßen hat (Lange in HHSp, § 118 FGO Rz 207). 44 bb) Daran gemessen hält die Entscheidung des FG einer revisionsrechtlichen Überprüfung stand. 45 Selbst wenn man davon ausgeht, dass die von der Klägerin im Jahr 2001 gestellten Anträge auf Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 auslegungsbedürftig sein sollten, weil auch Belege für das Jahr 2000 eingereicht worden sind, ist die vom FG vorgenommene Auslegung im Ergebnis nicht
beanstanden. 46 Das FG hat u.a. darauf abgestellt, dass der von der Klägerin für die Antragstellung verwendete amtliche Vordruck für das Kalenderjahr 1999 in der Einleitung den ausdrücklichen Hinweis enthält, dass mit diesem Vordruck "die im Kalenderjahr 1999 abgeschlossenen Investitionen, geleisteten Anzahlungen auf Anschaffungskosten und Erhaltungsaufwendungen sowie entstandenen Teilherstellungskosten aufzuführen" sind. Damit hätte selbst einem nicht vertretenen Steuerpflichtigen klar sein müssen, dass für jedes Kalenderjahr ein gesonderter Antrag auf Investitionszulage abzugeben war. 47 Danach ist es nicht
beanstanden, dass das FG die im Jahr 2001 erfolgten Antragstellungen der Klägerin als solche für Vorleistungen des Kalenderjahres 1999 und nicht als solche für fertiggestellte Mietwohnungsneubauten des Kalenderjahres 2000 unter Verwendung unzutreffender Formulare gewertet hat. Unabhängig hiervon darf erwartet werden, dass Hinweise in den amtlichen Vordrucken für
beantragende Steuervergütungen von den Personen, die eine solche begehren, auch tatsächlich beachtet werden. Außerdem bleibt
berücksichtigen, dass die Klägerin auf den verwendeten amtlichen Vordrucken für das Kalenderjahr 1999 nicht die Jahreszahl "1999" (handschriftlich) gestrichen und durch die Jahreszahl "2000" ersetzt hat. 48 c) Ebenso hat es das FG
Recht abgelehnt, in der im April 2006 erfolgten Antragstellung einen rechtzeitigen Antrag auf Investitionszulage für das Kalenderjahr 2000
erblicken. 49 aa) Die Frist, Investitionszulage für die Mietwohnungsneubauten W und Z
beantragen, endete --vorbehaltlich einer Ablaufhemmung nach § 171 AO (vgl. dazu unten II.2.c bb)-- mit Ablauf des Kalenderjahres 2004. 50 Nach den den Senat bindenden tatsächlichen Feststellungen des FG (vgl. § 118 Abs. 2 FGO) waren die Mietwohnungsneubauten W und Z im Kalenderjahr 2000 abgeschlossen. Im Gegensatz
seiner Vorgängerregelung (§ 6 Abs. 1 InvZulG 1996) enthält § 5 InvZulG 1999 keine Ausschlussfrist mehr, innerhalb derer der Antrag auf Investitionszulage
stellen ist. Es sind daher nach § 6 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1999 i.V.m. § 155 Abs. 4 AO die für die Steuerfestsetzung und damit die für die Festsetzungsverjährung geltenden allgemeinen Vorschriften
beachten. Danach beginnt die vierjährige Festsetzungsfrist (vgl. § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO) grundsätzlich nach § 170 Abs. 1 AO mit dem Ablauf des Kalenderjahres, in dem der Anspruch auf Investitionszulage entstanden ist. Dies ist im Streitfall das Kalenderjahr
r Hemmung nach § 171 Abs. 10 Satz 1 AO führen. Werden die ursprünglichen Feststellungen in dem Grundlagenbescheid in einem Verwaltungs-, Rechtsbehelfs- oder Klageverfahren geändert oder aufgehoben, führt dies mit Bekanntgabe des Änderungs- oder Aufhebungsbescheids
einer erneuten Anpassungspflicht nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO und damit
einer (erneuten) Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 10 AO. Dagegen löst die Bekanntgabe eines Grundlagenbescheids, der einen gleichartigen, dem Inhaltsadressaten wirksam bekannt gegebenen Verwaltungsakt in seinem verbindlichen Regelungsgehalt lediglich wiederholt, keine erneute Ablaufhemmung gemäß § 171 Abs. 10 AO aus (Banniza in HHSp, § 171 AO Rz 220, m.w.N.). 54 Der Ablauf der Festsetzungsfrist wird nur insoweit gehemmt, als die Bindungswirkung des Grundlagenbescheids reicht. Dies folgt bereits aus der in § 171 Abs. 10 AO durch das Wort "soweit" enthaltenen Einschränkung (BFH-Urteil vom 12. August 1987 II R 202/84, BFHE 150, 319, BStBl II 1988, 318; Hartmann in Beermann/Gosch, AO § 171 Rz 85). § 171 Abs. 10 Satz 1 AO führt daher
einer punktuellen Ablaufhemmung (Banniza in HHSp, § 171 AO Rz 215). Diese Vorschrift bewirkt die Hemmung des Ablaufs der Festsetzungsfrist für den Folgebescheid, soweit und solange ein (geänderter) Grundlagenbescheid, der für die Festsetzung der Folgesteuer bindend ist, noch
lässig ergehen kann (BFH-Urteil vom
ständigen Gemeindebehörde nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Buchst. b InvZulG 1999 um einen Grundlagenbescheid handelt und, bejahendenfalls, inwieweit eine Bindungswirkung dieses Verwaltungsaktes für das
lagenfestsetzungsverfahren besteht. Der BFH geht aber
r Rechtsnatur und Bindungswirkung derartiger, in einem Steuergesetz als Tatbestandsvoraussetzung geforderten Bescheinigungen in ständiger Rechtsprechung davon aus, dass sie materiell-rechtliche Voraussetzung für die Festsetzung der Investitionszulage sind und weder in rechtlicher noch in tatsächlicher Hinsicht der Nachprüfung durch die Finanzbehörde unterliegen, soweit es sich um außersteuerrechtliche Beurteilungen handelt (vgl.
m Ganzen Senatsbeschluss vom
unterscheidende, eigenständige formelle Voraussetzung, die
r Einleitung des
lagenfestsetzungsverfahrens unabdingbar ist. Eine positive Bescheinigung kann daher nicht einen fehlenden Antrag ersetzen. 57 ccc) Dieses Ergebnis entspricht auch dem systematischen
sammenhang des § 171 Abs. 10 AO mit § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO und der begrenzten Zielsetzung der Ablaufhemmung, durch die der Finanzbehörde lediglich eine ausreichende Zeit
r Auswertung des Grundlagenbescheids verschafft werden soll. Die genannten Vorschriften bringen deutlich
m Ausdruck, dass die Anpassung des Folgebescheids an den Grundlagenbescheid nicht die Wiederaufrollung der gesamten Steuerveranlagung --im Streitfall des gesamten
lagenfestsetzungsverfahrens-- rechtfertigt, sondern dass die Anpassungspflicht der Finanzbehörde nur so weit reicht, wie es die Bindungswirkung des Grundlagenbescheids verlangt (vgl. auch BFH-Urteil vom
nächst in § 5 Abs. 1 InvZulG 1999 die vormals in § 6 Abs. 1 InvZulG 1996 geregelte Antragsfrist bei, wonach der (wirksame)
lagenantrag bis
m 30. September des Kalenderjahres
stellen ist, das dem Kalenderjahr folgt, in dem die Investitionen abgeschlossen worden sind (Ausschlussfrist). Durch Art. 8 Nr. 3 des Steuerbereinigungsgesetzes 1999 (StBereinG 1999) vom 22. Dezember 1999 (BGBl I 1999, 2601, BStBl I 2000, 13) wurde § 5 Abs. 1 InvZulG 1999 geändert; die Ausschlussfrist für den
lagenantrag wurde ersatzlos mit Wirkung ab dem 1. Januar 1999 (Art. 28 Abs. 4 StBereinG 1999) aufgehoben. In der Gesetzesbegründung heißt es hierzu, dass "die Anträge auf Gewährung der Investitionszulage künftig nicht mehr bis
m 30. September des auf das Jahr des Investitionsabschlusses folgenden Jahres, sondern innerhalb der regelmäßigen Festsetzungsfrist gestellt werden müssen" (BTDrucks 14/2070, S. 13). Danach ergebe sich für die Antragstellung nunmehr ein anderer zeitlicher Rahmen (BTDrucks 14/2070, S. 28). Hieraus ergibt sich der klare gesetzgeberische Wille, dass der Antrag von dem Berechtigten --will er ein Erlöschen des
lagenanspruchs infolge Festsetzungsverjährung vermeiden-- innerhalb der Festsetzungsfrist gestellt werden muss. 59
sammenhang mit der im Jahr 2001 erfolgten Antragstellung gegen seine Hinweis- und Auskunftspflichten nach § 89 AO verstoßen hat. 62 Der Anspruchsberechtigte kann bei einem Verstoß der Finanzbehörde gegen ihre Hinweis- und Auskunftspflichten nach § 89 AO nur im Rahmen des rechtlich
lässigen so gestellt werden, als wäre der Verstoß nicht geschehen. Ist dies --wie im Streitfall-- wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist nicht möglich, kann der Verstoß allenfalls
Schadenersatzansprüchen wegen Amtspflichtverletzung nach Art. 34 des Grundgesetzes (GG), § 839 BGB führen (vgl. z.B. Senatsbeschluss vom
rechnen brauchte (z.B. Senatsbeschluss vom 30. Juni 2009 III B 118/07, BFH/NV 2009, 1828). Das FG hat der Klägerin seine Überlegungen
r Verjährungsproblematik bereits mit Schreiben vom 14. Dezember 2006 mitgeteilt. Schon in diesem Schreiben fand die im Jahr 2002 erfolgte Prüfung der Investitionszulage keine Erwähnung. Es ist daher nicht ersichtlich, wie das FG dem Rechtsstreit infolge der vermeintlichen Nichtberücksichtigung dieses Gesichtspunkts in seinem Urteil eine überraschende Wendung hätte geben können. 67 Im Übrigen sieht der Senat in Bezug auf die erhobenen Verfahrensrügen von einer weiteren Begründung ab (§ 126 Abs. 6 Satz 1 FGO). http://www.rechtsprechung-im-internet.de/jportal/?quelle=jlink&docid=jb-STRE201250510&psml=bsjrsprod.psml&max=true Deutschland deutsch BMJV public
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