G, sondern--
G geschuldet. Es nahm an, die Klägerin habe dadurch, dass sie die Gutschriften mit gesondertem Steuerausweis widerspruchslos entgegengenommen habe, i.S. von § 14 Abs. 2 UStG in Rechnungen für sonstige Leistungen eine höhere Steuer ausgewiesen, als sie
dem UStG für die Umsätze schulde; denn Steuerschuldner seien die Leistungsempfänger gemäß § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 1 UStG gewesen. 5 Die von der Klägerin geltend gemachten Vorsteuerbeträge könnten im allgemeinen Umsatzsteuer-Festsetzungsverfahren
G nicht berücksichtigt werden, weil insoweit ausschließlich das (besondere) Vorsteuer-Vergütungsverfahren
G eingreife. Denn die Klägerin habe i.S. von § 59 Nr. 2 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV) im Streitjahr nur Umsätze ausgeführt, für die gemäß § 13b UStG die Leistungsempfänger die Steuer schuldeten. Dementsprechend setzte das FA die Umsatzsteuer für 2002 auf ... € fest. 6 Einspruch und Klage blieben erfolglos. Das Finanzgericht (FG) folgte der Auffassung des FA. Es führte zur Begründung im Wesentlichen aus, dass die Klägerin die Umsatzsteuer gemäß § 14 Abs. 2 Satz 1 UStG schulde, da sie als Unternehmerin in einer Rechnung für eine sonstige Leistung einen höheren Steuerbetrag gesondert ausgewiesen habe, als sie für den Umsatz geschuldet habe. Die Klägerin habe (unzutreffende) Gutschriften mit offen ausgewiesenem Umsatzsteuerbetrag von den inländischen Leistungsempfängern unwidersprochen entgegengenommen. Dies sei der Ausstellung einer (unzutreffenden) Rechnung gleichzusetzen. 7 Das FA habe ferner zu Recht die von der Klägerin geltend gemachten Vorsteuerbeträge nicht berücksichtigt. Das allgemeine Besteuerungsverfahren gemäß der §§ 16 und 18 Abs. 1 bis 4 UStG sei insoweit für die Klägerin nicht durchführbar gewesen. Aufgrund der zwingenden Anordnung in § 18 Abs. 9 Satz 1 UStG i.V.m. § 59 UStDV ("... ist ... durchzuführen ...") sei der ausländische Unternehmer unter den in § 13b UStG genannten Voraussetzungen auf das Vorsteuer-Vergütungsverfahren beschränkt. Er habe kein Wahlrecht, ob er die Erstattung seiner Vorsteuerbeträge in dem einen oder dem anderen Verfahren verfolge. 8 Die Klägerin stützt ihre Revision auf die Verletzung materiellen Rechts. Sie ist der Auffassung, dass sie die Vorsteuerbeträge auch im allgemeinen Besteuerungsverfahren geltend machen könne. Ein Vorrang des Vorsteuer-Vergütungsverfahrens
DV bestehe nicht. 9 Die Klägerin beantragt,das FG-Urteil sowie die Umsatzsteuerfestsetzung vom
den gesetzlichen Regelungen der Leistungsempfänger die Steuer schulde, Umsatzsteuer offen aus, sei dies keine Leistung, die zur Nichtanwendung des Mehrwertsteuer-Erstattungsverfahrens führe. Einen Ausschluss aus dem besonderen Mehrwertsteuer-Erstattungsverfahren bei Vorliegen einer Steuerschuld wegen unberechtigten Steuerausweises sehe die Achte Richtlinie 79/1072/EWG des Rates vom
G hat der Unternehmer im Regelfall für das Kalenderjahr eine Steuererklärung abzugeben. Wie sich aus der Bezugnahme in § 18 Abs. 3 Satz 1 UStG auf § 16 Abs. 1 bis 4 und § 17 UStG ergibt, besteht die Verpflichtung zur Abgabe der Umsatzsteuer-Jahreserklärung für die Unternehmer, die einen oder mehrere der in diesen Vorschriften bezeichneten Tatbestände verwirklicht haben. Hierzu gehören insbesondere steuerbare Umsätze
G, soweit für sie die Steuerschuldnerschaft gegeben ist (vgl. § 16 Abs. 1 Satz 3 UStG), und die in den Besteuerungszeitraum fallenden,
G abziehbaren Vorsteuerbeträge (§ 16 Abs. 2 Satz 1 UStG). Ferner ist ein Unternehmer in den Fällen, in denen er die Steuer
G oder
G schuldet,
G verpflichtet, eine Umsatzsteuer-Jahreserklärung abzugeben. Dies gilt --wie im Streitfall-- auch für Unternehmer mit Sitz im Ausland. 18 2. Danach war die Klägerin zur Abgabe einer Umsatzsteuererklärung für das Streitjahr verpflichtet, ohne dass es entscheidungserheblich ist, ob die Verpflichtung zur Abgabe darauf gestützt wird, dass die Umsatzsteuer für die den Gutschriften zugrunde liegenden Umsätze --wie von der Klägerin erklärt-- gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG oder --wie vom FA vertreten-- wegen unrichtigen Steuerausweises
G entstanden ist. 19 3. Setzt das FA gegen einen im Ausland ansässigen Unternehmer
G,
G oder
G Umsatzsteuer im allgemeinen Besteuerungsverfahren fest, so sind gemäß § 16 Abs. 2 Satz 1 UStG von der berechneten Steuer die in den Besteuerungszeitraum fallenden,
G abziehbaren Vorsteuerbeträge abzusetzen. 20 Dem steht --entgegen der Ansicht des FA-- nicht entgegen, dass
G zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens die Vergütung der Vorsteuerbeträge (§ 15 UStG) an im Ausland ansässige Unternehmer, abweichend von § 16 und § 18 Abs. 1 bis 4 UStG, in einem besonderen Verfahren durch Rechtsverordnung geregelt werden kann (gl. A. Bunjes/Leonard, UStG,
G kann die Vergütung von Vorsteuerbeträgen an im Ausland ansässige Unternehmer abweichend von den §§ 16, 18 Abs. 1 bis 4 UStG in einem besonderen Verfahren (Vergütungsverfahren) geregelt werden. 22 Aufgrund dieser Ermächtigung ist gemäß § 59 UStDV die Vergütung der abziehbaren Vorsteuerbeträge (§ 15 UStG) an im Ausland ansässige Unternehmer (§ 13b Abs. 4 UStG) abweichend von § 16 und § 18 Abs. 1 bis 4 UStG
den §§ 60 und 61 UStDV durchzuführen, wenn der Unternehmer im Vergütungszeitraum "
Absatz 1 Buchstabe i), Artikel 15 und Artikel 16 Absatz 1 Teile B, C und D und Absatz 2 befreiten Umsätze;c) seiner
Teil B Buchstaben
denen Erstattungen
Absatz 3 an nicht im Inland ansässige Steuerpflichtige erfolgen. Bis zum Inkrafttreten dieser gemeinschaftlichen Durchführungsbestimmungen legen die Mitgliedstaaten die Einzelheiten der Erstattung selbst fest. Ist der Steuerpflichtige nicht im Gebiet der Gemeinschaft ansässig, so können die Mitgliedstaaten die Erstattung ausschließen oder von zusätzlichen Bedingungen abhängig machen." 25
als nicht im Inland ansässiger Steuerpflichtiger derjenige Steuerpflichtige
Absatz 1 der Richtlinie 77/388/EWG, der in dem Zeitraum
Absatz 1 erster Unterabsatz Sätze 1 und 2 in diesem Land weder den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit noch eine feste Niederlassung, von wo aus die Umsätze bewirkt worden sind, noch - in Ermangelung eines solchen Sitzes oder einer festen Niederlassung - seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthaltsort gehabt hat und der in dem gleichen Zeitraum im Inland keine Gegenstände geliefert oder Dienstleistungen erbracht hat mit Ausnahme von:
dem achten Erwägungsgrund sehen die in der Richtlinie 79/1072/EWG enthaltenen Durchführungsbestimmungen insbesondere vor, dass die Bescheide über die Erstattungsanträge binnen sechs Monaten
Einreichung dieser Anträge zuzustellen und die Erstattungen innerhalb derselben Frist vorzunehmen sind. 27 Die Richtlinie 79/1072/EWG bezweckt damit --wie auch mit der Schaffung einer zentralen Antragsstelle-- eine Vereinfachung und Beschleunigung der Vorsteuererstattung an im Ausland ansässige Steuerpflichtige in bestimmten Fällen. 28
G i.V.m. § 59 UStDV nicht vor. Zwar handelt es sich bei der Klägerin um ein im Ausland ansässiges Unternehmen, das entsprechend § 59 Nr. 2 UStDV nur Umsätze ausgeführt hat, für die der Leistungsempfänger die Steuer schuldet (§ 13b UStG). 30 Gleichwohl reicht dies für die Anwendung des Vergütungsverfahrens nicht aus; denn im Fall einer Steuerfestsetzung durch das FA entfaltet § 59 UStDV bei der gebotenen unionsrechtskonformen Auslegung für gleichzeitig geltend gemachte Vorsteuerbeträge --entgegen der Auffassung des FA-- keine Sperrwirkung für das allgemeine Besteuerungsverfahren (vgl. § 18 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. § 16 Abs. 2 Satz 1 UStG; vgl. auch Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 7. März 2013 V R 12/12, BFH/NV 2013, 1133, Rz 15). 31 aa) Die Auffassung des FA steht im Widerspruch zu dem fünften Erwägungsgrund der Richtlinie 79/1072/EWG,
dem die Regelung nicht dazu führen darf, dass die Steuerpflichtigen, je
dem, in welchem Mitgliedstaat sie ansässig sind, unterschiedlich behandelt werden. Daher ist es unionsrechtlich geboten, dass jeder Unternehmer, der dem allgemeinen Besteuerungsverfahren im Inland unterliegt --unabhängig davon, wo er ansässig ist-- auch den Vorsteuerabzug aus abziehbaren Vorsteuerbeträgen geltend machen kann (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2013, 1133, Rz 17). 32 Es würde zudem nicht zu der von dem Vergütungsverfahren angestrebten "Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens" (vgl. § 18 Abs. 9 Satz 1 UStG) führen, den im Ausland ansässigen Unternehmer für ein Kalenderjahr, für das er
G eine Umsatzsteuer-Jahreserklärung abzugeben hat, daneben zur Geltendmachung der abziehbaren Vorsteuer im Vergütungsverfahren zu verpflichten (vgl. BFH-Urteil vom 14. April 2011 V R 14/10, BFHE 233, 360, BStBl II 2011, 834, Rz 29). 33 bb) Der Wortlaut des § 18 Abs. 9 Satz 1 UStG i.V.m. § 59 UStDV steht einer solchen unionsrechtskonformen Auslegung nicht entgegen; denn dort heißt es nicht, dass in den in § 59 UStDV genannten Fällen nur eine Erstattung im Vorsteuer-Vergütungsverfahren möglich ist. 34 Vielmehr sieht § 62 Abs. 1 UStDV ausdrücklich Regelungen für den Fall vor, dass bei einem in § 59 UStDV genannten Unternehmer eine Besteuerung
G durchzuführen ist; im Rahmen des allgemeinen Besteuerungsverfahrens sind dann nur die Vorsteuerbeträge nicht zu berücksichtigen, "die
DV vergütet worden sind", nicht aber allgemein die
DV vergütbaren Vorsteuerbeträge (vgl. BFH-Urteil in BFHE 233, 360, BStBl II 2011, 834, Rz 29). Dieser aus dem Wortlaut des § 62 Abs. 1 UStDV abgeleitete Umkehrschluss ist entgegen der Auffassung des FA zulässig. 35 Dabei kann offenbleiben, ob die Voraussetzungen des § 14 Abs. 2 oder Abs. 3 UStG im Streitfall tatsächlich vorliegen. Entscheidend ist, dass das FA durch Heranziehung dieser Vorschrift das allgemeine Besteuerungsverfahren angewandt hat. Daran muss es sich festhalten lassen. 36 cc) Dieses Ergebnis stimmt mit dem des BFH-Urteils in BFHE 233, 360, BStBl II 2011, 834 überein. 37 Der BFH hat dort entschieden, ein im Ausland ansässiger Unternehmer, der Steuerschuldner
G ist und gemäß § 18 Abs. 3 Satz 1 UStG eine Steuererklärung für das Kalenderjahr abzugeben hat, sei berechtigt, alle in diesem Kalenderjahr entstandenen Vorsteuerbeträge in der Jahreserklärung geltend zu machen (Urteil in BFHE 233, 360, BStBl II 2011, 834, Leitsatz 1). 38 Der Streitfall betrifft zwar einen anderen Sachverhalt, er ist dem dortigen aber insofern vergleichbar, als die Klägerin gleichfalls Steuerschuldnerin ist --sei es
G,
G oder
G-- und deshalb gemäß § 18 Abs. 3 Satz 1 UStG eine Steuererklärung für das Kalenderjahr abzugeben hat, und vom FA auch zur Umsatzsteuer veranlagt worden ist. 39
den Angaben der Klägerin im Schreiben vom
G abziehbaren Vorsteuerbeträge von der berechneten Steuer abzusetzen (§ 18 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. § 16 Abs. 2 Satz 1 UStG). 43 Das FG hat im zweiten Rechtsgang zu prüfen, ob die in der Umsatzsteuer-Jahreserklärung geltend gemachten Vorsteuerbeträge abziehbar sind. Es wird dabei zu erwägen haben, ob es eventuell noch vorhandene Akten des BfF zum Vergütungsantrag vom 25. Juni 2003 (wegen § 18 Abs. 9 Satz 4 UStG) beizieht. http://www.rechtsprechung-im-internet.de/jportal/?quelle=jlink&docid=jb-STRE201310260&psml=bsjrsprod.psml&max=true Deutschland deutsch BMJV public
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