Bescheids ein grob schuldhaftes Fehlverhalten
Steuerpflichtigen vorgelegen hat (Anschluss an das BFH-Urteil vom 16. September 2004 IV R 62/02, BFHE 207, 269, BStBl II 2005, 75). 1 I. Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die Gewerbesteuermessbescheide der Streitjahre (2002 bis 2004) aufgrund nachträglich bekannt gewordener Tatsachen zu Gunsten
Klägers und Revisionsklägers (Kläger) gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 2 der Abgabenordnung (AO) geändert werden können. 2 Für die Vorjahre (1999 bis 2001) erließ der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) nach einer Außenprüfung erstmals Gewerbesteuermessbescheide. Das FA vertrat die Auffassung, die in diesen Jahren ausgeübte Tätigkeit
Klägers sei nach der Verkehrsauffassung eine einheitliche Tätigkeit, die sowohl künstlerische als auch gewerbliche Tätigkeiten umfasse. Eine Trennung der Einkünfte in solche aus selbständiger Arbeit und aus Gewerbebetrieb sei nicht möglich, sodass der Kläger ausschließlich Einkünfte aus Gewerbebetrieb gemäß § 15 Abs. 1 und 2
Einkommensteuergesetzes in der für diese Jahre anzuwendenden Fassung (EStG) erzielt habe. 3 Die Gewerbesteuermessbescheide der Erhebungszeiträume 1999 bis 2001 waren nach erfolglosem Einspruchsverfahren Gegenstand
Klageverfahrens 14 K 5248/05 G beim Finanzgericht (FG). 4 Für die Streitjahre gab der Kläger --wie auch schon für die Vorjahre-- keine Gewerbesteuererklärungen ab. Das FA schätzte daraufhin, ohne den Kläger zuvor zur Abgabe von Gewerbesteuererklärungen aufgefordert zu haben, in den Gewerbesteuermessbescheiden für die Streitjahre die Besteuerungsgrundlagen. Die Schätzung
Gewerbeertrags beruhte jeweils auf der mit den Einkommensteuererklärungen der Streitjahre abgegebenen Einnahmenüberschussrechnungen, die einheitlich sämtliche Einnahmen und Ausgaben
Klägers aus
sen Tätigkeit umfassten. 5 Die Gewerbesteuermessbescheide für die Streitjahre wurden vom Kläger, der steuerlich vertreten war, nicht angefochten und standen auch nicht unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. 6 In einem gerichtlichen Erörterungstermin im finanzgerichtlichen Verfahren für die Vorjahre trafen der Kläger und das FA eine tatsächliche Verständigung. Nach Erlass geänderter Gewerbesteuermessbescheide erklärten die Beteiligten das Verfahren in der Hauptsache übereinstimmend für erledigt. Die tatsächliche Verständigung umfasste die Einigung darüber, dass der Kläger in den Vorjahren aufgrund bestimmter Beratungs- und Vermittlungstätigkeiten abgrenzbare gewerbliche Einkünfte gemäß § 15 Abs. 1 und 2 EStG und daneben weit überwiegend nicht gewerbesteuerbare Einkünfte aus selbständiger Arbeit gemäß § 18 EStG erzielt habe. 7 Der Kläger beantragte unter anderem wegen
Vorliegens neuer Tatsachen und neuer Beweismittel, die Gewerbesteuermessbescheide für die Streitjahre gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO zu ändern. Entsprechend der tatsächlichen Verständigung aus dem Erörterungstermin im Parallelverfahren für die Vorjahre sei sein für Zwecke der Einkommensteuer einheitlich ermittelter Gewinn auch in den Streitjahren für bestimmte Tätigkeiten anteilig einem Gewerbebetrieb und daneben einem Betrieb der selbständigen Arbeit zuzuordnen. Die festgesetzten Gewerbesteuermessbeträge für die Streitjahre, welche bislang auf dem gesamten für Zwecke der Einkommensteuer ermittelten Gewinn beruhten, seien entsprechend zu mindern. 8 Das FA lehnte den Änderungsantrag ab und wies den hiergegen erhobenen Einspruch als unbegründet zurück. 9 Das FG hat die Klage für die Streitjahre abgewiesen. Die Entscheidung ist in den Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 1394 veröffentlicht. 10 Mit der Revision rügt der Kläger die Verletzung materiellen Bundesrechts und eine unzureichende Sachverhaltsaufklärung durch das FG. 11 In die Prüfung, ob ein grobes Verschulden
Klägers oder
steuerlichen Beraters vorgelegen habe, habe das FG zu Unrecht auch den Zeitraum nach Erlass der Gewerbesteuermessbescheide bis zum Eintritt der Bestandskraft für die Streitjahre einbezogen. Das Nichteinlegen eines Einspruchs sei keine grob schuldhafte Verletzung einer Mitwirkungspflicht i.S.
1 Nr. 2 AO. Allenfalls komme eine einfache Pflichtverletzung in Betracht. 12 Bis zum Erörterungstermin im finanzgerichtlichen Verfahren für die Vorjahre seien er --der Kläger-- und sein steuerlicher Berater der Auffassung gewesen, dass er ausschließlich Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit erzielt und überhaupt keine Gewerbesteuerpflicht bestanden habe. Es dürfe entgegen der Auffassung
FG aus der Nichtabgabe der Gewerbesteuererklärungen für die Streitjahre keine grob schuldhafte Pflichtverletzung abgeleitet werden. 13 Der Kläger beantragt,das Urteil
FG Münster vom 18. Juni 2010 14 K 920/08 G aufzuheben und unter Aufhebung
Bescheids vom
Bundesfinanzhofs (BFH), dass für die Prüfung, ob dem Steuerpflichtigen der Vorwurf eines grob schuldhaften Verhaltens am nachträglichen Bekanntwerden von Tatsachen und Beweismitteln gemacht werden kann, nicht nur der Zeitraum bis zum Erlass
zu ändernden Bescheids, sondern auch der Zeitraum bis zum Eintritt der formellen Bestandskraft einzubeziehen ist (vgl. grundlegend BFH-Urteil vom
sen steuerlicher Berater es versäumen, den entscheidungserheblichen Sachverhalt der Finanzbehörde noch im Rahmen eines fristgerechten Einspruchs zu unterbreiten (vgl. z.B. Senatsbeschluss vom 10. Dezember 1997 VIII B 17/97, BFH/NV 1998, 1063, unter 1.b, m.w.N.). 18
Zeitraums nach Erlass
Steuerbescheids bis zum Ablauf der Einspruchsfrist "die Erwägung, daß bei Versäumung der Frist über die Einlegung eines Rechtsbehelfs --mit dem die Berücksichtigung sowohl neuer Tatsachen und Beweismittel als auch neuer rechtlicher Gesichtspunkte geltend gemacht werden kann-- Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nur bei Fehlen jedes --also auch nur einfachen-- Verschuldens gewährt werden kann (§ 110 AO 1977, § 56 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Würde ohne Rücksicht auf die Änderungsmöglichkeit eines Steuerbescheids im Einspruchs- oder Klageverfahren eine spätere Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO 1977 zugelassen, wäre ein schuldhaftes Verstreichenlassen der Einspruchs- oder Klagefrist bei allen ersichtlich falschen Steuerbescheiden bedeutungslos, falls den Steuerpflichtigen oder seinen steuerlichen Berater an der Nichtangabe
steuerlich bedeutsamen Sachverhalts bei der Abgabe der Steuererklärung kein grobes Verschulden getroffen hätte." Ein solches Ergebnis ist vom Gesetzgeber nicht gewollt. Die gegen diese Rechtsprechung im Schrifttum erhobenen Einwände (vgl. unter anderem Heinke, Deutsche Steuer-Zeitung 1999, 789 ff.; Tiedtke/Szczesny, Deutsches Steuerrecht 2005, 1122 ff.; von Groll in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 173 AO Rz 291; Loose in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 173 AO Rz 76b; von Wedelstädt in Beermann/Gosch, AO § 173 Rz 54; Frotscher in Schwarz, AO, § 173 Rz 206) vermögen den erkennenden Senat nicht zu überzeugen. 20 bb) Zudem stellt sich die Frage, ob allein die unterlassene Einlegung eines Einspruchs ein grobes Verschulden am nachträglichen Bekanntwerden steuermindernder Tatsachen begründet, nur dann, wenn nicht schon vor Erlass
Bescheids ein grob schuldhaftes Fehlverhalten
Steuerpflichtigen vorgelegen hat (vgl. BFH-Urteil in BFHE 207, 269, BStBl II 2005, 75, unter 2.c). Somit besteht zwischen Pflichtverstößen
Steuerpflichtigen, die sowohl im Stadium bis zum Erlass eines Schätzungsbescheids als auch nach Erlass
Schätzungsbescheids bis zum Eintritt der formellen Bestandskraft eintreten, ein Rangverhältnis. Ein grob schuldhafter Pflichtverstoß i.S.
Bl II 2005, 75-- wirkt fort und überlagert einen gegebenenfalls nur leicht fahrlässigen oder weiteren grob schuldhaften Pflichtverstoß, dem FA nach Erlass
Steuerbescheids relevante Tatsachen oder Beweismittel nicht bis zum Ablauf der Einspruchsfrist mitgeteilt zu haben. 21 2. Es ist auf dieser Grundlage revisionsrechtlich nicht zu beanstanden, dass das FG im Streitfall ein dem Kläger zurechenbares grobes Verschulden
steuerlichen Beraters allein darin gesehen hat, dem FA nicht bis zum Ablauf der Einspruchsfrist die ihm bekannten rechtserheblichen Tatsachen und Beweismittel übermittelt zu haben, die zu einer Änderung oder Aufhebung der Gewerbesteuermessbescheide für die Streitjahre hätten führen können. 22 a) Grobes Verschulden i.S.
1 Nr. 2 AO ist Vorsatz oder grobe Fahrlässigkeit. Grobe Fahrlässigkeit ist anzunehmen, wenn der Steuerpflichtige die ihm nach seinen persönlichen Verhältnissen zumutbare Sorgfalt in ungewöhnlichem Maße und in nicht entschuldbarer Weise verletzt (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteile in BFHE 207, 269, BStBl II 2005, 75; in BFHE 214, 154, BStBl II 2006, 806, m.w.N.). Ob der Steuerpflichtige unter den gegebenen Umständen grob schuldhaft gehandelt hat, ist im Wesentlichen eine vom FG zu entscheidende Tatfrage. Die hierzu getroffenen Feststellungen
FG können im Streitfall --mangels durchgreifender Verfahrensrügen (siehe unter II.3.)-- vom erkennenden Senat nur darauf überprüft werden, ob der Rechtsbegriff
groben Verschuldens richtig erkannt ist und ob die Würdigung der Verhältnisse hinsichtlich
individuellen Verschuldens den Denkgesetzen und Erfahrungssätzen entspricht (vgl. BFH-Urteil in BFHE 214, 154, BStBl II 2006, 806, m.w.N. zur ständigen Rechtsprechung
BFH). 23 b) Die Würdigung
FG, aufgrund der Nichtabgabe von Gewerbesteuererklärungen für die Streitjahre liege bereits ein grob schuldhaftes Verhalten
Klägers im Stadium vor Erlass der Schätzungsbescheide für die Streitjahre vor, wird vom Senat allerdings nicht geteilt. Zwar hat der Kläger im finanzgerichtlichen Verfahren für die Streitjahre zuletzt selbst angenommen, für bestimmte Tätigkeiten (Vermittlungsleistungen) in den Streitjahren auch einen von der selbständigen Tätigkeit abgrenzbaren Gewerbebetrieb unterhalten zu haben. Für den Verschuldensvorwurf i.S.
1 Nr. 2 AO kann Anknüpfungspunkt der Prüfung aber nur das tatsächliche Vorstellungsbild
Klägers und
steuerlichen Beraters vor Erlass der streitbefangenen Gewerbesteuermessbescheide sein. Zu diesem Zeitpunkt gingen beide noch davon aus, der Kläger sei nicht gewerbesteuerpflichtig, sodass es nur konsequent war, keine Gewerbesteuererklärungen für die Streitjahre abzugeben. Der Kläger ist nach den Feststellungen
FG vom FA auch nicht zur Abgabe von Gewerbesteuererklärungen für die Streitjahre aufgefordert worden. 24 c) Mangels eines zurechenbaren grob schuldhaften Verhaltens
steuerlichen Beraters oder
Klägers vor Erlass der Schätzungsbescheide ist im Streitfall nach Maßgabe
BFH-Urteils in BFHE 207, 269, BStBl II 2005, 75 entscheidungserheblich, ob den Kläger oder
sen steuerlichen Berater für das Verfahrensstadium nach Erlass der angefochtenen Gewerbesteuermessbescheide bis zum Ablauf der Einspruchsfrist der Vorwurf
groben Verschuldens trifft. Dies ist mit dem FG zu bejahen. 25 Die Würdigung
FG in der Vorentscheidung, der steuerliche Berater
Klägers habe gegen seine Sorgfaltspflichten verstoßen und allein
halb grob schuldhaft gehandelt, weil er die ihm bekannten Umstände zum Vorliegen entweder einer insgesamt nicht gewerbesteuerbaren künstlerischen Tätigkeit oder einer abgrenzbaren geringfügigen gewerblichen Tätigkeit
Klägers dem FA nicht innerhalb der Einspruchsfrist übermittelt habe, ist eine mögliche, weder den Denkgesetzen noch den allgemeinen Erfahrungssätzen widersprechende Würdigung, an die der erkennende Senat nach § 118 Abs. 2 FGO gebunden ist. Dieses Verhalten muss der Kläger sich zurechnen lassen. 26 Denn nach den Feststellungen
FG kannte der steuerliche Berater
Klägers bei Erlass der Gewerbesteuermessbescheide für die Streitjahre wegen
nach der Außenprüfung und dem Einspruchsverfahren bereits anhängigen parallel laufenden Klageverfahrens für die Vorjahre alle maßgeblichen Umstände, Beweismittel und Argumente und hätte diese innerhalb der Einspruchsfrist gegen die Schätzungsbescheide für die Streitjahre ohne weiteres vorbringen können. Dies gilt sowohl für die Tatsachen und Beweismittel, aus denen das FA für die Streitjahre hätte ableiten können, der Kläger sei ausschließlich künstlerisch tätig als auch für diejenigen Tatsachen und Beweismittel, aus denen das FA hätte schließen können, der Kläger sei nur mit einem abgrenzbaren Gewerbebetrieb kleineren Umfangs gewerbesteuerpflichtig. Die Annahme
FG, es habe sich dem steuerlichen Berater angesichts
Verfahrensverlaufs für die Streitjahre und der Außenprüfung sowie
Einspruchs- und finanzgerichtlichen Verfahrens für die Vorjahre geradezu aufdrängen müssen, diese Umstände und Beweismittel innerhalb der Einspruchsfrist dem FA vorzutragen, weshalb
sen Unterlassen grob schuldhaft gewesen sei, ist nicht zu beanstanden. 27 3. Die Rüge
Klägers, die Vorentscheidung sei wegen einer unzureichenden Sachverhaltsaufklärung
FG aufzuheben, weil das FG nicht ermittelt habe, welche Beweismittel der Kläger in der Außenprüfung für die Vorjahre zum Nachweis seiner ausschließlich selbständigen Tätigkeit dem Außenprüfer vorgelegt und deren Annahme dieser abgelehnt habe, ist unbegründet. Denn für das Vorliegen eines Sachaufklärungsmangels ist Voraussetzung, dass die weitere Aufklärung
Sachverhalts auf der Grundlage
materiell-rechtlichen Standpunkts
FG zu einer anderen Entscheidung hätte führen können (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Senatsbeschluss vom 14. Juli 2010 VIII B 83/09, BFH/NV 2010, 1848, unter 2.d cc). Diese Voraussetzung ist nicht erfüllt. Das FG hat zutreffend ausgeführt, selbst wenn die Behauptungen
Klägers zum Verhalten
Außenprüfers zutreffen sollten, lasse dies für die Streitjahre das grob schuldhafte Verhalten i.S.
1 Nr. 2 AO, nicht fristgerecht innerhalb der Einspruchsfrist rechtserhebliche Tatsachen und Beweismittel vorgebracht zu haben, nicht entfallen. Von diesem rechtlichen Standpunkt aus war eine weitergehende Sachaufklärung für das FG nicht entscheidungserheblich. http://www.rechtsprechung-im-internet.de/jportal/?quelle=jlink&docid=jb-STRE201450177&psml=bsjrsprod.psml&max=true Deutschland deutsch BMJV public
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