Sperrgrunds der Verfahrenseinleitung bei einer Erklärung nach dem Strafbefreiungserklärungsgesetz NV: Die Reichweite
Sperrgrunds der Einleitung eines Straf- oder Bußgeldverfahrens nach § 7 Satz 1 Nr. 2 StraBEG bestimmt sich nach den in der Einleitungsverfügung genannten Steuerarten und Besteuerungszeiträumen. Eine Begrenzung auf einzelne unselbständige Besteuerungsgrundlagen kommt auch dann nicht in Betracht, wenn die Strafverfolgungsbehörde ihren Verdacht nur auf einen bestimmten Lebenssachverhalt (z.B. unzutreffende Erklärung von Mieteinnahmen) stützt. 1 I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist verheiratet und wurde in den Streitjahren 1997 und 1998 mit seiner Ehefrau (E) zur Einkommensteuer zusammenveranlagt. Als Kommanditist der X-GmbH & Co. KG (KG) erzielte er Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Zusammen mit E vermietete er zudem u.a. das Objekt A in B. 2 Die für die KG abgegebenen Erklärungen über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen waren ebenso wie die Einkommensteuererklärungen der Eheleute u.a. für die Jahre 1997 und 1998 unrichtig. In den Einkommensteuererklärungen waren unter den Einkünften aus Gewerbebetrieb Gewinne aus der KG angegeben, die der Höhe nach den zunächst ergangenen Mitteilungen über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen entsprachen. 3 Am 18. Juni 2003 leitete das Finanzamt für Fahndung und Strafsachen C gegen den Kläger das Strafverfahren wegen
Verdachts der Hinterziehung von Einkommensteuer für die Jahre 1997 und 1998 sowie Umsatzsteuer für die Jahre 1997, 1998 und 2001 ein, da Mieteinnahmen einschließlich Umsatzsteuer aus dem Objekt A nicht angegeben worden seien, und gab ihm dies kurz darauf bekannt. 4 Der Kläger reichte u.a. am
BEG für die Jahre 1994 bis
halb die in der strafbefreienden Erklärung liegende Steuerfestsetzung nach § 10 Abs. 3 Satz 1 StraBEG. 6 Aufgrund
Einspruchs
Klägers erließ das FA am
2 der Abgabenordnung (AO) i.d.F. vor Inkrafttreten der Neuregelung durch das Gesetz zur Verbesserung von Geldwäsche und Steuerhinterziehung (Schwarzgeldbekämpfungsgesetz – AO a.F.) vom 28. April 2011 (BGBl I 2011, 676) bestimme sich nach Steuerart und Besteuerungszeitraum. Damit erstrecke sich der sachliche Umfang der Sperrwirkung
BEG aufgrund
eingeleiteten Strafverfahrens auf die gesamte Einkommensteuer für die Jahre 1997 und 1998 und nicht nur auf die dort bezeichneten Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. 8 Die Klage hatte Erfolg. 9 Das Finanzgericht (FG) war der Ansicht, das FA sei zu Unrecht von der Unwirksamkeit der strafbefreienden Erklärung für die Jahre 1997 und 1998 ausgegangen. Da keine Sperrwirkung nach § 7 Satz 1 Nr. 2 StraBEG eingetreten sei, habe es die Erklärung
Klägers nicht ändern dürfen. 10 Mit der Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts. Das FG habe den Tatbegriff nicht gesetzeskonform ausgelegt und die Sperrwirkung
BEG
halb zu Unrecht verneint. Nach dem Beschluss
Bundesgerichtshofs (BGH) vom 5. April 2000 5 StR 226/99 (BFH/NV 2001, Beilage 1, 70) bestimme sich die einzelne Tat i.S.
2 Nr. 2 AO a.F. und damit auch i.S.
2 Nr. 1 Buchst. b AO nach Steuerart, Besteuerungszeitraum und Steuerpflichtigem. Die Anlehnung
vom FG herangezogenen Senatsurteils vom 26. November 2008 X R 20/07 (BFHE 223, 330, BStBl II 2009, 388) an den materiell-rechtlichen Tatbegriff, ausgefüllt durch einzelne Besteuerungsgrundlagen, widerspreche dem. Somit sei die Lesart
FG, den Tatbegriff als Nacherklärung einzelner Besteuerungsgrundlagen für ausreichend zu erachten, nicht möglich. 11 Das FA beantragt,das FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen. 12 Der Kläger beantragt,die Revision zurückzuweisen. 13 Er hält die Entscheidung
FG für zutreffend. 14 II. Die Revision
FA ist begründet. Sie führt zur Aufhebung
angefochtenen Urteils und zur Abweisung der Klage. 15 Entgegen der Auffassung
FG war das FA berechtigt, die mit Abgabe der strafbefreienden Erklärung vom 14. Dezember 2004 bewirkte Steuerfestsetzung gemäß § 10 Abs. 3 Satz 1 StraBEG im Hinblick auf die Jahre 1997 und 1998 zu ändern. Insoweit ist nach § 7 Satz 1 Nr. 2 StraBEG ein Ausschluss der Straf- oder Bußgeldbefreiung eingetreten. 16 1. Der gegenüber dem Kläger ergangene Änderungsbescheid vom 11. September 2006 ist rechtmäßig. 17
BEG oder einer Handlung i.S.
dieses Gesetzes einem Tatbeteiligten (Täter oder Teilnehmer) oder seinem Vertreter die Einleitung
Straf- oder Bußgeldverfahrens bekannt gegeben worden ist und der Erklärende dies wusste oder bei verständiger Würdigung der Sachlage damit rechnen musste. 19 aa) Dieser Sperrgrund entspricht im Wesentlichen demjenigen
2 Nr. 1 Buchst. b AO a.F. bei der Selbstanzeige. Soweit sich die Vorschriften hinsichtlich
Adressaten der Verfahrenseinleitung unterscheiden, ist dies in der Reichweite der Straffreiheit begründet. Da die Strafbefreiungserklärung im Gegensatz zur Selbstanzeige nicht nur für den Erklärenden, sondern grundsätzlich für alle Tatbeteiligten Wirkung entfaltet (§ 4 Abs. 2 Satz 1 StraBEG), müssen hier hinsichtlich der Prüfung, ob die Einleitung eines Ermittlungsverfahrens entgegensteht, auch alle Tatbeteiligten berücksichtigt werden (Schwedhelm/Spatscheck, Deutsches Steuerrecht 2004, 109, 116). Die zu § 371 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b AO a.F. vorliegenden Erkenntnisse können
halb im Grundsatz auf § 7 Satz 1 Nr. 2 StraBEG übertragen werden (zur vergleichbaren Problematik der Sperrgründe in § 7 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a und b StraBEG siehe Senatsurteile vom 12. Dezember 2007 X R 31/06, BFHE 219, 498, BStBl II 2008, 344, unter II.2.a aa; in BFHE 223, 330, BStBl II 2009, 388, unter II.4.c aa). 20 bb) Hinsichtlich der Frage
sachlichen Umfangs der durch die Einleitung eines Straf- oder Bußgeldverfahrens ausgelösten Sperrwirkung geht die herrschende Meinung (zum Meinungs- und Streitstand vgl. Joecks in Franzen/Gast/Joecks, Steuerstrafrecht,
2 Nr. 1 Buchst. a AO a.F. sowie zum Tatbegriff i.S.
2 Nr. 2 AO a.F. geäußert. In seinem Beschluss in BFH/NV 2001, Beilage 1, 70 vertritt er die Ansicht, die Tat i.S.
2 Nr. 2 AO a.F. bestimme sich nach "Steuerart, Besteuerungszeitraum und Steuerpflichtigem" (unter IV.1.b aa). Ist ein Amtsträger "zur Ermittlung einer Steuerstraftat" erschienen, so besteht für die von späteren Selbstanzeigen erfassten Sachverhalte keine Sperrwirkung, wenn diese weder vom Ermittlungswillen
Amtsträgers erfasst waren noch mit dem bisherigen Ermittlungsgegenstand in engem sachlichen Zusammenhang standen (unter IV.1.a aa). 22 cc) Da der Ausschlussgrund
BEG der Bekanntgabe der Einleitung
Straf- oder Bußgeldverfahrens im Kern wortgleich den Tatbestand
BEG ebenso wie § 371 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b AO a.F. auszulegen (ebenso Rüping in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 7 StraBEG Rz 7; Wulf in Streck, Beraterkommentar zur Steueramnestie, § 7 Rz 28). Die Einleitung
strafrechtlichen Ermittlungsverfahrens ist ein durch § 371 und § 397 AO vorgeprägter Begriff, woran der Hinweis im Einleitungssatz von § 7 Satz 1 StraBEG auf die Tat i.S.
BEG nichts ändert. 23 Dementsprechend bestimmt sich die Reichweite der Einleitung
Straf- oder Bußgeldverfahrens i.S.
BEG nach Steuerart, Besteuerungszeitraum und Steuerpflichtigem. Unerheblich ist, auf welche unselbständigen Besteuerungsgrundlagen sich die Verfahrenseinleitung im konkreten Fall stützt. 24 dd) Etwas anderes kann dem Senatsurteil in BFHE 223, 330, BStBl II 2009, 388 nicht entnommen werden. 25 Es ist zum Sperrgrund
BEG ergangen. Mit dem Rechtssatz, dass die entdeckte Tat nicht alle in einer unzutreffenden Steuererklärung enthaltenen untrennbaren Besteuerungsgrundlagen erfasst, sondern eine die Strafbefreiung ausschließende Tatentdeckung nur in dem Umfang gegeben ist, in dem der Finanzbehörde objektiv hinreichende Verdachtsmomente bekannt sind, welche ausreichen, um von der Wahrscheinlichkeit einer strafgerichtlichen Verurteilung auszugehen, hat der Senat ebenso wie der BGH in BFH/NV 2001, Beilage 1, 70 diesen --und nur diesen-- Sperrgrund einschränkend ausgelegt. Diese Überlegungen lassen sich bereits
halb nicht auf den Sperrgrund der Verfahrenseinleitung übertragen, weil die jeweiligen Ausschlussgründe
BEG hinsichtlich ihrer Voraussetzungen und ihrer jeweiligen Reichweite unterschiedlich sind. 26 ee) Das vorstehend dargelegte Verständnis der Reichweite
Sperrgrundes in § 7 Satz 1 Nr. 2 StraBEG ist auch sachgerecht. 27 Die Einleitung eines Straf- oder Bußgeldverfahrens hat, sofern sich der Verdacht bestätigt, regelmäßig zur Folge, dass sich schon im Hinblick auf das Strafmaß und zur Vermeidung
Strafklageverbrauchs die Ermittlungen auf den vollständigen Umfang der Hinterziehung und daher auf alle unselbständigen Besteuerungsgrundlagen der hinterzogenen Steuer
Jahres erstrecken, auf das sich die Hinterziehung bezieht. Es ist daher folgerichtig, wenn das Gesetz dem Erklärenden im Sinne
StraBEG, der von der Einleitung Kenntnis hat oder bei verständiger Würdigung der Sachlage damit rechnen musste, die Wohltaten
StraBEG versagt, weil seine Erklärung bei typisierender Betrachtung als Reaktion "auf das Ertapptsein" und nicht als tätige Reue zu bewerten ist. 28 c) Nach diesen Rechtsgrundsätzen schloss die Einleitung
Strafverfahrens gegen den Kläger am 18. Juni 2003 u.a. wegen
Verdachts der Hinterziehung von Einkommensteuer 1997 und 1998 nach § 7 Satz 1 Nr. 2 StraBEG die Strafbefreiung hinsichtlich aller unselbständigen Besteuerungsmerkmale für diese beiden Veranlagungszeiträume hinsichtlich dieser Steuer aus, obwohl der Anlass der Verfahrenseinleitung eng begrenzt auf die Mieteinnahmen aus dem Objekt A war. Für diese Jahre konnte die Mitte Dezember 2004 eingereichte Erklärung nach dem StraBEG hinsichtlich der aufgeführten einkommensteuerrechtlich relevanten Lebenssachverhalte daher keine Wirkung mehr entfalten. 29 Etwas anderes ergibt sich im Streitfall auch nicht daraus, dass sich die Einleitung
Strafverfahrens auf die Einkommensteuererklärungen bezog, die strafbefreiende Erklärung aber u.a. Einnahmeverkürzungen bei der KG betraf. Ob die im Wege der gesonderten Feststellung verfahrensrechtlich ausgegliederten Einkünfte im Allgemeinen wie alle anderen unselbständigen Besteuerungsgrundlagen zu behandeln sind, der Sperrgrund
BEG mithin alle gesondert festzustellenden Besteuerungsgrundlagen umfasst, kann dahinstehen. Vorliegend hat der Kläger selbst die unrichtigen Angaben betreffend die KG durch ausdrückliche Erklärung zum Bestandteil der Einkommensteuererklärungen gemacht und so unmittelbar eine Hinterziehung (auf Zeit) bewirkt. 2. … http://www.rechtsprechung-im-internet.de/jportal/?quelle=jlink&docid=jb-STRE201450346&psml=bsjrsprod.psml&max=true Deutschland deutsch BMJV public
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