Erstexemplaren eines Buches durch einen Verlag an den Autor zu einem höheren Preis als dem Ladenpreis 1. Erstellt ein Verlag aufgrund eines Verlagsvertrags mit einem Autor ein Buch und liefert er zur Abdeckung der Druckkosten dem Autor vertragsgemäß eine bestimmte Anzahl
Erstexemplaren zu einem höheren Preis als dem Ladenpreis, liegt neben der (dem ermäßigten Steuersatz unterliegenden) Lieferung
Büchern eine sonstige (dem Regelsteuersatz zu unterwerfende) verlegerische Leistung vor.
zuvor eingereichten Manuskripten
Autoren herstellte und an den Buchhandel wie auch direkt an Endabnehmer vertrieb. 2 In den zugrunde liegenden, regelmäßig gleich lautenden Verlagsverträgen räumte der jeweilige Autor dem Kläger das Recht ein, auf der Grundlage seines Manuskripts ein Buch, dessen "Copyright" beim Autor verblieb, herzustellen, zu vervielfältigen sowie angemessen zu verbreiten. Dabei führte der Kläger auf Wunsch des Autors auch Lektoratstätigkeiten durch. Der Kläger durfte die Werbemaßnahmen für das Buch und den Ladenpreis bestimmen. Der Autor erwarb für jedes verkaufte und bezahlte Exemplar einen Honoraranspruch in Höhe eines prozentualen Anteils des um die Umsatzsteuer verminderten Ladenpreises. 3 Zeitgleich und im Zusammenhang mit dem Verlagsvertrag schloss der Kläger mit dem jeweiligen Autor in einem sog. Auftragsschein eine weitere Vereinbarung, worin sich der Autor u.a. gegenüber dem Kläger verpflichtete, (in der Regel 50) Erstexemplare zu einem besonderen --im Vergleich zum späteren Ladenpreis höheren-- Preis zu erwerben. Nach Darstellung des Klägers waren die an den Autor ausgelieferten Erstexemplare in der Regel besser ausgestattet als die weiteren Exemplare. 4 Die mit dem Verlagsgeschäft ausgeführten Umsätze einschließlich der Lieferung der Erstexemplare an die Autoren unterwarf der Kläger in seinen Umsatzsteuererklärungen für die Streitjahre unter Hinweis auf § 12 Abs. 2 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) i.V.m. Nr. 49 der Anlage 2 zu § 12 Abs. 2 UStG dem ermäßigten Steuersatz. 5 Bei einer u.a. für die Streitjahre durchgeführten Umsatzsteuer-Sonderprüfung ergaben sich aus Sicht der Prüferin folgende Feststellungen und Schlussfolgerungen: 6 Den Preis für die vom Autor laut Vertrag abzunehmenden Erstexemplare habe der Kläger nach seinen Angaben so berechnet, dass der Verlag damit die ihm für die Herstellung des Buches entstehenden Kosten habe decken können. Somit betreibe der Kläger einen sog. Druckkostenzuschussverlag, da er in den streitbefangenen Fällen Bücher nur aufgrund der Entrichtung eines Druckkostenzuschusses durch den Autor publiziere. 7 Aufgrund der Vertragsgestaltung habe der Kläger an die Autoren zwei
einander unabhängige (Haupt-)Leistungen ausgeführt, nämlich die Herstellung und den Vertrieb des Buches zum vom Kläger festgelegten Ladenpreis über den Buchhandel. Die
den Autoren für ihre Belieferung mit Erstexemplaren an den Kläger gezahlten Entgelte seien in einen mit dem ermäßigten Steuersatz zu besteuernden Teil für die Lieferung des Buches an den Autor und in einen mit dem Regelsteuersatz zu besteuernden Teil für die Herstellung des Buches aufzuteilen. 8 Der den Wert des Buches übersteigende Ertragsanteil sei ein sog. Druckkostenzuschuss, d.h. ein mit dem Regelsteuersatz nach § 12 Abs. 1 UStG zu besteuerndes Entgelt für die Leistung des Klägers an den Autor. Die mit dem Druckkostenzuschuss abgegoltene Leistung des Verlegers an den Autor bzw. an Dritte sei weder eine Lieferung
in der Anlage 2 zu § 12 Abs. 2 UStG bezeichneten Gegenständen, z.B. Büchern nach Nr. 49 der Anlage 2 zu § 12 Abs. 2 UStG, noch bestehe sie in der Einräumung oder Übertragung oder Wahrnehmung
auf dem Urheberrechtsgesetz beruhenden Rechten nach § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c UStG. Für die meisten der auf diese Weise verlegten Bücher hätten die an die Buchhändler bzw. Endkunden berechneten Verkaufspreise ermittelt werden können. Angesichts der mit unterschiedlichen Steuersätzen gebotenen Besteuerung seien die Entgelte für die Erstexemplare zu dem vom Kläger vorgegebenen Ladenpreis ins Verhältnis zu setzen.
den Gesamtentgelten entfielen durchschnittlich 69 % auf den der Besteuerung mit dem Regelsteuersatz unterliegenden Druckkostenzuschuss. 9 Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) erließ am
den Autoren für die Erstexemplare die vertraglich festgelegten Entgelte vereinnahmt. Eine Aufteilung dieser Entgelte entspreche nicht den vertraglichen Vereinbarungen; dafür bestehe auch umsatzsteuerrechtlich keine Berechtigung. Ein Missbrauch
Gestaltungsmöglichkeiten sei gleichfalls nicht gegeben. Daher gelte für die streitbefangenen Umsätze der ermäßigte Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG i.V.m. Nr. 49 der Anlage 2 zum UStG. Das Urteil des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2013, 990 veröffentlicht. 12 Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts. Es führt im Wesentlichen aus, das FG sei
der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union und des Bundesfinanzhofs (BFH) zu der Frage, unter welchen Bedingungen mehrere zusammenhängende Leistungen als eine Gesamtleistung zu behandeln seien, abgewichen. Seine Entscheidung, im Streitfall
einer einheitlichen Leistung auszugehen, sei unzutreffend. 13 Das FA beantragt, das FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen,hilfsweise, den Rechtsstreit an das FG zurückzuverweisen. 14 Der Kläger beantragt, die Revision des FA als unbegründet zurückzuweisen. 15 Er hält die Entscheidung der Vorinstanz für zutreffend. Am Tatbestand einer Lieferung ändere sich nichts dadurch, dass der zu liefernde Gegenstand (natürlich) vorher hergestellt werden müsse, und dass diese Herstellung zuvor vom liefernden Unternehmer erfolge. Folge man der Logik des FA, würde es sich bei jedem Erstverkauf einer jeden beliebigen Ware um zwei Leistungen handeln, die steuertechnisch separat behandelt werden müssten. Entgegen der Auffassung des FA dürfe eine wirtschaftlich einheitliche Leistung im Interesse eines funktionierenden Mehrwertsteuersystems indes nicht künstlich aufgespalten werden. 16 Auch die Berechnungsmethode des FA bleibe unklar. Denn es sei nicht ersichtlich, wie und wodurch die Außenprüferin den angeblich "üblichen Ladenpreis" ermittelt habe. Die vom FA angestrebte Besteuerung hätte im Übrigen erhebliche Wettbewerbsverzerrungen zur Folge. Kleine und kleinste Verlage, die das finanzielle Risiko u.a. durch einen höheren Erstverkauf der Bücher auffangen müssten, wären massiv benachteiligt gegenüber den Branchengrößen, die sich eine eigene Vorfinanzierung leisten könnten. 17 II. Die Revision des FA ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO). 18 Das FG hat auf der Grundlage der bisherigen Feststellungen zu Unrecht angenommen, dass der Kläger nur dem ermäßigten Steuersatz unterliegende Lieferungen
Büchern ausgeführt hat. Der Senat kann mangels Spruchreife nicht durcherkennen. 19
Büchern der ermäßigte Steuersatz angewandt werden. Seit dem
Büchern Gegenstand des zwischen dem Kläger und den Autoren vereinbarten Leistungsaustauschverhältnisses i.S.
G gewesen. Das FG hat insoweit den parallel abgeschlossenen Verlagsvertrag zu Unrecht außer Betracht gelassen. 22 a) Nach ständiger Rechtsprechung erbringt ein Unternehmer Leistungen gegen Entgelt i.S.
G, wenn zwischen ihm und dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis besteht, das einen unmittelbaren Zusammenhang zwischen Leistung und Entgelt begründet, so dass das Entgelt als Gegenwert für die Leistung anzusehen ist (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 10. Juli 2012 XI R 31/10, BFH/NV 2013, 95, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2013, 60, Rz 29; vom 11. Juli 2012 XI R 11/11, BFHE 238, 560, BFH/NV 2013, 326, Mehrwertsteuerrecht 2013, 46, Rz 19; vom 28. Mai 2013 XI R 32/11, BFHE 243, 419, BStBl II 2014, 411, Rz 41, m.w.N.). Eine derartige Verknüpfung ist jedenfalls dann zu bejahen, wenn aufgrund der Vereinbarungen zwischen Zahlendem und Zahlungsempfänger ersichtlich ist, dass der Zahlung ein Tätigkeitsauftrag zugrunde liegt, dass der Zahlungsempfänger also einer vertraglichen Verpflichtung gegenüber dem Zahlenden nachkommt (BFH-Urteil vom 28. Juli 1994 V R 27/92, BFH/NV 1995, 550, unter II.1.). 23
Buchveröffentlichungen aufgrund eines Verlagsvertrags zwischen Verfasser und Verlag, in dem der Verfasser die Vervielfältigung und Verbreitung dem Verlag überträgt und einen Druckkostenzuschuss leistet, ein Leistungsaustausch gegeben (vgl. z.B. auch Bunjes/ Korn, UStG,
G vereinnahmt, die
beiden Vertragspartnern als Beitrag zur Finanzierung des Drucks angesehen wurden. Auch wenn die Vertragspartner den Begriff "Druckkostenzuschuss" nicht ausdrücklich verwendet haben, handelt es sich bei der gebotenen Auslegung des gesamten Vertragswerks (Verlagsvertrag und Auftragsschein) insoweit um Druckkostenzuschüsse im aufgezeigten Sinne. 26 Das FG hat nach Maßgabe der vorstehenden Ausführungen daher zu Unrecht die vom Kläger erbrachte Verlagsleistung bei der Publikation der Bücher nicht als sonstige Leistung (§ 3 Abs. 9 UStG) in das bestehende umsatzsteuerrechtliche Leistungsaustauschverhältnis zwischen dem Kläger und den Autoren einbezogen. 27 c) Zutreffend ist dagegen die Rechtsauffassung des FG, dass der Kläger bezogen auf die Erstexemplare Lieferungen
Büchern i.S.
G an die Autoren ausgeführt hat. Entsprechend der Auffassung des FA hat der Kläger damit jeweils zwei Leistungen im umsatzsteuerrechtlichen Sinne an die Autoren erbracht. 28 3. Das FG ist im Streitfall
anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen. Seine Entscheidung war daher aufzuheben. 29 a) Der Kläger wendet ohne Erfolg ein, eine anteilige Besteuerung der
ihm ausgeführten Leistungen mit dem Regelsteuersatz hätte unerwünschte Wettbewerbsverzerrungen im Verhältnis
kleinen zu finanziell stärkeren Verlagen zur Folge. 30 Denn die Vereinbarung
Druckkostenzuschüssen ist in der Verlagsbranche unabhängig
der Größe der entsprechenden Verlage durchaus üblich; dies hängt maßgeblich
dem wirtschaftlichen Eigeninteresse des Verlages an der Publikation des Buches ab. Dies bedeutet, dass die vom Kläger (lediglich pauschal) behauptete Wettbewerbsverzerrung --die ohnehin kein anderes Ergebnis rechtfertigen könnte-- tatsächlich nicht vorliegt bzw. nicht feststeht. 31 b) Vor diesem Hintergrund kann offenbleiben, ob in der vom Kläger gewählten Vertragsgestaltung auch ein Gestaltungsmissbrauch i.S.
dazu im Einzelnen BFH-Urteil vom
KI-Erklärung auf Basis des amtlichen Gesetzestextes. Orientierend, ersetzt keine Rechtsberatung.