Gesellschafter einer als US-LLP organisierten Anwaltssozietät nach Art. 14 Abs. 1 DBA-USA 1989 - Verböserungsverbot - Änderung rechtlich selbständiger Besteuerungsgrundlagen im Klageverfahren wegen gesonderter und einheitlicher Feststellung Nach Art. 14 Abs. 1 DBA-USA 1989 können Einkünfte, die eine in einem Vertragsstaat ansässige natürliche Person aus selbständiger Arbeit bezieht, nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, dass die Arbeit im anderen Vertragsstaat ausgeübt wird und die Einkünfte einer festen Einrichtung zuzurechnen sind, die
natürlichen Person im anderen Staat für die Ausübung ihrer Tätigkeit gewöhnlich zur Verfügung steht. Die hiernach bestimmte Besteuerungszuweisung ist auch bei einer Freiberufler-Personengesellschaft (hier einer als US-LLP organisierten Anwaltssozietät) personenbezogen zu verstehen (sog. Ausübungsmodell).
jeweilige Gesellschafter muss "seine" Tätigkeit im anderen Vertragsstaat persönlich ausüben und es muss ihm für die Ausübung "seiner" Tätigkeit gewöhnlich eine feste Einrichtung zur Verfügung stehen. Eine wechselseitige (Tätigkeits-)Zurechnung zwischen den Gesellschaftern kommt nicht in Betracht . Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts München vom
Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin), einer Limited Liability Partnership (LLP) mit Sitz und Geschäftsleitung in New York (USA), bezogen haben. 2 Die Klägerin ist eine international tätige Anwaltssozietät, an
im Streitjahr insgesamt 131 Rechtsanwälte beteiligt waren und die bereits im Jahr 2001 unter Beteiligung inländischer Partner ein Büro im Inland eröffnet hatte. Im Zuge dessen war
Beigeladene zu
Klägerin-- wurde ihre Vergütung ("Compensation") für den Zeitraum nach Aufnahme im Jahr 2004 und im Jahr 2005 mit fix ... Mio. US-$/jährlich als GP bemessen. Anschließend sollten sie dem normalen Vergütungssystem
Klägerin ("Firm's Compensation System") beitreten. 4 Vor
Eröffnung des Büros in Y-Stadt und
Aufnahme
Beigeladenen zu
sie u.a. anfragte, ob für die in
Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) erzielten Einkünfte aus selbständiger Anwaltstätigkeit das "Zurechnungsprinzip" (in Anlehnung an das "Betriebsstättenprinzip") --im Gegensatz zum "Ausübungsprinzip"-- zur Anwendung komme. Die unter dem 9. Juni 2004 erteilte verbindliche Auskunft bestätigte die Anwendung des "Zurechnungsprinzips", wurde aber unter
"Prämisse" erteilt, dass auch in den USA das "Betriebsstättenprinzip" angewendet werde. 5 Im unter Nachprüfungsvorbehalt stehenden Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung 2004 vom 7. März 2006 behandelte das FA die von den Beigeladenen bezogenen GP erklärungsgemäß mit Rücksicht auf das Abkommen zwischen
Bundesrepublik Deutschland und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung
Doppelbesteuerung und zur Verhinderung
Steuerverkürzung auf dem Gebiet
Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und einiger anderer Steuern vom 29. August 1989 (BGBl II 1991, 355, BStBl I 1991, 94) --DBA-USA 1989-- als steuerfrei, aber dem Progressionsvorbehalt unterliegend. 6 Eine bei
Klägerin im Jahr 2006 durchgeführte Außenprüfung endete mit
Mitteilung, die Prüfung habe zu keiner Änderung
Besteuerungsgrundlagen geführt. Wie mit dem Prüfer besprochen, beantragte die Klägerin anschließend wegen hier nicht streitiger Punkte die Änderung
Feststellungen, die das FA im Änderungsbescheid vom
Nachprüfung auf. Den hiergegen gerichteten Einspruch legte die Klägerin bezüglich
"geänderten Feststellungen" für die Beigeladenen ein und beanstandete in
konkretisierenden Begründung die Annahme
Steuerpflicht
GP. 8 Mit weiterem Änderungsbescheid vom 11. Juni 2010 verminderte das FA die steuerpflichtigen GP um Teilbeträge und erhöhte im Gegenzug die unter Progressionsvorbehalt steuerfreien Einkünfte. Im Übrigen hielt es an seiner Rechtsauffassung zur Steuerpflicht
GP fest. 9 Das Finanzgericht (FG) München gab dem Begehren
Klägerin im Urteil vom 30. Juli 2014 1 K 2243/10 statt und sprach eine antragsgemäße Änderung
Feststellungen aus,
es eine Auslegung von Art. 14 Abs. 1 DBA-USA 1989 i.S. eines "Betriebsstättenprinzips" zugrunde legte. 10 Gegen das Urteil hat das FA Revision eingelegt. Es rügt die Verletzung materiellen Rechts und beantragt, das angefochtene Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen. 11 Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen. 12 Das Bundesministerium
Finanzen (BMF) ist dem Verfahren beigetreten. Ohne einen Antrag zu stellen hat es sich
Rechtsauffassung des FA angeschlossen. 13 B. Die Revision ist begründet. Die Vorentscheidung ist aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2
Finanzgerichtsordnung --FGO--). Anders als die Vorinstanz angenommen hat, ist Art. 14 Abs. 1 DBA-USA 1989 i.S. des sog. "Ausübungsmodells" zu interpretieren. Ob und inwieweit die von den Beigeladenen bezogenen GP auf dieser Basis aus abkommensrechtlichen Gründen --unter Progressionsvorbehalt-- von
inländischen Besteuerung freizustellen sind, bedarf abschließender tatrichterlicher Feststellungen. 14 I. Das FG ist zu Recht davon ausgegangen, dass ein Feststellungsverfahren (§ 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a, Abs. 5 Nr. 1
Abgabenordnung i.d.F. bis zu seiner Änderung durch das Gesetz zur Anpassung
Abgabenordnung an den Zollkodex
Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften --Zollkodexanpassungsgesetz [ZollkodexAnpG]-- vom
mehrere im Inland steuerpflichtige Personen --darunter die Beigeladenen-- beteiligt waren, die Einkünfte als Mitunternehmer im Rahmen einer freiberuflichen Mitunternehmerschaft erzielt haben (vgl. § 180 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 AO a.F.). Dass die Klägerin eine solche Mitunternehmerschaft ist, die Einkünfte aus selbständiger Arbeit i.S.
G 2002) erzielt hat, und dass die Beigeladenen hieran als Mitunternehmer beteiligt gewesen sind, ist im insoweit nicht angefochtenen Feststellungsbescheid, in dem die einzelnen Besteuerungsgrundlagen verfahrensrechtlich verselbständigt sind und gegenüber rechtlich nachgelagerten Feststellungen Bindungswirkung entfalten (vgl. nur Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 28. Mai 2015 IV R 26/12, BFHE 249, 536, BStBl II 2015, 797), bestandskräftig festgestellt und bedarf schon von daher keiner weiteren Erörterung. 17 b) Rechtlich von den Feststellungen nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO a.F. zu trennen sind die Feststellungen nach § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO a.F., die sich auf Einkünfte beziehen, die nach einem Doppelbesteuerungsabkommen von
Bemessungsgrundlage auszunehmen, aber im Rahmen des Progressionsvorbehaltes von Bedeutung sind (vgl. Senatsurteil vom 18. Dezember 2002 I R 92/01, BFHE 201, 447). Die Feststellung
steuerfreien, aber für den Progressionsvorbehalt bedeutsamen Gewinnanteile
Beigeladenen konnte und musste daher auf dieser Grundlage erfolgen. 18 c) In
Erhöhung
Feststellungen im Rahmen des § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO a.F. durch das FG ist dabei kein Verstoß gegen das finanzprozessuale sog. Verböserungsverbot zu sehen. 19 Hat bei einer Klage gegen eine gesonderte und einheitliche Feststellung die dem Klagebegehren eines Beteiligten entsprechende Beurteilung eines Geschäftsvorfalls zwangsläufige Auswirkungen auf eine andere, rechtlich verselbständigte Besteuerungsgrundlage, so ist diese im Urteil zu ändern, ohne dass --wenn auch diese Besteuerungsgrundlage Gegenstand des Klagebegehrens ist, die Feststellung insoweit aber zum Nachteil des Klägers geändert wird-- gegen das sog. Verböserungsverbot verstoßen würde (vgl. BFH-Urteil vom 20. Januar 2005 IV R 22/03, BFHE 209, 108, BStBl II 2005, 559, m.w.N.). Diese Grundsätze gelten jedenfalls dann auch im Hinblick auf das Verhältnis von § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a und § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO a.F., wenn --wie im Streitfall-- beide Feststellungen in einem Bescheid miteinander verbunden wurden. 20 Bei
vorliegend streitgegenständlichen Frage nach
Reichweite
Steuerfreistellung liegt
insofern erforderliche Zusammenhang zwischen
--von
Klägerin mitbeantragten-- Änderung
Feststellungen nach § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO a.F. und
Feststellung
steuerpflichtigen Einkünfte nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO a.F. vor, weil je nach Beurteilung
Steuerbefreiung aufgrund des Abkommens zur Vermeidung
Doppelbesteuerung entweder eine Feststellung nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO a.F. oder (wegen § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG 2002) nach § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO a.F. zu treffen ist. 21 d)
angefochtenen Änderung dieser Feststellungen durch das FA standen weder dessen Mitteilung nach § 202 Abs. 1 Satz 3 AO a.F. im Anschluss an die Außenprüfung noch § 173 Abs. 2 AO a.F. entgegen. Das FA konnte die Änderung ohne Änderungssperre aufgrund des auch nach
Außenprüfung fortbestehenden Vorbehalts
Nachprüfung (§ 164 Abs. 1, § 181 Abs. 1 Satz 1 AO a.F.) vornehmen. Die Vorinstanz stützt ihre Entscheidung insoweit maßgebend und zutreffend auf die Ausführungen des BFH im Urteil vom
Senat von weiteren Ausführungen ab. 22 II. In
Sache kann
Senat nicht abschließend darüber entscheiden, inwieweit die von den Beigeladenen bezogenen GP in die Feststellungen nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO a.F. oder nach § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO a.F. einzubeziehen sind. Es fehlt an dafür notwendiger tatrichterlicher Sachaufklärung. 23 1. Im Fall einer Freiberufler-Personengesellschaft ist unter "steuerpflichtigen" Einkünften i.S. des § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO a.F. die Summe
Gewinnanteile i.S.
G 2002 zu verstehen, die in
Person
Mitunternehmer
Personengesellschaft in Deutschland zu versteuern sind. Aus dem Gewinn
Personengesellschaft sind deshalb sowohl die in Deutschland nicht steuerbaren als auch die hier steuerfreien Einkünfte auszuscheiden (vgl. Senatsbeschluss vom 13. Mai 2013 I R 39/11, BFHE 241, 1, m.w.N.). Die Frage, ob ein Teil des von
Personengesellschaft erzielten Gewinns nicht steuerbar ist, ist dabei aus
Sicht des einzelnen an
Personengesellschaft beteiligten Mitunternehmers zu beurteilen (vgl. dazu Senatsurteil in BFHE 201, 447). 24 2. Die Beigeladenen sind sämtlich i.S. des § 1 Abs. 1 Satz 1 EStG 2002 unbeschränkt und mithin mit ihrem gesamten mitunternehmerischen Gewinnanteil i.S.
G 2002 einkommensteuerpflichtig (Welteinkommensprinzip). Darunter fallen auch die von den Beigeladenen bezogenen GP, die diese im Rahmen ihrer mitunternehmerischen Beteiligung an
Klägerin bezogen haben und die aus national-rechtlicher Sicht unbeschadet dessen in die Feststellungen einzubeziehen sind, ob man sie --wie das FG-- als regulären Gewinnanteil oder als Sondervergütung qualifiziert. 25 3. In welchem Umfang
Steuerpflicht
von den Beigeladenen bezogenen GP im Streitfall indessen die abkommensrechtliche Freistellungsanordnung in Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a DBA-USA 1989 entgegensteht, lässt sich anhand
tatrichterlichen Feststellungen nicht abschließend beurteilen. 26 a) Für in Deutschland ansässige natürliche Personen sieht Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a DBA-USA 1989 vor, dass --unter dem sich im Streitfall nicht aktualisierenden Vorbehalt von Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Satz 3 sowie Buchst. b DBA-USA 1989-- von
Bemessungsgrundlage
deutschen Steuer u.a. die Einkünfte aus Quellen in den Vereinigten Staaten ausgenommen werden, die nach diesem Abkommen in den Vereinigten Staaten besteuert werden können. Für diesen Fall darf Deutschland den Progressionsvorbehalt anwenden, was eine Feststellung
Einkunftsteile (nur) im Rahmen des § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO a.F. rechtfertigen würde (vgl. § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG 2002). 27 b) Ein solches Besteuerungsrecht
USA ergibt sich im Streitfall dem Grunde nach aus Art. 14 Abs. 1 DBA-USA 1989, wonach Einkünfte, die eine in einem Vertragsstaat ansässige natürliche Person aus selbständiger Arbeit bezieht, nur in diesem Staat besteuert werden können, es sei denn, dass die Arbeit im anderen Vertragsstaat ausgeübt wird und die Einkünfte einer festen Einrichtung zuzurechnen sind, die
natürlichen Person im anderen Staat für die Ausübung ihrer Tätigkeit gewöhnlich zur Verfügung steht. 28 aa) Die Beigeladenen haben die streitigen Einkünfte im abkommensrechtlichen Sinn aus selbständiger Arbeit erzielt, die nach Art. 14 Abs. 2 DBA-USA 1989 u.a. die selbständige Tätigkeit
Rechtsanwälte umfasst, wie sie die Beigeladenen im Streitjahr ausgeübt haben. Art. 14 Abs. 1 DBA-USA 1989 ist zudem unbeschadet dessen auf die Beigeladenen anzuwenden, dass sie ihre Gewinnanteile im Rahmen einer Personengesellschaft bezogen haben (Wolff in Wassermeyer, USA Art. 14 Rz 7, 25). Denn die in Deutschland steuerlich transparente Klägerin ist --in Bezug auf die Beigeladenen (vgl. Art. 4 Abs. 1 Halbsatz 2 Buchst. b DBA-USA 1989, s. dazu Senatsurteile vom
im Wortlaut abweichende Art. 14 Abs. 1 des Musterabkommens
Organisation for Economic Cooperation and Development (OECD) zur Vermeidung
Doppelbesteuerung des Einkommens und des Vermögens (OECD-MustAbk) 1995 sowie die hierauf basierenden deutschen Doppelbesteuerungsabkommen-- zum Teil parallel zu Art. 7 DBA-USA 1989 (bzw. Art. 7 OECD-MustAbk 1995) i.S. eines "Betriebsstättenmodells" verstanden, infolge dessen ohne Rücksicht auf die tatsächliche Arbeitsausübung
einzelnen Gesellschafter eine Zurechnung aller festen Einrichtungen
Personengesellschaft zu allen Gesellschaftern gleichermaßen erfolgt und die Arbeitsausübung
einzelnen Gesellschafter diesen wechselseitig zugerechnet wird (daher zum Teil auch "Zurechnungsmodell", vgl. etwa US-amerikanisches Revenue Ruling 2004-3 vom 17. Februar 2004, Internal Revenue Bulletin 2004-7; Handbook on the 1989 US-German Tax Convention, Art. 14 Rz 106; OECD, Issues Related to Art. 14 OECD Model Tax Convention in Issues in International Taxation 2000 No. 7, Tz. 44, und zu alledem und zur Entwicklung
Verwaltungspraxis Richter in Wassermeyer/Richter/Schnittker, Personengesellschaften im Internationalen Steuerrecht, 2. Aufl., Rz 7.59 ff.; Wassermeyer in Wassermeyer, MA Art. 14 Rz 50 f., 77, 81; Kempermann in Gocke/Gosch/Lang [Hrsg.], Körperschaftsteuer, Internationales Steuerrecht, Doppelbesteuerung, Festschrift für Franz Wassermeyer, 2005, S. 333, 339; Urtz in Gassner/Lang/Lechner, Die Betriebstätte im Recht
Doppelbesteuerungsabkommen, S. 170 ff.; Tcherveniachki in Schönfeld/ Ditz, DBA, Art. 14 a.F. Rz 65; Breuninger, Jahrbuch
Fachanwälte für Steuerrecht 2002/2003, 500, 507; Krabbe, FinanzRundschau 1995, 692, 693 f.; Rademacher-Gottwald, Besteuerungsprobleme
grenzüberschreitenden Sozietäten von Rechtsanwälten, Steuerberatern und Wirtschaftsprüfern, 2001, S. 257; Haiß in Herrmann/Heuer/Raupach, § 49 EStG Rz 690; Rautenstrauch in Betriebsstätten-Besteuerung,
Verwaltung für die Prüfung
Aufteilung
Einkünfte bei Betriebsstätten international tätiger Unternehmen [Betriebsstätten-Verwaltungsgrundsätze] vom
selbe in Gestaltung und Analyse in
Rechts-, Wirtschafts- und Steuerberatung von Unternehmen, 1998, 631 ff.; Bödefeld in Gosch/Kroppen/ Grotherr, DBA, Art. 14 OECD-MA Rz 102 ff.; Portner/Bödefeld, IWB Fach 3 Gruppe 3, 1037; Töben, IWB Fach 10 Gruppe 2, 1253; Seer, Die Besteuerung
Anwaltskanzlei, 2001, Rz 106; s.a. Endres in Endres/Jacob/Gohr/Klein, DBA Deutschland/USA, Art. 14 Rz 9 a.E.). Letzterem pflichtet
Senat bei. 31 bbb) Art. 14 Abs. 1 DBA-USA 1989 ist in seiner Interpretation als abkommensrechtlicher Vorschrift einer statischen und keiner dynamischen Auslegung unterworfen (ständige Senatsrechtsprechung, vgl. Senatsurteil vom 10. Juni 2015 I R 79/13, BFHE 250, 110, m.w.N.). Eine etwaige Verwaltungspraxis, welche sich bei dem einen oder dem anderen Vertragsstaat oder in beiden Vertragsstaaten erst nach Inkrafttreten eines Abkommens zur Vermeidung
Doppelbesteuerung bildet, kann auf die Auslegung des Abkommens deswegen prinzipiell ebenso wenig zurückwirken, wie Verlautbarungen
OECD in Richtung eines "Betriebsstättenmodells". Ausschlaggebend ist vielmehr stets
Abkommenswortlaut, und dieser ordnet im Fall des Art. 14 Abs. 1 DBA-USA 1989 eine individualistische Sichtweise an, und das unbeschadet dessen, ob es um einen Einzelpraktizierenden geht oder ob die Tätigkeit, wie im Streitfall, im Rahmen einer Personengesellschaft erfolgt.
abkommensrechtliche Blick ist ausdrücklich auf die jeweilige natürliche Person und
von dieser ausgeübten Tätigkeit, für die sie die betreffenden Einkünfte bezieht, verengt. Infolge dieser isolierten Betrachtung bezieht jeder Gesellschafter seinen Gewinnanteil ohne Rücksicht auf die gemeinschaftliche Erwirtschaftung des Gesellschaftsgewinns aus
Ausübung seiner selbständigen Tätigkeit. Das Quellensteuerrecht nach Art. 14 Abs. 1 DBA-USA 1989 erfordert, dass
jeweilige Gesellschafter (höchst-)persönlich "seine" Tätigkeit im Quellenstaat ausübt und ihm für die Ausübung "seiner" Tätigkeit gewöhnlich eine feste Einrichtung zur Verfügung steht. Eine wechselseitige (Tätigkeits-)Zurechnung sieht die Vorschrift nicht vor --ggf. abweichend von Art. 14 Abs. 1 (und auch von Art. 21 Abs. 2) OECD-MustAbK 1995 und womöglich auch abweichend von Art. 21 DBA-USA 1989 für solche (anderen) Einkünfte, die in den vorstehenden Artikeln des Abkommens nicht behandelt werden und nach dessen Absatz 2 es bei dem strikten Ausübungserfordernis verbleibt, wenn
Einkünfteempfänger im anderen Vertragsstaat eine selbständige Arbeit "durch" eine dort gelegene feste Einrichtung ausübt--, und
artiges lässt sich auch nicht unter Rückgriff auf das internrechtliche Konzept einer Mitunternehmerschaft begründen. Darauf kann im Rahmen
abkommensautonomen Auslegung nicht zurückgegriffen werden; die sog. lex fori-Klausel des Art. 3 Abs. 2 DBA-USA 1989 ist nicht einschlägig, weil
Abkommenszusammenhang es anders erfordert. 32 ccc) Dem Senatsurteil vom 26. Februar 2014 I R 56/12 (BFHE 245, 143, BStBl II 2014, 703), das unter B.II.3.b ausführt, eine von einer Freiberuflergesellschaft unterhaltene feste Einrichtung werde den Gesellschaftern wie
en feste Einrichtung zugerechnet, ist insoweit nichts Abweichendes zu entnehmen. Die Entscheidung ist zu Art. 14 des Abkommens zwischen
Bundesrepublik Deutschland und den Vereinigten Arabischen Emiraten zur Vermeidung
Doppelbesteuerung auf dem Gebiet
Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und zur Belebung
wirtschaftlichen Beziehungen vom 9. April 1995 (BGBl II 1996, 518, BStBl I 1996, 588) ergangen, dessen --Art. 14 OECD-MustAbk 1995 entsprechende-- Fassung mit dem hier streitigen Art. 14 DBA-USA 1989 nicht übereinstimmt. 33 c) Ein anderes Verständnis von Art. 14 Abs. 1 DBA-USA 1989 ist
Entscheidung des Streitfalls nicht aufgrund
vom FA unter dem
Klägerin --anlässlich
Neuaufnahme
Beigeladenen zu 2. bis 4.-- erteilte Auskunft zwar die von ihr gewünschte Auslegung von Art. 14 Abs. 1 DBA-USA 1989 i.S. des dargelegten "Betriebsstättenmodells". Die Auskunft steht aber unter
im Streitfall nicht erfüllten "Prämisse", dass die Beigeladenen in den USA nach dem Betriebsstättenprinzip besteuert werden. Diese "Prämisse" konnte ein verständiger Empfänger nur so verstehen, dass es dem FA darauf ankam, zwischen
deutschen und
US-amerikanischen Besteuerung eine "Entscheidungsharmonie" herzustellen, und zwar --anders als die Klägerin meint-- nicht lediglich hinsichtlich
abkommensrechtlichen Einschätzung in den USA, sondern auch hinsichtlich
internrechtlichen Beurteilung und
tatsächlichen Besteuerung
Klägerin bzw.
betroffenen Beigeladenen. Infolgedessen genügt es nicht, dass die Finanzverwaltung
USA, wie das FG festgestellt hat, Art. 14 Abs. 1 DBA-USA 1989 i.S. eines "Betriebsstättenmodells" verstanden hat. Vielmehr ist maßgebend, dass die Beigeladenen, wie das FG ebenfalls festgehalten hat, aufgrund
besonderen internrechtlichen Vorschriften für nicht in den USA ansässige Partner von Personengesellschaften, die GP bezogen haben, tatsächlich nicht i.S. des "Betriebsstättenmodells" besteuert worden sind, weil die USA insofern entscheidend auf die dortigen Ausübungstage
betreffenden Partner abstellen. 36 d) Schließlich lässt sich ein abweichendes Ergebnis auch nicht damit begründen, dass, wie die Klägerin vorträgt, alle übrigen Gesellschafter nach dem "Betriebsstättenmodell" besteuert worden seien. Abgesehen davon, dass
angefochtene Bescheid auch insoweit
(Teil-)Bestandskraft fähig und nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens ist, besteht keine Handhabe dafür, diese nach den obigen Darlegungen rechtswidrige Verwaltungspraxis auf die Beigeladenen zu erstrecken. 37 4. Die Sache ist nicht spruchreif. Das FG ist in
angefochtenen Entscheidung von einem anderen abkommensrechtlichen Verständnis, namentlich dem sog. "Betriebsstättenmodell", ausgegangen. Auf die tatsächliche Arbeitsausübung
Beigeladenen kam es ihm nicht an, sodass entsprechende tragfähige Feststellungen hierzu fehlen. Das FG wird folglich im zweiten Rechtsgang anhand des dargelegten individualistischen Verständnisses von Art. 14 Abs. 1 DBA-USA 1989 für jeden Beigeladenen zu prüfen haben, inwieweit er "seine" Arbeit in den USA ausgeübt hat und seine Einkünfte einer festen Einrichtung zuzurechnen sind, die ihm in den USA für die Ausübung "seiner" Tätigkeit gewöhnlich zur Verfügung stand. 38 Zur Beantwortung sich daran etwaig anschließender Rechtsfragen, etwa betreffend das Verständnis von Art. 23 Abs. 2 Satz 2 DBA-USA 1989 oder die (rückwirkende) Anwendung von § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 1 EStG 2002 i.d.F. des Jahressteuergesetzes 2007 vom 13. Dezember 2006 (BGBl I 2006, 2878, BStBl I 2007, 28) besteht
zeit ebenso wenig Veranlassung, wie
Frage danach, ob die Klägerin ihren Gewinn durch Vermögensvergleich nach Maßgabe von § 4 Abs. 1, § 5 EStG 2002 zu ermitteln hat (vgl. dazu Senatsurteile vom
KI-Erklärung auf Basis des amtlichen Gesetzestextes. Orientierend, ersetzt keine Rechtsberatung.