Sächsischen Finanzgerichts vom 10. November 2015 2 K 741/15 wird als unbegründet zurückgewiesen. Die Kosten
Revisionsverfahrens haben die Kläger zu tragen. I. 1 Die Kläger und Revisionskläger (Kläger), Eheleute, hatten vor dem
verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer zum 31. Dezember 2013 stellte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) den verbleibenden Verlustvortrag für Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften i.S.
Einkommensteuergesetzes (EStG) in der bis zum
G in der ab dem 1. Januar 2009 anzuwendenden Fassung fest. 3 Gegen die Feststellung der Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften i.S.
G in der bis zum 31. Dezember 2008 geltenden Fassung mit jeweils 0 € erhoben die Kläger erfolglos Einspruch. Das Finanzgericht (FG) hat die Klage abgewiesen (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2016, 196). 4 Dagegen richtet sich die Revision der Kläger, mit der sie die Verfassungswidrigkeit von Bundesrecht (§ 52a Abs. 11 Satz 11 EStG i.d.F.
Unternehmensteuerreformgesetzes --UntStRefG-- 2008 vom
angefochtenen Urteils
Sächsischen FG vom 10. November 2015 2 K 741/15 nach den Anträgen der Kläger zu erkennen und dem FA die Kosten
Verfahrens aufzuerlegen,2. hilfsweise, das Urteil
Sächsischen FG vom 10. November 2015 2 K 741/15 aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das Sächsische FG zurückzuverweisen und die Entscheidung über die Kosten dem Sächsischen FG zu übertragen. 6 Das FA beantragt,die Revision zurückzuweisen. II. 7 Die Revision ist unbegründet und
halb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Der Senat legt das Begehren der Kläger dahin aus, dass sie eine Vorlage gemäß Art. 100 Abs. 1 Satz 1
Grundgesetzes (GG) an das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) anregen wollen. Der Senat ist indes nicht davon überzeugt, dass die dem angefochtenen Urteil zugrunde liegenden Vorschriften verfassungswidrig sind. Eine Vorlage an das BVerfG kommt
halb nicht in Betracht. Es verstößt nicht gegen Verfassungsrecht, dass Altverluste aus Aktienverkäufen ab dem Veranlagungszeitraum 2014 nicht mehr mit neuen Gewinnen aus Aktienverkäufen ausgeglichen werden können. Die zugrunde liegenden Normen verstoßen nicht gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) und verletzen auch nicht verfassungsrechtlich geschütztes Vertrauen. 8
UntStRefG 2008). 9
Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 3. November 2015 VIII R 37/13, BFHE 252, 274, BStBl II 2016, 273). Verluste dürfen nur bis zur Höhe
Gewinns, den der Steuerpflichtige im gleichen Kalenderjahr aus privaten Veräußerungsgeschäften erzielt hat, ausgeglichen werden. Sie dürfen nicht nach § 10d abgezogen werden, mindern jedoch die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraum oder in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus privaten Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 erzielt hat oder erzielt (§ 23 Abs. 3 Satz 8 und 9 EStG a.F.). Sie können danach weiterhin ausgeglichen werden mit sämtlichen zukünftigen Gewinnen aus Veräußerungsgeschäften i.S. von § 23 EStG, nicht jedoch mit Gewinnen aus der Veräußerung von Aktien, die nach dem 31. Dezember 2008 angeschafft worden sind. 11 c) Davon abweichend konnten Verluste aus privaten Veräußerungsgeschäften mit Aktien i.S.
G a.F. (sog. Altverluste) für eine Übergangszeit auch mit Einkünften aus Kapitalvermögen i.S.
G i.d.F.
UntStRefG 2008 (Neugewinne) ausgeglichen werden und minderten nach Maßgabe
G auch die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus § 20 Abs. 2 EStG i.d.F. UntStRefG 2008 erzielte (§ 23 Abs. 3 Satz 9 und 10 EStG i.d.F.
UntStRefG 2008). Diese Regelung war jedoch befristet und letztmals anzuwenden für den Veranlagungszeitraum 2013 (§ 52a Abs. 11 Satz 11 EStG i.d.F.
UntStRefG 2008). 12 2. § 23 Abs. 3 Satz 9 und 10 i.V.m. § 52a Abs. 11 Satz 11 EStG i.d.F.
UntStRefG 2008 verstößt nicht gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG). Zwar kann die zeitliche Beschränkung
Ausgleichs von Altverlusten mit Neugewinnen aus Aktienverkäufen zu einer ungleichen Belastung mit Einkommensteuer bei Steuerpflichtigen mit Altverlusten führen. Der Ausschluss der Verrechenbarkeit ist jedoch dem zulässigen Systemwechsel geschuldet. Der Gesetzgeber war auch befugt, den Systemwechsel in überschaubarer Zeit abzuschließen. 13 a) Der allgemeine Gleichheitssatz gebietet, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches seiner Eigenart entsprechend verschieden zu behandeln. Er gilt für ungleiche Belastungen wie auch für ungleiche Begünstigungen. Aus ihm ergeben sich je nach Regelungsgegenstand und Differenzierungsmerkmalen unterschiedliche Grenzen für den Gesetzgeber, die vom bloßen Willkürverbot bis zu einer strengen Bindung an Verhältnismäßigkeitserfordernisse reichen. Der Grundsatz der gleichen Zuteilung steuerlicher Lasten verlangt eine gesetzliche Ausgestaltung der Steuer, die den Steuergegenstand in den Blick nimmt und mit Rücksicht darauf eine gleichheitsgerechte Besteuerung
Steuerschuldners sicherstellt. Ausnahmen von dem jedenfalls für die Ertragsteuern geltenden Gebot gleicher Besteuerung bei gleicher Ertragskraft bedürfen eines besonderen sachlichen Grundes. Bei der Bestimmung der Bindung
Gesetzgebers an den Gleichheitssatz ist allerdings zu berücksichtigen, dass das BVerfG dem Gesetzgeber gerade bei der Umstrukturierung komplexer Regelungssysteme stets einen besonders weiten Spielraum bei der Ausgestaltung der Übergangsvorschriften einräumt. Art. 3 Abs. 1 GG ist jedenfalls dann verletzt, wenn sich ein vernünftiger, sich aus der Natur der Sache ergebender oder sonst wie einleuchtender Grund für die gesetzliche Differenzierung oder Gleichbehandlung nicht finden lässt (BVerfG-Beschluss vom
halb nicht Gegenstand der Prüfung. 16 bb) Bei dem Systemwechsel hat sich der Gesetzgeber für einen stichtagsbezogenen Übergang zum 1. Januar 2009 entschieden. Diese Grundentscheidung hat er konsequent und in sich stimmig umgesetzt, indem er für Altverluste die Fortgeltung der bisher anzuwendenden Vorschriften angeordnet hat. Die vom Gesetzgeber angestrebte vollständige stichtagsbezogene Trennung der Besteuerungssysteme (Halbeinkünfteverfahren/Abgeltungsteuer) schließt eine Verrechnung von Altverlusten mit Neugewinnen grundsätzlich aus. Dies zugrunde gelegt, stellt sich der Ausschluss
vertikalen Verlustausgleichs für Altverluste als Grundregel und die zeitlich zulässige Verrechnung mit Neugewinnen gemäß § 20 Abs. 2 EStG als Ausnahme dar (ebenso BTDrucks 16/4841, S. 59: "obwohl diese zukünftig nicht mehr von § 23 erfasst werden"). Aus diesem Blickwinkel hat der Gesetzgeber Altverluste für eine gewisse Dauer privilegiert, indem er zusätzlich die Verrechnung mit Neugewinnen zugelassen hat (so auch BFH-Urteil in BFHE 252, 274, BStBl II 2016, 273, Rz 21). Eine belastende Wirkung entfaltet die Vorschrift allenfalls im Hinblick auf ihre zeitliche Begrenzung. 17 c) Es verstößt nicht gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG), dass Altverluste ab Veranlagungszeitraum 2014 nicht mehr mit Neugewinnen aus Aktienverkäufen ausgeglichen werden können. 18 aa) Ein völliger Ausschluss der Verlustverrechnung, der nach der Rechtsprechung
BVerfG (BVerfG-Beschluss vom
BVerfG 2 BvL 19/14) stellt sich
halb im Streitfall nicht. 21 Zu berücksichtigen ist weiter, dass es der Steuerpflichtige bei privaten Veräußerungsgeschäften durch die Wahl
Veräußerungszeitpunkts weitgehend in der Hand hat, ob er steuerbare oder nicht steuerbare Gewinne erzielen will. Diese Besonderheit der Einkunftsart rechtfertigt nach der Rechtsprechung
Senats den vollständigen Ausschluss
vertikalen Verlustausgleichs bei den privaten Veräußerungsgeschäften (BFH-Urteile vom 18. Oktober 2006 IX R 28/05, BFHE 215, 202, BStBl II 2007, 259; vom 12. Juli 2016 IX R 11/14, BFH/NV 2016, 1691). Die Erwägung trifft zwar auf Neugewinne aus Aktienverkäufen nicht mehr zu, weil sie bei den Einkünften aus Kapitalvermögen ohne Berücksichtigung einer Haltefrist steuerbar sind. Für die (anderen) von § 23 EStG erfassten Einkünfte, die durch die Altverluste aus Aktienverkäufen weiterhin gemindert werden, gilt dies jedoch unverändert fort. 22
UntStRefG 2008 verstößt auch nicht
halb gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG), weil Altverluste nur bis zum Veranlagungszeitraum 2013 mit Neugewinnen ausgeglichen werden konnten. Der Gesetzgeber war insbesondere nicht verpflichtet, diese vorübergehende Privilegierung der Altverluste für einen längeren Zeitraum zu gewähren. 24 aa) Das BVerfG hat sogar eine generelle zeitliche Beschränkung
Verlustvortrags auf fünf Jahre gebilligt (BVerfG, Kammerbeschluss vom 22. Juli 1991 1 BvR 313/88, Neue Juristische Wochenschrift 1992, 168). Daran gemessen kann die zeitliche Befristung einer Übergangsregelung auf fünf Jahre keinen Bedenken unterliegen. 25 bb) Im Übrigen teilt der Senat schon nicht die Grundannahme der Kläger, dass der Gesetzgeber sachliche Gründe für die zeitliche Befristung der Übergangsregel anführen müsse (a.A. Hey, Finanz-Rundschau 2014, 349). Der Gesetzgeber ist zum Systemwechsel befugt. Zwar hat das BVerfG im Zusammenhang mit dem Übergang vom Vollanrechnungsverfahren zum Halbeinkünfteverfahren bei der Überleitung von Körperschaftsteuerminderungspotential in einem Sonderfall eine Übergangsregelung für verfassungswidrig erklärt, weil der Gesetzgeber seine (legitimen) Ziele vollständig erreichen und die Ungleichheit hätte vermeiden können (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 125, 1, BFH/NV 2010, 803). Eine solche Situation liegt hier jedoch nicht vor. Die Verrechnung von Altverlusten aus Aktienverkäufen mit entsprechenden Neugewinnen durchbricht den generellen Ausschluss
vertikalen Verlustausgleichs bei § 23 EStG. Sie stellt mithin einen Fremdkörper dar in dem auf eine strikte, stichtagsbezogene Trennung der Besteuerungssysteme angelegten Systemwechsel. 26 In diesem Fall misst der Senat dem Interesse
Gesetzgebers an der zeitnahen Vollendung
Systemwechsels ein höheres Gewicht bei als der Besteuerungsgleichheit. Eine Übergangszeit von fünf Jahren, in denen der Gesetzgeber eine systemfremde Verrechnung im Interesse der betroffenen Steuerpflichtigen zulässt, erscheint nach allem ausreichend und angemessen. 27 3. Die partielle Entwertung der Altverluste infolge
Übergangs zur Abgeltungsteuer verletzt auch nicht verfassungsrechtlich geschütztes Vertrauen. 28 a) Die Übergangsregel, die eine zeitlich begrenzte Verrechnung mit Neugewinnen erlaubt (§ 23 Abs. 3 Satz 9 und 10 i.V.m. § 52a Abs. 11 Satz 11 EStG i.d.F.
UntStRefG 2008), verletzt schon
halb nicht Vertrauen, weil sie zusätzliche Rechte schafft. Beeinträchtigt wird das Vertrauen in die Werthaltigkeit der gesondert festgestellten Verluste in der zu beurteilenden Konstellation allein dadurch, dass die Einkünfte aus Aktienveräußerungen aus dem Tatbestand
Im Zusammenwirken mit dem unverändert beibehaltenen Ausschluss
vertikalen Verlustausgleichs bei privaten Veräußerungsgeschäften sind die Altverluste dadurch --nach Auslaufen der Übergangsregelung-- partiell wirtschaftlich entwertet worden. 29 b) Die Voraussetzungen für eine echte Rückwirkung, bei der die Rechtsfolge einer Rechtsnorm mit belastender Wirkung schon vor dem Zeitpunkt ihrer Verkündung für bereits abgeschlossene Tatbestände gelten soll (Rückbewirkung von Rechtsfolgen), liegen nicht vor. Aufgrund der Übergangsregelung
G i.d.F.
UntStRefG 2008 gilt hinsichtlich der Besteuerung von Gewinnen und Verlusten aus der Veräußerung von Wertpapieren, die vor dem 1. Januar 2009 angeschafft wurden, die alte Rechtslage auch nach der Einführung der Abgeltungsteuer fort (vgl. BFH-Urteil in BFHE 252, 274, BStBl II 2016, 273, Rz 31). 30 c) Eine nachträgliche, belastende Änderung der Rechtsfolge eines in der Vergangenheit liegenden Verhaltens liegt jedoch darin, dass (die gesondert festgestellten) Altverluste infolge
Systemwechsels ab dem Veranlagungszeitraum 2014 nicht mehr mit Neugewinnen aus Aktienveräußerungen ausgeglichen werden können. Selbst wenn darin eine grundsätzlich rechtfertigungsbedürftige sog. unechte Rückwirkung liegen sollte, begegnet dies keinen durchgreifenden verfassungsrechtlichen Bedenken. 31 aa) Zwar kommt dem Verlustverrechnungsanspruch ein gewisser wirtschaftlicher Vermögenswert zu, der durch den Wegfall der Verrechnungsmöglichkeit mit gleichartigen Gewinnen partiell vermindert wird. Der Anspruch ist aber von der Entstehung positiver Einkünfte abhängig und somit aufschiebend bedingt (vgl. Beschluss
Großen Senats
BFH vom
Gesetzeszweckes (Systemwechsel) geeignet und erforderlich. Bei einer Gesamtabwägung zwischen dem Gewicht
enttäuschten Vertrauens und dem Gewicht der Dringlichkeit der die Rechtsänderung rechtfertigenden Gründe (vgl. BTDrucks 16/4841, S. 1) ist die Grenze der Zumutbarkeit gewahrt. 33 4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO. http://www.rechtsprechung-im-internet.de/jportal/?quelle=jlink&docid=jb-STRE201710035&psml=bsjrsprod.psml&max=true Deutschland deutsch BMJV public
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