Hinzurechnungsbetrags gemäß § 8 Nr. 5 GewStG um Teilwertabschreibungen) NV: Die gewerbesteuerrechtliche Hinzurechnung nach § 8 Nr. 5 GewStG für von der Körperschaftsteuer befreite Dividenden wird nicht um Teilwertabschreibungen auf Aktien im Streubesitz, die dem Abzugsverbot
G unterfallen, gemindert (Bestätigung
Senatsurteils vom 21. August 2007 I R 76/06, BFH/NV 2008, 247). Eine teleologische Extension
Wortlauts
StG kommt nicht in Betracht . Auf die Revision
Beklagten wird das Urteil
Finanzgerichts Köln vom 10. November 2015 10 K 410/14 aufgehoben. Die Klage wird abgewiesen. Die Kosten
gesamten Verfahrens hat die Klägerin zu tragen. A. 1 Streitig ist, ob der gewerbesteuerrechtliche Hinzurechnungsbetrag gemäß § 8 Nr. 5
Gewerbesteuergesetzes (in der in den Streitjahren 2009 und 2011 geltenden Fassung --GewStG--) um die von der Mutterkapitalgesellschaft vorgenommene ausschüttungsbedingte Teilwertabschreibung auf die Beteiligung zu mindern ist. 2 Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine vermögensverwaltende GmbH, ist an der A AG mit 1,923 % beteiligt. In der Bilanz der A AG auf den
ihr verbliebenen Immobilienvermögens. 4 Am
Restaktivvermögens). Davon entfiel ein Anteil in Höhe von 210.000 € auf die Klägerin. In dieser Höhe nahm die Klägerin auf ihre Beteiligung wiederum eine ausschüttungsbedingte Teilwertabschreibung vor. 6 Im Rahmen der Körperschaftsteuerveranlagungen der Klägerin für die Streitjahre blieben die Dividenden der A AG (vermindert um die Beträge i.S.
5 Satz 1
Körperschaftsteuergesetzes in der in den Streitjahren geltenden Fassung --KStG--) bei der Ermittlung
Einkommens nach § 8b Abs. 1 KStG außer Ansatz. Die ausschüttungsbedingten Teilwertabschreibungen wurden dem Einkommen außerhalb der Bilanz wieder hinzugerechnet (§ 8b Abs. 3 Satz 3 KStG). 7 Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) erließ für das Streitjahr 2009 einen Gewerbesteuermessbescheid (Messbetrag: 41.422 €), woraus sich eine Gewerbesteuerfestsetzung in Höhe von 186.399 € ergab, und einen Bescheid über die gesonderte Feststellung
vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den
gewerbesteuerrechtlichen Schachtelprivilegs (§ 9 Nr. 2a GewStG) nicht erfüllt waren (vgl. § 8 Nr. 5 Satz 1 Halbsatz 2 GewStG); die von der Klägerin begehrte Minderung der Hinzurechnung um die jeweiligen ausschüttungsbedingten Teilwertabschreibungen unterblieb. Der dagegen erhobenen Klage gab das Finanzgericht (FG) Köln mit Urteil vom 10. November 2015 10 K 410/14 (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2016, 218) statt. 9 Das FA beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen. 10 Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen. B. 11 Die Revision ist begründet. Entgegen der Ansicht
FG ist der Hinzurechnungsbetrag gemäß § 8 Nr. 5 GewStG nicht um die ausschüttungsbedingten Teilwertabschreibungen zu mindern. Das angefochtene Urteil ist daher aufzuheben und die Klage ist abzuweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Bezüglich der Feststellung
vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 2009 ergibt sich dies bereits daraus, dass die Klage unzulässig war. 12 I. Soweit sich die Klage auf die Feststellung
vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 2009 bezog, fehlte der Klägerin eine Beschwer. Denn nach § 35b Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 1 GewStG (i.d.F.
Jahressteuergesetzes --JStG-- 2010 vom
JStG 2010) sind die Besteuerungsgrundlagen bei der Feststellung
vortragsfähigen Gewerbeverlustes so zu berücksichtigen, wie sie der Festsetzung
Steuermessbetrags für den Erhebungszeitraum, auf
sen Schluss der vortragsfähige Gewerbeverlust festgestellt wird, zu Grunde gelegt worden sind. Besteuerungsgrundlagen in diesem Sinne sind auch geänderte Hinzurechnungsbeträge (s. ausdrücklich R 35b.1 Abs. 2 Satz 3 der Gewerbesteuer-Richtlinien 2009), die sich auf der Grundlage
von der Klägerin geführten Rechtsstreits betreffend den Gewerbesteuermessbetrag 2009 ergeben und alsdann Gegenstand der von Amts wegen vorzunehmenden Anpassung der Verlustfeststellung sein können (s. z.B. Blümich/Hofmeister, § 35b GewStG Rz 53; Sarrazin in Lenski/ Steinberg, Gewerbesteuergesetz, § 35b Rz 35; Selder in Glanegger/Güroff, GewStG,
Körperschaftsteuergesetzes zu ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb ist, vermehrt und vermindert um die in den §§ 8 und 9 GewStG bezeichneten Beträge. Nach § 8 GewStG werden bestimmte Beträge dem Gewinn aus Gewerbebetrieb wieder hinzugerechnet, soweit sie bei der Ermittlung
Gewinns abgesetzt worden sind. Dies gilt gemäß § 8 Nr. 5 GewStG u.a. auch für die nach § 8b Abs. 1 Satz 1 KStG außer Ansatz bleibenden Gewinnanteile (Dividenden), soweit sie nicht die Voraussetzungen
StG erfüllen, nach Abzug der mit diesen Einnahmen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben, soweit diese nach § 3c Abs. 2
Einkommensteuergesetzes und § 8b Abs. 5 und 10 KStG unberücksichtigt bleiben. 15 2. Die von der Klägerin erzielten Dividenden sind zur Ermittlung
Gewerbeertrags wieder hinzuzurechnen (§ 8 Nr. 5 Satz 1 Halbsatz 1 GewStG). 16 a) Bei den Dividenden, die die Klägerin in Höhe von 1.200.000 € im Jahr 2009 und in Höhe von 210.000 € im Jahr 2011 aus ihren Anteilen an der A AG bezogen hat, handelt es sich um Gewinnanteile i.S.
StG. Für körperschaftsteuerliche Zwecke sind diese bei der Ermittlung
zu versteuernden Einkommens im wirtschaftlichen Ergebnis zu 95 % außer Ansatz geblieben und haben die Bemessungsgrundlage bei der Ermittlung der Körperschaftsteuer insoweit tatsächlich nicht erhöht (§ 8b Abs. 1 Satz 1, Abs. 5 Satz 1 KStG i.V.m. § 20 Abs. 1 Nr. 1
Einkommensteuergesetzes in der für die Streitjahre jeweils geltenden Fassung --EStG--). Da die negativen Tatbestandsvoraussetzungen
StG nicht erfüllt sind, sind diese Beträge zur Ermittlung
Gewerbeertrags der Klägerin nach § 8 Nr. 5 Satz 1 Halbsatz 1 GewStG wieder hinzuzu-rechnen. 17 b) Diese Hinzurechnung ist nicht um die von der Klägerin in den Jahren 2009 und 2011 jeweils vorgenommenen ausschüttungsbedingten Teilwertabschreibungen auf den Anteilswert ihrer Beteiligung an der A AG in Höhe von 1.200.000 € bzw. 210.000 €, die im Rahmen der Ermittlung
körperschaftsteuerlichen Gewinns der Klägerin ebenfalls unberücksichtigt geblieben sind, zu mindern. § 8 Nr. 5 Satz 1 Halbsatz 3 und 4 GewStG sieht zwar eine Minderung
nach § 8 Nr. 5 Satz 1 Halbsatz 1 GewStG hinzuzurechnenden Betrags vor, allerdings verweist die gesetzliche Regelung in § 8 Nr. 5 Satz 1 Halbsatz 4 GewStG lediglich auf § 3c Abs. 2 EStG und § 8b Abs. 5 und 10 KStG, nicht jedoch auf § 8b Abs. 3 KStG. Bei den ausschüttungsbedingten Abschreibungen, die die Klägerin gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG auf den niedrigeren Teilwert der von ihr gehaltenen Beteiligung an der A AG vorgenommen hat, handelt es sich jedoch nicht um Betriebsausgaben, die nach § 3c Abs. 2 EStG oder § 8b Abs. 5 oder 10 KStG unberücksichtigt geblieben sind, sondern um substanzbezogene Gewinnminderungen, die von dem Abzugsverbot
G erfasst werden. Danach sind Gewinnminderungen, die im Zusammenhang mit dem in § 8b Abs. 2 KStG genannten Anteil entstehen, bei der Ermittlung
Einkommens nicht zu berücksichtigen. Anteil i.S. von § 8b Abs. 2 KStG ist wiederum --soweit hier von Interesse-- der Anteil an einer Körperschaft, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen i.S.
G gehören. Eine Beschränkung auf Veräußerungsvorgänge und daraus erzielte Gewinne lässt sich dem Abzugsverbot in § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG ebenso wenig entnehmen (vgl. Gosch, KStG, 3. Aufl., § 8b Rz 267) wie eine daneben (fort-)bestehende Anwendung von § 3c EStG. Letztere Vorschrift wird vielmehr von der spezielleren Regelung
G verdrängt, die ihrerseits in § 8 Nr. 5 Satz 1 Halbsatz 4 GewStG nicht erwähnt wird und die
wegen --nach dem Gesetzeswortlaut-- keine Minderung der Hinzurechnung bewirken kann. Dies ist vom Senat im Urteil vom 21. August 2007 I R 76/06 (BFH/NV 2008, 247) bereits erkannt worden. Daran ist festzuhalten. 18 c) Eine teleologische Extension
Wortlauts
StG mit der Folge einer Kürzung
Hinzurechnungsbetrags um den Betrag der substanzbezogenen Aufwendungen (Teilwertabschreibungen der Anteile) kommt nicht in Betracht (gl.A. Güroff in Glanegger/Güroff, a.a.O., § 8 Nr. 5 Rz 12; Blümich/ Hofmeister, § 8 GewStG Rz 585; wohl auch Nöcker in Lenski/ Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 5 Rz 16; Roser, ebenda, § 8 Nr. 10 Rz 16; offen Schnitter in Frotscher/Drüen, KStG/GewStG/UmwStG, § 8 GewStG Rz 355; a.A. Neitz-Hackstein, EFG 2016, 223). 19 aa) Das FG hat unter Hinweis auf eine im Vergleich zu den Vorschriften
Körperschaftsteuergesetzes fehlende Regelungssymmetrie im Rahmen
StG einen Verstoß gegen das sog. Leistungsfähigkeitsprinzip konstatiert, da die bei der Muttergesellschaft aufgrund der ausschüttungsbedingten Teilwertabschreibung auf den Anteilswert ihrer Tochtergesellschaft eingetretene substanzbezogene Minderung ihres Gewinns bzw. ihres objektivierten Gewerbeertrags bei der Festsetzung
Gewerbesteuermessbetrags unberücksichtigt bleibe. Da diese fehlende Ausgewogenheit nicht auf einer bewussten Entscheidung
Gesetzgebers beruhe, vielmehr das Ergebnis einer mangelnden Detailabstimmung im Rahmen
Gesetzgebungsverfahrens gewesen sei, bestehe Anlass und Möglichkeit, den Hinzurechnungstatbestand im Wege der richterlichen Rechtsfortbildung um die Teilwertabschreibungen zu kürzen. 20 bb) Dem ist nicht beizupflichten. 21 aaa) Entgegen der Ansicht
FG kann aus dem allgemeinen Hinweis in einer Gegenäußerung der Bundesregierung zu einer Stellungnahme
Bundesrates, "die Ausnahmen von den Hinzurechnungsvorschriften (seien) gerade darauf gerichtet, gewerbesteuerliche Doppelbelastungen zu vermeiden" (BTDrucks 14/7084, S. 8), nicht darauf geschlossen werden, es habe ein entsprechend folgerichtig ausgestaltetes abschließendes System in § 8 Nr. 5 GewStG formuliert werden sollen, das unabhängig von einem substanz- oder einnahmenbezogenen Zusammenhang der Aufwendung einen Abzug von der Hinzurechnung ermöglichen sollte (nur der zuletzt genannte Zusammenhang ist im Wortlaut angeführt). Vielmehr zeigt gerade der Blick auf § 8 Nr. 10 GewStG, dass der Gesetzgeber den Umstand substanzbezogener Aufwendungen (ausschüttungsbedingter Gewinnminderungen) erkannt, sie aber in § 8 Nr. 5 GewStG nicht einbezogen hat. Der im Streitfall eintretende Belastungseffekt könnte zwar darauf beruhen, dass man solche Aufwendungen vorrangig dem in § 8b Abs. 2 KStG geregelten Sachverhalt (Anteilsveräußerung) zugeordnet hat, der nicht Gegenstand der Hinzurechnung werden sollte (s. dazu nochmals die Gegenäußerung der Bundesregierung in BTDrucks 14/7084, S. 8). Eine Legitimation für eine einzelfallbezogene Rechtsfortbildung erwächst daraus jedoch nicht. 22 bbb) Im Zusammenhang mit § 8 Nr. 10 GewStG hat der Senat in seinem Urteil vom 7. September 2016 I R 9/15 (BFH/NV 2017, 485) ausgeführt, er habe bereits mehrfach entschieden, dass im Gewerbesteuerrecht weder ein allgemeiner Rechtsgrundsatz
Inhalts gelte, dass eine Kürzung bei der Ermittlung
Gewerbeertrags durchzuführen ist, soweit es ohne diese Kürzung zu einer Doppelerfassung kommt, oder dass eine Kürzung unterbleiben muss, wenn dies zu einer doppelten Entlastung führt (Hinweis auf das Senatsurteil vom
Grundgesetzes liegt darin nicht, da diesem Maßstab keine Verpflichtung
Gesetzgebers zur Wahrung
sog. objektiven Nettoprinzips für die gewerbesteuerrechtliche Bemessungsgrundlage zu entnehmen ist (Beschluss
Bundesverfassungsgerichts vom
Rechtsstreits in der Vorinstanz,
Beteiligtenvortrags und der mündlichen Verhandlung vor dem Senat. Mit ihrem Ansinnen, die Entstehungsgeschichte der streiterheblichen Norm auf der Grundlage von weiteren Erkenntnissen zum parlamentarischen Vermittlungsverfahren zu ermitteln, will die Klägerin einem Hinweis im Rechtsgespräch auf eine objektivierte --von der subjektiven Vorstellung eines am Gesetzgebungsverfahren Beteiligten losgelöste-- Gesetzesauslegung begegnen. Damit wird allerdings im Kern "nur" die schon den bisherigen Rechtsvortrag bestimmende These der Klägerin wiederholt, dass den an der Gesetzgebung beteiligten Personen die Erforderlichkeit einer solchen Differenzierung auch in gewerbesteuersystematischer und verfassungsrechtlicher Sicht nicht bewusst gewesen seien. Dies allein reicht aber nicht aus, ein Gericht zu einer Rechtsfortbildung im Hinblick auf ein nach Maßgabe eines Leistungsfähigkeitsprinzips folgerichtig ausgestaltetes abschließendes System in § 8 Nr. 5 GewStG zu ermächtigen. 24 4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. http://www.rechtsprechung-im-internet.de/jportal/?quelle=jlink&docid=jb-STRE201750297&psml=bsjrsprod.psml&max=true Deutschland deutsch BMJV public
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