Gesamthandsvermögens einer Personengesellschaft gebildeten Investitionsabzugsbetrags bei späterer Investition im Sonderbetriebsvermögen 1. Eine begünstigte Investition i.S.
G liegt auch dann vor, wenn bei einer Personengesellschaft der Investitionsabzugsbetrag vom Gesamthandsgewinn abgezogen wurde und die geplante Investition später (innerhalb
dreijährigen Investitionszeitraums) von einem ihrer Gesellschafter vorgenommen und in
sen Sonderbetriebsvermögen aktiviert wird. 2. Im Wirtschaftsjahr der Anschaffung ist der in Anspruch genommene Investitionsabzugsbetrag in einem solchen Fall dem Sonderbetriebsgewinn
investierenden Gesellschafters außerbilanziell hinzuzurechnen. Die Revision
Beklagten gegen das Urteil
Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 11. März 2016 9 K 2928/13 wird als unbegründet zurückgewiesen. Die Kosten
Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen. 1 I. Streitig ist, ob ein im Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft nach § 7g
Einkommensteuergesetzes i.d.F.
Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom
Folgejahres (§ 4a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG). 3 Für das Wirtschaftsjahr 2007/2008 bildete die Klägerin Investitionsabzugsbeträge für geplante Investitionen im Bereich der Kellerausstattung in Höhe von 40.000 € (bei voraussichtlichen Anschaffungskosten von 100.000 €) sowie für einen Schraubverschließer in Höhe von 4.000 € (bei voraussichtlichen Anschaffungskosten von 10.000 €) und minderte außerbilanziell den Gesamthandsgewinn der Personengesellschaft. 4 Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) stellte die Einkünfte der Klägerin aus Land- und Forstwirtschaft für 2007 und für 2008 insoweit erklärungsgemäß unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gesondert und einheitlich fest. 5 Im Juli 2010 schaffte der Gesellschafter A den Schraubverschließer für ca. 25.000 € und im April 2011 die Kellerausstattung für ca. 120.000 € aus eigenen Mitteln an. Er aktivierte die Wirtschaftsgüter in seiner Sonderbilanz für das Wirtschaftsjahr 2010/2011 und rechnete die von der Klägerin im Wirtschaftsjahr 2007/2008 geltend gemachten Investitionsabzugsbeträge in Höhe von 40.000 € und 4.000 € seinem Sonderbetriebsgewinn außerbilanziell hinzu. 6 Mit Bescheiden vom 27. November 2012 änderte das FA --gestützt auf § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung-- die Feststellungsbescheide für 2007 und 2008. Dabei machte es die im Wirtschaftsjahr 2007/2008 gebildeten Investitionsabzugsbeträge für die Kellerausstattung und den Schraubverschließer rückgängig und erhöhte den festgestellten Gewinn für jedes der beiden Streitjahre um 22.000 €. Werde ein Investitionsabzugsbetrag im Gesamthandsvermögen gebildet, sei eine Anschaffung im Sonderbetriebsvermögen nicht nach § 7g EStG begünstigt. 7 Der nach erfolglosem Einspruch erhobenen Klage gab das Finanzgericht (FG) mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2016, 1081 veröffentlichten Gründen statt. 8 Mit der Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts. 9 Es beantragt,das Urteil
FG Baden-Württemberg vom 11. März 2016 9 K 2928/13 aufzuheben und die Klage abzuweisen. 10 Die Klägerin beantragt,die Revision zurückzuweisen. 11 II. Die Entscheidung ergeht gemäß § 126a der Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Senat hält einstimmig die Revision für unbegründet und eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich. Die Beteiligten sind davon unterrichtet worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme. Die Revision
FA ist als unbegründet zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). Denn das FG hat zutreffend darauf erkannt, dass die im Wirtschaftsjahr 2007/2008 gebildeten Investitionsabzugsbeträge nicht nach § 7g Abs. 3 EStG rückgängig zu machen sind. 12 1. Nach § 7g Abs. 1 Satz 1 EStG können Steuerpflichtige für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsguts
Anlagevermögens bis zu 40 % der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnmindernd als Investitionsabzugsbetrag abziehen. Im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung
begünstigten Wirtschaftsguts ist der für dieses Wirtschaftsgut in Anspruch genommene Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 40 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnerhöhend hinzuzurechnen (§ 7g Abs. 2 Satz 1 EStG). Bei Personengesellschaften sind § 7g Abs. 1 bis Abs. 6 EStG mit der Maßgabe anzuwenden, dass an die Stelle
Steuerpflichtigen die Gesellschaft tritt (§ 7g Abs. 7 EStG). 13 a) Danach hat die Klägerin die streitbefangenen Investitionsabzugsbeträge im Wirtschaftsjahr 2007/2008 zu Recht in Anspruch genommen. Denn bei Personengesellschaften können nach allgemeiner Meinung Ansparabschreibungen sowohl im Gesamthandsvermögen als auch im Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters vorgenommen werden (Schreiben
Bundesministeriums der Finanzen vom 20. März 2017, BStBl I 2017, 423, Rz 4, zur gegenwärtigen Gesetzesfassung; Urteile
Bundesfinanzhofs --BFH-- vom
dritten auf das Wirtschaftsjahr
jeweiligen Abzugs folgenden Wirtschaftsjahres nach § 7g Abs. 2 Satz 1 EStG gewinnerhöhend hinzugerechnet wurde. 16
Schraubverschließers jeweils ein Betrag in Höhe
in Anspruch genommenen Investitionsabzugsbetrags dem Sonderbilanzgewinn
Mitgesellschafters A hinzugerechnet. Diese Hinzurechnung erfolgte zu Recht. Denn sie bezog sich auf die "begünstigten Wirtschaftsgüter" i.S.
G, für die die Klägerin in ihren Feststellungserklärungen die streitbefangenen Investitionsabzugsbeträge angesetzt hatte. 18 c) Dem steht nicht entgegen, dass die im Wirtschaftsjahr 2007/2008 von der Klägerin gebildeten Investitionsabzugsbeträge vom Gesamthandsgewinn abgezogen, die begünstigten Wirtschaftsgüter aber im Sonderbetriebsvermögen
Gesellschafters A angeschafft wurden. 19 aa) Nach § 7g Abs. 7 EStG sind bei Personengesellschaften die Absätze 1 bis 6 der Vorschrift mit der Maßgabe anzuwenden, dass an die Stelle
"Steuerpflichtigen" die "Gesellschaft" tritt. Zum Betriebsvermögen einer Personengesellschaft gehört aber in steuerlicher Hinsicht nicht nur das Gesamthandsvermögen der Gesellschaft, sondern auch das Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafter (Beschluss
Großen Senats
BFH vom
Investitionsabzugs für die Prüfung, ob eine vorgenommene Investition derjenigen entspricht, für die der Abzugsbetrag in Anspruch genommen wurde, ohne Bedeutung, ob im Bereich
Gesamthands- oder
Sonderbetriebsvermögens investiert wurde (Bugge, in: Kirchhof/ Söhn/Mellinghoff, EStG, § 7g Rz G 10; Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 7g Rz 26; Blümich/Brandis, § 7g a.F. EStG Rz 95; HHR/Meyer, § 7g EStG Rz 38, 65 f., 100; Kratzsch in Frotscher, a.a.O., § 7g Rz 96; Bartone in Korn, § 7g EStG Rz 138; Handzik in Littmann/Bitz/Pust, a.a.O., § 7g Rz 22; Meyer/Ball, FR 2009, 641, 643, sowie FG Münster, Urteil vom 28. Juni 2017 6 K 3183/14 F, EFG 2017, 1594; anderer Ansicht Landesamt für Steuern Rheinland-Pfalz vom 25. September 2017, juris, Tz 8.3). 20 § 7g Abs. 1 EStG verlangt nur, dass die Personengesellschaft ein abnutzbares bewegliches Wirtschaftsgut
Anlagevermögens künftig anschafft oder herstellt. An keiner Stelle
G wird sie jedoch dazu verpflichtet, bereits bei Antragstellung festzulegen, ob die Investition von der Gesamthand oder einem Gesellschafter finanziert werden wird. Dem Wortlaut
G ist daher auch dann genügt, wenn das Wirtschaftsgut entgegen dem ursprünglichen Antrag der Personengesellschaft nicht im Gesamthandsvermögen angeschafft, sondern von einem Gesellschafter in
sen Sonderbetriebsvermögen erworben wird. Das Anlagevermögen der Gesellschaft umfasst in steuerlicher Hinsicht auch das Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafter (Mitunternehmer). Dementsprechend erstreckt sich die Gewinnermittlung der Mitunternehmerschaft auch auf die (positiven und negativen) Wirtschaftsgüter
Sonderbetriebsvermögens sowie die Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben (Beschluss
Großen Senats
BFH in BFHE 171, 246, BStBl II 1993, 616; BFH-Urteile in BFHE 244, 560, BStBl II 2014, 621, Rz 22; vom 12. Oktober 2016 I R 92/12, BFHE 256, 32, Rz 11 f.).
halb ist § 7g Abs. 2 EStG bei einer Personengesellschaft unabhängig davon anzuwenden, in welchem Vermögensbereich die Investition vorgenommen wird. 21 bb) Für diese Sicht spricht neben dem Wortlaut der Vorschrift, dass § 7g EStG --anders als etwa § 6b EStG-- eine betriebs- und keine personenbezogene Förderung enthält (z.B. BFH-Urteile vom
G (BFH-Urteile in BFHE 238, 135, Rz 49; vom 3. August 2017 IV R 12/14, BFHE 259, 104, BStBl II 2018, 20, Rz 13) entschieden. Auch insoweit ist bei Personengesellschaften neben dem Gesamthandsvermögen das Sonderbetriebsvermögen zu erfassen. Dann ist es aber auch gerechtfertigt, insgesamt auf den einkommensteuerrechtlichen Betrieb der Personengesellschaften abzustellen. 22 cc) Der Sinn und Zweck der Vorschrift steht dieser Auslegung nicht entgegen. Dieser besteht in der Verbesserung der Liquidität und der Eigenkapitalausstattung kleinerer und mittlerer Betriebe. Deren Investitions- und Innovationskraft soll dadurch gestärkt werden, dass Abschreibungspotenzial in ein Wirtschaftsjahr vor Anschaffung oder Herstellung eines begünstigten Wirtschaftsguts verlagert wird (Beschluss
Großen Senats
BFH vom 14. April 2015 GrS 2/12, BFHE 250, 338, BStBl II 2015, 1007; vgl. BTDrucks 10/336, 13, 25 f.; BTDrucks 11/257, 8 f.; BTDrucks 11/285, 45; BTDrucks 12/4158, 33; BTDrucks 12/4487, 33; BTDrucks 16/4841, 51 f., sowie BTDrucks 18/4902, 42). Dieses Ziel wird auch erreicht, wenn ein Gesellschafter die Investition allein finanziert und das Wirtschaftsgut daher zu seinem Sonderbetriebsvermögen gehört. Denn das durch den Investitionsabzugsbetrag begünstigte Wirtschaftsgut wird tatsächlich angeschafft und dient dem (einheitlichen) Betrieb der Gesellschaft. 23 Zwar kommt der Liquiditätsvorteil bei Abzug
Investitionsabzugsbetrags vom Gesamthandsgewinn --wie im Streitfall-- zunächst allen Gesellschaftern entsprechend ihrer Beteiligungsquote und damit auch denen zugute, die keine Anschaffungskosten getragen haben. Zumindest anteilig wird aber auch der Gesellschafter, der später in seinem Sonderbetriebsvermögen tatsächlich investiert, begünstigt. Die Gegenauffassung
FA würde diesem Gesellschafter hingegen den Liquiditätsvorteil trotz durchgeführter Investition vollständig versagen. 24 dd) Auch rechtfertigt die Zugehörigkeit eines Wirtschaftsguts zum Sonderbetriebsvermögen statt zum Gesamthandsvermögen (und umgekehrt) allein nicht den Schluss, dass es sich bei dem tatsächlich angeschafften Wirtschaftsgut nicht um das im Antrag benannte "begünstigte Wirtschaftsgut" i.S.
G handelt. Denn die Zugehörigkeit zum Sonderbetriebsvermögen beeinflusst die Funktion
Wirtschaftsguts innerhalb
Betriebs nicht. Dementsprechend wird der betriebliche Funktionszusammenhang nicht gelöst, wenn das Wirtschaftsgut z.B. vom Gesamthandsvermögen in das Sonderbetriebsvermögen überführt wird und umgekehrt, sodass dieser Vorgang auch nicht als Entnahme i.S.
G und daher auch nicht als schädliche Verwendung i.S.
G angesehen werden kann (BFH-Urteil vom 19. September 2012 IV R 11/12, BFHE 239, 76, Rz 14, m.w.N.). 25 ee) Schließlich überzeugt auch der Hinweis
FA auf § 6b EStG i.d.F.
Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 vom
halb rückgängig zu machen, weil sie dem Sonderbetriebsvermögen
investierenden Gesellschafters gewinnerhöhend hinzugerechnet wurden. 27 Der Investitionsabzugsbetrag ist insoweit nicht korrespondierend zu seiner Inanspruchnahme hinzuzurechnen (§ 7g Abs. 2 EStG). Er ist vielmehr in dem Vermögensbereich der Gesellschaft anzusetzen, in den investiert wurde (Reddig, EFG 2016, 1082; anderer Ansicht Kratzsch in Frotscher, a.a.O., § 7g Rz 60b; HHR/Meyer, § 7g EStG Rz 65 f.; Bugge, in: Kirchhof/ Söhn/Mellinghoff, EStG, § 7g Rz G 10; FG Münster, Urteil in EFG 2017, 1594). Denn nur dort können die Herabsetzung der Anschaffungskosten (§ 7g Abs. 2 Satz 2 EStG) sowie die Sonderabschreibung gemäß § 7g Abs. 5 EStG vorgenommen werden (Reddig, EFG 2016, 1082), sodass Hinzurechnung und Minderung der Anschaffungs- und Herstellungskosten "gleich" laufen. 28 Hierfür spricht der Wortlaut von § 7g Abs. 2 Sätze 1 und 2 EStG. Nach § 7g Abs. 2 Satz 1 EStG hat der Steuerpflichtige im Wirtschaftsjahr der Anschaffung
begünstigen Wirtschaftsguts zwingend eine gewinnerhöhende Hinzurechnung
für dieses Wirtschaftsgut in Anspruch genommenen Investitionsabzugsbetrags in Höhe von 40 % der Anschaffungskosten vorzunehmen. Zwar steht es ihm nach § 7g Abs. 2 Satz 2 EStG frei, die Anschaffungskosten
Wirtschaftsguts gewinnmindernd zu reduzieren. Gleichwohl ist die nach § 7g Abs. 2 Satz 1 EStG vorzunehmende Hinzurechnung zwingende Folge der Investition und nicht lediglich als actus contrarius zur Bildung
Investitionsabzugsbetrags nach § 7g Abs. 1 EStG anzusehen (anderer Ansicht FG Münster, Urteil in EFG 2017, 1594). § 7g Abs. 2 Satz 2 EStG verweist wegen der Minderung der Anschaffungs- und Herstellungskosten auf § 7g Abs. 2 Satz 1 EStG und lässt diese nur insoweit zu, als die Hinzurechnung erfolgt ist. Der Gesetzgeber ging daher offenbar davon aus, dass die außerbilanzielle Hinzurechnung und die Minderung der Anschaffungs- und Herstellungskosten miteinander verknüpft sind. Das spricht dafür, sie auch im nämlichen Vermögensbereich wirksam werden zu lassen. 29 e) Aus denselben Erwägungen ist eine quotale --nach dem Umfang der Beteiligung
investierenden Gesellschafters bemessene-- Rückgängigmachung
Investitionsabzugsbetrags nach § 7g Abs. 3 EStG nicht möglich (anderer Ansicht Meyer/Ball, FR 2009, 641, 643; Handzik in Littmann/Bitz/Pust, a.a.O., § 7g Rz 22). Zudem kommt auch eine Investition im Sonderbetriebsvermögen dem Betrieb der Gesellschaft in vollem Umfang und nicht nur teilweise in Höhe der Beteiligungsquote
investierenden Gesellschafters zugute.
halb ist in Fällen wie dem vorliegenden der Liquiditätsvorteil der Gesellschaft ungeschmälert zu belassen. 30
KI-Erklärung auf Basis des amtlichen Gesetzestextes. Orientierend, ersetzt keine Rechtsberatung.