Austausches der Ratifikationsurkunden zum DBA-Ungarn 2011 in Ungarn ansässiger deutscher Beamter bezieht, kann nach Art. 17 Abs. 1 DBA-Ungarn 2011 nur in Ungarn besteuert werden . Die Revision
Beklagten gegen das Urteil
Finanzgerichts Köln vom 24. Mai 2016 1 K 1796/13 wird als unbegründet zurückgewiesen. Die Kosten
Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen. I. 1 Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger), ein deutscher Staatsangehöriger, bezieht als ehemals bei der ... beschäftigter Beamter ein Ruhegehalt, das von der Bundesfinanzdirektion ausgezahlt wird. Er wohnt seit dem
Einkommensteuergesetzes (EStG) in der bis zur Aufhebung durch das Gesetz zur Umsetzung der Beitreibungsrichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften (Beitreibungsrichtlinie-Umsetzungsgesetz) vom
Klägers nicht dem Steuerabzug unterliegt. 3 Nach Inkrafttreten
Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Republik Ungarn zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen vom 28. Februar 2011 (BGBl II 2011, 919, BStBl I 2012, 155) --DBA-Ungarn 2011-- ging das FA davon aus, dass nach
sen Art. 18 Abs. 2 Buchst. b dem Wohnsitzstaat für Ruhegehaltszahlungen aus öffentlichen Kassen nur dann das Besteuerungsrecht zustehe, wenn die natürliche Person dort ansässig und --anders als der Kläger-- ein Staatsangehöriger dieses Staates sei. Mit Bescheid vom
FG aufzuheben und die Klage abzuweisen. 6 Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen. II. 7 Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat ohne Rechtsfehler erkannt, dass der Widerruf der Freistellungsbescheinigung durch das FA rechtswidrig gewesen ist. 8 1. Das FG hat zutreffend entschieden, dass die Fortsetzungsfeststellungsklage zulässig ist (§ 100 Abs. 1 Satz 4 FGO), weil der Kläger ein berechtigtes Interesse an der Feststellung der Rechtswidrigkeit
Widerrufs der Freistellungsbescheinigung hat. Das berechtigte Interesse besteht unter dem Gesichtspunkt der Prozessökonomie sowie der Wiederholungsgefahr (vgl. Urteil
Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 7. Juni 1989 X R 12/84, BFHE 157, 370, BStBl II 1989, 976). 9 Gemäß § 41c Abs. 3 Satz 1 EStG ist nach Ablauf
Kalenderjahres die Änderung
Lohnsteuerabzugs nur bis zur Übermittlung oder Ausschreibung der Lohnsteuerbescheinigung zulässig. Da die Lohnsteuerbescheinigungen spätestens bis zum 28. Februar
Folgejahres zu übermitteln waren (§ 41b Abs. 1 Satz 2 EStG a.F.), kann das abgeschlossene Lohnkonto
Klägers ab diesem Zeitpunkt nicht mehr geändert werden (vgl. Senatsbeschluss vom 4. November 2014 I R 19/13, BFH/NV 2015, 333). Eine Erstattung von Lohnsteuer nach Ablauf
Kalenderjahres ist ausschließlich im Wege
Lohnsteuer-Jahresausgleichs i.S.
--allein auf unbeschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer anwendbaren-- § 42b EStG möglich (§ 41c Abs. 3 Satz 3 EStG). Eine gerichtliche Aufhebung
Widerrufs der bis zum 31. Dezember 2013 befristeten Freistellung hätte damit keine Auswirkungen auf die bereits erhobene Lohnsteuer. Jedoch ist die streitige Rechtsfrage der abkommensrechtlichen Freistellung
Ruhegehalts --ggf. in Form
Abrufs als elektronisches Lohnsteuermerkmal i.S.
G-- auch für die Lohnsteuererhebung in den Folgejahren von Bedeutung (vgl. Senatsurteile vom
DBA-Ungarn 2011 eine Freistellungsbescheinigung gemäß § 39b Abs. 6 EStG a.F. beanspruchen konnte und damit deren Widerruf rechtswidrig gewesen ist. 11 a) Art. 17 Abs. 1 DBA-Ungarn 2011 bestimmt, dass Ruhegehälter und ähnliche Vergütungen oder Renten, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus dem anderen Vertragsstaat erhält, grundsätzlich nur im erstgenannten Staat besteuert werden können. Dies steht jedoch unter dem Vorbehalt
2 DBA-Ungarn 2011, nach
sen Buchst. a Ruhegehälter, die von einem Vertragsstaat, einem seiner Länder, einer ihrer Gebietskörperschaften oder einer anderen juristischen Person
öffentlichen Rechts dieses Staates oder aus von diesem Staat, einem seiner Länder, einer ihrer Gebietskörperschaften oder einer anderen juristischen Person
öffentlichen Rechts errichtetem Sondervermögen an eine natürliche Person für die diesem Staat einem seiner Länder, einer ihrer Gebietskörperschaften oder einer anderen juristischen Person
öffentlichen Rechts geleisteten Dienste gezahlt werden, nur in diesem Staat besteuert werden können (sog. Kassenstaatsprinzip). Allerdings können diese Ruhegehälter nur im anderen Vertragsstaat besteuert werden, wenn die natürliche Person in diesem Staat ansässig und Staatsangehöriger dieses Staates ist (Art. 18 Abs. 2 Buchst. b DBA-Ungarn 2011). 12 Die Regelung
2 DBA-Ungarn 2011 gilt wiederum vorbehaltlich
2 DBA-Ungarn 2011, nach dem Renten und andere Vergütungen, die aufgrund
Gesetzes eines Vertragsstaates über die gesetzliche Sozialversicherung bezogen werden, nur in diesem Staat besteuert werden können, es sei denn, der Empfänger war an oder vor dem Tag
Austausches der Ratifikationsurkunden dieses Abkommens im anderen Vertragsstaat ansässig. 13 b) Nach diesen Maßgaben steht das Besteuerungsrecht für das --gemäß § 49 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b i.V.m. § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG grundsätzlich der beschränkten Steuerpflicht unterfallende-- Ruhegehalt
Klägers nach Art. 17 Abs. 1 DBA-Ungarn 2011, auf den sich der in Ungarn wohnende und dort mit seinem Welteinkommen steuerpflichtige Kläger als i.S.
Art. 4 Abs. 1 DBA-Ungarn 2011 ansässige Person berufen kann, nicht der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland), sondern ausschließlich Ungarn zu. 14 aa) Zwar kann das vom Kläger für seine frühere Tätigkeit als Beamter bezogene Ruhegehalt nach Art. 18 Abs. 2 Buchst. a DBA-Ungarn 2011 grundsätzlich nur in Deutschland als auszahlendem Vertragsstaat besteuert werden. Demgegenüber kommt ein (ausschließliches) Besteuerungsrecht Ungarns i.S.
2 Buchst. b DBA-Ungarn 2011 aufgrund der deutschen Staatsangehörigkeit
Klägers nicht in Betracht. Jedoch findet auf das von dem seit 2004 --und damit zum Zeitpunkt
Austausches der Ratifikationsurkunden im Jahr 2011 (vgl. Art. 30 Abs. 2 DBA-Ungarn 2011; Bekanntmachung über das Inkrafttreten
deutsch-ungarischen Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen vom 13. Dezember 2011, BGBl II 2012, 47, BStBl I 2012, 168)-- in Ungarn ansässigen Kläger bezogene Ruhegehalt die Bestimmung
gesamten Abs. 2
Jedoch wäre der Vorbehalt bei einer solchen Beschränkung gegenstandslos. Insbesondere die an ehemals im öffentlichen Dienst beschäftigten Beamten gezahlten Ruhegehälter beruhen --jedenfalls soweit Deutschland betroffen ist-- gerade nicht auf Leistungen der gesetzlichen Sozialversicherungsträger. Auch handelt es sich bei Vergütungen, die von früheren Angestellten
öffentlichen Dienstes bezogen werden und wirtschaftlich durch deren Beitragszahlungen veranlasst sind, nicht um von einer anderen juristischen Person
öffentlichen Rechts eines Vertragsstaates "für geleistete Dienste" gezahlte Ruhegehälter i.S.
Bl II 2011, 488; BFH-Urteil vom
sen Wortlaut hinausgehend-- um eine Übergangsregelung für die zurzeit in Ungarn lebenden Rentner handeln, die in Zeiten
Kommunismus nach Deutschland ausgewandert sind und sich dort ein Rentenrecht erarbeitet haben. Dem lässt sich jedoch keine Aussage für den über Art. 18 Abs. 2 DBA-Ungarn 2011 vermittelten Anwendungsbereich entnehmen. Da Art. 18 Abs. 2 Buchst. b DBA-Ungarn 2011 --anders als Art. 17 Abs. 2 Halbsatz 1 DBA-Ungarn 2011-- eine ausschließliche Besteuerung der Ruhegehälter in dem Staat vorsieht, in dem die natürliche Person ansässig ist und
sen Staatsangehöriger sie ist, hätte es für diesen Personenkreis, soweit er die ungarische Staatsangehörigkeit besitzt, einer gesonderten Regelung in Bezug auf das Besteuerungsrecht
Ansässigkeitsstaates nicht bedurft. 17 Vielmehr haben die Vertragsstaaten vor dem Hintergrund der vor dem Inkrafttreten
DBA-Ungarn 2011 bestehenden Zuweisung
Besteuerungsrechts auch für Ruhegehälter i.S.
2 DBA-Ungarn 2011 offenkundig ein Bedürfnis für eine Übergangsregelung bei Ansässigkeit im anderen Vertragsstaat gesehen. Art. 19
Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Ungarischen Volksrepublik zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen, Ertrag und Vermögen vom 18. Juli 1977 (BGBl II 1979, 627, BStBl II 1979, 349) --DBA-Ungarn 1977-- bestimmte, dass --vorbehaltlich
1 DBA-Ungarn 1977-- Ruhegehälter und ähnliche Vergütungen, die einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person für frühere unselbständige Arbeit gezahlt werden, nur in diesem Staat, d.h. dem Ansässigkeitsstaat, besteuert werden dürfen. Ein Besteuerungsrecht
Staates, nach
sen gesetzlicher Sozialversicherung die Ruhegehälter ausgezahlt wurden, war nicht vorgesehen (vgl. BTDrucks 17/6060, S. 2). 18 Dementgegen sah Art. 18 Abs. 1 Satz 1 DBA-Ungarn 1977 vor, dass Vergütungen, einschließlich der Ruhegehälter, die von einem Vertragsstaat oder einer seiner Gebietskörperschaften unmittelbar oder aus einem von diesem Staat oder der Gebietskörperschaft errichteten Sondervermögen an eine natürliche Person für die diesem Staat oder der Gebietskörperschaft in Ausübung öffentlicher Funktionen erbrachten Dienste gewährt werden, in diesem Staat besteuert werden durften. Da diese Regelung jedoch nicht galt, wenn die Vergütungen an Personen gezahlt wurden, die in dem anderen Staat ständig ansässig waren (Art. 18 Abs. 1 Satz 2 DBA-Ungarn 1977), fand in diesen Fällen --soweit das Ruhegehalt für frühere unselbständige Arbeit gezahlt wurde-- Art. 19 DBA-Ungarn 1977 oder Art. 21 DBA-Ungarn 1977 Anwendung. In beiden Fällen war das Besteuerungsrecht --ebenso wie bei Zahlungen der gesetzlichen Sozialversicherung-- ausschließlich dem Ansässigkeitsstaat zugewiesen. 19 Aus dem Umstand, dass Art. 18 Abs. 2 Buchst. b DBA-Ungarn 2011 nunmehr neben der Ansässigkeit auch die Staatsangehörigkeit
Ansässigkeitsstaates erfordert, während Art. 17 Abs. 2 Halbsatz 2 DBA-Ungarn 2011 --insoweit übereinstimmend mit Art. 18 Abs. 1 Satz 2 DBA-Ungarn 1977-- lediglich auf die Ansässigkeit im anderen Vertragsstaat, d.h. nicht in dem Kassenstaat, abstellt, folgt, dass letztere Regelung auch für die von Art. 18 Abs. 1 Satz 2 DBA-Ungarn 1977 erfassten Fälle die Fortgeltung der bisherigen Rechtslage bezweckt. Dem widerspräche es, die Regelung
2 DBA-Ungarn 2011 auch im Rahmen
durch Art. 18 Abs. 2 DBA-Ungarn 2011 vermittelten Anwendungsbereichs auf Zahlungen aus der gesetzlichen Sozialversicherung zu begrenzen und damit dem Kassenstaat das Besteuerungsrecht trotz einer zum Zeitpunkt
Austausches der Ratifikationsurkunden bestehenden Ansässigkeit
Zahlungsempfängers im anderen Vertragsstaat zuzuweisen. 20
G unbeschränkt steuerpflichtig und nach Art. 4 DBA-Ungarn 2011 für Zwecke der Abkommensanwendung als im Inland ansässig anzusehen war. 21 Der Wortlaut
2 Halbsatz 2 DBA-Ungarn 2011 erfordert lediglich die Ansässigkeit im anderen Vertragsstaat "an" dem Tag
Austausches der Ratifikationsurkunden. Soweit die Vorschrift daneben auf den Zeitraum "vor" dem Tag
Urkundenaustausches abstellt, folgt daraus keine Einschränkung auf Fallgestaltungen, in denen der Empfänger Leistungen aus dem anderen Staat bezieht, dort jedoch bis zum Zeitpunkt der Ratifikation nie ansässig gewesen ist (so jedoch Ismer in Vogel/Lehner, DBA, 6. Aufl., Art. 18 Rz 85c). Zwar schließt eine solche Auslegung die Anwendung
2 Halbsatz 2 DBA-Ungarn 2011 insbesondere in Fällen aus, in denen eine Ansässigkeit im anderen Vertragsstaat in einem Zeitraum vor der Ratifikation bestand, in dem keine Ruhegehälter bezogen wurden. Dies entspricht jedoch nicht der alternativen Anknüpfung an den Tag
Urkundenaustausches "oder" den davor liegenden Zeitraum. 22 bb) Da Art. 17 Abs. 2 Halbsatz 2 DBA-Ungarn 2011 an die Ansässigkeit im anderen Vertragsstaat keine eigenständige Rechtsfolge --insbesondere kein neben das
Quellenstaates tretendes Besteuerungsrecht
Ansässigkeitsstaates-- knüpft, sondern lediglich die Anwendung
2 Halbsatz 1 DBA-Ungarn 2011 ausgeschlossen wird ("es sei denn"), kommt in diesem Fall wieder die Grundregel
1 DBA-Ungarn 2011 zur Anwendung (Ismer in Vogel/Lehner, a.a.O., Art. 18 Rz 85c). 23 cc) Der in Art. 17 Abs. 1 DBA-Ungarn 2011 verwendete Begriff
Ruhegehalts erfasst sämtliche Zahlungen, die nach dem Eintritt in den Ruhestand geleistet werden und zumindest teilweise der Versorgung
Empfängers dienen (vgl. Senatsurteile vom
sen, ob sie --wie im Streitfall-- mit Rücksicht auf frühere für einen Vertragsstaat geleistete Dienste erfolgen (vgl. Senatsurteil in BFHE 232, 137, BStBl II 2011, 488, zum DBA-Schweiz 1971/1992). Andernfalls wäre --zum einen-- die formale Regelung
Konkurrenzverhältnisses zu Art. 18 Abs. 2 DBA-Ungarn 2011 ("vorbehaltlich
Artikels 18 Absatz 2") nicht erforderlich gewesen. Zum anderen ist der Anwendungsbereich
1 DBA-Ungarn 2011 --anders als Art. 18
Musterabkommens der Organisation for Economic Cooperation and Development (OECD-Musterabkommen --OECD-MustAbk--)-- nicht auf Ruhegehälter beschränkt, die für frühere unselbständige Arbeit i.S.
1 DBA-Ungarn 2011 gezahlt werden. 24 3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO. http://www.rechtsprechung-im-internet.de/jportal/?quelle=jlink&docid=jb-STRE201810095&psml=bsjrsprod.psml&max=true Deutschland deutsch BMJV public
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