Unterschiedsbetrags gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 Halbsatz 1 EStG) Der positive Unterschiedsbetrag gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 Halbsatz 1 EStG ist bei Anwendung der 1 %-Regelung auch dann unter Ansatz von 0,03 %
inländischen Listenpreises
Fahrzeugs je Kalendermonat zu berechnen, wenn der Steuerpflichtige im Monat durchschnittlich weniger als 15 Fahrten zur Betriebsstätte unternommen hat. Auf die Revision
Beklagten wird das Urteil
Finanzgerichts Düsseldorf vom 27. August 2014 7 K 2207/14 F aufgehoben. Die Klage wird abgewiesen. Die Kosten
gesamten Verfahrens hat die Klägerin zu tragen. I. 1 Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) erzielte im Streitjahr
Kollegen. Die einfache Entfernung von ihrer Wohnung bis dorthin betrug 30 km. 3 Von Januar bis März
Streitjahres nutzte die Klägerin den PKW 1. Der Listenpreis dieses Fahrzeugs betrug 42.600 €. Für den Zeitraum von April bis Dezember
Streitjahres nutzte sie nach der Veräußerung
ersten Fahrzeugs den PKW 2 (Listenpreis in Höhe von 35.000 €). Sie führte für beide Fahrzeuge kein Fahrtenbuch. 4 In der Einnahmenüberschussrechnung für das Streitjahr ermittelte die Klägerin den Entnahmewert für private Fahrten mit den betrieblichen Fahrzeugen nach der 1 %-Methode in Höhe von 4.428 € und erfasste diesen Betrag als Betriebseinnahme. Ihr entstanden im Streitjahr Fahrzeugkosten ohne Abschreibungen und Zinsen (Zeile 54 der Anlage EÜR) in Höhe von 6.035,60 €, die sie als Betriebsausgaben geltend machte. Die für die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte abzugsfähigen Betriebsausgaben ermittelte die Klägerin in Zeile 55 der Anlage EÜR für beide Fahrzeuge nicht durch Multiplikation
gesetzlichen Faktors 0,03 % mit dem Listenpreis und der einfachen Wegstrecke zur Betriebsstätte. Stattdessen setzte sie einen Betrag in Höhe von 1.861,50 € an, der sich ergab, indem sie jeweils den Listenpreis
genutzten Fahrzeugs mit dem Faktor 0,002 %, den gefahrenen Tagen und den Entfernungskilometern multiplizierte. Die Entfernungspauschale betrug für Fahrten an 85 Tagen und bei einer einfachen Entfernung von 30 km zur Betriebsstätte 765 € (Zeile 56 der Anlage EÜR). Die Klägerin rechnete daher im Ergebnis dem Gewinn einen Unterschiedsbetrag gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3
Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr anzuwendenden Fassung (EStG) in Höhe von 1.096,50 € (1.861,50 € ./. 765 €) hinzu. 5 Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) folgte dem im gesonderten Feststellungsbescheid für das Streitjahr vom 28. Januar 2014 nicht. Es ermittelte einen Unterschiedsbetrag in Höhe von 3.220,20 €, den es dem Gewinn hinzurechnete. Für den Zeitraum von Januar bis März
Streitjahres multiplizierte das FA den Listenpreis
PKW 1 (42.600 €) mit dem Faktor 0,03 % und der einfachen Wegstrecke von 30 km (Ergebnis: 1.150,20 €). Für den Zeitraum April bis Dezember
Streitjahres multiplizierte es den Listenpreis
PKW 2 (35.000 €) ebenfalls mit dem Faktor 0,03 % und der einfachen Wegstrecke (Ergebnis: 2.835 €). Davon zog es den als Entfernungspauschale ermittelten Betrag in Höhe von 765 € ab. 6 Der hiergegen gerichtete Einspruch der Klägerin blieb erfolglos. Das Finanzgericht (FG) gab der anschließend erhobenen Klage mit Urteil vom 27. August 2014 7 K 2207/14 F statt. Die Entscheidung ist nicht veröffentlicht. 7 Mit seiner Revision macht das FA eine Verletzung materiellen Bundesrechts in Gestalt
G geltend. Der Wortlaut der Vorschrift stehe der Auslegung
FG entgegen. Der Steuerpflichtige könne die typisierende Berechnung nach dem Gesetz nur vermeiden, wenn er ein Fahrtenbuch führe. 8 Es bestehe kein Bedürfnis für eine teleologische Reduktion
G, wie der VI. Senat
Bundesfinanzhofs (BFH) sie zur Ermittlung
Zuschlags gemäß § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG vorgenommen habe. Die Gleichbehandlung eines Einnahmenüberschuss-Rechners (Gewinnermittlers) und eines Arbeitnehmers, der an weniger als 15 Tagen
Monats die feste Arbeits- oder Betriebsstätte aufsuche, sei insoweit nicht geboten. Die durch die Verwaltung und Rechtsprechung für Arbeitnehmer anerkannte ausnahmsweise fahrtenbezogene Berechnung
Zuschlags gemäß § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG solle allein gewährleisten, dass es durch die Pauschalierung nicht zum Ansatz zusätzlicher Einnahmen
Arbeitnehmers für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte komme. Diese Gefahr stelle sich beim Gewinnermittler, der sämtliche Betriebsausgaben für Wege zwischen Wohnung und Betriebsstätte abziehen könne und
sen abzugsfähige Aufwendungen lediglich in Höhe
Unterschiedsbetrags gekürzt würden, nicht. 9 Das FA beantragt sinngemäß,das angefochtene Urteil der Vorinstanz aufzuheben und die Klage abzuweisen. 10 Die Klägerin beantragt,die Revision als unbegründet zurückzuweisen. II. 11 Die Revision
FA ist begründet. 12 Das FG hat zu Unrecht eine Ermittlung
Hinzurechnungsbetrags gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 Halbsatz 1 EStG im Streitjahr in der Weise für zulässig erachtet, dass der Listenpreis
genutzten Fahrzeugs unter Ansatz eines Faktors von 0,002 % mit der Anzahl der Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und den Entfernungskilometern multipliziert und hiervon der Betrag der Entfernungspauschale abgezogen wird. 13 Die Sache ist auch spruchreif. Die Vorentscheidung wird aufgehoben und die Klage abgewiesen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). 14 1. Fahrten eines Gewinnermittlers zwischen Wohnung und Betriebsstätte zählen zu
sen betrieblichen Fahrten (BFH-Beschluss vom
Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte abweichend vom Grundsatz unter II.1. den Gewinn nicht mindern, soweit in den folgenden Sätzen der Vorschrift nichts anderes bestimmt ist. 16 Werden die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte mit einem zu mehr als 50 % betrieblich genutzten Kfz zurückgelegt,
sen Privatnutzung pauschal nach der sog. 1 %-Regelung gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG zu besteuern ist, dürfen aufgrund der Rückausnahme
G Aufwendungen für die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte den Gewinn nicht mindern, soweit sich ein positiver Unterschiedsbetrag zwischen 0,03 %
inländischen Listenpreises i.S.
G
Kfz im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG (der Entfernungspauschale) ergebenden Betrag ergibt. Ermittelt der Steuerpflichtige den Entnahmewert für die private Nutzung
Kfz nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 oder Satz 3 EStG nach der sog. Fahrtenbuchmethode, treten gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 Halbsatz 2 EStG an die Stelle
mit 0,03 %
inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen. 17 Zweck dieser Gewinnzurechnungen gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 EStG ist, dass Gewinnermittler für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte nicht mehr als die nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG pro Entfernungskilometer zu berücksichtigenden Beträge abziehen können. Dies wird technisch über ein Betriebsausgabenabzugsverbot erreicht, das die Aufwendungen für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nicht zum Abzug zulässt, soweit diese die nach der Entfernungspauschale abzugsfähigen Beträge übersteigen (BFH-Entscheidungen vom 12. Juni 2002 XI R 55/01, BFHE 199, 342, BStBl II 2002, 751; vom 22. September 2010 VI R 57/09, BFHE 231, 139, BStBl II 2011, 359, Rz 15; in BFH/NV 2015, 1575, Rz 12). Die Gewinnzurechnung tritt neben die mit der 1 %-Regelung nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG besteuerte Privatnutzung
Kfz (BFH-Beschluss in BFH/NV 2015, 1575, Rz 11, m.w.N.). 18
Kollegen um die Betriebsstätte der Klägerin i.S.
G handelte. 21 Nach der im Streitjahr noch geltenden Begriffsbestimmung --vor den Änderungen durch die Neuordnung
steuerlichen Reisekostenrechts ab dem Veranlagungszeitraum 2014 durch das Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und
steuerlichen Reisekostenrechts vom
FG am Kanzleisitz
Kollegen, für den die Klägerin als freie Mitarbeiterin tätig war. Soweit die Klägerin nach den Feststellungen
FG auch eigene Mandanten unmittelbar an deren Betriebssitzen betreut hat, handelte es sich bei diesen nach dem Verständnis
FG und der Beteiligten jeweils nicht um die "Betriebsstätte" der Klägerin gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 1 EStG. 23 b) Entgegen der Auffassung
FG ist im Streitfall der Hinzurechnungsbetrag gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 Halbsatz 1 EStG für jeden Kalendermonat so zu ermitteln, dass der gesetzliche Faktor von 0,03 % mit dem Listenpreis
Fahrzeugs und den Entfernungskilometern multipliziert und hiervon der Betrag der Entfernungspauschale abgezogen wird. Eine teleologische Reduktion der Regelung ist --auch im Hinblick auf die abweichende Auslegung
G durch den VI. Senat
BFH-- nicht geboten. 24 aa) Bei Arbeitnehmern gelten für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit einem betrieblichen Fahrzeug
Arbeitgebers die folgenden Grundsätze. 25 aaa) Gemäß § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG führt die Überlassung eines betrieblichen PKW
Arbeitgebers zur privaten Nutzung zu Arbeitslohn gemäß § 19 EStG, der nach § 8 Abs. 2 Sätze 2 bis 5 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG entweder nach der 1 %-Regelung oder nach der Fahrtenbuchmethode zu bewerten ist (BFH-Urteil vom 30. November 2016 VI R 2/15, BFHE 256, 116, BStBl II 2017, 1014, Rz 11, m.w.N.). 26 bbb) Kann das Kfz auch für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte genutzt werden, erhöht sich der aufgrund der Überlassung
Fahrzeugs zur Privatnutzung anzusetzende Arbeitslohn gemäß § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG für jeden Kalendermonat um 0,03 %
Listenpreises i.S.
G für jeden Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Der Zuschlag gemäß § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG stellt einen Korrekturposten für den pauschalen Werbungskostenabzug
Arbeitnehmers nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG dar (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteile vom 4. April 2008 VI R 68/05, BFHE 221, 17, BStBl II 2008, 890; in BFHE 231, 139, BStBl II 2011, 359). Denn soweit vom Arbeitnehmer Werbungskosten für Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte abgezogen werden, handelt es sich wegen der Kostentragung
Arbeitgebers für den Dienstwagen um den Arbeitnehmer tatsächlich nicht belastende Aufwendungen. Ein --weiterer-- geldwerter Vorteil für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte wird durch den Zuschlag nach § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG hingegen nicht erfasst, da eine private Nutzung
Dienstwagens mit unterschiedlicher Intensität (für reine Privatfahrten zum einen und für gemischt veranlasste Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zum anderen) nicht vorstellbar ist (BFH-Urteile in BFHE 221, 17, BStBl II 2008, 890; in BFHE 231, 139, BStBl II 2011, 359). 27 ccc) Die pauschale Ermittlung
Korrekturbetrags gemäß § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG mit dem Faktor 0,03 % je Kalendermonat und Entfernungskilometer ist nach der gefestigten Rechtsprechung
VI. Senats
BFH aber nur gerechtfertigt, soweit sie die dem Werbungskostenabzug nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG zugrundeliegende Typisierung folgerichtig umsetzt und nachvollzieht. Der Faktor 0,03 %, auf den § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG abstellt, geht von einer durchschnittlichen Anzahl von 15 Fahrten je Monat zur ersten Arbeitsstätte aus. Bei einer deutlich geringeren Anzahl von Fahrten steht nach der Rechtsprechung
VI. Senats
BFH die pauschalierende Ermittlung
Korrekturbetrags im Widerspruch zur Grundannahme der für die Ausgabenseite geltenden Pauschalierung
G nach der Entfernungspauschale, die eine fahrtenbezogene Ermittlung
Werbungskostenabzugs vorsieht und durch den Zuschlag
G korrigiert werden soll. Wird der Dienstwagen in erheblich geringerem Umfang für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte genutzt, hängt die Höhe
Zuschlags gemäß § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG von der Anzahl der tatsächlich durchgeführten Fahrten ab. Zur Ermittlung
Korrekturbetrags ist in diesen Fällen eine Einzelbewertung der Fahrten mit 0,002 %
Listenpreises i.S.
G je Entfernungskilometer vorzunehmen. Eine taggenaue Ermittlung hat der VI. Senat
BFH bislang bejaht, wenn ein Arbeitnehmer ein dienstliches Kfz nur einmal pro Woche für Fahrten zur Arbeit nutzt (BFH-Entscheidungen vom
Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 1. April 2011 IV C 5–S 2334/08/10010, BStBl I 2011, 301, unter 2.2, für die Jahre ab 2011). 28 bb) Eine Übertragung dieser Rechtsprechung
VI. Senats
BFH auf die Regelung
G kommt nicht in Betracht. 29 aaa) Nach dem unmissverständlichen Gesetzeswortlaut ist der Unterschiedsbetrag für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte unabhängig von der Anzahl der getätigten Fahrten mit dem Faktor "0,03 %"
Listenpreises je Kalendermonat und Entfernungskilometer zu ermitteln. Für eine fahrtenbezogene Ermittlung i.S. der Rechtsprechung
VI. Senats
BFH lässt das Gesetz keinen Raum. Es handelt sich bei der für Fahrzeuge
notwendigen Betriebsvermögens anzuwendenden 1 %-Regelung
G um eine grundsätzlich zwingende, grob typisierende und pauschalierende Bewertungsregelung, die nur dann nicht gilt, wenn der Steuerpflichtige von dem in § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG vorgesehenen Wahlrecht Gebrauch macht und die für das Kfz insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachweist (BFH-Urteil in BFHE 260, 113, BStBl II 2018, 278, Rz 11, 16). Dies gilt auch für die Ermittlung
Kürzungsbetrags gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 Halbsatz 1 EStG, die gleichermaßen pauschalierend und typisierend ausgestaltet ist. Um die pauschale Ermittlung nichtabzugsfähiger Betriebsausgaben mit 0,03 %
Listenpreises für Wegeaufwendungen zwischen Wohnung und Betriebsstätte zu vermeiden, räumt das Gesetz dem Steuerpflichtigen in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG nur die Möglichkeit ein, ein Fahrtenbuch zu führen (s. FG Düsseldorf, Urteil vom
G hingegen Schober in Herrmann/Heuer/Raupach, § 4 EStG Rz 1372; Schiffers/Köster/Rindelaub, eKommentar Stollfuß EStG, § 4 Rz 200; Seifert in Korn, § 4 EStG Rz 1037.1; Hallerbach in Kanzler/Kraft/Bäuml/Marx/Hechtner, EStG, 3. Aufl., § 4 Rz 711). 30 bbb) Der Senat hat auch keine verfassungsrechtlichen Bedenken hinsichtlich dieser Gesetzeslage. Der pauschalierenden Ermittlung
Hinzurechnungsbetrags in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 Halbsatz 1 EStG liegt die Annahme zugrunde, dass der Steuerpflichtige die Betriebsstätte durchschnittlich an mindestens 15 Tagen je Monat aufsucht. Der gesetzlichen Typisierung und Pauschalierung liegt damit als Leitbild kein atypischer Fall zugrunde, sondern die Regelung orientiert sich realitätsgerecht an einem typischen Fall. Angesichts der vielfältigen Lebenssachverhalte, die die Abzugsbeschränkung erfasst,
weiten Gestaltungsspielraums
Gesetzgebers und der Möglichkeit, Nachteile durch das Führen eines Fahrtenbuchs vermeiden zu können, erweist sich die Regelung damit als verfassungskonform (vgl. zu den verfassungsrechtlichen Maßstäben der Typisierungs- und Pauschalierungsbefugnis Beschlüsse
Bundesverfassungsgerichts vom
G nach dem Vorbild
G, wenn die Betriebsstätte an deutlich weniger als 15 Tagen im Monat aufgesucht wird, hält der Senat angesichts
sen nicht für zulässig. 32
G führt aber nicht zu sinnwidrigen Ergebnissen, wenn sie auch in Fällen angewendet wird, in denen der Steuerpflichtige die Betriebsstätte in einem Kalendermonat an deutlich weniger als 15 Tagen aufsucht. 34 Der Senat verkennt nicht, dass es sich bei den Regelungen in § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG und § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 EStG im Kern um vergleichbare Werbungskosten- und Betriebsausgabenabzugsverbote handelt (BFH-Urteil in BFHE 231, 139, BStBl II 2011, 359, Rz 14 ff.). Schließlich wird --aufgrund der für den Unterhalt
Fahrzeugs unabhängig von der Laufleistung anfallenden Gesamtkosten-- bei Ansatz
Faktors 0,03 % die Differenz zwischen dem Betrag der Entfernungspauschale und dem Betrag der nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben umso größer, je weniger Fahrten im Monat unternommen werden; sie wird hingegen umso kleiner, je mehr Fahrten unternommen werden. Sachlich richtig wäre es aber, wenn der nichtabzugsfähige Teil der Kosten geringer würde, je weniger Fahrten unternommen werden (Frotscher/Watrin in Frotscher/Geurts, EStG, § 4 Rz 750). 35 Gleichwohl sind die unter II.2.b bb ccc
Listenpreises pro Monat und Entfernungskilometer zu vermeiden, die sich bei weniger als 15 monatlichen Fahrten von der Wohnung zur Betriebsstätte ergeben. Dies gilt auch, obwohl in diesem Fall die Anforderungen an ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch insgesamt zu erfüllen sind und das Wahlrecht zur Fahrtenbuchmethode einheitlich auszuüben ist (s. auch FG Düsseldorf, Urteil in EFG 2014, 1770, Rz 42; andere Auffassung zur Regelung
G für Arbeitnehmer BFH-Urteil in BFHE 221, 17, BStBl II 2008, 890, unter 2.e). Da der Steuerpflichtige dieses gesetzliche Wahlrecht hat, stellen sich bei der Anwendung
Gesetzes keine sinnwidrigen Ergebnisse ein und es bedarf keiner lückenfüllenden Ergänzung
Gesetzes durch den Senat. 36
Streitjahres damit zutreffend in Höhe von 35.107 € gesondert festgestellt worden. Der angefochtene Feststellungsbescheid ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Die Klage ist abzuweisen. 37 4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. http://www.rechtsprechung-im-internet.de/jportal/?quelle=jlink&docid=jb-STRE201810169&psml=bsjrsprod.psml&max=true Deutschland deutsch BMJV public
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